《基礎(chǔ)會計》學習輔導 02第二章 財務會計基本原理（下）

第二章財務會計基本原理（下）一、學習內(nèi)容導讀通過對第一章內(nèi)容的學習，你對會計的產(chǎn)生和發(fā)展情況，以及會計的定義、會計的目標、會計信息質(zhì)量要求和會計對象內(nèi)容等已經(jīng)有了初步了解，這為深入了解其他會計知識奠定了較好的基礎(chǔ)。本章的內(nèi)容雖然獨立成章，但與第一章的內(nèi)容之間有著密切聯(lián)系。說具體一點，即這一章的內(nèi)容是第一章中“會計對象”內(nèi)容的延續(xù)和引申。通過第一章的學習已知：會計對象的具體內(nèi)容為資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、收入、費用和利潤。在會計上，這六個方面的內(nèi)容被稱為會計要素。因而，本章“會計要素”部分實質(zhì)上是對會計要素內(nèi)容的深入討論，包括會計要素的定義、各個會計要素的定義、特征和具體構(gòu)成內(nèi)容等。以上三個方面是了解和把握會計要素的重要環(huán)節(jié)。只有在明確這些內(nèi)容的基礎(chǔ)上，才能對與會計要素有關(guān)的確認、計量、會計等式和會計方法等問題進行深入探討。以上會計要素在交易或事項發(fā)生以后會發(fā)生增減變動，對這些變動情況采用一定的方法及時進行處理，是會計上要大量進行的日常性工作。在每一項交易或事項處理之前，會計人員都要根據(jù)一定的標準和條件，確認是否屬于會計處理的內(nèi)容。如果是屬于會計處理內(nèi)容的話,還要進一步確定這些要素增減變動的金額是多少。以上兩個過程即一般意義上的會計確認和會計計量，即初次會計確認和會計計量，是在日常處理交易或事項的過程中經(jīng)常要做的事情。會計基礎(chǔ)也稱會計處理基礎(chǔ)，是進行會計確認、計量和報告的最基本要求，在一定程度上，其重要性要高于第一章中關(guān)于會計信息的質(zhì)量要求，是一種基礎(chǔ)性要求。會計基礎(chǔ)中的權(quán)責發(fā)生制基礎(chǔ)是本章探討的另一個重要內(nèi)容。將會計基礎(chǔ)這部分內(nèi)容融于這一章加以介紹，顯然，這部分內(nèi)容也是財務會計基本理論的重要組成部分，學習者對其重要作用不可小覷。我國現(xiàn)行的《企業(yè)會計準則》特別規(guī)定：“企業(yè)應當以權(quán)責發(fā)生制為基礎(chǔ)，進行會計確認、計量和報告?！倍凇盎A(chǔ)會計”這門課程中，我們主要是結(jié)合企業(yè)的交易或事項探討相關(guān)會計知識內(nèi)容的。因而，對于會計準則要求企業(yè)進行會計確認、計量和報告所采用的權(quán)責發(fā)生制應有更深刻的理解，并自覺地應用于交易或事項的確認、計量和報告中。另外應特別注意，權(quán)責發(fā)生制基礎(chǔ)的內(nèi)容雖然是放在這個部分學習，作為企業(yè)會計處理的基礎(chǔ)，其應用是貫穿于企業(yè)交易或事項的日常處理和期末處理的全過程的。在賬簿登記方法及其應用一章中，還要深入探討在會計期末時怎樣利用權(quán)責發(fā)生制進行有關(guān)會計事項的賬項調(diào)整問題，通過這部分內(nèi)容的學習，學習者對于權(quán)責發(fā)生制基礎(chǔ)會有更加深刻的理解。本章中學習的會計等式是體現(xiàn)會計要素之間平衡相等關(guān)系的等式。六個會計要素既是各自獨立的，它們之間又存在密切聯(lián)系。根據(jù)數(shù)學方程的原理，將有關(guān)要素組合為一定的等式，即為會計等式，也叫會計恒等式。具體有靜態(tài)會計等式、動態(tài)會計等式和綜合（擴展）會計等式三種。無論是哪一種會計等式，組成會計等式的各個要素之間始終應保持平衡性等。如果出現(xiàn)了不相等的情況，它就會給會計人員發(fā)出信號一一出錯了！二、重點內(nèi)容點撥本章的重點學習內(nèi)容應放在會計要素、會計要素的確認與計量、會計基礎(chǔ)和會計等式上。.理解會計要素的重點。對會計要素內(nèi)容的學習重點應放在對其定義和特征的理解上。理解會計要素定義，首先應清楚要素的含義。要素的基本含義是指構(gòu)成事物必不可少的因素。例如，詞匯是語言的基本要素；人物、環(huán)境和情節(jié)是寫小說的三個要素。如果把企業(yè)的財務會計作為一種事物，那么它是由哪些必要的因素構(gòu)成的呢？具體內(nèi)容就是資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、收入、費用和利潤。可見，會計要素是會計所不可或缺的因素，而這些內(nèi)容也是第一章中所講述的會計對象的具體組成內(nèi)容，因而會計要素也被稱為會計對象要素。會計要素是對會計對象按經(jīng)濟性質(zhì)所作的基本分類，是構(gòu)成會計對象具體內(nèi)容的主要因素。需要明確的是：各個會計要素的定義并不是任意給出的，而是以我國現(xiàn)行《企業(yè)會計準則》的相關(guān)規(guī)定作為主要依據(jù)。由于我國的《企業(yè)會計準則》與國際上通行的會計準則已經(jīng)實現(xiàn)了實質(zhì)性的趨同，關(guān)于會計要素的定義與國際準則的規(guī)定也是一致的。這些定義從文字表述上看并不復雜，但每個要素的定義都包括了很深刻的含義，需要逐句加以理解，這對初學會計者來講確實有一定難度。只有把會計要素定義真正搞明白了，才有利于進一步探討與會計要素有關(guān)的其他問題。當然，各個會計要素的定義都突出地體現(xiàn)了所定義要素的特點，界定了一種要素與另外一種要素之間的嚴格區(qū)別。理解了各會計要素的定義，也就掌握了其所具有的特征。因此，某一會計要素的定義與特征兩者之間是一致的，認識到這一點，可以收到事半功倍的學習效果。.關(guān)于會計確認和會計計量。會計確認和會計計量是現(xiàn)代財務會計中的兩個非常重要的概念，應當認真理解和把握。對初學者來講，切實理解這兩個概念是需要費一番工夫的。會計確認可以理解為對發(fā)生的一些事項是否應在會計上加以處理的認定過程。以企業(yè)為例，每天發(fā)生的事情很多，這些事情發(fā)生以后是否都要在會計上加以處理呢？并不盡然。某一事項是否需要在會計上加以處理，首先要根據(jù)一定的標準和條件加以認定,即進行會計確認。所謂會計確認，就是將發(fā)生的事項與會計要素聯(lián)系起來，判斷其與會計要素有沒有關(guān)系。如果與會計要素有關(guān)系，一般應屬于在會計上應當處理的內(nèi)容；反之，則不屬于會計上應當處理的內(nèi)容。例如，企業(yè)用銀行存款支付了一筆水電費。這一交易的發(fā)生會使企業(yè)銀行存款這種資產(chǎn)減少，也導致了企業(yè)水電費這種經(jīng)營費用的增加，顯然涉及了資產(chǎn)和費用兩個要素，屬于會計上應當處理的事項。但有些事項與會計要素沒有關(guān)系，就不屬于會計上應當確認的事項了。例如，企業(yè)召開了一次股東代表會,選舉產(chǎn)生新一輪的董事會和監(jiān)事會等管理層成員。雖然這件事對企業(yè)來說也特別重要，但就其本身的內(nèi)容看，其與會計要素沒有關(guān)系，就不能采用會計的方法加以處理。因而,會計確認也稱為會計要素確認，其道理就在這里。當然，進行會計確認，不僅要考慮是否符合會計要素的定義，而且需要考慮確認的條件，還需要考慮權(quán)責發(fā)生制基礎(chǔ)的基本要求。這樣做雖然會增加會計確認的難度，但可增強會計確認的科學性和嚴謹性。會計計量是在確認的基礎(chǔ)上對會計要素增減變動金額的進一步確定，這是會計管理活動的基本要求之一一一主要是價值形式管理的一種管理活動。只有對交易或事項能夠采用貨幣單位進行計量，才能進行會計記錄和會計報告。如果對一定的交易或事項不能采用貨幣單位進行計量的話，即不能確定會計要素增減變動的金額是多少，那么在會計上也沒有辦法對其加以記錄和報告了。3?關(guān)于權(quán)責發(fā)生制基礎(chǔ)。也稱會計處理基礎(chǔ)?！盎A(chǔ)”可理解為“事物發(fā)展的根本或起點”，或“基本條件”。權(quán)責發(fā)生制這種基礎(chǔ)應是指會計上進行確認、計量和報告的“根本或起點”，或“基本條件”。在企業(yè)會計中，權(quán)責發(fā)生制基礎(chǔ)最直接地體現(xiàn)在對企業(yè)發(fā)生的與收入和費用兩個會計要素有關(guān)的交易或事項的確認、計量和報告的應用±o在實務中，企業(yè)在對涉及收入和費用要素交易或事項的確認與計量上往往會存在一些困惑。例如，企業(yè)在當期已經(jīng)收到與收入的實現(xiàn)有一定關(guān)系的款項（如各種預收款項），但銷售活動并沒有發(fā)生（即沒有向客戶提供產(chǎn)品），那么，能否將收到的款項確認為當期的收入？又如，企業(yè)在本期已經(jīng)為以后會計期間支付了與費用有關(guān)的款項（預付費用），但這些費用并不是為本期的生產(chǎn)經(jīng)營活動而發(fā)生的，那么，能否將支付的款項確認為當期的費用？對以上交易或事項的確認當然應以收入和費用的確認條件作為基本要求標準，但收入和費用的確認條件卻不能完全應用于以上交易或事項的確認。比如，按照收入的確認條件，收入要素應具有以下特征：在企業(yè)的日?；顒又行纬?，會導致所有者權(quán)益增加，與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流入。而預收到與收入有關(guān)的款項是否屬于企業(yè)的口常活動中形成的？是否會導致所有者權(quán)益的增加？是不是與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流入？答案是肯定的。在這種情況下是否就可以將其確認為本期收入呢？答案又是否定的。因為在確認收入時，還要看企業(yè)究竟采用的是什么樣的會計處理基礎(chǔ)。同樣的道理，對某些費用的確認，除符合費用的確認條件以外，也要看企業(yè)究竟采用的是什么樣的會計處理基礎(chǔ)。實務中，會計處理基礎(chǔ)有以下兩種：權(quán)責發(fā)生制和收付實現(xiàn)制。權(quán)責發(fā)生制是以應收應付為標準確認收入和費用的，即不管是否已經(jīng)實際收款或付款，確認收入主要以是否具有收款的權(quán)利（權(quán)）為標準，確認費用主要以是否具有承擔的義務（責）為標準。收付實現(xiàn)制則是以實收實付為標準確認收入和費用的，即實際收款時才確認為收入，實際付款時才確認為費用，完全忽略是否具有收款權(quán)利和是否具有承擔義務。按照兩種不同會計處理基礎(chǔ)進行一定會計期間收入和費用的確認，顯然會出現(xiàn)完全不同的確認結(jié)果。將兩種會計處理基礎(chǔ)相比，權(quán)責發(fā)生制基礎(chǔ)更科學、更合理，特別適用于企業(yè)類會計主體，也是我國現(xiàn)行的《企業(yè)會計準則》要求企業(yè)必須采用的會計處理基礎(chǔ)。通過以上分析可以認為，會計處理基礎(chǔ)是會計確認、計量和報告必須具備的前提條件，對會計確認、計量和報告起制約作用，對交易或事項的確認、計量、記錄和報告的各個環(huán)節(jié)，企業(yè)都應遵循企業(yè)所采用的會計處理基礎(chǔ)要求，即按照權(quán)責發(fā)生制的標準進行收入、費用、資產(chǎn)和負債等要素的確認、計量與報告。4.關(guān)于會計等式。會計等式是由會計要素組合而成的各種公式。這些公式并不復雜,例如，“資產(chǎn)=負債+所有者權(quán)益”、“收入-費用二利潤”。但這些公式對于會計工作而言卻非常重要。通過第一章的學習大家已經(jīng)知道，企業(yè)財務會計的目標是向財務報告的使用者提供有助于其進行經(jīng)濟決策的有用信息，這些信息主要是企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果信息。而“資產(chǎn)=負債+所有者權(quán)益”就是企業(yè)財務狀況信息的具體體現(xiàn)形式，“收入-費用二利潤”則是企業(yè)經(jīng)營成果信息的具體體現(xiàn)形式?？梢?，會計等式的建立直接影響到企業(yè)財務會計目標的最終實現(xiàn)。以上是從會計目標的角度對會計等式的深刻認識，但會計等式的應用更大量體現(xiàn)在日常會計處理過程中。在日常會計實務中，時刻都離不開會計等式。例如，會計在處理交易或事項的過程中必須考慮其所涉及的要素，對影響會計要素的情況不僅要與會計要素聯(lián)系起來，更要與這些要素在會計等式中所處的地位聯(lián)系起來進行觀察，即考察每一筆交易或事項對企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果的影響是怎樣的。當然，各種會計方法的建立同樣也是以會計等式為基礎(chǔ)的，因而，會計的方法才具有科學性和嚴密性。由此可見，會計等式是多么重要，需要下功夫理解和把握才行。三、難點內(nèi)容詮釋本章的內(nèi)容仍然屬于財務會計基本理論的范疇，因而學習難點不算少，集中體現(xiàn)在以下幾個方面：.關(guān)于對部分會計要素內(nèi)容的理解。六個會計要素各由不同的具體內(nèi)容構(gòu)成。絕大部分會計要素內(nèi)容并不難理解，如企業(yè)的庫存現(xiàn)金、銀行存款和固定資產(chǎn)等屬于企業(yè)的資產(chǎn)要素組成內(nèi)容，短期借款和應付賬款等屬于企業(yè)的負債要素組成內(nèi)容等。但有些內(nèi)容在理解上還是存在一定難度。例如，企業(yè)的應收賬款（銷售產(chǎn)品后暫未收回的款項）、預付賬款（由于向供應商購貨根據(jù)雙方協(xié)議預先向供應商支付的款項）也屬于企業(yè)資產(chǎn)要素的組成內(nèi)容，就不大好理解了。因為將企業(yè)暫未收回的應收賬款和已經(jīng)預先付出的預付賬款劃分為資產(chǎn)的內(nèi)容，涉及企業(yè)會計處理基礎(chǔ)（權(quán)責發(fā)生制基礎(chǔ)），需要在理解權(quán)責發(fā)生制基礎(chǔ)內(nèi)容以后才會對這些資產(chǎn)內(nèi)容理解得更為深刻一些。在目前的學習階段，可從這些款項所體現(xiàn)的“權(quán)利”方面加以認識。例如，企業(yè)的應收賬款雖然暫時沒有收到款項，但已經(jīng)向客戶提供了產(chǎn)品，因而，企業(yè)自然擁有了向客戶收款的權(quán)利；而企業(yè)預先付出預付賬款；意味著企業(yè)擁有了要求供應商向本企業(yè)提供產(chǎn)品的權(quán)利，在對方?jīng)]有向本企業(yè)提供產(chǎn)品之前，本企業(yè)仍然對預付的款項具有所有權(quán)。正是由于企業(yè)擁有以上這些權(quán)利，應收賬款和預付賬款才屬于企業(yè)的資產(chǎn)。另外，預收賬款屬于負債要素的構(gòu)成內(nèi)容也不大好理解。預收賬款一般是指本企業(yè)由于向客戶供應商品時根據(jù)雙方協(xié)議預先從客戶那里收取的款項（即客戶一方的預付賬款）。當企業(yè)向客戶預收賬款以后，應履行向客戶提供產(chǎn)品的義務。在沒有實際履行該義務以前，即使已經(jīng)收到了客戶交來的款項，也并未實際擁有該款項的所有權(quán)，即只能確認為企業(yè)的負債。.關(guān)于會計要素確認的條件。在我國的《企業(yè)會計準則》中，雖然對各會計要素都有明確的定義，但僅僅符合定義還不能就此認定為某一種要素，在對其加以具體認定的過程中，還要具備一些必需的條件，因而需要研究會計要素需要具備哪些條件才能夠加以確認的問題。企業(yè)發(fā)生的某些事項只有既符合要素定義，又滿足所有確認條件，才屬于在會計上應當處理的交易或事項，也才能運用會計的方法做進一步處理。例如，假定你所在的A企業(yè)用銀行存款從供應商那里購入了一臺設(shè)備用于產(chǎn)品生產(chǎn)，已經(jīng)投入了安裝。這表明該交易已經(jīng)發(fā)生，該資產(chǎn)也已為企業(yè)所擁有，并且該設(shè)備的使用預期會為企業(yè)帶來一定的經(jīng)濟利益，例如，通過產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售為企業(yè)帶來銷售收入，即符合資產(chǎn)的定義。但僅僅符合資產(chǎn)要素的定義是不夠的，因為資產(chǎn)要素的確認還必須同時符合“與該資源有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)”和“該資源的成本或價值能夠可靠計量”這兩個條件。假如，在設(shè)備安裝過程中發(fā)現(xiàn)，該設(shè)備存在重大的設(shè)計質(zhì)量方面的問題，不能正常使用，即“與該資源有關(guān)的經(jīng)濟利益”流入企業(yè)的可能性很小，或者根本沒有可能，則仍然不能夠?qū)⑵浯_認為企業(yè)的資產(chǎn)?？梢?，要素的確認條件在這里是至關(guān)重要的，是正確確認會計要素的保證。負債、收入和費用等要素的確認也需要符合一定的條件，也較難理解，可結(jié)合教材和課件中的舉例加深理解這些確認條件。.關(guān)于會計計量屬性。要理解會計計量屬性，搞清楚“屬性”這一概念很重要。什么叫屬性？屬性的一般含義是指某一事物的特質(zhì)、特征、性質(zhì)。一類事物往往具有多方面的本質(zhì)屬性，人們可以根據(jù)需要從特定方面、不同角度去研究某一對象。例如，“水”這一對象具有物理方面的本質(zhì)屬性，也具有化學方面的本質(zhì)屬性。當人們從物理性質(zhì)方面來考察水的概念時，是研究它的物理形態(tài)：液體、具有漲縮和壓力，它是無色、無味、比重為1、在一個標準大氣壓下沸點為100℃、冰點為0℃的液體；而從化學方面考察水時，就首先考慮到，它是由氫和氧構(gòu)成的最簡單的化合物，其化學分子式為乩0……所有這一切，都是人們根據(jù)生產(chǎn)、生活和工作等方面的需要，從不同的角度研究水的屬性的表現(xiàn)。會計計量是指從計量對象（主要是資產(chǎn)和負債兩個會計要素）價值量的角度進行的確定；而會計計量屬性則是指從不同的角度進行會計計量時的該計量對象（會計要素）的不同性質(zhì)。例如，你所在的A企業(yè)的某一臺設(shè)備的價值是多少？你可以從不同的角度去考察。比如，過去購入該設(shè)備時其價值是多少，如果現(xiàn)在再購買同一臺設(shè)備其價值是多少，如果現(xiàn)在將該設(shè)備賣掉其價值又是多少，等等。這樣就會形成同一設(shè)備在不同觀察情況下的不同價值，或稱不同的特性或?qū)傩?。由此形成了該設(shè)備的歷史成本（過去購入該設(shè)備時的價值）、重置成本（現(xiàn)在再購買同一臺設(shè)備的價值）和可變現(xiàn)凈值（現(xiàn)在將該設(shè)備賣掉的價值）等幾種不同的計量屬性。這里的歷史成本、重置成本和可變現(xiàn)凈值等就是對設(shè)備這種資產(chǎn)進行計量時所采用的不同計量屬性。在會計上處理各種交易或事項的過程中，這些計量屬性都將在不同的情況下發(fā)揮其特有的作用。當然，資產(chǎn)（包括負債）要素的計量也會同時影響所有者權(quán)益、收入和費用等要素的計量。知識后面提及的幾個要素與資產(chǎn)要素和負債要素之間的關(guān)系所決定的。.關(guān)于會計等式的含義?！百Y產(chǎn)=負債+所有者權(quán)益”和“收入-費用二利潤”是會計上最具實用性的兩個等式，記憶這兩個會計等式并不是很難的事情，關(guān)鍵是要理解其含義。從一般意義上看，“資產(chǎn)=負債+所有者權(quán)益”體現(xiàn)的是企業(yè)經(jīng)營資金兩個不同側(cè)面（資金存在形態(tài)與其來源渠道）之間的平衡相等關(guān)系，即企業(yè)有一定的資產(chǎn)必然會有一定的資金來源方式與其對應，反之亦然。例如，在高校中，有一部分同學的家庭經(jīng)濟狀況相對較差，其學習費用除了一部分是由家長提供外（可看成是“投資”，即等式中的所有者權(quán)益），另一部分則靠貸款解決（可看成是“銀行借款”），在這種情況下，就形成了該同學的學習資金不同的來源方式，即負債和所有者權(quán)益。但在日?；ㄙM過程中，不管該同學用這些錢購買了電腦、教材和各種學習用品（構(gòu)成了“資產(chǎn)”）,還是把暫時未用的部分存入銀行（構(gòu)成了“銀行存款”這種資產(chǎn)）或?qū)⒁恍〔糠脂F(xiàn)錢放在手里準備隨時花用（可看成是“庫存現(xiàn)金”這種資產(chǎn)）。各種資產(chǎn)的具體內(nèi)容構(gòu)成了資產(chǎn)這個總體，也表明了資金的存在形態(tài)或資金的去處。這些資金的存在形態(tài)總是要與該同學取得的錢（資金來源：家長提供與借入部分）相等，即一般所說的收支平衡。如果兩者之間出現(xiàn)了不等，那會說明什么呢？一一可能是把錢弄丟了！或者是把賬記錯了。從更深層的意義上看，“資產(chǎn)=負債+所有者權(quán)益”等式實質(zhì)上體現(xiàn)的是企業(yè)所擁有的資產(chǎn)的所有權(quán)屬于誰的問題。當企業(yè)的資金分別來自債權(quán)人和投資者的情況下，說明對企業(yè)資產(chǎn)所產(chǎn)生的經(jīng)濟利益的要求權(quán)應分別屬于債權(quán)人（借給企業(yè)借款的銀行等）和投資者（向企業(yè)投資的企業(yè)或個人等）。經(jīng)濟利益的要求權(quán)對于債權(quán)人而言是要向企業(yè)收取貸款后的利息，對于投資者而言，則是分享企業(yè)在經(jīng)營活動中獲取的利潤。而“收入-費用二利潤”等式則是對企業(yè)經(jīng)營成果的確定采用的一個主要會計等式。在正常情況下，即收入大于費用時，該等式是沒有問題的。但在相反的情況下，