企業(yè)稅收籌劃與財務管理知識分析

1、企業(yè)稅收籌劃與財務治理文章精選2008年第24期北京大成方略納稅人俱樂部Beijing Dachengfanglue Taxpayer Club本資料內容要緊選自報紙、雜志及網(wǎng)絡免費資料，僅供俱樂部會員閱讀學習目 錄 （2008年第24期 總字第五十一期）2008年12月16日1、籌資決策中的稅務籌劃 -32、企業(yè)并購后組織形式設置的納稅籌劃 -63、企業(yè)資產(chǎn)重組中的納稅籌劃 -114、物流企業(yè)的稅收籌劃技巧 -195、物業(yè)治理公司的營業(yè)稅籌劃 -266、各類稅費支出不得在所得稅前扣除 -287、關聯(lián)方利息支出扣除計算實例 -318、交易性金融資產(chǎn)會計與稅務處理差異分析 -339、商場促銷：“

2、捆綁銷售”的稅務處理 -40一、稅收籌劃籌資決策中的稅務籌劃對企業(yè)來講，籌資是其進行一系列經(jīng)營活動的先決條件。不能籌集到一定數(shù)量的資金，就不能取得預期的經(jīng)濟效益?；I資作為一個相對獨立的行為過程，其對企業(yè)經(jīng)營理財業(yè)績的阻礙要緊是通過資本結構質量的變動而發(fā)生作用的。因而，研究籌資中的稅務籌劃策略時，應著重考察兩個方面：資本結構的變動究竟是如何樣對企業(yè)業(yè)績與稅負產(chǎn)生阻礙的；企業(yè)應當如何組織資本結構的配置才能在有效節(jié)稅的同時，實現(xiàn)投資所有者稅后利益最大化目標。 在過去的籌資決策中，我國企業(yè)專門少考慮稅收政策的阻礙，把納稅看作是獨立于財務決策之外的事項，沒有把稅收與企業(yè)的行為及財務治理的內容有機結合起來

3、，更談不上稅務籌劃。甚至有人認為稅務籌劃確實是偷稅漏稅，與不良行為等同起來，這顯然是不正確的。企業(yè)的資金來源要緊為權益資本（如發(fā)行股票）和負債（如銀行借款和發(fā)行債券），我國現(xiàn)行稅法規(guī)定，股息支付不得作為費用列支，只能在企業(yè)稅后利潤中分配，而負債利息能夠作為財務費用在稅前列支?？梢娕c權益資本相比，負債具有明顯的節(jié)稅效應，同時，在息稅前收益率不低于負債成本率的前提下，負債比率越高，其節(jié)稅效果就越顯著。因此，負債最重要的杠桿作用在于提高權益資本的收益水平及一般股的每股凈收益，這一點能夠從下式得到充分的反映：權益資本收益率息稅前投資收益率負債權益資本（息稅前投資收益率負債成本率）。 依式能夠看出，只要

4、企業(yè)息稅前投資收益率高于負債成本率，增加負債額度，提高負債比重，就必定會帶來權益資本收益水平提高的效應。只是應當明確的是，這種分析僅是基于純粹的理論意義，而未考慮其他的約束條件，尤其是忽視了增加負債所導致風險因素及風險成本的追加等。因為隨著負債比率的提高，企業(yè)的財務風險及融資的風險成本必定相應增加，以致負債的成本水平超過了稅前投資收益率，從而使負債融資呈現(xiàn)出負的杠桿效應，即權益資本收益率隨著負債額度、比例的提高而下降，這也正是上面所提到的實現(xiàn)節(jié)稅效果必須建立于“息稅前投資收益率不低于負債成本率”這一前提的立意所在。 若企業(yè)打算籌集資本總額為600000元，現(xiàn)擬定了五種資本結構備選方案，如下表所

5、示： 擬定不同資本結構的備選方案單位：元（見附表） 可見，由于B、C、D利用了負債融資，在其財務杠桿的作用下，使得權益資本收益率以及一般股每股收益額不管稅前亦或稅后均全面超出未使用負債的方案A，充分體現(xiàn)出負債的杠桿效應。但同時例中也寓含著如此一種規(guī)律：隨著負債比率的提高，利息成本呈現(xiàn)上升的態(tài)勢；權益資本收益率及每股一般股收益額也并非總是與負債比率的升降正向相關，而是有一臨界點，過之則表現(xiàn)為反向杠桿效應。其中方案E便是如此。同時分析表明，企業(yè)等額的息稅前利潤（均為60000元），之因此實際的納稅負擔差異懸殊，完全是由于負債成本擋避應稅所得額各不相同所致，而且負債比率與成本水平越高，其節(jié)稅作用越大

6、。比如未使用負債的方案A與使用50%負債的方案B，相同的息稅前利潤之因此實際納稅負擔相差5940元，緣故就在于方案B的負債利息成本18000元擋避了相應的應稅所得額，即阻礙應納稅額減少1800025%=4500元。同理，由于方案C、D、E負債成本的應稅所得擋避額更大，故而節(jié)稅效果也就更加顯著。 但正如前面所指出的，對節(jié)稅的評價不單純反映為其自身外顯效果如何，更要緊的則在因此否有利于企業(yè)投資所有者權益的增長。因此，盡管方案E的節(jié)稅效應最大，但由于因此而導致了企業(yè)所有者權益資本收益水平的降低，亦即節(jié)稅的機會成本超過了其節(jié)稅的收益，因而導致了企業(yè)最終利益的損失。而方案C的節(jié)稅效應盡管不是最大，但其權

7、益資本收益率和一般股每股收益卻是最大，對企業(yè)所有者權益的維護和增長最為有利。因此，從稅務籌劃的角度來看，該企業(yè)的資本結構應確定為方案C，即負債比率為2：1，現(xiàn)在的資本結構對企業(yè)財務目標的實現(xiàn)最為有利。 因此，企業(yè)利用負債融資組織稅務籌劃，其有效的行為規(guī)范必須基于投資所有者權益的充分維護與不斷增長，并在此前提下合理把握負債的規(guī)模、比率，操縱負債的成本水平，在相對意義上實現(xiàn)理想的節(jié)稅效果。（來源：中國稅網(wǎng) 作者：張爽英）企業(yè)并購后組織形式設置的納稅籌劃當并購企業(yè)并購目標企業(yè)后，目標企業(yè)通常成為并購企業(yè)的從屬機構。從屬機構的形式一般有分公司和子公司，對從屬機構形式的不同選擇，決定著并購后企業(yè)總體稅收

8、負擔的高低。 一、子公司和分公司的稅收待遇差異 子公司和分公司的稅收待遇差異要緊體現(xiàn)在企業(yè)所得稅的納稅主體和稅收優(yōu)惠方面。國際上通行的做法是把總公司和分公司作為一個納稅實體，同意它們合并納稅。分公司不是獨立法人，稅法中規(guī)定由法人才能夠享受的稅收優(yōu)惠待遇，假如總公司不符合條件，分公司就不能享受。子公司具備獨立法人地位，國際上通行的做法是把母公司和子公司視為獨立的法人，分不納稅。 二、子公司和分公司在企業(yè)并購中的納稅籌劃 1.當并購企業(yè)并購目標企業(yè)后，假如將目標企業(yè)設置為分公司，總分公司的應納企業(yè)所得稅額為： T1（I總I分）t總 其中：T1：總分公司應繳納的總的企業(yè)所得稅額 I總：總公司當年的應

9、納稅所得額 I分：分公司當年的應納稅所得額 t總：總公司所適用的企業(yè)所得稅稅率 2.當并購企業(yè)并購目標企業(yè)后，假如將目標企業(yè)設置為子公司，母子公司的應納企業(yè)所得稅額為：（見附表） 其中：T2：母公司應繳納的總的企業(yè)所得稅額 I母：母公司當年的應納稅所得額 I子：子公司當年的應納稅所得額 T母：母公司所適用的企業(yè)所得稅稅率 t子：子公司所適用的企業(yè)所得稅稅率 d：母公司股份在子公司中所占的比例 3.假定并購企業(yè)將目標企業(yè)設置為分公司和子公司都不阻礙并購企業(yè)的盈利能力，即I總I母，I分I子，并購企業(yè)為獲得最大的稅后利潤，只需要考慮總公司和母公司的稅收負擔，假如T1T2，應將目標企業(yè)設置為子公司；假

10、如T1T2，應將目標企業(yè)設置為分公司，納稅籌劃如下： （1）當t總t母t子，假如并購企業(yè)可能I分（或I子）0，則存在： T1（I總I分）t總I總t總 T2I母t母（因為I子0，子公司不用納稅） 因此存在T1T2，應將目標企業(yè)設置為分公司，因為分公司的虧損能夠沖減總公司當年的應納稅所得額，減少總集團當年應繳納的企業(yè)所得稅額，假如設置為子公司，則子公司的虧損只能向后用子公司以后的盈利去沖減，不能減少母公司當年的應納稅所得額，因此，設置為分公司能提早發(fā)揮虧損的抵稅作用。 當目標企業(yè)經(jīng)營一段時刻后轉為盈利，能夠考慮將分公司分立出去改設置為子公司，但企業(yè)分立時所分離出去的資產(chǎn)應繳納資產(chǎn)轉讓所得稅。但依照

11、我國稅法規(guī)定，假如分公司分離出去，分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)或其股東的交換價款中，除分立企業(yè)的股權以外的非股權支付額，不高于支付的股權票面面值（或支付的股本的賬面價值）的20%，分公司分離出去能夠不用繳納稅收。 （2）t母t子， T2I母t母I子t子I子d（t母t子） I母t母I子t子d（t母t子） I母t母I子t子（t母t子）（因為d1） =（I母I子）t母 =（I總I分）t總T1 能夠看出，當d1時，T2T1；d越小，則T2越小，T1是不變的。是因為當子公司適用的企業(yè)所得稅稅率更低時，并購企業(yè)將目標企業(yè)設置為子公司，并購企業(yè)能夠通過操縱自己在子公司中所占的股權來調節(jié)稅收，達到減輕稅收負擔的目

12、的，因此，現(xiàn)在應將目標企業(yè)設置為子公司。 依照我國稅法規(guī)定，投資企業(yè)出售子公司股票獲得資本利得時，應計算繳納所得稅。要達到節(jié)稅的目的，母公司能夠讓子公司進行利潤分配，導致子公司股價降低，母公司出售子公司股票獲得的資本利得減少，應繳納的所得稅也降低，母公司獲得的子公司分配的利潤只需要補繳因為稅率差異而導致的少繳的企業(yè)所得稅。 （3）t母t子，同時I子d（t母t子）0時， T2I母t母I子t子I子d（t母t子） I母t母I子t子 （I總I分）t總T1 是因為假如并購企業(yè)將目標企業(yè)設置為子公司，能夠享受稅收優(yōu)惠，假如將目標企業(yè)設置為分公司，分公司只是總公司的一個分支機構，不能享受稅收優(yōu)惠。 在現(xiàn)實經(jīng)

13、濟生活中，稅收是企業(yè)在并購的決策及實施中不可忽視的重要規(guī)劃對象，有些企業(yè)甚至將獲得稅收優(yōu)惠列為并購行為的直接動機之一?？傊?，不論企業(yè)的并購行為出于何種要緊動機，合理的納稅籌劃不僅能夠降低企業(yè)并購的成本，實施并購的最大效益，甚至能夠阻礙企業(yè)并購后的興衰存亡。（來源：中國稅網(wǎng) 作者：奧百寧申琳）企業(yè)資產(chǎn)重組中的納稅籌劃企業(yè)資產(chǎn)重組是當前企業(yè)改革的重點，也是構建現(xiàn)代企業(yè)制度的重要途徑。資產(chǎn)重組的方式專門多，有合并、兼并、分立、股權重組、資產(chǎn)轉讓等形式。國家為適應企業(yè)資產(chǎn)重組的需要，推進企業(yè)改革，加強對資產(chǎn)重組企業(yè)的稅收治理，先后出臺了相關稅收政策，為我們進行企業(yè)資產(chǎn)重組的納稅籌劃提供了較大的運作空間

14、。 一、企業(yè)合并的納稅籌劃 （一）企業(yè)合并的稅務處理規(guī)定 通常情況下，被合并企業(yè)應視為按公允價值轉讓、處置全部資產(chǎn)，計算資產(chǎn)的轉讓所得，依法繳納所得稅；合并企業(yè)同意被合并企業(yè)的有關資產(chǎn)，計稅時可按經(jīng)評估確認的價值確定成本。合并企業(yè)和被合并企業(yè)為實現(xiàn)合并而向股東回購本公司股份，回購價格與發(fā)行價格之間差額，應作為股票轉讓所得或損失。合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)或其股東的收購價款中，除合并企業(yè)股權以外的現(xiàn)金、有價證券和其他資產(chǎn)，不高于所支付的股權票面價值20%的，當事人各方可選擇按以下規(guī)定進行所得稅稅收處理： 被合并企業(yè)不確認全部資產(chǎn)的轉讓所得或損失，不計算繳納所得稅；被合并企業(yè)合并往常的全部企業(yè)所得稅

15、事項由合并企業(yè)承擔，往常年度的虧損，如未超過法定彌補期限，可由合并企業(yè)與被合并企業(yè)資產(chǎn)相關所得彌補；合并企業(yè)同意被合并企業(yè)全部資產(chǎn)的計稅成本，須以被合并企業(yè)原賬面凈值為基礎確定。 被合并企業(yè)的股東以其持有的原被合并企業(yè)的股權交換合并企業(yè)的股權，不視為出售舊股、購買新股處理。被合并企業(yè)的股東換得新股的成本，須以其所持舊股的成本為基礎確定。 （二）企業(yè)合并中納稅籌劃的策略 從上述規(guī)定可看出，在合并中由于產(chǎn)權交換支付方式不同，其轉讓所得、資產(chǎn)計價、虧損彌補等涉及所得稅事項可選擇不同的稅務處理方法。而對涉及所得稅事項的稅務處理方法不同，必定對合并或被合并企業(yè)的所得稅負擔產(chǎn)生不同的阻礙，這就要求進行企業(yè)

16、合并稅收籌劃時必須考慮如下幾個方面： 1.資產(chǎn)轉讓損益確認與否對所得稅負的阻礙。在企業(yè)合并中，被合并企業(yè)是否確認財產(chǎn)轉讓收益取決于產(chǎn)權交換支付方式。在合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)或其股東的收購價款中，非股權支付額不高于20%的，被合并企業(yè)能夠不確認全部資產(chǎn)的轉讓所得或損失，只有待股權轉讓后才計算損益，作為資本利得所得稅。如合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)或其股東的非股權支付額高于20%的，被合并企業(yè)應視為按公允價值轉讓、處置全部資產(chǎn)，計算資產(chǎn)轉讓所得，依法繳納財產(chǎn)轉讓所得稅。由于上述兩種情況，其轉讓收益的確認時刻、計稅依據(jù)不同，對被合并企業(yè)的所得稅負阻礙也不同。例：A企業(yè)購買B企業(yè)，出價1000萬元，B企

17、業(yè)賬面凈資產(chǎn)為850萬元。如A企業(yè)全部用股票支付，則B企業(yè)的股東在合并時不需繳納所得稅。如A企業(yè)用股權支付70%、用現(xiàn)金支付30%，則被合并企業(yè)在合并時應按資產(chǎn)轉讓所得1000850150萬元，繳納15033%49.5萬元的企業(yè)所得稅。即使在第一種情況中，B企業(yè)的股東將其股權轉讓時，應繳納資本利得所得稅，但那相當于B企業(yè)的股東取得了一筆無息貸款。 2.資產(chǎn)計價稅務處理對所得稅負的阻礙。在非股權支付額不高于20%的情況下，合并企業(yè)同意被合并企業(yè)的全部資產(chǎn)的計稅成本，可按被合并企業(yè)原賬面凈值為基礎確定；而假如非股權支付額高于20%的，合并企業(yè)同意被合并企業(yè)的資產(chǎn)，可按經(jīng)評估確認的價值確定計稅成本。

18、由于兩種不同情況下，合并企業(yè)同意的被合并企業(yè)的資產(chǎn)計入成本費用價值基礎不同，必定導致稅前扣除的金額不同，從而使合并后合并企業(yè)的所得稅負不同。如在上述例子中，A企業(yè)同意B企業(yè)的資產(chǎn)中有生產(chǎn)線一條，原賬面原值300萬元，已提折舊210萬元，可能折舊年度10年，已折舊7年（不考慮凈殘值），該生產(chǎn)線在合并時評估作價150萬元。則：在第一種情況下，年折舊額（300210）（107）30萬元；第二種情況下，其年折舊額150（107）50萬元。折舊額越大，應稅所得越少，企業(yè)就可少納所得稅。 3.虧損彌補的處理對所得稅負的阻礙。在非股權支付額不高于20%的情況下，被合并企業(yè)往常年度的虧損，假如未超過法定彌補期

19、限的，可由合并企業(yè)接著按規(guī)定用以后年度實現(xiàn)的與被合并企業(yè)資產(chǎn)相關的所得彌補；而高于20%的，被合并企業(yè)往常年度的虧損，不得結轉到合并企業(yè)彌補。如：A企業(yè)1999年初合并B企業(yè)，B企業(yè)當時有200萬元虧損未得到彌補，其稅前彌補期限尚有1年。被合并的B企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價值為100萬元，合并后合并企業(yè)全部凈資產(chǎn)的公允價值為500萬元，合并后合并企業(yè)1999年的彌補虧損前應稅所得300萬元。則兩種不同支付方式的應納所得稅額計算結果不同。第一種支付方式，合并企業(yè)1999年共應繳納所得稅款33萬元，比第二種支付方式應繳所得稅99萬元少了66萬元。 二、企業(yè)分立的納稅籌劃 （一）企業(yè)分立的稅務處理規(guī)定 通常

20、情況下，被分立企業(yè)應視為按公允價值轉讓其被分離出去的部分或全部資產(chǎn)，計算被分立資產(chǎn)的財產(chǎn)轉讓所得，依法繳納所得稅；分立企業(yè)同意被分立企業(yè)的資產(chǎn)，在計稅時可按經(jīng)評估確認的價值確定成本。如是存續(xù)分立，被分立企業(yè)未超過法定彌補期限的虧損額可由存續(xù)企業(yè)接著彌補。如是新設分立，被分立企業(yè)未超過法定彌補期限的虧損額不得結轉到分立企業(yè)彌補。分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)或其股東的交換價款中，除分立企業(yè)股權以外的非股權支付額，不高于20%的，經(jīng)稅務機關審核確認，企業(yè)分立當事各方也可選擇下列規(guī)定進行分立業(yè)務的所得稅處理： 被分立企業(yè)可不確認分離資產(chǎn)的轉讓所得或損失，不計算所得稅；分立企業(yè)同意被分立企業(yè)的全部資產(chǎn)和負債

21、的成本，須以被分立企業(yè)的賬面凈值為基礎結轉確定；被分立企業(yè)已分離資產(chǎn)相對應的納稅事項由同意資產(chǎn)的分立企業(yè)承繼，被分立企業(yè)的未超過法定彌補期限的虧損額由同意分離資產(chǎn)的分立企業(yè)承繼。 （二）企業(yè)分立中納稅籌劃的策略 在企業(yè)分立中由于產(chǎn)權交換所采納的支付方式不同，其資產(chǎn)轉讓損益、虧損彌補等涉及所得稅的事項也可選擇不同的稅務處理方法。而選擇處理方法不同，會對分立或被分立企業(yè)的所得稅負產(chǎn)生不同阻礙，這就要求進行企業(yè)分立的稅收籌劃時必須考慮如下幾個方面： 1.從是否確認資產(chǎn)轉讓損益來看，當被分立企業(yè)分離給分立企業(yè)的資產(chǎn)轉讓價格高于賬面凈值時，應選擇分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)的非股權支付額不高于20%的支付方

22、式；當被分立企業(yè)分離給分立企業(yè)的資產(chǎn)轉讓價格低于賬面凈值時，則應選擇分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)的非股權支付額高于20%的支付方式，從而降低被分立企業(yè)的所得稅負。 2.從資產(chǎn)計價的稅收處理來看，當被分立企業(yè)分離給分立企業(yè)資產(chǎn)的評估價值低于賬面凈值時，應選擇非股權支付額不高于20%的支付方式，從而降低分立企業(yè)的所得稅負；當被分立企業(yè)分離給分立企業(yè)資產(chǎn)的評估價值高于賬面凈值時，要選擇哪一種支付方式，則必須考慮其他方面的因素，因為不管采納哪種支付方式，分立企業(yè)都可按其所同意的資產(chǎn)的評估價值確定結轉計稅成本。 3.從虧損彌補的處理來看，假如被分立企業(yè)尚有未超過法定彌補期限的虧損額時，應選擇非股權支付額不高

23、于20%的支付方式。因為選擇這種支付方式，降低分立企業(yè)的所得稅負。而是否選擇非股權支付額高于20%的支付方式，則還必須看企業(yè)采納的是存繼分立依舊新設分立。 從上述分析能夠看出，不管是企業(yè)合并或是分立的稅收籌劃，都必須充分考量資產(chǎn)轉讓損益、資產(chǎn)計價和虧損彌補的稅務處理方法對所得稅負的阻礙。為便于講明問題，我們分不從各個方面剖析其對稅負的阻礙。在現(xiàn)實中，應把三方面對企業(yè)稅負的阻礙綜合起來進行比較，方能達到稅收籌劃的最佳目的。 三、企業(yè)清算的納稅籌劃 （一）企業(yè)清算的稅務處理規(guī)定 企業(yè)清確實是指企業(yè)由于經(jīng)濟或契約等緣故，不能或不再接著經(jīng)營時，按照國家有關法律法規(guī)及企業(yè)具有法律效力的章程協(xié)議等文件精神

24、，依照法定的程序，對企業(yè)的資產(chǎn)、債權、債務等進行清理與結算，并對企業(yè)剩余財產(chǎn)進行分配，解除企業(yè)法人資格的一系列行為。隨著市場經(jīng)濟的進展、現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和我國有關法律法規(guī)的不斷完善，企業(yè)清算的現(xiàn)象將越來越多。依照我國企業(yè)所得稅暫行條例和外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法及事實上施細則規(guī)定，企業(yè)清算時，應以清算期間作為一個納稅年度，清算所得應依法繳納所得稅。企業(yè)的清算所得可按下列公式計算：全部清算財產(chǎn)變現(xiàn)損益存貨變現(xiàn)損益非存貨財產(chǎn)變現(xiàn)損益清算財產(chǎn)盤盈，凈資產(chǎn)或剩余財產(chǎn)全部清算財產(chǎn)變現(xiàn)損益應付未付職工工資、勞動保險費等清算費用企業(yè)拖欠的各項稅金尚未償付的各項債務收取債權損失償還負債的收入（因債權人緣

25、故確實無法歸還的債務），應繳清算所得稅清算所得適用稅率。 企業(yè)應繳納的清算所得稅，應于企業(yè)辦理注銷登記之前，向主管稅務機關申報繳納。 （二）企業(yè)清算中納稅籌劃的策略 企業(yè)所得稅法對清算所得計算規(guī)定的差異，為我們進行企業(yè)清算的稅收籌劃提供了可能。 1.法定財產(chǎn)重估增值的稅收籌劃。從上述公式能夠看出，由于法定財產(chǎn)重估增值形成的資本公積部分，在計算清算所得時不得扣除。企業(yè)在財產(chǎn)重估中發(fā)生增值的有關資產(chǎn)，平常能否按經(jīng)評估確認的價值確定計稅成本，取決于對財產(chǎn)進行重估的緣故。一般情況下，在全國統(tǒng)一組織的城鎮(zhèn)集體企業(yè)的清產(chǎn)核資中以及企業(yè)合并或分立的產(chǎn)權重組中，可按經(jīng)評估確認的價值確定計稅成本，而在企業(yè)進行股

26、份制改造和對外投資的資產(chǎn)評估，對已調整相關資產(chǎn)賬戶的評估增值部分，在計算應納稅所得額時不得扣除。因此，企業(yè)應制造條件進行同意按重估后的財產(chǎn)價值確定計稅成本的財產(chǎn)評估，抵減更多的所得稅，以達到減輕稅負的目的。 2.企業(yè)清算日期選擇的稅收籌劃。企業(yè)在清算年度，應劃分為兩個納稅年度，從1月1日到清算開始日為一個生產(chǎn)經(jīng)營納稅年度，從清算開始日到清算結束日的清算期間為一個清算納稅年度。清算日期的選擇，往往會阻礙到兩個納稅年度的計稅所得，從而阻礙企業(yè)的所得稅負。例如：某公司2001年13月底止可能應納稅所得額為8萬元（適用稅率為33%），股東會于3月10日通過并做出解散清算決議，4月1日開始進行清算。公司

27、4月1日到4月15日共發(fā)生費用10萬元，清算所得為8萬元。則該公司2001年度應納所得稅為：1月1日3月31日，應納所得稅額833%2.64（萬元），清算期間，清算所得為虧損2萬元，不納稅。合計應納所得稅2.64萬元。假如公司在尚未公告解散清算日時，通過股東會決議把解散清算日期改為4月15日，則公司2001年度應納所得稅為：1月1日4月15日，應納稅所得額8102（萬元），不納稅。清算期間的清算所得1082（萬元），抵減上期虧損2萬元后，應納稅所得額為0，不納稅。合計應納稅所得額為0.比較上述兩種方案能夠看出，由于進行稅收籌劃、改變了清算日期，使企業(yè)的所得稅負降低了2.64萬元。（來源：中國稅

28、網(wǎng) 作者：何瑞文）物流企業(yè)的稅收籌劃技巧物流企業(yè)要緊從事代理服務和運輸、倉儲等業(yè)務，因為同時涉及交通運輸業(yè)和服務業(yè)，且兩種行業(yè)的稅率又有所不同，這就為其進行納稅籌劃提供了空間。 一、轉變經(jīng)營方式巧籌劃 增值稅一般納稅人在銷售物資時一般是依照進銷差價按照13%或者17%的稅率繳稅；而營業(yè)稅應稅勞務中的“服務業(yè)代理”稅目的稅率僅為5%。假如物流企業(yè)能夠使自己從物資供應商的角色轉變?yōu)殇N售代理商就能夠實現(xiàn)節(jié)約稅收的目的。 案例一：吉祥廠是一家生產(chǎn)水泥的廠家，其產(chǎn)品的市場銷售價格為520元/噸（不含增值稅），如意公司為一家物流公司，由于該公司每年能夠為吉祥廠銷售30萬噸產(chǎn)品，因此享受500元/噸的優(yōu)惠價

29、格。現(xiàn)在有一家廣廈房產(chǎn)企業(yè)需要購買5 000噸吉祥廠的水泥。 增值稅暫行條例規(guī)定，物流企業(yè)從上游企業(yè)采購物資再銷售給下游企業(yè)屬于轉銷，應就轉銷中的差價征收增值稅，稅率為17%或者13%.財政部、國家稅務總局關于增值稅營業(yè)稅若干規(guī)定的通知（財稅199426號）規(guī)定，代理銷售行為不征收增值稅，只征收營業(yè)稅，然而代理行為須滿足下列條件：（一）受托方不墊付資金；（二）銷貨方將發(fā)票開具給托付方，并由受托方將該項發(fā)票轉交給托付方；（三）受托方按銷售方實際收取的銷售額和增值稅額（如系代理進口物資則為海關代征的增值稅額）與托付方結算貨款，并另外收取手續(xù)費。因此假如物流企業(yè)能夠實現(xiàn)將轉賣過程中的差價由交增值稅變

30、為交營業(yè)稅則能夠實現(xiàn)較大的稅收利益。 方案一：廣廈集團直接從市場購買，則需資金5 000520=260（萬元），吉祥廠需交納增值稅為26017%=44.2（萬元），該增值稅實際上由廣廈集團承擔，因此廣廈集團應支付304.2萬元。 方案二：通過如意物流公司轉購。如意公司以500元/噸從吉祥廠進貨，以510元/噸的價格賣給廣廈集團。廣廈集團應支付購買價格為5105 000=255（萬元），支付增值稅為25517%=43.35（萬元），共計298.35萬元。如意物流公司從中賺取差價為105 000=5（萬元），需交納增值稅為517%=0.85（萬元），如意物流的純利潤為50.85=4.15（萬元）（

31、忽略城建稅及教育費附加）。 方案三：如意物流進行代理銷售業(yè)務。廣廈集團按照510元/噸的價格直接到吉祥廠購買，如意物流收取吉祥廠5萬元代理費，則廣廈集團仍然只需支付298.35萬元，而如意物流所得的5萬元能夠作為代理收入，只需按照5%繳納營業(yè)稅0.25萬元，如意物流的純利潤為50.25=4.75（萬元）（忽略城建稅及教育費附加）。 對比以上三種方案，關于如意物流而言，第三種方案的收益大于第二種方案。關于廣廈集團而言，第二種方案和第三種方案成本相同，均小于第一種方案。因此綜合來看，第三種方案關于雙方差不多上有利的。 二、轉變合同形式妙節(jié)稅 由于季節(jié)性工作量的差異，物流企業(yè)往往將部分閑置的機器設備

32、出租。按照稅法規(guī)定，財產(chǎn)租賃應按“服務業(yè)租賃”5%的稅率繳納營業(yè)稅，如能按照裝卸作業(yè)則只需按照“交通運輸業(yè)”繳納3%的營業(yè)稅。 案例二：好運物流公司決定將兩臺大型裝卸設備以每月10萬元的價格出租給客戶甲，租期為半年。好運物流應當收取租金：106=60（萬元）?？蛻艏壮柚Ц?0萬元的租賃費，還需安排2名操作人員，兩人半年的工資為6萬元。 方案一：按照租賃合同執(zhí)行，則好運物流應繳納的營業(yè)稅為605%=3（萬元），應納都市維護建設稅及教育費附加為3（7%+3%）=0.3（萬元）。合計應納稅為3.3萬元。該公司純收入為60-3.3=56.7（萬元）。 方案二：假如好運物流將租賃合同變?yōu)楫惖刈鳂I(yè)合同，

33、由物流公司派遣兩名操作人員并支付工資6萬元，為客戶甲提供裝卸服務的同時收取66萬元服務費，則好運物流按“交通運輸裝卸搬運”稅目應繳納營業(yè)稅為663%=1.98（萬元），繳納都市維護建設稅及教育費附加為1.98（7%+3%）=0.198（萬元）。該公司的純收入為：6661.980.198=57.822（萬元），與未籌劃前相比增收1.122（萬元）。而且客戶甲不需要安排操作人員，盡管支付的費用相同，然而省去了專門多不必要的苦惱，對合作雙方都有利。 三、分不核算好處多 案例三：順風物流公司是一個集倉儲、運輸為一體納入試點的大型物流企業(yè)同時為自開票納稅人，2007年該公司的總收入為4 000萬元，其中

34、提供運輸收入為1 400萬元，提供倉儲和其他業(yè)務的收入為2 600萬元。 依照國家發(fā)改委等部門公布的關于促進我國現(xiàn)代物流業(yè)進展的意見的通知和國家稅務總局關于試點物流企業(yè)有關稅收政策問題的通知（ HYPERLINK /www/detail/opnsdetail.jsp?DOCID=9613 國稅發(fā)2005208號）的規(guī)定，對國家發(fā)改委和國家稅務總局聯(lián)合確認納入試點名單的物流企業(yè)及所屬企業(yè)開展物流業(yè)務應按其收入性質分不核算。提供運輸勞務取得的運輸收入按“交通運輸業(yè)”稅目征收營業(yè)稅并開具物資運輸業(yè)發(fā)票。凡未按規(guī)定分不核算其營業(yè)稅應稅收入的，一律按“服務業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。因此，關于那些納入試點的進行

35、多種經(jīng)營的物流企業(yè)來講，假如分不核算運輸、整理、倉儲、包裝等業(yè)務能夠將稅率低的運輸業(yè)務按照3%稅率納稅；假如沒有分不核算則統(tǒng)一按照5%稅率繳納營業(yè)稅。 假如該企業(yè)沒有分開核算各項業(yè)務，則應繳納的營業(yè)稅為4 0005%=200（萬元），應繳納的都市維護建設稅及教育費附加為200（7%+3%）=20（萬元）。假如該企業(yè)分不核算運輸收入和其他收入，則應納營業(yè)稅為1 4003%+2 6005%=172（萬元），應繳納的都市維護建設稅及教育費附加為172（7%+3%）=17.2（萬元）。比較可知，分開業(yè)務核算能夠節(jié)約稅款200+2017217.2=30.8（萬元）。此外，關于代開票納稅的物流企業(yè)來講，依

36、照 HYPERLINK /www/detail/opnsdetail.jsp?DOCID=9613 國家稅務總局關于物資運輸業(yè)若干稅收問題的通知（ HYPERLINK /www/detail/opnsdetail.jsp?DOCID=9613 國稅發(fā)200488號），代開票納稅人從事聯(lián)運業(yè)務，其計征營業(yè)稅的營業(yè)額為代開票注明的營業(yè)稅應稅收入，不得減除支付給其他聯(lián)運合作方的各種費用，因此代開票納稅人在進行籌劃時應注意將支付給其他聯(lián)運企業(yè)的費用單獨分開，由聯(lián)運企業(yè)單獨開具發(fā)票，而不要合并開具發(fā)票。 四、內部承租有技巧 稅法對特定經(jīng)營行為納稅義務人的界定，是以當事人是否領取了營業(yè)執(zhí)照為標準，納稅人能

37、夠利用這一推斷標準進行籌劃。 案例四：東方物流是一家集裝卸、搬運、倉儲、租賃為一體的綜合性物流公司，企業(yè)在向集團外部提供服務的同時也向集團內部提供服務，2006年企業(yè)決定將30間閑置廠房全部改造為門面房并以每間每年2萬元的優(yōu)惠價格出租給內部職工6年。 依照國家稅務總局關于企業(yè)出租不動產(chǎn)取得固定收入征收營業(yè)稅問題的批復（ HYPERLINK /www/detail/opnsdetail.jsp?DOCID=9613 國稅函200178號）：企業(yè)以承租承包形式，將資產(chǎn)提供給內部職工或其他經(jīng)營人員，在企業(yè)不提供產(chǎn)品、資金只提供門面、貨柜或其他資產(chǎn)并收取固定的治理費用、利潤或其他名目的價款的前提下，假

38、如承租者或者承包者領取了營業(yè)執(zhí)照，企業(yè)屬于出租不動產(chǎn)或其他資產(chǎn)，企業(yè)向承包者或者承租者收取的全部價款，不論其名稱如何，均屬于從事租賃業(yè)務取得的收入，應按照“服務業(yè)租賃”交納營業(yè)稅，假如該項資產(chǎn)是不動產(chǎn)（廠房、店面等），還要以租金收入作為計稅依據(jù)，交納房產(chǎn)稅；然而承包者或承租者未領取任何營業(yè)執(zhí)照，則企業(yè)向其提供各種資產(chǎn)所收取的各種名目的價款，均屬于企業(yè)的內部分配行為，不征收營業(yè)稅。因此從節(jié)稅的角度考慮，企業(yè)對內部職工出租不動產(chǎn)時，應盡可能要求其不要辦理營業(yè)執(zhí)照。 方案一：承租人即內部職工領取營業(yè)執(zhí)照。在這種情況下，東方物流應該繳納的營業(yè)稅為20 000305%= 30 000（元），應納都市維護

39、建設稅及教育費附加為30 000（7%+3%）=3 000（元），應繳納房產(chǎn)稅為600 00012%=72 000（元），每年合計所承受的稅收負擔為30 000 +3 000+72 000=105 000（元）。 方案二：出租時要求內部職工不辦理營業(yè)執(zhí)照，并以本單位的名義對外經(jīng)營。則該企業(yè)不用繳納每年105 000元的稅收，6年就能夠節(jié)約稅款105 0006= 630 000（元）。（來源：中國稅網(wǎng) ）物業(yè)治理公司的營業(yè)稅籌劃我國稅法規(guī)定，物業(yè)服務屬于營業(yè)稅中“服務業(yè)”的征稅范圍營業(yè)稅稅目注釋（ HYPERLINK /www/detail/opnsdetail.jsp?DOCID=9830 國

40、稅發(fā)1993149號）規(guī)定：“服務業(yè)，是指利用設備、工具、場所、信息或技能為社會提供服務的業(yè)務?！?一般講來，物業(yè)服務企業(yè)是通過專門的機構和人員對已竣工驗收投入使用的各類物業(yè)以經(jīng)營的方式進行維護、修繕，并為物業(yè)使用人提供全方位的綜合服務的服務性行業(yè)。那個地點的各類物業(yè)的所有權一般不屬于物業(yè)服務企業(yè)，產(chǎn)權使用人一般是其他的單位、企業(yè)、私人或業(yè)主群。那個地點的綜合服務工作要緊包括安保、衛(wèi)生保潔和維修等服務。因此我們能夠換一種方式理解物業(yè)服務企業(yè)，它是同意物業(yè)所有人或使用人的托付，為托付人安排勞動力來提供物業(yè)綜合服務，托付人支付一定酬勞（物業(yè)治理費）給物業(yè)服務企業(yè)，此酬勞中含托付人應支付給已安排勞動

41、力的人工費用。按 HYPERLINK /www/detail/opnsdetail.jsp?DOCID=9830 財政部、國家稅務總局關于營業(yè)稅若干政策問題的通知（ HYPERLINK /www/detail/opnsdetail.jsp?DOCID=9830 財稅200316號）規(guī)定：“勞務公司同意用工單位的托付，為其安排勞動力，凡用工單位將其應支付給勞動力的工資和為勞動力上交的社會保險（包括養(yǎng)老保險金、醫(yī)療保險、失業(yè)保險、工傷保險等，下同）以及住房公積金統(tǒng)一交給勞務公司代為發(fā)放或辦理的，以勞務公司從用工單位收取的全部價款減去代收轉付給勞動力的工資和為勞動力辦理社會保險及住房公積金后的余額為

42、營業(yè)額?！奔偃缥飿I(yè)服務企業(yè)將其主營業(yè)務變更為“勞務派遣服務”（或新成立一家勞務子公司），即同意用工單位的托付，為其安排安保、衛(wèi)生保潔和維修勞動力并收取服務收入，同時代為轉付勞動力工資、社保以及住房公積金，那么物業(yè)服務公司就轉變?yōu)閯趧展?，依?HYPERLINK /www/detail/opnsdetail.jsp?DOCID=9830 財政部、國家稅務總局關于營業(yè)稅若干政策問題的通知（ HYPERLINK /www/detail/opnsdetail.jsp?DOCID=9830 財稅200316號）的規(guī)定，公司取得的收入就能夠按扣除相關支出后的差額繳納營業(yè)稅。 物業(yè)服務企業(yè)經(jīng)營成本中最大的

43、一塊是人工（勞動力）成本。據(jù)統(tǒng)計，規(guī)范操作的物業(yè)服務企業(yè)的人工支出占物業(yè)治理費的比例為40%60%。假設某中型物業(yè)服務企業(yè)支付安保、衛(wèi)生保潔和維修人員的工資等占50%，其年物業(yè)治理費收入為600萬元。通過上述稅務籌劃該企業(yè)可少負擔營業(yè)稅及附加16.5萬元（600萬50%5.5%）。實施上述方案，物業(yè)服務公司轉變?yōu)閯趧展景创順I(yè)征稅的前提是，必須解除與相關勞動人員的勞動關系。勞務公司全額向同意勞務的單位或個人開具服務業(yè)發(fā)票，相關勞務人員個人提供勞務，并向地稅機關申請開具服務業(yè)發(fā)票，作為勞務公司的抵扣成本，這時一般可不能超過個人勞務營業(yè)稅起征點（例如廣東全省2008年1月1日起統(tǒng)一為按每月500

44、0元標準執(zhí)行）。相關勞動人員負擔的個人所得稅一般也可不能增加。另外需注意，在實際操作中物業(yè)服務公司新成立關聯(lián)勞務公司可能更為現(xiàn)實，通過關聯(lián)勞務公司統(tǒng)一派遣勞動力給服務單位或樓盤，而物業(yè)服務公司提供勞動力治理業(yè)務；關聯(lián)勞務公司注冊資本按規(guī)定不得低于50萬元。 還有一點需要注意的是，物業(yè)服務收入中的物業(yè)大修收入是指企業(yè)同意業(yè)主治理委員會或者物業(yè)產(chǎn)權人、使用人的托付，對房屋共用部位、共用設施設備進行大修取得的收入。該項收入應按建筑業(yè)稅目中的修繕業(yè)務，按3%而不是按服務業(yè)稅率5%進行納稅，在對該項目收入進行核算時，應分不設置明細賬和分不核算以計算繳納營業(yè)稅。（來源：中國稅網(wǎng) 作者：聶紹輝）二、財務治理

45、各類稅費支出不得在所得稅前扣除非居民企業(yè)是指依照外國（地區(qū)）法律成立且實際治理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構、場所，但有來源于中國境內所得的企業(yè)。結合近日下發(fā)的財政部、國家稅務總局關于非居民企業(yè)征收企業(yè)所得稅有關問題的通知（財稅2008130號），本文針對非居民企業(yè)計算預提所得稅時與扣除有關規(guī)定的重要變化進行分析。按所得類型計算應納稅所得額企業(yè)所得稅法實施條例中有關非居民企業(yè)計算繳納所得稅的規(guī)定：一、企業(yè)所得稅法第三條第三款規(guī)定，非居民企業(yè)在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯(lián)系的，應當就其來源于中國

46、境內的所得繳納企業(yè)所得稅。二、企業(yè)所得稅法第十九條規(guī)定按所得類型，依照下列方法計算其應納稅所得額：（一）股息、紅利等權益性投資收益和利息、租金、特許權使用費所得，以收入全額為應納稅所得額；（二）轉讓財產(chǎn)所得，以收入全額減除財產(chǎn)凈值后的余額為應納稅所得額；（三）其他所得，參照前兩項規(guī)定的方法計算應納稅所得額。三、企業(yè)所得稅法實施條例第一百零三條規(guī)定依照企業(yè)所得稅法對非居民企業(yè)應當繳納的企業(yè)所得稅實行源泉扣繳的，應當依照企業(yè)所得稅法第十九條的規(guī)定計算應納稅所得額。財稅2008130號進一步明確“依照中華人民共和國企業(yè)所得稅法第十九條及中華人民共和國企業(yè)所得稅實施條例第一百零三條規(guī)定，在對非居民企業(yè)

47、取得中華人民共和國企業(yè)所得稅法第三條第三款規(guī)定的所得計算征收企業(yè)所得稅時，不得扣除上述條款規(guī)定以外的其他稅費支出”。再一次重申了非居民企業(yè)計算繳納企業(yè)所得稅時，不得隨意扣除相關稅費，對比以往的規(guī)定，預提所得稅計算方法有了重大變化。租金和特許權使用費的營業(yè)稅金不再同意扣除企業(yè)所得稅法實施條例規(guī)定股息、紅利等權益性投資收益和利息、租金、特許權使用費所得的收入全額是指非居民企業(yè)向支付人收取的全部價款和價外費用。不但不能扣除相關稅費，還要考慮相應的與收入有關隨之收取的價外費用。如特許權使用費，還應包括與專利權、非專利技術和其他特許權利相關的圖紙資料費、技術服務費和人員培訓費，以及其他相關費用。非居民企

48、業(yè)發(fā)生流轉稅應稅業(yè)務時繳納的流轉稅金也是預提所得稅扣繳義務人的扣繳項目。以營業(yè)稅為例，國家稅務總局關于外國企業(yè)向我國轉讓無形資產(chǎn)征收營業(yè)稅問題的批復（國稅函發(fā)1998797號）規(guī)定：“未在我國境內設立機構的外國企業(yè)，其應納的營業(yè)稅稅款，依照細則第二十九條第(一)款的規(guī)定，由代理者代扣代繳；沒有代理者的，以受讓者或者購買者代扣代繳。那個地點所講的由代理者代扣代繳稅款，是指外國企業(yè)通過代理者與境內購買者結算價款的，由代理者作為扣繳義務人。如外國企業(yè)不通過代理者與境內購買者結算價款，則仍由受讓者或購買者代扣代繳?！边@就明確了外國企業(yè)繳納營業(yè)稅時的扣繳義務人。與原外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法規(guī)定能扣

49、除營業(yè)稅的規(guī)定相比，新企業(yè)所得稅法有關非居民企業(yè)所得稅的扣除項目有了重要的變化。以對外國企業(yè)出租中國境內的房屋、建筑屋取得的租金收入為例，原外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法規(guī)定能夠扣除營業(yè)稅支出。新企業(yè)所得稅法則取消了該項規(guī)定，要求以收入全額申報納稅。關于沒有在中國設立機構、場所而在中國境內有房屋、建筑物的外國企業(yè)，中國境內的房屋、建筑物承租方作為扣繳義務人就應當注意，在為外國企業(yè)依法扣繳營業(yè)稅后，再扣繳預提所得稅時就不能再扣除營業(yè)稅，而應以與營業(yè)稅相同的計稅依據(jù)來扣繳所得稅，不能少扣，以免給自己帶來不必要的涉稅風險。關于特許權使用費，依照財稅2008130號的規(guī)定，非居民企業(yè)取得特許權使用費計

50、算預提所得稅時不能再扣除營業(yè)稅稅額。轉讓財產(chǎn)所得計算只能扣除財產(chǎn)凈值關于轉讓財產(chǎn)所得，對比原來外國企業(yè)預提所得稅的計算，要緊有如下變化：原外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法規(guī)定轉讓在中國境內的房屋、建筑物及其附屬設施、土地使用權等財產(chǎn)而取得的收益是指轉讓收入減除該財產(chǎn)原值后的余額。外國企業(yè)不能提供財產(chǎn)原值的正確憑證的，由當?shù)囟悇諜C關依照具體情況估定其財產(chǎn)的原值。新企業(yè)所得稅法則規(guī)定非居民企業(yè)轉讓財產(chǎn)所得，以收入全額減除財產(chǎn)凈值后的余額為應納稅所得額。在財產(chǎn)轉讓過程中，依照財產(chǎn)性質的不同，可能產(chǎn)生各類稅收和費用項目。如土地使用權轉讓過程中就可能涉及土地增值稅、營業(yè)稅以及改變土地用途向政府補繳的各類費

51、用和補償金等，這些處置過程中產(chǎn)生的各類稅費都不能成為預提所得稅的扣除項目，不能用居民企業(yè)的財產(chǎn)轉讓所得標準來處理非居民企業(yè)的預提所得稅計算，尤其是扣繳義務人，必須準確計算應扣繳的預提稅。（來源：中國稅務報 作者：管彥濤，毛廣坤，劉曉偉，胡清水）關聯(lián)方利息支出扣除計算實例A公司、B公司和C公司于2008年1月共投資1000萬元設立D公司。A公司權益性投資200萬元，占20%股份；B公司權益性投資200萬元，占20%股份；C公司權益性投資600萬元，占60%的股份。2008年1月，D公司以10%年利率從A公司借款500萬元，以9%年利率從B公司借款600萬元，以7%年利率向C公司借款600萬元。假

52、設A、B、C、D公司均為非金融企業(yè)；銀行同期貸款利率為8%；D公司實際稅負高于A公司，且D公司無法提供資料證明其借款活動符合獨立交易原則；B公司能夠提供稅法規(guī)定的相關資料以證明其符合獨立交易原則；D公司實際稅負不高于C公司；依照企業(yè)所得稅法及事實上施條例、121號文件的規(guī)定，現(xiàn)計算如下：1.對A公司支付的利息由于D公司實際稅負高于A公司，且D公司無法提供資料證明其借款活動符合獨立交易原則，D公司實際支付給A公司的利息支出，不超過121號文件規(guī)定的債資比例和稅法及事實上施條例有關規(guī)定計算的部分，準予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當期和以后年度扣除。D公司同意A公司的債權性投資和權益性投資分不為500

53、萬元和200萬元，其比例為2.5:1，高于規(guī)定的2:1，同時其約定利率10%高于金融機構同期貸款利率8%，故A公司借款利息不能全額稅前扣除。其可稅前扣除的借款額為2002=400萬元，利息額為4008%=32萬元。2008年共支付A公司利息50010%=50萬元，可稅前扣除32萬元，其余18萬元應在2008年作納稅調整，且在以后年度也不可扣除。2.對B公司支付的利息D公司同意B公司的債權性投資能夠提供稅法規(guī)定的相關資料以證明其符合獨立交易原則，能夠不看債資比例的規(guī)定，但其約定利率9%高于金融機構同期貸款利率8%，故B公司借款利息6009%=54萬元不能全額在稅前扣除，其超過金融機構同期貸款利率

54、的部分600（9%-8%）=6萬元要作納稅調整。3.對C公司支付的利息D公司實際稅負不高于B公司，也能夠不看債資比例的規(guī)定，其約定年利率7%低于金融機構同期貸款利率，故C公司借款利息6007%=42萬元能夠全額在稅前扣除。4.A、B、C公司的利息收入A公司自D公司取得的利息收入50萬元、B公司自D公司取得的利息收入54萬元、C公司自D公司取得的利息收入42萬元，因企業(yè)所得稅法和實施條例中沒有相關稅收優(yōu)惠政策的規(guī)定，故均應并入應納稅所得額計算繳納企業(yè)所得稅。（來源：中國稅務報 作者：何曉霞）交易性金融資產(chǎn)會計與稅務處理差異分析交易性金融資產(chǎn)是指依照金融工具確認與計量會計準則的規(guī)定，企業(yè)持有的以公

55、允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，包括為交易目的所持有的債券投資、股票投資、基金投資、權證投資等和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。交易性金融資產(chǎn)取得的核算某居民企業(yè)2008年4月8日購入居民企業(yè)H公司股票8萬股，作為交易性投資，每股成交價格18元，其中1元是已宣告但尚未分派的現(xiàn)金股利。同時，支付相關稅費等交易性費用10萬元。所有款項以銀行存款支付。5月8日收到H公司發(fā)放的現(xiàn)金股利。一、會計處理企業(yè)以公允價值計量且其變動計入當期損益金融資產(chǎn)的股票、債券、基金，以及不作為有效套期工具的衍生工具，應當按照取得時的公允價值作為初始確認金額，相關的交易費用在發(fā)生時計入當期

56、損益。取得公允價值計量且其變動計入當期損益金融資產(chǎn)所支付價款中包含的已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或債券利息，應作為應收款項。企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)時，按公允價借“交易性金融資產(chǎn)成本”科目，按交易發(fā)生的費用，借“投資收益”科目，按已到付息期但尚未領取的利息或股利，借“應收股利”或“應收利息”科目。1購入股票時借：交易性金融資產(chǎn)成本136萬元應收股利8萬元投資收益10萬元貸：銀行存款154萬元2收到現(xiàn)金股利時借：銀行存款8萬元貸：應收股利8萬元。二、稅務處理1交易性金融資產(chǎn)購入成本企業(yè)所得稅法和實施條例規(guī)定，投資資產(chǎn)應按照以下方法確定成本：（1）通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購買價款為成本；（2）通過

57、支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關稅費為成本。2賬務的調整處理按上述例子來講，企業(yè)在購買交易性金融資產(chǎn)時，取得的8萬元應收未收股息和10萬元的交易性稅費應一并計入成本，支付的相關稅費等交易性費用不得沖減當期利潤。假設2008年企業(yè)利潤總額為100萬元，除交易性金融資產(chǎn)需要作納稅調整以外，無其他納稅調整項目，當年應作如下賬務處理：（1）計提當期所得稅時借：所得稅費用當期所得稅費用25萬元貸：應交稅費應交所得稅25萬元（2）作納稅調整時借：所得稅費用遞延所得稅費用2.5萬元貸：遞延所得稅負債2.5萬元本期實際繳納的所得稅=25+2.5=27.5（萬元）。交易性金融資產(chǎn)

58、持有期間取得的利息和現(xiàn)金股利的核算例：假如該企業(yè)從H公司購入的8萬股股票，在2009年3月份，被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利20.4萬元，2009年5月8日收到現(xiàn)金股利。2009年利潤總額為100萬元，除現(xiàn)金股利以外，無其他納稅調整項目，企業(yè)應進行以下賬務處理和納稅調整。一、會計處理持有交易性金融資產(chǎn)期間被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或在資產(chǎn)負債日按債券票面利率計算利息時，借“應收股利”或“應收利息”科目，貸“投資收益”科目。收到現(xiàn)金股利或債券利息時，借“銀行存款”科目，貸“應收股利”或“應收利息”科目。1宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時借：應收股利20.4萬元貸：投資收益20.4萬元2收到現(xiàn)金股利時借：銀行存款2

59、0.4萬元貸：應收股利20.4萬元。二、稅務處理1計提當期所得稅時借：所得稅費用當期所得稅費用25萬元貸：應交稅費應交所得稅25萬元2作納稅調整時（1）納稅義務發(fā)生時刻的處理股息、紅利等權益性投資收益，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認收入的實現(xiàn)。利息收入，按照合同約定的債務人應付利息的日期確認收入的實現(xiàn)。（2）征免稅的處理依照企業(yè)所得稅法和實施細則規(guī)定，企業(yè)取得的利息收入和股息、紅利等權益性投資收益應依法繳納企業(yè)所得稅。但企業(yè)取得的符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益（不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取得的投資

60、收益）以及在中國境內設立機構、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權益性投資收益屬于免稅收入。因此，企業(yè)當期取得的股權投資收益應作納稅調減處理。借：遞延所得稅資產(chǎn)5.1萬元貸：所得稅費用遞延所得稅費用5.1萬元本期實際繳納的所得稅=25-5.1=19.9（萬元）。交易性金融資產(chǎn)期末計量的核算例：假如2008年12月31日，該企業(yè)從H公司購入的8萬股股票，賬面價值為136萬元，公允價值為128萬元。當年利潤總額為100萬元，除交易性金融資產(chǎn)公允價值變動以外，無其他納稅調整項目，那么該企業(yè)應進行以下會計處理和納稅調整。一、會計處理資產(chǎn)負債日，交易性金融資產(chǎn)的公允價值