國(guó)家稅收（第六版）第十四章土地增值稅

1、學(xué)習(xí)目的和要求:通過本章學(xué)習(xí)，要求了解土地增值稅的概念及其會(huì)計(jì)處理； 熟悉土地增值稅的征稅對(duì)象、范圍、納稅人、適用稅率以及減免稅；掌握土地增值稅應(yīng)納稅額的計(jì)算。重點(diǎn)：土地增值稅的計(jì)算難點(diǎn)：計(jì)稅依據(jù)：增值額的確定第十四章 土地增值稅第一節(jié) 土地增值稅概述一、概念、特點(diǎn) 土地增值稅是對(duì)有償轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)及地上建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)并取得增值性收入的單位和個(gè)人所征收的一種稅。特點(diǎn)（1）征稅面較廣；（2）以轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的增值額為征稅對(duì)象；（3）按照超率累進(jìn)稅率計(jì)稅；（4）采用扣除法和評(píng)估法確定增值額；（5）按次征收。二、征稅對(duì)象、范圍土地增值稅的課稅對(duì)象是有償轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)及地上建筑物和其他

2、附著物產(chǎn)權(quán)所取得的增值額。征稅范圍 土地增值稅的課稅對(duì)象是有償轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)及地上建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)所取得的增值額。第十四章 土地增值稅（一）征稅范圍的一般規(guī)定1.只對(duì)轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)及地上建筑物的行為征稅。2.只對(duì)有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)行為征稅,對(duì)以繼承、贈(zèng)與等方式無(wú)償轉(zhuǎn)移的房地產(chǎn)不征稅。不征土地增值稅（1）房地產(chǎn)繼承（無(wú)收入）；（2）房地產(chǎn)有條件的贈(zèng)與（無(wú)收入）；（3）房地產(chǎn)出租（權(quán)屬未變）；（4）房地產(chǎn)抵押期內(nèi)（權(quán)屬未變）；（5）房地產(chǎn)重新評(píng)估增值（無(wú)權(quán)屬轉(zhuǎn)移）；（6）代建房行為（權(quán)屬未變）。第十四章 土地增值稅免征（暫免）土地增值稅（1）個(gè)人互換自有居住用房地產(chǎn)；（2）合作建房建成后

3、按比例分房自用；（3）與房地產(chǎn)商無(wú)關(guān)的投資聯(lián)營(yíng)，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到投資企業(yè)；（4）企業(yè)兼并，被兼并企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到兼并企業(yè)中；（5）國(guó)家征用收回的房地產(chǎn)；（6）個(gè)人轉(zhuǎn)讓自有的房地產(chǎn)；（7）建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售（符合條件）。三、納稅人 土地增值稅的納稅人是轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)及地上的一切建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)，并取得收入的單位和個(gè)人。包括機(jī)關(guān)、團(tuán)體、部隊(duì)、企業(yè)事業(yè)單位、個(gè)體工商業(yè)戶及國(guó)內(nèi)其他單位和個(gè)人，還包括外商投資企業(yè)、外國(guó)企業(yè)及外國(guó)機(jī)構(gòu)、華僑、港澳臺(tái)同胞及外國(guó)公民等。第十四章 土地增值稅四、稅率四級(jí)超率累進(jìn)稅率表第十四章 土地增值稅級(jí)數(shù)增值額與扣除項(xiàng)目金額的比率稅率（%）速算扣除系數(shù)（%）1不超

4、過50%的部分3002超過50%100%的部分4053超過100%200%部分50154超過200%的部分6035五、減免稅（一）建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，其增值率未超過20%的，予以免稅。增值率超過20%的，應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計(jì)稅。（二）因國(guó)家建設(shè)需要而被政府征用、收回的房地產(chǎn)，免稅。（三）個(gè)人因工作調(diào)動(dòng)或改善居住條件而轉(zhuǎn)讓原自用住房,經(jīng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)核準(zhǔn),凡居住滿5年或5年以上的,免予征收土地增值稅;居住滿3年未滿5年的,減半征收土地增值稅;居住未滿3年的,按規(guī)定計(jì)征土地增值稅。（四）企事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體以及其他組織轉(zhuǎn)讓舊房作為廉租住房、經(jīng)濟(jì)適用住房房源且增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20%的,

5、免征土地增值稅。 （五）自2008年11月1日起,對(duì)個(gè)人銷售住房暫免征收土地增值稅。第十四章 土地增值稅第二節(jié) 土地增值稅的計(jì)算土地增值稅的計(jì)算步驟：確定納稅人確定取得的收入確定扣除項(xiàng)目的金額計(jì)算土地增值稅，確定增值率和稅率計(jì)算應(yīng)納稅額土地增值額=轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入稅法規(guī)定的扣除項(xiàng)目金額應(yīng)納稅額增值額適用稅率扣除項(xiàng)目金額速算扣除系數(shù)一、計(jì)稅依據(jù) ： 增值額（一）收入額的確定納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入，是指包括貨幣收入、實(shí)物收入和其他收入在內(nèi)的全部?jī)r(jià)款及有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益，不允許從中減除任何成本費(fèi)用。第十四章 土地增值稅實(shí)物收入收入時(shí)的市場(chǎng)價(jià)格折算；無(wú)形資產(chǎn)收入專門評(píng)估；（二）扣除項(xiàng)目及金額：新項(xiàng)目轉(zhuǎn)

6、讓（扣五項(xiàng)）1/5.取得土地使用權(quán)所支付的金額 取得土地使用權(quán)所支付的金額是指納稅人為取得土地使用權(quán)支付的地價(jià)款和按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關(guān)費(fèi)用之和。其中，“取得土地使用權(quán)所支付的金額”可以有三種形式：（1）出讓方式取得土地使用權(quán)的，為支付的土地出讓金；（2）行政劃撥方式取得土地使用權(quán)的，為定補(bǔ)繳的出讓金；（3）轉(zhuǎn)讓方式取得土地使用權(quán)的，為支付的地價(jià)款。 “按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用”：登記、過戶手續(xù)費(fèi)。2/5.開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的成本（簡(jiǎn)稱房地產(chǎn)開發(fā)成本（1）土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi) 指為取得土地開發(fā)使用權(quán)(或開發(fā)權(quán))而發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用,主要包括土地征用費(fèi)、耕地占用稅、勞動(dòng)力安置費(fèi)及有關(guān)地

7、上、地下附著物拆遷補(bǔ)償?shù)膬糁С?、安置?dòng)遷用房支出等。 第十四章 土地增值稅（2）前期工程費(fèi) 指項(xiàng)目開發(fā)前期發(fā)生的水文、地質(zhì)、勘察、測(cè)繪、規(guī)劃、設(shè)計(jì)、項(xiàng)目可行性研究、“三通一平”等支出。（3）建筑安裝工程費(fèi) 指開發(fā)項(xiàng)目開發(fā)過程中發(fā)生的各項(xiàng)建筑安裝費(fèi)用。主要包括開發(fā)項(xiàng)目建筑工程費(fèi)和開發(fā)項(xiàng)目安裝工程費(fèi)等。（4）基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi) 指開發(fā)項(xiàng)目在開發(fā)過程中所發(fā)生的各項(xiàng)基礎(chǔ)設(shè)施支出,主要包括開發(fā)項(xiàng)目?jī)?nèi)道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、通信、照明、環(huán)衛(wèi)、綠化等工程發(fā)生的支出。（5）公共配套設(shè)施費(fèi) 指不能有償轉(zhuǎn)讓的開發(fā)小區(qū)內(nèi)公共配套設(shè)施發(fā)生的支出。（6）開發(fā)間接費(fèi)用 指企業(yè)為直接組織和管理開發(fā)項(xiàng)目所發(fā)生費(fèi)用,包括工

8、資、職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷等。 第十四章 土地增值稅3/5. 開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的費(fèi)用（房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用） 房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用是指與房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目有關(guān)的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用。 開發(fā)費(fèi)用在從轉(zhuǎn)讓收入中減除時(shí)，不是按實(shí)際發(fā)生額，而是按標(biāo)準(zhǔn)扣除，標(biāo)準(zhǔn)的選擇取決于財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出。 對(duì)于利息支出，分兩種情況確定扣除：（1）納稅人能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С觯⒛芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)的貸款證明的，其允許扣除的房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用為：利息+（取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本）5%以內(nèi)利息最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計(jì)算的金額）（2）納

9、稅人不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)貸款證明的，其允許扣除的房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用為：（取得土地使用權(quán)所支付的金額房地產(chǎn)開發(fā)成本）10%以內(nèi)。第十四章 土地增值稅房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用計(jì)算中還須注意：第一：利息上浮幅度按國(guó)家有關(guān)規(guī)定執(zhí)行，超過上浮幅度部分不允許扣除；第二：對(duì)于超過貸款期限的利息部分和加罰的利息不允許扣除。第三：全部使用自有資金，沒有利息支出的，按照以上方法扣除。 第四：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)既向金融機(jī)構(gòu)借款，又有其他借款的，其房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用計(jì)算扣除時(shí)不能同時(shí)適用上述（1），（2）項(xiàng)所述兩種辦法。 第五：土地增值稅清算時(shí)，已經(jīng)計(jì)入房地產(chǎn)開發(fā)成本的利息支出，應(yīng)調(diào)整至財(cái)務(wù)費(fèi)用中計(jì)算扣除

10、。4/5.與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金 指在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時(shí)繳納的營(yíng)業(yè)稅、印花稅、城市維護(hù)建設(shè)稅，教育費(fèi)附加也可視同稅金扣除（三稅一費(fèi)） 。第十四章 土地增值稅4/5.與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金 指在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時(shí)繳納的營(yíng)業(yè)稅、印花稅、城市維護(hù)建設(shè)稅，教育費(fèi)附加也可視同稅金扣除（三稅一費(fèi)） 。其中：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)繳納的印花稅列入管理費(fèi)用，印花稅不再單獨(dú)扣除（兩稅一費(fèi)）。對(duì)于個(gè)人購(gòu)入房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，其在購(gòu)入環(huán)節(jié)繳納的契稅，由于已經(jīng)包含在舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)格之中，故計(jì)征土地增值稅時(shí)，不另作為與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金予以扣除。5/5.財(cái)政部確定的其他扣除項(xiàng)目 從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人可加計(jì)20%的扣除： 加計(jì)扣除費(fèi)用

11、（取得土地使用權(quán)支付的金額房地產(chǎn)開發(fā)成本）20%轉(zhuǎn)讓未進(jìn)行開發(fā)的土地使用權(quán)1.取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款和按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關(guān)費(fèi)用。2.轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金。第十四章 土地增值稅（二）扣除項(xiàng)目及金額：舊房及建筑物扣除項(xiàng)目1.房屋及建筑物的評(píng)估價(jià)格（重置成本價(jià)格成新度折扣率） 重置成本：對(duì)舊房及建筑物，按轉(zhuǎn)讓時(shí)的建材價(jià)格及人工費(fèi)用計(jì)算，建造同樣面積、同樣層次、同樣結(jié)構(gòu)、同樣建設(shè)標(biāo)準(zhǔn)的新房及建筑物所需花費(fèi)的成本費(fèi)用?！咀?】評(píng)估僅僅針對(duì)房地產(chǎn)，不評(píng)估土地。單純的土地轉(zhuǎn)讓，計(jì)算土地增值稅時(shí)，一般不需要評(píng)估價(jià)格?！咀?】成新度折扣率不等于會(huì)計(jì)折舊2.取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款和按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定繳納

12、的有關(guān)費(fèi)用（評(píng)估費(fèi)用可以扣除）。3.轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金。三、評(píng)估價(jià)格辦法及有關(guān)規(guī)定所謂評(píng)估價(jià)格，指由政府批準(zhǔn)設(shè)立的房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)根據(jù)相同地段、同類房地產(chǎn)進(jìn)行綜合評(píng)定的價(jià)格。這種評(píng)估價(jià)格亦須經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)。納稅人有下列情況之一的，需要對(duì)房地產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，并以評(píng)估價(jià)格確定轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入，扣除項(xiàng)目的金額：第十四章 土地增值稅（1）出售舊房及建筑物的；（2）隱瞞、虛報(bào)房地產(chǎn)成交價(jià)格的；（3）提供扣除項(xiàng)目金額不實(shí)的；（4）轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價(jià)格低于房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格，又無(wú)正當(dāng)理由的（按照評(píng)估的市場(chǎng)價(jià)確定其實(shí)際成交價(jià)格）。1.納稅人轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物，凡不能取得評(píng)估價(jià)格，但能提供購(gòu)房發(fā)票的，經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門確認(rèn)，

13、可按發(fā)票所載金額并從購(gòu)買年度起至轉(zhuǎn)讓年度止每年加計(jì)5%計(jì)算扣除。計(jì)算扣除項(xiàng)目時(shí)“每年”按購(gòu)房發(fā)票所載日期起至售房發(fā)票開具之日止，每滿12個(gè)月計(jì)一年；超過一年，未滿12個(gè)月但超過6個(gè)月的，可以視同為一年。購(gòu)房時(shí)繳納的契稅，凡能提供契稅完稅憑證的，準(zhǔn)予作為“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金”予以扣除，但不得作為加計(jì)5%的基數(shù)。第十四章 土地增值稅2.隱瞞、虛報(bào)房地產(chǎn)成交價(jià)格的市場(chǎng)比較法進(jìn)行評(píng)估公式：評(píng)估價(jià)格交易實(shí)例房地產(chǎn)價(jià)格實(shí)物狀況因素修正權(quán)益因素修正區(qū)域因素修正其他因素修正【注】評(píng)估費(fèi)用不得扣除第十四章 土地增值稅轉(zhuǎn)讓項(xiàng)目的性質(zhì)扣除項(xiàng)目具體內(nèi)容轉(zhuǎn)讓土地（賣地）扣除項(xiàng)目（2項(xiàng)）1.取得土地使用權(quán)所支付的金額

14、2.與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金新建房屋（賣新房）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)（5項(xiàng)）1.取得土地使用權(quán)所支付的金額2.房地產(chǎn)開發(fā)成本3.房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用4.與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金5.財(cái)政部規(guī)定的其他扣除項(xiàng)目非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)（4項(xiàng)）存量房屋（賣舊房）扣除項(xiàng)目（3項(xiàng)）1.房屋及建筑物的評(píng)估價(jià)格評(píng)估價(jià)格 重置成本價(jià)成新度折扣率2.取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款和按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關(guān)費(fèi)用3.轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金二、應(yīng)納稅額的計(jì)算土地增值稅按照納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額和規(guī)定的稅率計(jì)算征收。計(jì)算公式為:應(yīng)納稅額=(每級(jí)距的土地增值額適用稅率)在實(shí)際工作中,分步計(jì)算比較煩瑣,可以采用速算法計(jì)算。計(jì)算土地增值稅稅額,可按增

15、值額乘以適用的稅率減去扣除項(xiàng)目金額乘以速算扣除系數(shù)的簡(jiǎn)便方法進(jìn)行。計(jì)算公式為:應(yīng)納稅額=增值額適用稅率-扣除項(xiàng)目金額速算扣除系數(shù)具體分為五個(gè)步驟：第一步:計(jì)算收入總額;第二步:計(jì)算扣除項(xiàng)目金額;第三步:計(jì)算增值額;第四步:計(jì)算增值額占扣除項(xiàng)目金額的比例，確定適用稅率和速算扣除率;第五步:套用速算法的計(jì)算公式。三、土地增值稅的清算1.清算收入的確認(rèn)。2.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)未支付的質(zhì)量保證金的處理。3.房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用的扣除。4.房地產(chǎn)開放企業(yè)逾期開發(fā)繳納的土地閑置費(fèi)的處理。該項(xiàng)費(fèi)用不得扣除。5.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得土地使用權(quán)時(shí)支付的契稅的處理。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為取得土地使用權(quán)所支付的契稅,應(yīng)視同按國(guó)家統(tǒng)一

16、規(guī)定繳納的有關(guān)費(fèi)用,計(jì)入取得土地使用權(quán)所支付的金額中扣除。6.拆遷安置土地增值稅的計(jì)算。第十四章 土地增值稅7.轉(zhuǎn)讓舊房準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目的加計(jì)扣除。8.清算后應(yīng)補(bǔ)繳的土地增值稅滯納金的處理。納稅人按規(guī)定預(yù)繳土地增值稅后,清算補(bǔ)繳的土地增值稅,在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的期限內(nèi)補(bǔ)繳的,不加收滯納金。第三節(jié) 土地增值稅的申報(bào)、繳納與會(huì)計(jì)處理一、申報(bào)與繳納一、納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間1.以一次交割、付清價(jià)款方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的,在辦理過戶、登記手續(xù)前一次性繳納全部稅額。2.以分期收款方式轉(zhuǎn)讓的,先計(jì)算出應(yīng)納稅總額,然后根據(jù)合同約定的收款日期和約定的收款比例確定應(yīng)納稅額。3.項(xiàng)目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的:(1)納稅人進(jìn)行小

17、區(qū)開發(fā)建設(shè)的,其中一部分房地產(chǎn)項(xiàng)目因先行開發(fā)并已轉(zhuǎn)讓出去,但小區(qū)內(nèi)的部分配套設(shè)施往往在轉(zhuǎn)讓后才建成,在這種情況下,稅務(wù)機(jī)關(guān)可以對(duì)先行轉(zhuǎn)讓的項(xiàng)目,在取得收入時(shí)預(yù)征土地增值稅。(2)納稅人以預(yù)售方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的,對(duì)在辦理結(jié)算和轉(zhuǎn)交手續(xù)前就取得的收入,稅務(wù)機(jī)關(guān)也可以預(yù)征土地增值稅。具體辦法由各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務(wù)局根據(jù)當(dāng)?shù)厍闆r制定。凡采用預(yù)征方法征收土地增值稅的,在該項(xiàng)目全部竣工辦理清算時(shí),都需要對(duì)土地增值稅進(jìn)行清算,根據(jù)應(yīng)征稅額和已征稅額進(jìn)行結(jié)算,多退少補(bǔ)。第十四章 土地增值稅二、納稅期限納稅人應(yīng)自轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)合同簽訂之日起7日內(nèi),向房地產(chǎn)所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào),同時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提交相關(guān)資料。三、納稅地點(diǎn)納稅人應(yīng)向房地產(chǎn)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào),并在稅務(wù)機(jī)關(guān)核定的期限內(nèi)繳納土地增值稅。上述所稱“房地產(chǎn)所在地”,是指房地產(chǎn)的坐落地。納稅人轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)坐落在兩個(gè)或兩個(gè)以上地區(qū)的,應(yīng)按房地產(chǎn)所在地分別申報(bào)納稅。四、會(huì)計(jì)處理(一)會(huì)計(jì)賬戶設(shè)置企業(yè)應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)“應(yīng)交土地增值稅”明細(xì)科目,專門用來(lái)核算土地增值稅的發(fā)生和繳納情況,其貸方反映企業(yè)計(jì)算的應(yīng)交土地增值稅,其借方反映企業(yè)實(shí)際繳納的土