企業(yè)租賃的基本分類(doc 91)

1、 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則租賃指 南 一、基本要求（一）企業(yè)業(yè)應(yīng)視租租賃的經(jīng)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)質(zhì)而不是是其法律律形式對(duì)對(duì)租賃進(jìn)進(jìn)行分類類一項(xiàng)租賃應(yīng)應(yīng)否認(rèn)定定為融資資租賃，不不在于租租賃合同同的形式式，而應(yīng)應(yīng)視出租租人是否否將租賃賃資產(chǎn)的的風(fēng)險(xiǎn)和和報(bào)酬轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)移給了了承租人人。如果果實(shí)質(zhì)上上轉(zhuǎn)移了了與資產(chǎn)產(chǎn)所有權(quán)權(quán)有關(guān)的的全部風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)報(bào)酬，那那么無(wú)論論租賃合合同采用用什么形形式，都都應(yīng)將該該項(xiàng)租賃賃認(rèn)定為為融資租租賃。如如果實(shí)質(zhì)質(zhì)上并沒(méi)沒(méi)有轉(zhuǎn)移移與資產(chǎn)產(chǎn)所有權(quán)權(quán)有關(guān)的的全部風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)報(bào)酬，那那么應(yīng)將將該項(xiàng)租租賃認(rèn)定定為經(jīng)營(yíng)營(yíng)租賃。由于承租人人和出租租人的權(quán)權(quán)利和義義務(wù)是以以雙方簽簽訂的租租賃合同同為基礎(chǔ)礎(chǔ)確定的的，因此

2、此，通常常情況下下承租人人和出租租人對(duì)同同一項(xiàng)租租賃所劃劃歸的類類型應(yīng)當(dāng)當(dāng)一致。即即如果承承租人將將其劃歸歸為融資資租賃，原原則上出出租人一一般也應(yīng)應(yīng)將其劃劃歸為融融資租賃賃，而不不應(yīng)劃歸歸為經(jīng)營(yíng)營(yíng)租賃，從從而避免免同一項(xiàng)項(xiàng)資產(chǎn)在在承租人人和出租租人之間間作不同同的認(rèn)定定。（二）企業(yè)業(yè)應(yīng)正確確確定租租賃開(kāi)始始日租賃開(kāi)始日日的確定定對(duì)租賃賃業(yè)務(wù)的的會(huì)計(jì)處處理有著著重要影影響。確確定租賃賃開(kāi)始日日的目的的有兩個(gè)個(gè)：一是是作為確確定租賃賃資產(chǎn)的的原賬面面價(jià)值和和入賬價(jià)價(jià)值的基基準(zhǔn)日；二是作作為進(jìn)行行租賃分分類的基基準(zhǔn)日。租租賃開(kāi)始始日應(yīng)按按照租賃賃合同規(guī)規(guī)定的起起租日加加以確定定。（三）承租租人和出

3、出租人應(yīng)應(yīng)正確核核算融資資租賃和和經(jīng)營(yíng)租租賃業(yè)務(wù)務(wù)企業(yè)發(fā)生的的租賃業(yè)業(yè)務(wù)，無(wú)無(wú)論是出出租人還還是承租租人，均均應(yīng)按本本準(zhǔn)則規(guī)規(guī)定進(jìn)行行相應(yīng)的的會(huì)計(jì)處處理。租租賃業(yè)務(wù)務(wù)對(duì)專門門從事租租賃的企企業(yè)而言言，屬主主營(yíng)業(yè)務(wù)務(wù)；而對(duì)對(duì)一般企企業(yè)而言言，可能能是特殊殊業(yè)務(wù)。本本準(zhǔn)則從從承租人人和出租租人兩個(gè)個(gè)方面，對(duì)對(duì)租賃的的會(huì)計(jì)處處理作了了規(guī)定。企企業(yè)應(yīng)當(dāng)當(dāng)在對(duì)租租賃進(jìn)行行恰當(dāng)分分類的基基礎(chǔ)上，正正確地把把握適用用條款。（四）企業(yè)業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)設(shè)置和運(yùn)運(yùn)用適當(dāng)當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)計(jì)科目為了正確核核算租賃賃業(yè)務(wù)，承承租人一一般需要要設(shè)置以以下會(huì)計(jì)計(jì)科目：1.“固定定資產(chǎn)融資資租入固固定資產(chǎn)產(chǎn)”科目。本本科目核核算企業(yè)業(yè)采用融

4、融資租賃賃方式租租入的固固定資產(chǎn)產(chǎn)的原價(jià)價(jià)，包括括：（11）按租租賃開(kāi)始始日租賃賃資產(chǎn)的的原賬面面價(jià)值與與最低租租賃付款款額的現(xiàn)現(xiàn)值兩者者中較低低者所確確定的金金額；（2）企業(yè)為租入固定資產(chǎn)而發(fā)生的貿(mào)易手續(xù)費(fèi)、銀行手續(xù)費(fèi)（包括出租人墊付的銀行開(kāi)信用證費(fèi)，但不包括支付給出租人的開(kāi)信用證的利息費(fèi)用，后者已計(jì)入租金）、運(yùn)輸費(fèi)、運(yùn)輸保險(xiǎn)費(fèi)、倉(cāng)儲(chǔ)保管費(fèi)、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)、增值稅及其他稅款、商檢費(fèi)、安裝調(diào)試費(fèi)等費(fèi)用。如果租賃資產(chǎn)是從境外購(gòu)入的，還應(yīng)包括境外運(yùn)輸費(fèi)、境外運(yùn)輸保險(xiǎn)費(fèi)和進(jìn)口關(guān)稅。在租賃期屆滿時(shí)，如果租賃合同規(guī)定將租入固定資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租人，承租人應(yīng)將該項(xiàng)租入固定資產(chǎn)從“融資租入固定資產(chǎn)”明細(xì)科目

5、轉(zhuǎn)入有關(guān)明細(xì)科目。融資租入需需要安裝裝的固定定資產(chǎn)，應(yīng)應(yīng)先通過(guò)過(guò)“在建工工程項(xiàng)目目”科目核核算，安安裝完畢畢交付使使用時(shí)，再再由“在建工工程項(xiàng)目目”科目轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)入本科科目核算算。企業(yè)采用經(jīng)經(jīng)營(yíng)租賃賃方式租租入的固固定資產(chǎn)產(chǎn)，應(yīng)另另設(shè)備查查簿進(jìn)行行登記，不不在本科科目核算算。2.“長(zhǎng)期期應(yīng)付款款應(yīng)付付融資租租賃款”科目。本本科目核核算企業(yè)業(yè)采用融融資租賃賃方式租租入固定定資產(chǎn)而而應(yīng)付給給出租人人的各種種款項(xiàng)。3.“未確確認(rèn)融資資費(fèi)用”科目。本本科目核核算企業(yè)業(yè)由融資資租賃業(yè)業(yè)務(wù)所產(chǎn)產(chǎn)生的未未確認(rèn)的的融資費(fèi)費(fèi)用總額額。為了正確核核算租賃賃業(yè)務(wù)，出出租人一一般需要要設(shè)置以以下會(huì)計(jì)計(jì)科目：1.“應(yīng)收收融資

6、租租賃款”科目。本本科目核核算企業(yè)業(yè)采用融融資租賃賃方式租租出固定定資產(chǎn)而而應(yīng)向承承租人收收取的各各種款項(xiàng)項(xiàng)。2.“未擔(dān)擔(dān)保余值值”科目。本本科目核核算企業(yè)業(yè)采用融融資租賃賃方式租租出固定定資產(chǎn)的的未擔(dān)保保余值。3.“遞延延收益未實(shí)實(shí)現(xiàn)融資資收益”科目。本本科目核核算企業(yè)業(yè)由融資資租賃業(yè)業(yè)務(wù)所產(chǎn)產(chǎn)生的應(yīng)應(yīng)收而尚尚未收到到的融資資收益總總額。4.“融資資租賃資資產(chǎn)”科目。本本科目核核算企業(yè)業(yè)為融資資租賃而而購(gòu)建的的固定資資產(chǎn)的實(shí)實(shí)際成本本，包括括租賃資資產(chǎn)的價(jià)價(jià)款、貿(mào)貿(mào)易手續(xù)續(xù)費(fèi)、銀銀行手續(xù)續(xù)費(fèi)、運(yùn)運(yùn)輸費(fèi)、運(yùn)運(yùn)輸保險(xiǎn)險(xiǎn)費(fèi)、倉(cāng)倉(cāng)儲(chǔ)保管管費(fèi)、財(cái)財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)險(xiǎn)費(fèi)、增增值稅等等稅款及及租前借借款費(fèi)用用（指從

7、從出租人人支付設(shè)設(shè)備價(jià)款款或?qū)嶋H際負(fù)擔(dān)與與承租人人有關(guān)的的費(fèi)用之之日起至至租賃開(kāi)開(kāi)始日止止所產(chǎn)生生的借款款費(fèi)用，下下同）等等，如果果租賃資資產(chǎn)是從從境外購(gòu)購(gòu)入的，還還應(yīng)包括括境外運(yùn)運(yùn)輸費(fèi)、境境外運(yùn)輸輸保險(xiǎn)費(fèi)費(fèi)和進(jìn)口口關(guān)稅。5.“應(yīng)收收經(jīng)營(yíng)租租賃款”科目。本本科目核核算企業(yè)業(yè)采用經(jīng)經(jīng)營(yíng)租賃賃方式租租出資產(chǎn)產(chǎn)而應(yīng)向向承租人人收取的的租金。6.“經(jīng)營(yíng)營(yíng)租賃資資產(chǎn)”科目。本本科目核核算企業(yè)業(yè)為經(jīng)營(yíng)營(yíng)租賃購(gòu)購(gòu)建的資資產(chǎn)的實(shí)實(shí)際成本本，包括括租賃資資產(chǎn)的價(jià)價(jià)款、運(yùn)運(yùn)輸費(fèi)、運(yùn)運(yùn)輸保險(xiǎn)險(xiǎn)費(fèi)、貿(mào)貿(mào)易手續(xù)續(xù)費(fèi)、銀銀行手續(xù)續(xù)費(fèi)、國(guó)國(guó)內(nèi)運(yùn)輸輸費(fèi)、運(yùn)運(yùn)輸保險(xiǎn)險(xiǎn)費(fèi)、倉(cāng)倉(cāng)儲(chǔ)保管管費(fèi)、財(cái)財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)險(xiǎn)費(fèi)、增增值稅等等稅款及及租前

8、借借款費(fèi)用用等。如如果租賃賃資產(chǎn)是是從境外外購(gòu)入的的，還應(yīng)應(yīng)包括境境外運(yùn)輸輸費(fèi)、境境外運(yùn)輸輸保險(xiǎn)費(fèi)費(fèi)和進(jìn)口口關(guān)稅。7.“經(jīng)營(yíng)營(yíng)租賃資資產(chǎn)累計(jì)計(jì)折舊”科目。本本科目核核算企業(yè)業(yè)采用經(jīng)經(jīng)營(yíng)租賃賃方式租租出資產(chǎn)產(chǎn)的累計(jì)計(jì)折舊。8.“主營(yíng)營(yíng)業(yè)務(wù)收收入”科目。本本科目核核算專門門從事租租賃業(yè)務(wù)務(wù)的企業(yè)業(yè)進(jìn)行融融資租賃賃業(yè)務(wù)和和經(jīng)營(yíng)租租賃業(yè)務(wù)務(wù)取得的的收入。本本科目應(yīng)應(yīng)設(shè)置“融資收收入”和“租金收收入”兩個(gè)二二級(jí)科目目。其他他企業(yè)進(jìn)進(jìn)行租賃賃業(yè)務(wù)所所取得的的收入，在在“其他業(yè)業(yè)務(wù)收入入”等科目目核算。二、關(guān)于引引言本準(zhǔn)則在引引言部分分規(guī)定了了準(zhǔn)則的的適用范范圍。其其中指出出，本準(zhǔn)準(zhǔn)則不涉涉及土地地使用權(quán)權(quán)

9、、電影影、錄像像、劇本本、文稿稿、專利利和版權(quán)權(quán)等項(xiàng)目目的許可可使用協(xié)協(xié)議；也也不涉及及開(kāi)采或或使用石石油、天天然氣、林林木、金金屬及其其他礦產(chǎn)產(chǎn)等自然然資源的的租賃協(xié)協(xié)議。這這些租賃賃協(xié)議的的會(huì)計(jì)處處理將由由無(wú)形資資產(chǎn)等有有關(guān)會(huì)計(jì)計(jì)準(zhǔn)則加加以規(guī)范范，不屬屬于本準(zhǔn)準(zhǔn)則所規(guī)規(guī)范的范范圍。某些情況下下，租賃賃合同可可能要求求出租人人在租賃賃資產(chǎn)的的運(yùn)行和和維護(hù)方方面提供供服務(wù)。例例如出租租機(jī)動(dòng)車車輛、出出租復(fù)印印機(jī)等資資產(chǎn)，在在租賃合合同中規(guī)規(guī)定由出出租人向向承租人人提供維維護(hù)和修修理機(jī)動(dòng)動(dòng)車輛、復(fù)復(fù)印機(jī)的的服務(wù)。對(duì)對(duì)于這類類租賃合合同，如如果現(xiàn)金金流是相相互的、可可分離的的，例如如合同在在不同的

10、的會(huì)計(jì)期期間有效效，或合合同能夠夠獨(dú)立終終止或分分別談判判，則應(yīng)應(yīng)將合同同中包含含的資產(chǎn)產(chǎn)和服務(wù)務(wù)區(qū)分開(kāi)開(kāi)來(lái)，此此時(shí)本準(zhǔn)準(zhǔn)則僅適適用于合合同中與與資產(chǎn)的的提供或或使用有有關(guān)的部部分。三、關(guān)于定定義1.租賃，是是指在約約定的期期間內(nèi)，出出租人將將資產(chǎn)使使用權(quán)讓讓與承租租人以獲獲取租金金的協(xié)議議。租賃的主要要特征是是，在租租賃期內(nèi)內(nèi)轉(zhuǎn)移資資產(chǎn)的使使用權(quán)，而而不是轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)移資產(chǎn)產(chǎn)的所有有權(quán)，這這種轉(zhuǎn)移移是有償償?shù)模∪〉檬褂糜脵?quán)以支支付租金金為代價(jià)價(jià)，從而而使租賃賃有別于于資產(chǎn)購(gòu)購(gòu)置和不不把資產(chǎn)產(chǎn)的使用用權(quán)從合合同的一一方轉(zhuǎn)移移給另一一方的服服務(wù)合同同，如勞勞務(wù)合同同、運(yùn)輸輸合同、保保管合同同、倉(cāng)儲(chǔ)儲(chǔ)合

11、同，以以及無(wú)償償提供使使用權(quán)的的借用合合同。2.租賃期期，是指指租賃合合同所規(guī)規(guī)定的不不可撤銷銷的租賃賃期間。如如果承租租人有權(quán)權(quán)選擇繼繼續(xù)租賃賃該資產(chǎn)產(chǎn)，而且且在租賃賃開(kāi)始日日就可以以合理確確定承租租人將會(huì)會(huì)行使這這種選擇擇權(quán)，則則不論是是否再支支付租金金，續(xù)租租期應(yīng)包包括在租租賃期內(nèi)內(nèi)。租賃期又稱稱租賃期期限或還還租期限限，其長(zhǎng)長(zhǎng)短一般般在租賃賃合同中中有明確確規(guī)定。如如果租賃賃合同規(guī)規(guī)定承租租人有優(yōu)優(yōu)惠續(xù)租租選擇權(quán)權(quán)，即承承租人續(xù)續(xù)租的租租金預(yù)計(jì)計(jì)遠(yuǎn)低于于行使優(yōu)優(yōu)惠續(xù)租租選擇權(quán)權(quán)日正常常的租金金，因而而在租賃賃開(kāi)始日日就可以以合理地地確定承承租人將將會(huì)行使使這種選選擇權(quán)，在在這種情情況下

12、，租租賃期應(yīng)應(yīng)包括優(yōu)優(yōu)惠續(xù)租租選擇權(quán)權(quán)所涉及及的期間間（即續(xù)續(xù)租期）。這這里的“遠(yuǎn)低于于”，通常常是指低低于700（含含70）。應(yīng)該注意的的是，如如果租賃賃合同規(guī)規(guī)定承租租人享有有優(yōu)惠購(gòu)購(gòu)買選擇擇權(quán)，即即所訂立立的購(gòu)價(jià)價(jià)預(yù)計(jì)遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于行行使這種種選擇權(quán)權(quán)日租賃賃資產(chǎn)的的公允價(jià)價(jià)值，因因而在租租賃開(kāi)始始日就可可以合理理地確定定承租人人將會(huì)行行使這種種選擇權(quán)權(quán)，在這這種情況況下，承承租人行行使優(yōu)惠惠購(gòu)買選選擇權(quán)即即意味著著合同終終止，因因此租賃賃期最長(zhǎng)長(zhǎng)不得超超過(guò)租賃賃開(kāi)始日日至優(yōu)惠惠購(gòu)買選選擇權(quán)行行使之日日的期間間。判斷所訂立立的購(gòu)價(jià)價(jià)是否遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于行行使這種種選擇權(quán)權(quán)日租賃賃資產(chǎn)的的公允價(jià)價(jià)值，應(yīng)

13、應(yīng)從購(gòu)價(jià)價(jià)本身所所體現(xiàn)的的含義來(lái)來(lái)理解。優(yōu)優(yōu)惠購(gòu)買買選擇權(quán)權(quán)所指的的購(gòu)價(jià)，只只是象征征性的，其其實(shí)是一一種名義義購(gòu)買價(jià)價(jià)。在實(shí)實(shí)務(wù)中，一一般可按按照低于于5（含含5）來(lái)來(lái)掌握。【例1】假假設(shè)19999年年9月1日，北北方機(jī)械械制造股股份有限限公司（以以下簡(jiǎn)稱稱“北方公公司”）與中中華租賃賃公司（以以下簡(jiǎn)稱稱“中華公公司”）簽訂訂了一份份租賃合合同。合合同規(guī)定定：（1）起租租日：220000年1月1日；（2）租賃賃期：220000年1月1日20002年年12月31日，共共3年；（3）租金金支付：于每年年年末支支付10000000元；（4）租賃賃期屆滿滿后承租租人可以以每年2200000元的的租金

14、續(xù)續(xù)租2年，即即續(xù)租期期為20003年年1月1日20004年年12月31日，估估計(jì)租賃賃期屆滿滿時(shí)該項(xiàng)項(xiàng)租賃資資產(chǎn)每年年的正常常租金為為800000元元。根據(jù)上述資資料，分分析如下下：（1）合同同規(guī)定的的租賃期期為3年；（2）續(xù)租租租金2200000正正常租金金8000002570%，幾乎乎可以肯肯定承租租人將來(lái)來(lái)一定會(huì)會(huì)續(xù)租。因此，本例例中的租租賃期應(yīng)應(yīng)為55年（3年2年），即即20000年1月1日20004年年12月31日。【例2】續(xù)續(xù)例1，另假假設(shè)承租租人可在在20003年6月30日按按3000元購(gòu)買買該項(xiàng)租租賃資產(chǎn)產(chǎn)，估計(jì)計(jì)購(gòu)買選選擇權(quán)行行使之日日該項(xiàng)租租賃資產(chǎn)產(chǎn)的公允允價(jià)值為為600

15、000元元。根據(jù)上述資資料，分分析如下下：購(gòu)買價(jià)格3300購(gòu)買時(shí)時(shí)的公允允價(jià)值66000000.555，幾幾乎可以以肯定承承租人將將來(lái)一定定會(huì)購(gòu)買買該項(xiàng)租租賃資產(chǎn)產(chǎn)。因此，本例例中租賃賃期為33.5年年，即220000年1月1日20003年年6月30日。3.不可撤撤銷租賃賃，指只只在以下下一種或或數(shù)種情情況下才才可撤銷銷的租賃賃：(1)發(fā)生生某些很很少會(huì)出出現(xiàn)的或或有事項(xiàng)項(xiàng)；(2)經(jīng)出出租人同同意；(3)承租租人與原原出租人人就同一一資產(chǎn)或或同類資資產(chǎn)簽訂訂了新的的租賃合合同；(4)承租租人額外外支付了了一筆足足夠大的的款項(xiàng)。不可撤銷租租賃是相相對(duì)“可撤銷銷租賃”而言的的，主要要是從承承租人角

16、角度作出出的定義義。承租租人一般般情況下下是不能能撤銷租租賃合同同的，除除非：發(fā)生了了某些很很少會(huì)出出現(xiàn)的意意外事件件，比如如企業(yè)破破產(chǎn)倒閉閉。經(jīng)出租租人同意意。根據(jù)據(jù)中華華人民共共和國(guó)合合同法第第一章第第八條“依法成成立的合合同，對(duì)對(duì)當(dāng)事人人具有法法律約束束力。當(dāng)當(dāng)事人應(yīng)應(yīng)當(dāng)按照照約定履履行自己己的義務(wù)務(wù)，不得得擅自變變更或解解除合同同”，承租租人要解解除租賃賃合同一一般應(yīng)征征得出租租人同意意。承租人人與原出出租人就就同一資資產(chǎn)或同同類資產(chǎn)產(chǎn)簽訂了了新的租租賃合同同，在這這種情況況下，承承租人與與原出租租人簽訂訂的原租租賃合同同被新租租賃合同同所替代代。承租人人額外支支付了一一筆足夠夠大的款

17、款項(xiàng)。承承租人如如果解除除租賃合合同，這這筆款項(xiàng)項(xiàng)將作為為對(duì)出租租人的補(bǔ)補(bǔ)償歸出出租人所所有，承承租人會(huì)會(huì)遭受巨巨額損失失。所以以一般情情況下承承租人不不會(huì)撤銷銷租賃合合同。換換言之，正正是由于于承租人人已額外外支付了了一筆足足夠大的的款項(xiàng)，即即使其提提出撤銷銷租賃合合同，由由于出租租人已確確定可以以得到補(bǔ)補(bǔ)償，出出租人才才會(huì)同意意。只有有出現(xiàn)了了上述四四種情況況中的一一種或多多種，租租賃合同同才可撤撤銷。4.擔(dān)保余余值，就就承租人人而言，是是指由承承租人或或與其有有關(guān)的第第三方擔(dān)擔(dān)保的資資產(chǎn)余值值；就出出租人而而言，是是指就承承租人而而言的擔(dān)擔(dān)保余值值加上與與承租人人和出租租人均無(wú)無(wú)關(guān)、但但

18、在財(cái)務(wù)務(wù)上有能能力擔(dān)保保的第三三方擔(dān)保保的資產(chǎn)產(chǎn)余值。其其中，資資產(chǎn)余值值是指在在租賃開(kāi)開(kāi)始日估估計(jì)的租租賃期屆屆滿時(shí)租租賃資產(chǎn)產(chǎn)的公允允價(jià)值。擔(dān)保余值是是相對(duì)于于未擔(dān)保保余值而而言的。為為了促使使承租人人謹(jǐn)慎地地使用租租賃資產(chǎn)產(chǎn)，盡量量減少出出租人自自身的風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)和損損失，租租賃合同同有時(shí)要要求承租租人或與與其有關(guān)關(guān)的第三三方對(duì)租租賃資產(chǎn)產(chǎn)的余值值進(jìn)行擔(dān)擔(dān)保，此此時(shí)的擔(dān)擔(dān)保余值值是針對(duì)對(duì)承租人人而言的的。這里里“與其有有關(guān)的第第三方”是指在在業(yè)務(wù)經(jīng)經(jīng)營(yíng)或財(cái)財(cái)務(wù)上與與承租人人有關(guān)的的各方，如如母公司司、子公公司、聯(lián)聯(lián)營(yíng)企業(yè)業(yè)、合營(yíng)營(yíng)企業(yè)、主主要原料料供應(yīng)商商、主要要產(chǎn)品承承銷商、租租賃資產(chǎn)產(chǎn)出售

19、方方，等等等。除此此以外，擔(dān)擔(dān)保人還還可能是是與承租租人和出出租人均均無(wú)關(guān)、但但在財(cái)務(wù)務(wù)上有能能力擔(dān)保保的第三三方，如如擔(dān)保公公司，此此時(shí)的擔(dān)擔(dān)保余值值是針對(duì)對(duì)出租人人而言的的。5.未擔(dān)保保余值，指指租賃資資產(chǎn)余值值中扣除除就出租租人而言言的擔(dān)保保余值以以后的資資產(chǎn)余值值。未擔(dān)保余值值表明未未有人擔(dān)擔(dān)保、而而由出租租人自身身負(fù)擔(dān)的的那部分分余值。這這部分余余值能否否收回，沒(méi)沒(méi)有切實(shí)實(shí)可靠的的保證，因因此，在在租賃開(kāi)開(kāi)始日不不能作為為應(yīng)收融融資租賃賃款的一一部分。四、關(guān)于租租賃的分分類本準(zhǔn)則第447條規(guī)定定了租賃賃的分類類原則及及其具體體標(biāo)準(zhǔn)，以以下分別別加以說(shuō)說(shuō)明。（一）分類類時(shí)點(diǎn)本準(zhǔn)則第44

20、條規(guī)定定，承租租人和出出租人應(yīng)應(yīng)當(dāng)在租租賃開(kāi)始始日將租租賃分為為融資租租賃和經(jīng)經(jīng)營(yíng)租賃賃。租賃開(kāi)始日日，是指指租賃合合同規(guī)定定的起租租日。租租賃開(kāi)始始日是用用以確定定租賃資資產(chǎn)的入入賬價(jià)值值以及劃劃分租賃賃類型的的基準(zhǔn)日日。在租租賃合同同中，一一般有專專門條款款對(duì)租賃賃期長(zhǎng)短短及起止止日期作作出規(guī)定定，企業(yè)業(yè)在實(shí)務(wù)務(wù)操作中中應(yīng)按租租賃合同同條款來(lái)來(lái)確定租租賃開(kāi)始始日。（二）分類類原則本準(zhǔn)則對(duì)租租賃的分分類，是是根據(jù)租租賃的目目的，以以與租賃賃資產(chǎn)所所有權(quán)相相關(guān)的風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)報(bào)酬歸屬屬于出租租人或承承租人的的程度為為依據(jù)，將將其分為為融資租租賃和經(jīng)經(jīng)營(yíng)租賃賃。如果果實(shí)質(zhì)上上轉(zhuǎn)移了了與租賃賃資產(chǎn)所所

21、有權(quán)有有關(guān)的全全部風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)和報(bào)酬酬，則該該項(xiàng)租賃賃為融資資租賃。反反之，則則為經(jīng)營(yíng)營(yíng)租賃。可見(jiàn)，對(duì)租租賃進(jìn)行行分類首首先要理理解與租租賃資產(chǎn)產(chǎn)所有權(quán)權(quán)相關(guān)的的風(fēng)險(xiǎn)和和報(bào)酬的的含義。所所謂與資資產(chǎn)所有有權(quán)相關(guān)關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)，是指指由于經(jīng)經(jīng)營(yíng)情況況變化造造成相關(guān)關(guān)收益的的變動(dòng)，以以及由于于資產(chǎn)閑閑置或技技術(shù)陳舊舊而發(fā)生生的損失失等；所所謂與資資產(chǎn)所有有權(quán)相關(guān)關(guān)的報(bào)酬酬，是指指在資產(chǎn)產(chǎn)可使用用年限內(nèi)內(nèi)直接使使用資產(chǎn)產(chǎn)而獲得得的經(jīng)濟(jì)濟(jì)利益、資資產(chǎn)增值值，以及及處置資資產(chǎn)所實(shí)實(shí)現(xiàn)的收收益等。對(duì)對(duì)特定租租賃項(xiàng)目目而言，只只有在實(shí)實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)移了與與資產(chǎn)所所有權(quán)有有關(guān)的全全部風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)和報(bào)酬酬，才能能認(rèn)定為為融資租租賃

22、。應(yīng)該注意的的是，在在融資租租賃業(yè)務(wù)務(wù)中，風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)報(bào)酬的轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)移與所所有權(quán)的的轉(zhuǎn)移并并不一定定是同時(shí)時(shí)的，所所有權(quán)的的轉(zhuǎn)移更更多地是是一種法法律形式式，從租租賃分類類角度看看，這只只是充分分條件，而而不是必必要條件件。租賃賃期屆滿滿后，如如果承租租人購(gòu)買買了租賃賃資產(chǎn)，則則租賃資資產(chǎn)所有有權(quán)轉(zhuǎn)移移給承租租人，否否則，租租賃資產(chǎn)產(chǎn)所有權(quán)權(quán)一般不不會(huì)轉(zhuǎn)移移給承租租人。但但不能就就此認(rèn)定定這不是是融資租租賃。一一般情況況下，如如果租賃賃資產(chǎn)的的效益大大部分已已在租賃賃期內(nèi)為為承租人人所獲得得，租賃賃期滿后后，即使使租賃資資產(chǎn)歸還還給出租租人，這這項(xiàng)資產(chǎn)產(chǎn)的價(jià)值值與其出出租前相相比，已已不重要要。這時(shí)

23、時(shí)應(yīng)將該該租賃作作為融資資租賃。除融資租賃賃以外，其其他都作作為經(jīng)營(yíng)營(yíng)租賃。通通常情況況下，在在經(jīng)營(yíng)租租賃中，租租賃資產(chǎn)產(chǎn)的所有有權(quán)不轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)移，租租賃期屆屆滿后，承承租人只只有退租租或續(xù)租租的選擇擇權(quán)，而而不存在在優(yōu)惠購(gòu)購(gòu)買選擇擇權(quán)。（三）具體體標(biāo)準(zhǔn)企業(yè)對(duì)租賃賃進(jìn)行分分類時(shí)，應(yīng)應(yīng)當(dāng)全面面考慮租租賃期屆屆滿時(shí)租租賃資產(chǎn)產(chǎn)所有權(quán)權(quán)是否轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)移給承承租人、承承租人是是否有購(gòu)購(gòu)買租賃賃資產(chǎn)的的選擇權(quán)權(quán)、租賃賃期占租租賃資產(chǎn)產(chǎn)尚可使使用年限限的比例例等各種種因素。本本準(zhǔn)則第第7條詳細(xì)細(xì)規(guī)定了了判定為為融資租租賃的55條具體體標(biāo)準(zhǔn)，只只要符合合5條標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)中的一一條，即即應(yīng)認(rèn)定定為融資資租賃。第一，在租租賃期屆

24、屆滿時(shí)，資資產(chǎn)的所所有權(quán)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)移給承承租人。即即，如果果在租賃賃合同中中已經(jīng)約約定，或或者根據(jù)據(jù)其他條條件在租租賃開(kāi)始始日就可可以合理理地判斷斷，租賃賃期屆滿滿時(shí)出租租人會(huì)將將資產(chǎn)的的所有權(quán)權(quán)轉(zhuǎn)移給給承租人人，那么么該項(xiàng)租租賃應(yīng)當(dāng)當(dāng)認(rèn)定為為融資租租賃。第二，承租租人有購(gòu)購(gòu)買租賃賃資產(chǎn)的的選擇權(quán)權(quán)，所訂訂立的購(gòu)購(gòu)價(jià)預(yù)計(jì)計(jì)遠(yuǎn)低于于行使選選擇權(quán)時(shí)時(shí)租賃資資產(chǎn)的公公允價(jià)值值，因而而在租賃賃開(kāi)始日日就可合合理地確確定承租租人將會(huì)會(huì)行使這這種選擇擇權(quán)。這這條標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)有兩層層含義：（1）承租租人擁有有在租賃賃期屆滿滿時(shí)或某某一特定定的日期期選擇購(gòu)購(gòu)買租賃賃資產(chǎn)的的權(quán)利。（2）在租租賃期屆屆滿時(shí)或或某一特特定的日

25、日期，當(dāng)當(dāng)承租人人行使購(gòu)購(gòu)買租賃賃資產(chǎn)的的選擇權(quán)權(quán)時(shí)，在在租賃合合同中訂訂立的購(gòu)購(gòu)價(jià)遠(yuǎn)低低于行使使這種選選擇權(quán)日日的租賃賃資產(chǎn)的的公允價(jià)價(jià)值，因因此在租租賃開(kāi)始始日就可可合理地地確定承承租人一一定會(huì)購(gòu)購(gòu)買該項(xiàng)項(xiàng)資產(chǎn)。例如，出租租人和承承租人簽簽訂了一一項(xiàng)租賃賃合同，租租賃期限限為3年，租租賃期屆屆滿時(shí)承承租人有有權(quán)以110000元的價(jià)價(jià)格購(gòu)買買租賃資資產(chǎn)，在在簽訂租租賃合同同時(shí)估計(jì)計(jì)該租賃賃資產(chǎn)租租賃期屆屆滿時(shí)的的公允價(jià)價(jià)值為3300000元，由由于購(gòu)買買價(jià)格僅僅為公允允價(jià)值的的3.333（低低于5的要要求），如如果沒(méi)有有特別的的情況，承承租人在在租賃期期屆滿時(shí)時(shí)將會(huì)購(gòu)購(gòu)買該項(xiàng)項(xiàng)資產(chǎn)。在在這種

26、情情況下，在在租賃開(kāi)開(kāi)始日即即可判斷斷該項(xiàng)租租賃應(yīng)當(dāng)當(dāng)認(rèn)定為為融資租租賃。第三，租賃賃期占租租賃資產(chǎn)產(chǎn)尚可使使用年限限的大部部分。這這里的“大部分分”是指租租賃期占占租賃開(kāi)開(kāi)始日租租賃資產(chǎn)產(chǎn)尚可使使用年限限的755以上上（含775，下下同）。需要注意的的是，這這條標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)強(qiáng)調(diào)的的是租賃賃期占租租賃資產(chǎn)產(chǎn)尚可使使用年限限的比例例，而非非租賃期期占該項(xiàng)項(xiàng)資產(chǎn)全全部可使使用年限限的比例例。如果果租賃資資產(chǎn)是舊舊資產(chǎn)，在在租賃前前已使用用年限超超過(guò)資產(chǎn)產(chǎn)自全新新時(shí)起算算可使用用年限的的75以以上時(shí)，則則這條判判斷標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)不適用用，不能能使用這這條標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)確定租租賃的分分類。例如，某項(xiàng)項(xiàng)租賃設(shè)設(shè)備全新新時(shí)可使

27、使用年限限為100年，已已經(jīng)使用用了3年，從從第4年開(kāi)始始租出，租租賃期為為6年，由由于租賃賃開(kāi)始時(shí)時(shí)該設(shè)備備尚可使使用年限限為7年，租租賃期占占尚可使使用年限限的855.7（6年/7年），符符合第33條標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)，因此此，該項(xiàng)項(xiàng)租賃應(yīng)應(yīng)當(dāng)歸類類為融資資租賃；如果從從第4年開(kāi)始始，租賃賃期為33年，租租賃期占占尚可使使用年限限的422.9，就不不符合第第3條標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)，因此此該項(xiàng)租租賃不應(yīng)應(yīng)認(rèn)定為為融資租租賃（假假定也不不符合其其他判斷斷標(biāo)準(zhǔn)）。假假如該項(xiàng)項(xiàng)設(shè)備已已經(jīng)使用用了8年，從從第9年開(kāi)始始租賃，租租賃期為為2年，此此時(shí)，該該設(shè)備尚尚可使用用年限為為2年，雖雖然租賃賃期為尚尚可使用用年限的的10

28、00（2年2年），但但由于在在租賃前前該設(shè)備備的已使使用年限限超過(guò)了了可使用用年限（10年）的75（8年10年8075），因此，也不能采用這條標(biāo)準(zhǔn)來(lái)判斷租賃的分類。第四，就承承租人而而言，租租賃開(kāi)始始日最低低租賃付付款額的的現(xiàn)值幾幾乎相當(dāng)當(dāng)于租賃賃開(kāi)始日日租賃資資產(chǎn)原賬賬面價(jià)值值；就出出租人而而言，租租賃開(kāi)始始日最低低租賃收收款額的的現(xiàn)值幾幾乎相當(dāng)當(dāng)于租賃賃開(kāi)始日日租賃資資產(chǎn)原賬賬面價(jià)值值。這里里的“幾乎相相當(dāng)于”是指900（含含90）以以上。這這條標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)分別承承租人和和出租人人，從租租賃開(kāi)始始日最低低租賃付付款額現(xiàn)現(xiàn)值或最最低租賃賃收款額額現(xiàn)值占占租賃資資產(chǎn)原賬賬面價(jià)值值的比例例來(lái)判斷斷租賃

29、的的類型。這里的最低低租賃付付款額是是指，在在租賃期期內(nèi)，承承租人應(yīng)應(yīng)支付或或可能被被要求支支付的各各種款項(xiàng)項(xiàng)（不包包括或有有租金和和履約成成本），加加上由承承租人或或與其有有關(guān)的第第三方擔(dān)擔(dān)保的資資產(chǎn)余值值。這是是從承租租人角度度規(guī)定的的一個(gè)概概念，其其中“最低”一詞是是相對(duì)或或有租金金、履約約成本等等而言的的。最低低租賃付付款額是是在租賃賃開(kāi)始日日就可確確定的、承承租人將將必須向向出租人人支付的的最小金金額，或或者說(shuō)是是承租人人在租賃賃開(kāi)始日日對(duì)出租租人的最最小負(fù)債債。租賃賃合同規(guī)規(guī)定的內(nèi)內(nèi)容不同同，最低低租賃付付款額的的構(gòu)成內(nèi)內(nèi)容也不不相同。如如果租賃賃合同沒(méi)沒(méi)有規(guī)定定優(yōu)惠購(gòu)購(gòu)買選擇擇權(quán)

30、，則則承租人人在租賃賃期內(nèi)應(yīng)應(yīng)支付或或可能被被要求支支付的各各種款項(xiàng)項(xiàng)包括：（1）租賃賃期內(nèi)承承租人每每期支付付的租金金；（22）租賃賃期屆滿滿時(shí)，由由承租人人或與其其有關(guān)的的第三方方擔(dān)保的的資產(chǎn)余余值；（3）租賃期屆滿時(shí)，承租人未能續(xù)租或展期而造成的任何應(yīng)由承租人支付的款項(xiàng)。如果租賃合同規(guī)定有優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)，則承租人在租賃期內(nèi)應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項(xiàng)包括：（1）自租賃開(kāi)始日起至優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)行使之日止即整個(gè)租賃期內(nèi)每期的租金；（2）行使優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)而支付的任何款項(xiàng)。與承租人的的最低租租賃付款款額相對(duì)對(duì)應(yīng)，這這里所指指最低租租賃收款款額是從從出租人人角度規(guī)規(guī)定的一一個(gè)概念念，是指指最

31、低租租賃付款款額加上上與承租租人和出出租人均均無(wú)關(guān)、但但在財(cái)務(wù)務(wù)上有能能力擔(dān)保保的第三三方對(duì)出出租人擔(dān)擔(dān)保的資資產(chǎn)余值值。其中中“最低”一詞也也是相對(duì)對(duì)或有租租金、履履約成本本等而言言的。最最低租賃賃收款額額是在租租賃開(kāi)始始日就可可確定的的、出租租人將能能夠向承承租人等等收取的的最小金金額，或或者說(shuō)是是出租人人在租賃賃開(kāi)始日日對(duì)承租租人等的的最小債債權(quán)。出出租人除除了根據(jù)據(jù)租賃合合同規(guī)定定要求承承租人支支付最低低租賃付付款額外外，如果果還存在在與承租租人和出出租人均均無(wú)關(guān)、但但在財(cái)務(wù)務(wù)上有能能力擔(dān)保保的第三三方對(duì)出出租人的的資產(chǎn)余余值提供供擔(dān)保，則則表明租租賃期屆屆滿時(shí)能能夠保證證出租人人實(shí)現(xiàn)

32、這這一確定定的金額額，這一一擔(dān)保的的資產(chǎn)余余值也應(yīng)應(yīng)包括在在出租人人的最低低租賃收收款額之之中。第五，租賃賃資產(chǎn)性性質(zhì)特殊殊，如果果不作較較大修整整，只有有承租人人才能使使用。這這條標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)是指租租賃資產(chǎn)產(chǎn)是出租租人根據(jù)據(jù)承租人人對(duì)資產(chǎn)產(chǎn)型號(hào)、規(guī)規(guī)格等方方面的特特殊要求求專門購(gòu)購(gòu)買或建建造的，具具有專購(gòu)購(gòu)、專用用性質(zhì)。這這些租賃賃資產(chǎn)如如果不作作較大的的重新改改制，其其他企業(yè)業(yè)通常難難以使用用。這種種情況下下，該項(xiàng)項(xiàng)租賃也也應(yīng)當(dāng)認(rèn)認(rèn)定為融融資租賃賃。五、關(guān)于承承租人的的會(huì)計(jì)處處理本準(zhǔn)則第8819條分分別就融融資租賃賃和經(jīng)營(yíng)營(yíng)租賃對(duì)對(duì)承租人人的會(huì)計(jì)計(jì)處理及及相關(guān)會(huì)會(huì)計(jì)信息息的披露露作出了了規(guī)定。其

33、其中，承承租人融融資租賃賃的會(huì)計(jì)計(jì)處理主主要涉及及以下幾幾個(gè)問(wèn)題題：1.租賃開(kāi)開(kāi)始日的的會(huì)計(jì)處處理；22.初始始直接費(fèi)費(fèi)用的會(huì)會(huì)計(jì)處理理；3.未確認(rèn)認(rèn)融資費(fèi)費(fèi)用的分分?jǐn)偅?4.租賃賃資產(chǎn)折折舊的計(jì)計(jì)提；55.履約約成本的的會(huì)計(jì)處處理；66.或有有租金的的會(huì)計(jì)處處理；77.租賃賃期屆滿滿時(shí)的會(huì)會(huì)計(jì)處理理；8.相關(guān)會(huì)會(huì)計(jì)信息息的披露露；等等等。承租租人經(jīng)營(yíng)營(yíng)租賃的的會(huì)計(jì)處處理主要要涉及以以下幾個(gè)個(gè)問(wèn)題：1.租金金的會(huì)計(jì)計(jì)處理；2.初始始直接費(fèi)費(fèi)用的會(huì)會(huì)計(jì)處理理；3.或有租租金的會(huì)會(huì)計(jì)處理理；4.相關(guān)會(huì)會(huì)計(jì)信息息的披露露；等等等。（一）承租租人對(duì)融融資租賃賃的會(huì)計(jì)計(jì)處理1.租賃開(kāi)開(kāi)始日的的會(huì)計(jì)處處理

34、本準(zhǔn)則第88條和第第9條規(guī)定定了承租租人在融融資租賃賃下，在在租賃開(kāi)開(kāi)始日應(yīng)應(yīng)進(jìn)行的的會(huì)計(jì)處處理。在在租賃開(kāi)開(kāi)始日，承承租人通通常應(yīng)當(dāng)當(dāng)將租賃賃開(kāi)始日日租賃資資產(chǎn)原賬賬面價(jià)值值與最低低租賃付付款額的的現(xiàn)值兩兩者中較較低者作作為租入入資產(chǎn)的的入賬價(jià)價(jià)值，將將最低租租賃付款款額作為為長(zhǎng)期應(yīng)應(yīng)付款的的入賬價(jià)價(jià)值，并并將兩者者的差額額記錄為為未確認(rèn)認(rèn)融資費(fèi)費(fèi)用。但但是如果果該項(xiàng)租租賃資產(chǎn)產(chǎn)占企業(yè)業(yè)資產(chǎn)總總額的比比例不大大，承租租人在租租賃開(kāi)始始日可按按最低租租賃付款款額記錄錄租入資資產(chǎn)和長(zhǎng)長(zhǎng)期應(yīng)付付款。這這里的“比例不不大”，通常常是指融融資租入入資產(chǎn)總總額小于于承租人人資產(chǎn)總總額的330（含含30）

35、。在在這種情情況下，對(duì)對(duì)于融資資租入資資產(chǎn)和長(zhǎng)長(zhǎng)期應(yīng)付付款金額額的確定定，承租租人可以以自行進(jìn)進(jìn)行選擇擇，既可可以采用用最低租租賃付款款額，也也可以采采用租賃賃資產(chǎn)原原賬面價(jià)價(jià)值與最最低租賃賃付款額額的現(xiàn)值值兩者中中的較低低者。這這里所講講的“租賃資資產(chǎn)的原原賬面價(jià)價(jià)值”是指租租賃開(kāi)始始日在出出租人賬賬上所反反映的該該項(xiàng)租賃賃資產(chǎn)的的賬面價(jià)價(jià)值（下下同）。承租人在計(jì)計(jì)算最低低租賃付付款額的的現(xiàn)值時(shí)時(shí)，如果果知悉出出租人的的租賃內(nèi)內(nèi)含利率率，應(yīng)當(dāng)當(dāng)采用出出租人的的租賃內(nèi)內(nèi)含利率率作為折折現(xiàn)率；否則，應(yīng)應(yīng)當(dāng)采用用租賃合合同規(guī)定定的利率率作為折折現(xiàn)率。如如果出租租人的租租賃內(nèi)含含利率和和租賃合合同規(guī)

36、定定的利率率均無(wú)法法知悉，應(yīng)應(yīng)當(dāng)采用用同期銀銀行貸款款利率作作為折現(xiàn)現(xiàn)率。其其中，租租賃內(nèi)含含利率是是指，在在租賃開(kāi)開(kāi)始日，使使最低租租賃收款款額的現(xiàn)現(xiàn)值與未未擔(dān)保余余值的現(xiàn)現(xiàn)值之和和等于租租賃資產(chǎn)產(chǎn)原賬面面價(jià)值的的折現(xiàn)率率?！纠?】假假設(shè)19999年年12月1日，北北方公司司與中華華公司簽簽訂了一一份租賃賃合同。合合同主要要條款如如下：1.租賃標(biāo)標(biāo)的物：塑鋼機(jī)機(jī)。2.起租日日：20000年年1月1日。3.租賃期期：20000年年1月1日20002年年12月31日，共共36個(gè)月月。4.租金支支付：自自租賃開(kāi)開(kāi)始日每每隔6個(gè)月于于月末支支付租金金15000000元。5.該機(jī)器器的保險(xiǎn)險(xiǎn)、維護(hù)護(hù)等

37、費(fèi)用用均由北北方公司司負(fù)擔(dān)，估估計(jì)每年年約1000000元。6該機(jī)器在在20000年1月1日的原原賬面價(jià)價(jià)值為77000000元元。7.租賃合合同規(guī)定定的利率率為7（6個(gè)月利利率）。8.該機(jī)器器的估計(jì)計(jì)使用年年限為88年，已已使用33年，期期滿無(wú)殘殘值。承承租人采采用年限限平均法法計(jì)提折折舊。9.租賃期期屆滿時(shí)時(shí)，北方方公司享享有優(yōu)惠惠購(gòu)買該該機(jī)器的的選擇權(quán)權(quán)，購(gòu)買買價(jià)為1100元元，估計(jì)計(jì)該日租租賃資產(chǎn)產(chǎn)的公允允價(jià)值為為800000元元。10.20001年年和20002年年兩年，北北方公司司每年按按該機(jī)器器所生產(chǎn)產(chǎn)的產(chǎn)品品塑鋼鋼窗戶的的年銷售售收入的的5向中中華公司司支付經(jīng)經(jīng)營(yíng)分享享收入。此

38、外，假設(shè)設(shè)該項(xiàng)租租賃資產(chǎn)產(chǎn)占北方方公司資資產(chǎn)總額額的300以上上，并且且不需安安裝。會(huì)計(jì)處理承租租人（北北方公司司）：第一步，判判斷租賃賃類型本例存在優(yōu)優(yōu)惠購(gòu)買買選擇權(quán)權(quán)，優(yōu)惠惠購(gòu)買價(jià)價(jià)1000元遠(yuǎn)低低于行使使選擇權(quán)權(quán)日租賃賃資產(chǎn)的的公允價(jià)價(jià)值8000000元（1000/880 00000.1125%5），所所以在220000年1月1日就可可合理確確定北方方公司將將會(huì)行使使這種選選擇權(quán)，符符合第22條判斷斷標(biāo)準(zhǔn)；另外，最最低租賃賃付款額額的現(xiàn)值值為71151116.66元（計(jì)計(jì)算過(guò)程程見(jiàn)后）大大于租賃賃資產(chǎn)原原賬面價(jià)價(jià)值的990即即63000000元（70000000元90），符符合第44條判

39、斷斷標(biāo)準(zhǔn)。所所以這項(xiàng)項(xiàng)租賃應(yīng)應(yīng)當(dāng)認(rèn)定定為融資資租賃。第二步，計(jì)計(jì)算租賃賃開(kāi)始日日最低租租賃付款款額的現(xiàn)現(xiàn)值，確確定租賃賃資產(chǎn)入入賬價(jià)值值 最低租租賃付款額 各期租租金之和 行使優(yōu)優(yōu)惠購(gòu)買買選擇權(quán)支付的的金額 150000006+1100 90000000+1000 90001000(元) 計(jì)算現(xiàn)值的的過(guò)程如如下：每期租金11500000元元的年金金現(xiàn)值15000000PA（6期，7）優(yōu)惠購(gòu)買選選擇權(quán)行行使價(jià)1100元元的復(fù)利利現(xiàn)值1000PV（6期，7）查表得知PA（6期期，7）4.7767PV（6期期，7）0.6666現(xiàn)值合計(jì)150000004.776710000.6666715005066

40、.67151116.6（元元）77000000元元根據(jù)本準(zhǔn)則則規(guī)定的的孰低原原則，租租賃資產(chǎn)產(chǎn)的入賬賬價(jià)值應(yīng)應(yīng)為其原原賬面價(jià)價(jià)值70000000元。第三步，計(jì)計(jì)算未確確認(rèn)融資資費(fèi)用 未確認(rèn)認(rèn)融資費(fèi)用 最低租租賃付款額 - 租賃賃開(kāi)始日日租賃資產(chǎn)的入賬賬價(jià)值 99001100-70000000 22001100(元) 第四步，會(huì)會(huì)計(jì)分錄錄2000年年1月1日 借：固固定資產(chǎn)產(chǎn)融資資租入固固定資產(chǎn)產(chǎn) 70000000 未確認(rèn)融資資費(fèi)用 20001000 貸：長(zhǎng)期應(yīng)應(yīng)付款應(yīng)付付融資租租賃款 90001000 2.初始直直接費(fèi)用用的會(huì)計(jì)計(jì)處理初始直接費(fèi)費(fèi)用是指指在租賃賃談判和和簽訂租租賃合同同的過(guò)程程

41、中發(fā)生生的可直直接歸屬屬于租賃賃項(xiàng)目的的費(fèi)用。承承租人發(fā)發(fā)生的初初始直接接費(fèi)用，通通常有印印花稅、傭傭金、律律師費(fèi)、差差旅費(fèi)、談?wù)勁匈M(fèi)等等。根據(jù)據(jù)本準(zhǔn)則則第100條規(guī)定定，承租租人發(fā)生生的初始始直接費(fèi)費(fèi)用，應(yīng)應(yīng)確認(rèn)為為當(dāng)期費(fèi)費(fèi)用。其其賬務(wù)處處理為：借記“管理費(fèi)費(fèi)用”等科目目，貸記記“銀行存存款”等科目目。【例4】續(xù)續(xù)例3，假設(shè)設(shè)北方公公司19999年年11月20日因因租賃交交易向某某律師事事務(wù)所支支付律師師費(fèi)2000000元。會(huì)計(jì)分錄為為：1999年年11月20日 借：管管理費(fèi)用用 2000000 貸：銀行存存款 2200000 3.未確認(rèn)認(rèn)融資費(fèi)費(fèi)用的分分?jǐn)傇谌谫Y租賃賃下，承承租人向向出租人

42、人支付的的租金中中，包含含了本金金和利息息兩部分分。承租租人支付付租金時(shí)時(shí)，一方方面應(yīng)減減少長(zhǎng)期期應(yīng)付款款，另一一方面應(yīng)應(yīng)同時(shí)將將未確認(rèn)認(rèn)的融資資費(fèi)用按按一定的的方法確確認(rèn)為當(dāng)當(dāng)期融資資費(fèi)用。在在先付租租金（即即每期期期初等額額支付租租金）的的情況下下，租賃賃期第一一期支付付的租金金不含利利息，只只需減少少長(zhǎng)期應(yīng)應(yīng)付款，不不必確認(rèn)認(rèn)當(dāng)期融融資費(fèi)用用。在分?jǐn)偽创_確認(rèn)的融融資費(fèi)用用時(shí)，承承租人應(yīng)應(yīng)采用一一定的方方法加以以計(jì)算。按按照本準(zhǔn)準(zhǔn)則的規(guī)規(guī)定，承承租人可可以采用用實(shí)際利利率法，也也可以采采用直線線法、年年數(shù)總和和法等。在在采用實(shí)實(shí)際利率率法的情情況下，根根據(jù)租賃賃開(kāi)始日日租賃資資產(chǎn)和負(fù)負(fù)債的

43、入入賬價(jià)值值基礎(chǔ)不不同，融融資費(fèi)用用分?jǐn)偮事实倪x擇擇也不同同。未確確認(rèn)融資資費(fèi)用的的分?jǐn)偩呔唧w分為為下列幾幾種情況況：（1）租賃賃資產(chǎn)和和負(fù)債以以最低租租賃付款款額的現(xiàn)現(xiàn)值為入入賬價(jià)值值，且以以出租人人的租賃賃內(nèi)含利利率為折折現(xiàn)率。在在這種情情況下，應(yīng)應(yīng)以出租租人的租租賃內(nèi)含含利率作作為分?jǐn)倲偮?。?）租賃賃資產(chǎn)和和負(fù)債以以最低租租賃付款款額的現(xiàn)現(xiàn)值為入入賬價(jià)值值，且以以租賃合合同規(guī)定定的利率率為折現(xiàn)現(xiàn)率。在在這種情情況下，應(yīng)應(yīng)以租賃賃合同規(guī)規(guī)定的利利率作為為分?jǐn)偮事?。?）租賃賃資產(chǎn)和和負(fù)債以以租賃資資產(chǎn)原賬賬面價(jià)值值為入賬賬價(jià)值，且且不存在在承租人人擔(dān)保余余值和優(yōu)優(yōu)惠購(gòu)買買選擇權(quán)權(quán)。在這這

44、種情況況下，既既不能采采用出租租人的租租賃內(nèi)含含利率作作為分?jǐn)倲偮剩惨膊荒懿刹捎米赓U賃合同規(guī)規(guī)定的利利率作為為分?jǐn)偮事?，而?yīng)應(yīng)重新計(jì)計(jì)算融資資費(fèi)用分分?jǐn)偮省Ｈ谌谫Y費(fèi)用用分?jǐn)偮事适侵?，在在租賃開(kāi)開(kāi)始日，使使最低租租賃付款款額的現(xiàn)現(xiàn)值等于于租賃資資產(chǎn)原賬賬面價(jià)值值的折現(xiàn)現(xiàn)率。在在承租人人或與其其有關(guān)的的第三方方未對(duì)租租賃資產(chǎn)產(chǎn)余值提提供擔(dān)保保的情況況下，與與上述兩兩種情況況相類似似，在租租賃期屆屆滿時(shí)，未未確認(rèn)融融資費(fèi)用用應(yīng)全部部攤銷完完，并且且租賃負(fù)負(fù)債也應(yīng)應(yīng)減少為為零。（4）租賃賃資產(chǎn)和和負(fù)債以以租賃資資產(chǎn)原賬賬面價(jià)值值為入賬賬價(jià)值，且且不存在在承租人人擔(dān)保余余值，但但存在優(yōu)優(yōu)惠購(gòu)買買選擇權(quán)

45、權(quán)。在這這種情況況下，既既不能采采用出租租人的租租賃內(nèi)含含利率作作為分?jǐn)倲偮剩惨膊荒懿刹捎米赓U賃合同規(guī)規(guī)定的利利率作為為分?jǐn)偮事?，而?yīng)應(yīng)重新計(jì)計(jì)算融資資費(fèi)用分分?jǐn)傎M(fèi)。在在租賃期期屆滿時(shí)時(shí)，未確確認(rèn)融資資費(fèi)用應(yīng)應(yīng)全部攤攤銷完，并并且租賃賃負(fù)債也也應(yīng)減少少為優(yōu)惠惠購(gòu)買金金額。（5）租賃賃資產(chǎn)和和負(fù)債以以租賃資資產(chǎn)原賬賬面價(jià)值值為入賬賬價(jià)值，且且存在承承租人擔(dān)擔(dān)保余值值。在這這種情況況下，既既不能采采用出租租人的租租賃內(nèi)含含利率作作為分?jǐn)倲偮?，也也不能采采用租賃賃合同規(guī)規(guī)定的利利率作為為分?jǐn)偮事剩鴳?yīng)應(yīng)重新計(jì)計(jì)算融資資費(fèi)用分分?jǐn)偮?。在在承租人人或與其其有關(guān)的的第三方方對(duì)租賃賃資產(chǎn)余余值提供供了擔(dān)保

46、保或由于于在租賃賃期屆滿滿時(shí)沒(méi)有有續(xù)租而而支付違違約金的的情況下下，在租租賃期屆屆滿時(shí)，未未確認(rèn)融融資費(fèi)用用應(yīng)全部部攤銷完完，并且且，租賃賃負(fù)債應(yīng)應(yīng)減少至至擔(dān)保余余值或該該日應(yīng)支支付的違違約金。承租人對(duì)每每期支付付的租金金，應(yīng)按按支付的的租金金金額，借借記“長(zhǎng)期應(yīng)應(yīng)付款應(yīng)付付融資租租賃款”科目，貸貸記“銀行存存款”科目，如如果支付付的租金金中包含含有履約約成本，還還應(yīng)同時(shí)時(shí)借記“制造費(fèi)費(fèi)用”、“管理費(fèi)費(fèi)用”等科目目。同時(shí)時(shí)，根據(jù)據(jù)當(dāng)期應(yīng)應(yīng)確認(rèn)的的融資費(fèi)費(fèi)用金額額，借記記“財(cái)務(wù)費(fèi)費(fèi)用”科目，貸貸記“未確認(rèn)認(rèn)融資費(fèi)費(fèi)用”科目?！纠?】資資料同例例3，以下下列示未未確認(rèn)融融資費(fèi)用用分?jǐn)偟牡奶幚?。第?/p>

47、步，確確定融資資費(fèi)用分分?jǐn)偮视捎谧赓U資資產(chǎn)入賬賬價(jià)值為為原賬面面價(jià)值，因因此應(yīng)重重新計(jì)算算融資費(fèi)費(fèi)用分?jǐn)倲偮?。?jì)算過(guò)程如如下：根據(jù)下列公公式：租賃開(kāi)始日日最低租租賃付款款的現(xiàn)值值租賃賃開(kāi)始日日租賃資資產(chǎn)原賬賬面價(jià)值值可以得出：15000000PA(6，r)1000PV(6，r)70000000(元)可在多次測(cè)測(cè)試的基基礎(chǔ)上，用用插值法法計(jì)算融融資費(fèi)用用分?jǐn)偮事?。?dāng)r7時(shí)15000004.776710000.66667155050066.67151116.6（元元）77000000元元當(dāng)r8時(shí)15000004.662310000.663069334500636935513（元元）77000000

48、元元因此，7r8。用用插值法法計(jì)算如如下： 現(xiàn)值 利率 7151116.66 7 7000000 rr 6935113 88% 7151116.66-700000007151116.66-6993 5513 7-r7-8 r 2116033.671551166.61216033.6 100%7.770% 即，融資費(fèi)費(fèi)用分?jǐn)倲偮蕿?7.700。第二步，在在租賃期期內(nèi)采用用實(shí)際利利率法分分?jǐn)側(cè)谫Y資費(fèi)用（參參見(jiàn)表11）第三步，會(huì)會(huì)計(jì)分錄錄2000年年6月30日，支支付第一一期租金金 借：長(zhǎng)長(zhǎng)期應(yīng)付付款應(yīng)付融融資租賃賃款 11500000 貸：銀行存存款 11500000 同時(shí) 借：財(cái)務(wù)費(fèi)費(fèi)用 553

49、9000 貸：未確認(rèn)認(rèn)融資費(fèi)費(fèi)用 5539000 2000年年12月31日，支支付第二二期租金金 借：長(zhǎng)期應(yīng)應(yīng)付款應(yīng)付付融資租租賃款 15000000 貸：銀行存存款 11500000 表1 未確確認(rèn)融資資費(fèi)用分分?jǐn)偙?實(shí)際利利率法) 2001年年1月1日 單位：元 日期 租金金 確認(rèn)的的融資費(fèi)費(fèi)用 應(yīng)付本本金減少少額 應(yīng)付本本金余額額 (1)20000.1.11 (2)20000.6.330 (3)20000.12.31 (4)20000.6.330 (5)20000112.331 (6)20000.6.330 (7)20002.12.31 (8)20003.1.11 合 計(jì) 1500000

50、 1500000 1500000 1500000 1500000 1500000 100 9001000 期初 7.7% 539000 465000.3 385300.822 299477.700 207033.677 105177.511* 2001000 - 961000 1034999.77 1114669.118 1200552.330 1292996.333 1394882.449* 100 7000000 期末 - 7000000 6039000 5004000.33 3889331.112 2688778.882 1395882.449 100 0 *做尾數(shù)調(diào)調(diào)整：1105117

51、.55115000000-13394882.449 11394482.4913995822.499-1000 同時(shí) 借：財(cái)務(wù)費(fèi)費(fèi)用 4465000.33 貸：未確認(rèn)認(rèn)融資費(fèi)費(fèi)用 4465000.33 2001年年6月30日，支支付第三三期租金金 借：長(zhǎng)期應(yīng)應(yīng)付款應(yīng)付付融資租租賃款 15000000 貸：銀行存存款 11500000 同時(shí) 借：財(cái)務(wù)費(fèi)費(fèi)用 3385330.882 貸：未確認(rèn)認(rèn)融資費(fèi)費(fèi)用 3385330.882 2001年年12月31日，支支付第四四期租金金 借：長(zhǎng)期應(yīng)應(yīng)付款應(yīng)付付融資租租賃款 15000000 貸：銀行存存款 11500000 同時(shí) 借：財(cái)務(wù)費(fèi)費(fèi)用 2299447

52、.770 貸：未確認(rèn)認(rèn)融資費(fèi)費(fèi)用 2299447.770 2002年年6月30日，支支付第五五期租金金 借：長(zhǎng)期應(yīng)應(yīng)付款應(yīng)付付融資租租賃款 15000000 貸：銀行存存款 11500000 同時(shí) 借：財(cái)務(wù)費(fèi)費(fèi)用 2207003.667 貸：未確認(rèn)認(rèn)融資費(fèi)費(fèi)用 2207003.667 2002年年12月31日，支支付第六六期租金金 借：長(zhǎng)期應(yīng)應(yīng)付款應(yīng)付付融資租租賃款 15000000 貸：銀行存存款 11500000 同時(shí) 借：財(cái)務(wù)費(fèi)費(fèi)用 1105117.551 貸：未確認(rèn)認(rèn)融資費(fèi)費(fèi)用 1105117.551 以上采用的的是實(shí)際際利率法法，假設(shè)設(shè)采用直直線法和和年數(shù)總總和法分分?jǐn)?，結(jié)結(jié)果參見(jiàn)見(jiàn)

53、表2、表3，會(huì)計(jì)計(jì)分錄略略。表2 未確確認(rèn)融資資費(fèi)用分分?jǐn)偙?直線法法) 2001年年1月1日 單位：元 日期 租金金 確認(rèn)的的融資費(fèi)費(fèi)用 應(yīng)付本本金減少額 應(yīng)應(yīng)付本金金余額 (1)20000.1.11(2)20000.6.330(3)20000.12.31(4)20001.6.330(5)20001.12.31(6)20002.6.330(7)20002.12.31(8)20003.1.11合 計(jì)150000015000001500000150000015000001500000100900100020010001/6633335020010001/6633335020010001/6633

54、335020010001/6633335020010001/6633335020010001/663333502001000- 116655011665501166550116655011665501166550100700000 期末期初-7000000583355046670003500550233400011675501000 表3 未確認(rèn)認(rèn)融資費(fèi)費(fèi)用分?jǐn)倲偙?年數(shù)總總和法) 2001年年1月1日 單位：元 日期 租金金 確認(rèn)的的融資費(fèi)費(fèi)用 應(yīng)付本本金減少額 應(yīng)應(yīng)付本金金余額 (1)20000.1.11(2)20000.6.330(3)20000.12.31(4)20001.6.330(

55、5)20001.12.31(6)20002.6.330(7)20002.12.31(8)20003.1.11合 計(jì)150000015000001500000150000015000001500000100900100020010006/221571171.4320010005/221476642.8620010004/221381114.2920010003/221285585.7120010002/221190057.1420010001/22195228.5572001000- 928288.5771023557.1141118885.7711214114.2291309442.88614

56、04771.443700000 期末期初-70000006071771.4435048114.2293929228.5582715114.22914.5771.4431000 4.租賃資資產(chǎn)折舊舊的計(jì)提提承租人應(yīng)對(duì)對(duì)融資租租入的固固定資產(chǎn)產(chǎn)計(jì)提折折舊，主主要應(yīng)解解決兩個(gè)個(gè)問(wèn)題：一是折折舊政策策，二是是折舊期期間。（1）折舊舊政策本準(zhǔn)則規(guī)定定，計(jì)提提租賃資資產(chǎn)折舊舊時(shí)，承承租人應(yīng)應(yīng)采用與與自有應(yīng)應(yīng)折舊資資產(chǎn)相一一致的折折舊政策策。同自自有應(yīng)折折舊資產(chǎn)產(chǎn)一樣，租租賃資產(chǎn)產(chǎn)的折舊舊方法一一般有直直線法（即即平均年年限法）、工工作量法法、年數(shù)數(shù)總和法法、雙倍倍余額遞遞減法等等。如果果承租人人或與其其有

57、關(guān)的的第三方方對(duì)租賃賃資產(chǎn)余余值提供供了擔(dān)保保，則應(yīng)應(yīng)計(jì)折舊舊總額為為租賃開(kāi)開(kāi)始日固固定資產(chǎn)產(chǎn)的入賬賬價(jià)值扣扣除擔(dān)保保余值后后的余額額；如果果承租人人或與其其有關(guān)的的第三方方未對(duì)租租賃資產(chǎn)產(chǎn)余值提提供擔(dān)保保，則應(yīng)應(yīng)計(jì)折舊舊總額為為租賃開(kāi)開(kāi)始日固固定資產(chǎn)產(chǎn)的入賬賬價(jià)值。（2）折舊舊期間確定租賃資資產(chǎn)的折折舊期間間時(shí)，應(yīng)應(yīng)視租賃賃合同的的規(guī)定而而論。本本準(zhǔn)則規(guī)規(guī)定，如如果能夠夠合理確確定租賃賃期屆滿滿時(shí)承租租人將會(huì)會(huì)取得租租賃資產(chǎn)產(chǎn)所有權(quán)權(quán)，即可可認(rèn)為承承租人擁?yè)碛性擁?xiàng)項(xiàng)資產(chǎn)的的全部尚尚可使用用年限，因因此應(yīng)以以租賃開(kāi)開(kāi)始日租租賃資產(chǎn)產(chǎn)的尚可可使用年年限作為為折舊期期間；如如果無(wú)法法合理確確定租賃

58、賃期屆滿滿后承租租人是否否能夠取取得租賃賃資產(chǎn)的的所有權(quán)權(quán)，則應(yīng)應(yīng)以租賃賃期與租租賃資產(chǎn)產(chǎn)尚可使使用年限限兩者中中較短者者作為折折舊期間間?！纠?】資資料同例例3，下面面列示融融資租入入固定資資產(chǎn)折舊舊的處理理。融資租入固固定資產(chǎn)產(chǎn)折舊計(jì)計(jì)算如下下（參見(jiàn)見(jiàn)表4）。會(huì)計(jì)分錄為為：2000年年12月31日，計(jì)計(jì)提本年年折舊 借：生生產(chǎn)成本本 14400000 貸：累計(jì)折折舊 11400000 200120004年各各年分錄錄同上。表4 融資資租入固固定資產(chǎn)產(chǎn)折舊計(jì)計(jì)算表(年限平平均法) 2000年年1月1日 單位：元 日期 固定定資產(chǎn)原價(jià) 估計(jì)計(jì)余值 折舊舊率* 當(dāng)年折舊費(fèi) 累累計(jì)折舊 固定定資產(chǎn)

59、凈值 (1)20000.1.11(2)20000.12.31(3)20001.12.31(4)20002.12.31(5)20003.12.31(6)20004.12.31合 計(jì) 700000070000000 00 20%20%20%20%20%100%140000014000001400000140000014000007000000 140000028000004200000560000014000007000000700000056000004200000560000014000000*根據(jù)本準(zhǔn)準(zhǔn)則第77條規(guī)定定的第（2）條標(biāo)準(zhǔn)，在租賃開(kāi)始日（2000年1月1日）可以合理地確定租賃期屆

60、滿后承租人能夠取得該項(xiàng)資產(chǎn)的所有權(quán)，因此在采用年限平均法計(jì)提折舊時(shí)，應(yīng)按租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)尚可使用年限5年（估計(jì)使用年限8年已使用年限3年）計(jì)提折舊。本例租賃資產(chǎn)不存在擔(dān)保余值，應(yīng)全額計(jì)提折舊。5.履約成成本的會(huì)會(huì)計(jì)處理理履約成本名名目較多多，承租租人在實(shí)實(shí)際中可可根據(jù)其其內(nèi)容進(jìn)進(jìn)行處理理。例如如，對(duì)于于融資租租入固定定資產(chǎn)的的大修理理支出、技技術(shù)咨詢?cè)兒头?wù)務(wù)費(fèi)、人人員培訓(xùn)訓(xùn)費(fèi)等應(yīng)應(yīng)予遞延延分?jǐn)傆?jì)計(jì)入各期期費(fèi)用或或直接計(jì)計(jì)入當(dāng)期期費(fèi)用，借借記“長(zhǎng)期待待攤費(fèi)用用”、“預(yù)提費(fèi)費(fèi)用”、“制造費(fèi)費(fèi)用”、“管理費(fèi)費(fèi)用”等科目目，貸記記“銀行存存款”等科目目。對(duì)于于固定資資產(chǎn)的經(jīng)經(jīng)常性修修理費(fèi)、保保險(xiǎn)費(fèi)