演藝人員的陰陽(yáng)合同行為談個(gè)人“勞務(wù)報(bào)酬”所得涉稅問(wèn)題之法律責(zé)任

演藝人員的陰陽(yáng)合同行為——談個(gè)人“勞務(wù)報(bào)酬”所得涉稅問(wèn)題之法律責(zé)任由“小崔”引發(fā)的演藝人員“陰陽(yáng)合同”涉稅問(wèn)題，成為近日網(wǎng)上熱議的話題。該起事件引發(fā)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)注并責(zé)成地方主管稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施了對(duì)相關(guān)涉稅行為人或機(jī)構(gòu)的調(diào)查。在稅務(wù)機(jī)關(guān)沒(méi)有公布調(diào)查結(jié)論之前，我們對(duì)于具體案件不能妄下斷言，但就有關(guān)個(gè)人勞務(wù)報(bào)酬所得的繳稅問(wèn)題及相關(guān)法律責(zé)任，可以做一梳理介紹，以饗讀者。在通常意義上，有所得，必然涉及稅收。按照稅收法律法規(guī)的相關(guān)規(guī)定，取得“勞務(wù)報(bào)酬”所得的個(gè)人（含個(gè)體工商戶）繳納個(gè)人所得稅，企業(yè)則繳納企業(yè)所得稅。網(wǎng)上熱議的涉稅問(wèn)題主要是針對(duì)個(gè)人“勞務(wù)報(bào)酬”所得和“陰陽(yáng)合同”。有關(guān)個(gè)人勞務(wù)報(bào)酬所得和“陰陽(yáng)合同”的涉稅問(wèn)題，主要包括：一、關(guān)于個(gè)人“勞務(wù)報(bào)酬”所得的納稅主體確認(rèn)《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》第二條規(guī)定，勞務(wù)報(bào)酬所得應(yīng)納個(gè)人所得稅?！吨腥A人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第八條規(guī)定：所謂勞務(wù)報(bào)酬所得，是指?jìng)€(gè)人從事設(shè)計(jì)、裝潢、安裝、制圖、化驗(yàn)、測(cè)試、醫(yī)療、法律、會(huì)計(jì)、咨詢、講學(xué)、新聞、廣播、翻譯、審稿、書畫、雕刻、影視、錄音、錄像、演出、表演、廣告、展覽、技術(shù)服務(wù)、介紹服務(wù)、經(jīng)紀(jì)服務(wù)、代辦服務(wù)以及其他勞務(wù)取得的所得。按照上述法律規(guī)定，個(gè)人取得“勞務(wù)報(bào)酬”所得的納稅主體應(yīng)為個(gè)人。根據(jù)網(wǎng)上熱議的涉稅問(wèn)題及國(guó)家稅務(wù)總局的工作安排分析，涉稅行為人如果是個(gè)人從某劇組或公司取得的“勞務(wù)報(bào)酬”所得，則該行為人為納稅人，應(yīng)繳納個(gè)人所得稅；如果涉稅行為人以“工作室”的名義取得“勞務(wù)報(bào)酬”所得，該“工作室”應(yīng)當(dāng)按照個(gè)體工商業(yè)戶繳納個(gè)人所得稅；如果涉稅行為人是某公司員工且以公司的名義提供勞務(wù)，其“勞務(wù)報(bào)酬”所得應(yīng)納入該公司的勞務(wù)收入，由該公司繳納企業(yè)所得稅。因此，區(qū)分“勞務(wù)報(bào)酬”所得是個(gè)人所得、還是公司所得，是判斷如何繳納所得稅的主要事實(shí)基礎(chǔ)和法律依據(jù)。二、關(guān)于實(shí)施“陰陽(yáng)合同”行為之行政違法責(zé)任（一）偷稅之違法責(zé)任所謂演藝市場(chǎng)中的“陰陽(yáng)合同”，應(yīng)該是在一項(xiàng)勞務(wù)交易行為過(guò)程中，按照勞務(wù)合同關(guān)系由演藝人員和影視公司之間簽訂的“真假”合同。其中一份合同反映的是真實(shí)勞務(wù)交易的實(shí)質(zhì)，另一份合同反映的是虛假（或部分）勞務(wù)交易行為。這里需要闡明的是，個(gè)人所得稅計(jì)稅依據(jù)并非勞務(wù)合同標(biāo)的額或發(fā)票金額，而是反映真實(shí)勞務(wù)交易行為所獲取的全部所得。通常情況下，勞務(wù)合同的標(biāo)的額應(yīng)該與勞務(wù)交易的實(shí)質(zhì)相一致，在勞務(wù)合同標(biāo)的額與發(fā)票金額相一致的情況下進(jìn)行納稅申報(bào)。如果勞務(wù)合同的標(biāo)的額與勞務(wù)交易實(shí)質(zhì)不一致，應(yīng)該以實(shí)質(zhì)取得的全部所得為計(jì)稅依據(jù)進(jìn)行納稅申報(bào)。當(dāng)取得勞務(wù)交易全部所得大于勞務(wù)合同的標(biāo)的額和發(fā)票金額時(shí)（或者另行簽訂一份與勞務(wù)交易實(shí)質(zhì)不一致的合同），按照勞務(wù)合同的標(biāo)的額和發(fā)票金額進(jìn)行納稅申報(bào)就構(gòu)成了虛假納稅申報(bào)，此時(shí)的勞務(wù)合同就變成了“陰陽(yáng)合同”，成為實(shí)施“偷稅”行為的非法手段。按照《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第六十三條規(guī)定，納稅人偽造、變?cè)臁㈦[匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，是偷稅?！瓣庩?yáng)合同”屬于典型的故意偽造納稅申報(bào)資料、隱匿應(yīng)稅收入的違法行為，一旦被查證屬實(shí)，其所得人、相關(guān)行為人的行為將被定性為“偷稅”。按照《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第六十三條，對(duì)納稅人偷稅的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。在個(gè)人所得稅納稅申報(bào)中，還涉及另一個(gè)法律主體。依照《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》第八條之規(guī)定：“個(gè)人所得稅，以所得人為納稅義務(wù)人，以支付所得的單位或者個(gè)人為扣繳義務(wù)人。《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第三十五條第一款規(guī)定：扣繳義務(wù)人在向個(gè)人支付應(yīng)稅款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)當(dāng)依照稅法規(guī)定代扣稅款，按時(shí)繳庫(kù)，并專項(xiàng)記載備查?！睋?jù)此，作為向演藝人員支付勞務(wù)報(bào)酬的影視公司，有履行代扣代繳個(gè)人所得稅的法定義務(wù)?！瓣庩?yáng)合同”應(yīng)該是影視公司和勞務(wù)報(bào)酬所得人雙方共同簽訂的，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)查證影視公司系“陰陽(yáng)合同”的簽訂人之一，按照《稅收征收管理法》第六十九條的規(guī)定，“扣繳義務(wù)人（影視公司）應(yīng)扣未扣、應(yīng)收而不收稅款的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)向納稅人（所得人）追繳稅款，對(duì)扣繳義務(wù)人處應(yīng)扣未扣、應(yīng)收未收稅款百分之五十以上三倍以下的罰款”；情節(jié)嚴(yán)重的，同樣要追究刑事責(zé)任。當(dāng)然，如果所得人是演藝人員自己創(chuàng)辦的“工作室”或法人公司，那么支付“勞務(wù)報(bào)酬”的影視公司就沒(méi)有代扣代繳個(gè)人所得稅的義務(wù)，也就不存在上述風(fēng)險(xiǎn)了。（二）虛開(kāi)發(fā)票之違法責(zé)任無(wú)論勞務(wù)報(bào)酬的所得人是個(gè)人還是企業(yè)，其在勞務(wù)交易過(guò)程中都需要“合法憑據(jù)”來(lái)作為交易實(shí)質(zhì)、支付款項(xiàng)的證明，當(dāng)然也是納稅申報(bào)的法定憑據(jù)。按照《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法》，這里所說(shuō)的“合法憑證”就是“發(fā)票”，支付“勞務(wù)報(bào)酬”的一方應(yīng)取得所得人出具的“發(fā)票”?！瓣庩?yáng)合同”基本做實(shí)了虛假事實(shí)，即對(duì)于取得勞務(wù)報(bào)酬的一方，其納稅申報(bào)的合同金額小于實(shí)際所得的合同金額，開(kāi)具發(fā)票的所得人按照納稅申報(bào)的合同金額開(kāi)具虛假金額的發(fā)票，就形成了虛假納稅申報(bào)和虛開(kāi)發(fā)票。依照《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法》第二十二條：開(kāi)具發(fā)票應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的時(shí)限、順序、欄目，全部聯(lián)次一次性如實(shí)開(kāi)具，并加蓋發(fā)票專用章；同時(shí)規(guī)定“任何單位和個(gè)人不得有下列虛開(kāi)發(fā)票行為：（一）為他人、為自己開(kāi)具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；（二）讓他人為自己開(kāi)具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；（三）介紹他人開(kāi)具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票”。按照上述規(guī)定，勞務(wù)報(bào)酬所得人利用“陰陽(yáng)合同”開(kāi)具與真實(shí)勞務(wù)交易所得不符的發(fā)票，符合《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法》第二十二條規(guī)定的虛開(kāi)發(fā)票行為。根據(jù)該辦法第三十七條，虛開(kāi)發(fā)票的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)沒(méi)收違法所得；虛開(kāi)金額在1萬(wàn)元以下的，可以并處5萬(wàn)元以下的罰款；虛開(kāi)金額超過(guò)1萬(wàn)元的，并處5萬(wàn)元以上50萬(wàn)元以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。非法代開(kāi)發(fā)票的，依照前款規(guī)定處罰。從稅務(wù)機(jī)關(guān)的角度，從“陰陽(yáng)合同”入手查證真實(shí)勞務(wù)交易是個(gè)勞神費(fèi)力的活兒，選對(duì)了方向、找準(zhǔn)了突破點(diǎn)就能達(dá)到事半功倍的效果；反之，如果按照一般程序進(jìn)行檢查可能會(huì)出現(xiàn)許多說(shuō)不清理還亂的情況。因此，作為稅收征管部門，查證勞務(wù)交易實(shí)質(zhì)確定納稅主體、真實(shí)勞務(wù)交易額與發(fā)票開(kāi)具額是否匹配、捋清（所得）資金流水路徑等應(yīng)該是主要的查證方向，要準(zhǔn)確、客觀、完整地固定相關(guān)證據(jù)，不能簡(jiǎn)單用推理去反映勞務(wù)交易實(shí)質(zhì)。要嚴(yán)格按照“事實(shí)清楚、證據(jù)充分、數(shù)據(jù)準(zhǔn)確、資料齊全；準(zhǔn)確適法，定性正確、程序規(guī)范”的要求去做稅務(wù)調(diào)查，避免出現(xiàn)各類執(zhí)法的風(fēng)險(xiǎn)。三、關(guān)于實(shí)施“陰陽(yáng)合同”行為之刑事責(zé)任“陰陽(yáng)合同”行為中涉及的偷稅、虛開(kāi)發(fā)票等行政違法行為，在情節(jié)和危害后果嚴(yán)重的情況下，刑法就有了干預(yù)和介入的必要。（一）關(guān)于逃稅罪依照《刑法》第201條“納稅人采取欺騙、隱瞞手段進(jìn)行虛假納稅申報(bào)或者不申報(bào)，逃避繳納稅款數(shù)額較大并且占應(yīng)納稅額百分之十以上的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處罰金；數(shù)額巨大并且占應(yīng)納稅額百分之三十以上的，處三年以上七年以下有期徒刑，并處罰金?？劾U義務(wù)人采取前款所列手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，數(shù)額較大的，依照前款的規(guī)定處罰?！睋?jù)此，勞務(wù)報(bào)酬所得者和代扣代繳義務(wù)人如果利用簽訂的“陰陽(yáng)合同”實(shí)施偷逃國(guó)家稅款，依據(jù)本條應(yīng)當(dāng)以逃稅罪追究相應(yīng)的刑事責(zé)任。根據(jù)《刑法修正案七》之規(guī)定，逃稅罪的刑事立案標(biāo)準(zhǔn)為：1、納稅人五年內(nèi)因逃避繳納稅款受過(guò)刑事處罰或者被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予二次以上行政處罰，又逃避繳納稅款，數(shù)額在五萬(wàn)元以上并且占各稅種應(yīng)納稅總額百分之十以上的；2、納稅人采取欺騙、隱瞞手段進(jìn)行虛假納稅申報(bào)或者不申報(bào)，逃避繳納稅款，數(shù)額在五萬(wàn)元以上并且占各稅種應(yīng)納稅總額百分之十以上，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法下達(dá)追繳通知后，不補(bǔ)繳應(yīng)納稅款、不繳納滯納金或者不接受行政處罰的；3、扣繳義務(wù)人采取欺騙、隱瞞手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，數(shù)額在五萬(wàn)元以上的。（二）關(guān)于虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪如果勞務(wù)報(bào)酬所得人向支付報(bào)酬的影視公司開(kāi)具的是增值稅專用發(fā)票，依照《最高人民法院關(guān)于適用<全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)關(guān)于懲治虛開(kāi)、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定>的若干問(wèn)題的解釋》（法發(fā)[1996]30號(hào)）規(guī)定：（2）有貨物購(gòu)銷或者提供或接受了應(yīng)稅勞務(wù)但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開(kāi)具數(shù)量或者金額不實(shí)的增值稅專用發(fā)票，屬于“虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票”。同時(shí)，受票方（影視公司）在明知的情況下，因接受虛開(kāi)的發(fā)票，同樣也構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票行為。根據(jù)《刑法》第二百零五條之規(guī)定，虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票或者虛開(kāi)用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處二萬(wàn)元以上二十萬(wàn)元以下罰金；虛開(kāi)的稅款數(shù)額較大或者有其他嚴(yán)重情節(jié)的，處三年以上十年以下有期徒刑，并處五萬(wàn)元以上五十萬(wàn)元以下罰金;虛開(kāi)的稅款數(shù)額巨大或者有其他特別嚴(yán)重情節(jié)的，處十年以上有期徒刑或者無(wú)期徒刑，并處五萬(wàn)元以上五十萬(wàn)元以下罰金或者沒(méi)收財(cái)產(chǎn)。單位犯本條規(guī)定之罪的，對(duì)單位判處罰金，并對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，處三年以下有期徒刑或者拘役；虛開(kāi)的稅款數(shù)額較大或者有其他嚴(yán)重情節(jié)的，處三年以上十年以下有期徒刑；虛開(kāi)的稅款數(shù)額巨大或者有其他特別嚴(yán)重情節(jié)的，處十年以上有期徒刑或者無(wú)期徒刑。虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票或者