與財務報表分析相關的其他信息課件

第七章

與財務報表分析相關的其他信息第七章

與財務報表分析相關的其他信息

本章學習目標 1.了解財務報表附注的概念及基本內容; 2.掌握會計政策、會計估計的含義及其對財務分析的影響; 3.掌握關聯(lián)方的概念以及關聯(lián)方交易對上市公司財務分析的極端重要性; 4.掌握資產(chǎn)負債表日后事項及其對財務分析的影響; 5.掌握審計意見的基本類型及期對企業(yè)財務信息的質量含義。 本章學習目標第一節(jié)財務報表附注的基本內容

一般而言,財務報表附注是在基本報表主體之外列示的、對報表主體的形成以及重要報表項目的明細說明。

報表附注一般包括： 企業(yè)在會計年度內執(zhí)行的會計政策以及采用的主要會計處理方法;

會計處理方法的變更情況、變更原因以及對財務狀況和經(jīng)營成果的影響;

非常項目的說明;企業(yè)財務報表中有關重要項目的明細資料;

其他有助于理解和分析報表需要說明的事項等等。第一節(jié)財務報表附注的基本內容 一般而言,財務報表附注是在基

一、主要會計政策 關于會計政策的含義，《國際會計準則》指出:會計政策是指企業(yè)在編報財務報表時采用的原則、基礎、慣例、規(guī)則和實務。這里所說的“所采用的原則、基礎、慣例、規(guī)則和實務”,主要是指企業(yè)財務報表編制所執(zhí)行或依據(jù)的特定的會計準則、慣例、規(guī)則等。 一、主要會計政策

《國際會計準則》認為,企業(yè)可以考慮列報的會計政策包括(但不限于)如下方面:(1)收入確認;(2)合并原則,包括對子公司和聯(lián)營企業(yè)；(3)企業(yè)合并;(4)合營企業(yè);(5)有形和無形資產(chǎn)的確認和折舊/攤銷；(6)借款費用和其他支出的資本化;(7)建造合同;(8)投資性房地產(chǎn);(9)金融工具和投資；《國際會計準則》認為,企業(yè)可以考慮列報的會計政策包括((10)租賃;(11)研究和開發(fā);(12)存貨;(13)所得稅,包括遞延所得稅;(14)準備;(15)雇員福利費用;(16)外幣折算和套期;(17)產(chǎn)業(yè)分部和地區(qū)分部的定義以及在分部之間分配費用的基礎;(18)現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物的定義;(19)通貨膨脹會計;(20)政府補助。(10)租賃;

二、會計政策、會計估計的變更情況、變更原因以及變更對財務狀況和經(jīng)營成果的影響

企業(yè)的會計方法、會計估計在不同年度之間應盡量保持一致,以使會計信息具有可比性，但是當企業(yè)已選用的方法或估計嚴重不適用時,企業(yè)就應考慮變更其他更適用的方法或估計。在這種情況下,企業(yè)就應將會計方法的變更情況、變更原因以及這些變更對企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果的影響在附注中列示。關于會計方法、會計估計變更的具體情況,我們將在后面的內容中予以討論。 二、會計政策、會計估計的變更情況、變更原因以及變更對財務狀

三、非常項目的說明

非常項目是指企業(yè)由于特殊的原因引起的有別于企業(yè)正常經(jīng)濟活動的非正常的和不經(jīng)常發(fā)生的事項和經(jīng)濟業(yè)務。。這些事項和經(jīng)濟業(yè)務會使企業(yè)發(fā)生非常損失或取得非常收入?？赡軐е路浅p失的事項有地震、洪水、火災和其他偶發(fā)的自然災害、財產(chǎn)沒收,等等。可能導致非常收入的事項如企業(yè)出售經(jīng)營過程中從未使用過的資產(chǎn)(如企業(yè)原購入一塊土地的使用權,準備建廠房,后因計劃改變而將土地出售)的收入,等等。 三、非常項目的說明

這些非經(jīng)常性項目如對企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果產(chǎn)生重大影響時,為了便于報表使用者清楚了解企業(yè)財務狀況,報表附注就應對其作出詳細說明。 四、關聯(lián)方關系及其交易的披露

在企業(yè)存在關聯(lián)方的條件下,由于企業(yè)存在著利用關聯(lián)方關系操縱交易的可能性。因此,企業(yè)應當披露其關聯(lián)方、企業(yè)與關聯(lián)方的主要交易等事項。關于關聯(lián)方關系及其交易,我們將在后面的內容中予以討論。

這些非經(jīng)常性項目如對企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果產(chǎn)生重五、資產(chǎn)負債表日后事項的披露

資產(chǎn)負債表日后事項一般是指在資產(chǎn)負債表日后和審計報告日之間發(fā)生的、影響讀者對企業(yè)報告期及其以后財務狀況和經(jīng)營成果進行評價的事項。企業(yè)對此類事項,應當予以處理或披露。關于資產(chǎn)負債表日后事項,我們將在后面的內容中予以討論。五、資產(chǎn)負債表日后事項的披露

六、報表重要項目的明細資料

從世界各主要資本主義國家以及我國的會計實踐看,報表主體部分的內容越來越概括,而在附注中對報表主體進行說明的內容越來越豐富。通過對報表附注中這部分材料的閱讀,讀者可以充分了解企業(yè)各主要報表項目的情況。

六、報表重要項目的明細資料七、或有項目或有項目既包括我們所討論過的或有負債,也包括我們尚未探討過的或有收益。從一般會計慣例看,附注中僅對或有負債進行說明,對或有收益則根據(jù)穩(wěn)健性原則不予列示。七、或有項目第二節(jié)會計政策、會計估計變更和會計差錯更正

一、會計政策變更

(一)會計政策及其具體內容 按照《企業(yè)會計準則——會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》及其指南的定義,會計政策,指企業(yè)在會計核算時所遵循的具體原則以及企業(yè)所采納的具體會計處理方法。

第二節(jié)會計政策、會計估計變更和會計差錯更正 一、會計政策變具體原則：是指企業(yè)按照《企業(yè)會計準則》和企業(yè)會計制度規(guī)定的原則所制定的、適合于本企業(yè)的會計制度中所采用的會計原則;具體會計處理方法：是指企業(yè)在會計核算中對于諸多可選擇的會計處理方法中所選擇的、適合于本企業(yè)的會計處理方法。 企業(yè)在會計核算中所采納的會計政策,通常應在會計報表附注中加以披露,其需要披露的項目主要有以下幾項:具體原則：是指企業(yè)按照《企業(yè)會計準則》和企業(yè)會計制度規(guī)定的原

1.合并政策,是指編制合并會計報表所采納的原則。如母公司與子公司的會計年度不一致的處理原則、合并范圍的確定原則、母公司和子公司所采用會計政策是否一致等等。

2.外幣折算,是指外幣折算所采用的方法,以及匯兌損益的處理。如外幣報表折算是采用現(xiàn)行匯率法,還是采用時態(tài)法或其他方法。

3.收入的確認,是指收入確認的原則。

1.合并政策,是指編制合并會計報表所采納的原則。如母公司與4.所得稅的核算,是指企業(yè)所得稅的會計處理方法。如企業(yè)所得稅會計處理中對納稅影響會計法與應付稅款法的運用、對遞延法和債務法或其他方法的選擇等。

5.存貨的計價,是指企業(yè)存貨的計價方法。如企業(yè)的存貨在先進先出法和其他的《企業(yè)會計準則》所允許的計價方法之間的選擇。

6.長期投資的核算,是指長期投資的具體會計處理方法。如企業(yè)對被投資單位的股權投資在成本法和采用權益法核算之間的選擇。4.所得稅的核算,是指企業(yè)所得稅的會計處理方法。如企業(yè)所得稅

7.壞賬損失的核算,是指壞賬損失的具體會計處理方法。如企業(yè)的壞賬損失在直接轉銷法和備抵法之間的選擇。

8.借款費用的處理,是指借款費用的處理方法,即在將借款費用在資本化和費用化之間的選擇。

9.其他,是指無形資產(chǎn)的計價及攤銷方法、財產(chǎn)損溢的處理、研究與開發(fā)費用的處理等。與財務報表分析相關的其他信息課件

(二)企業(yè)在會計政策的選擇方面應當遵循的原則 企業(yè)所采用的會計政策,前后各期應當保持一致,不得隨意變更,但若法律或會計準則等行政法規(guī)、經(jīng)濟環(huán)境變化等原因,使得變更會計政策后能夠提供企業(yè)有關財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等更可靠、更相關的會計信息,則應改變原選用的會計政策。 (二)企業(yè)在會計政策的選擇方面應當遵循的原則

(三)會計政策變更的含義及條件

會計政策變更,是指企業(yè)對相同的交易或事項由原來采用的會計政策改用另一會計政策的行為。 為保證會計信息的可比性,一般情況下,企業(yè)應在每期采用相同的會計政策,不應也不能隨意變更會計政策。否則,勢必削弱會計信息的可比性,使會計報表使用者在比較企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績時發(fā)生困難。 (三)會計政策變更的含義及條件

但是,也不能認為會計政策不能變更,根據(jù)《企業(yè)會計準則——會計政策、會計估計和會計差錯變更》的規(guī)定,符合下列條件之一,應改變原采用的會計政策: 1.法律或會計準則等行政法規(guī)、規(guī)章的要求。

2.會計政策的變更能夠提供有關企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等更可靠、更相關的會計信息。但是,也不能認為會計政策不能變更,根據(jù)《企業(yè)會

下列情況不屬于會計政策變更:

1.本期發(fā)生的交易或事項與以前相比具有本質差別而采用新的會計政策。

經(jīng)營租賃的設備改為融資租賃，由于經(jīng)營租賃和融資租賃有著本質差別,因而改變會計政策不屬于會計政策的變更。

2.對初次發(fā)生的或不重要的交易或事項采用新的會計政策。下列情況不屬于會計政策變更:

(四)會計政策變更的會計處理方法 會計政策變更根據(jù)具體情況,分別按照以下規(guī)定處理:

1.企業(yè)依據(jù)法律或會計準則等行政法規(guī)、規(guī)章的要求變更會計政策,分別以下情況處理: (1)國家發(fā)布相關的會計處理辦法,則按照國家發(fā)布的相關會計處理規(guī)定進行處理。

(2)國家沒有發(fā)布相關的會計處理辦法,則采用追溯調整法進行會計處理,并將會計政策變更的累積影響數(shù)調整期初留存收益,會計報表其他相關項目的期初數(shù)也應一并調整,但不需要重編以前年度的會計報表。 (四)會計政策變更的會計處理方法

2.由于經(jīng)濟環(huán)境、客觀情況的改變而變更會計政策,以便提供有關企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等更可靠、更相關的會計信息,則應采用追溯調整法進行會計處理,并將會計政策變更的累積影響數(shù)調整期初留存收益,會計報表其他相關項目的期初數(shù)也應一并調整,但不需要重編以前年度的會計報表。 2.由于經(jīng)濟環(huán)境、客觀情況的改變而變更會計政策,以

3.如果累積影響數(shù)不能合理確定,會計政策變更應采用未來適用法。這里的未來適用法,指對某項交易或事項變更會計政策時,新的會計政策適用于變更當期及未來期間發(fā)生的交易或事項的方法。在未來適用法下,不需要計算會計政策變更產(chǎn)生的累積影響數(shù),也無須重編以前年度的會計報表。企業(yè)會計賬簿記錄及會計報表上反映的金額,變更之日仍保留原有的金額,不因會計政策變更而改變以前年度的既定結果,并在現(xiàn)有金額的基礎上再按新的會計政策進行核算。 3.如果累積影響數(shù)不能合理確定,會計政策變更應采用未來適用

(五)會計政策變更在會計報表附注中的披露

企業(yè)應按準則的規(guī)定,在會計報表附注中披露如下會計政策變更的有關事項:

1.會計政策變更的內容和理由,包括對會計政策變更的簡要闡述、變更的日期、變更前采用的會計政策和變更后所采用的新會計政策及會計政策變更的原因。 (五)會計政策變更在會計報表附注中的披露

2.會計政策變更的影響數(shù),包括以下幾個方面: (1)采用追溯調整法時,計算出的會計政策變更的累積影響數(shù); (2)會計政策變更對本期以及比較會計報表所列其他各期凈損益的影響金額;

(3)比較會計報表最早期間期初留存收益的調整金額。

2.會計政策變更的影響數(shù),包括以下幾個方面:3.累積影響數(shù)不能合理確定的理由。

包括在會計報表附注中披露累積影響數(shù)不能合理確定的理由以及由于會計政策變更對當期經(jīng)營成果的影響金額。3.累積影響數(shù)不能合理確定的理由。

(六)會計政策變更對企業(yè)財務狀況質量分析的影響 從上面我們介紹的我國準則的規(guī)定中可以看出,會計政策變更主要在兩種情況下發(fā)生,即: (1)在法律或會計準則等行政法規(guī)、規(guī)章的要求下發(fā)生 (2)在會計政策的變更能夠提供有關企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等更可靠、更相關的會計信息的條件下發(fā)生。

(六)會計政策變更對企業(yè)財務狀況質量分析的影響在法律或會計準則等行政法規(guī)、規(guī)章的要求下發(fā)生的會計政策變更,屬于“不可抗力”,企業(yè)只能被動地按照國家的有關對定執(zhí)行。這種條件不會成為企業(yè)會計政策變更的經(jīng)常性原因。

在會計政策的變更能夠提供有關企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等更可靠、更相關的會計信息的條件下發(fā)生的會計政策變更,則屬于企業(yè)在會計政策選擇方面的一種主動行為。在法律或會計準則等行政法規(guī)、規(guī)章的要求下發(fā)生的會計政策變更,

在企業(yè)認定原來所采用的會計政策不能象新的會計政策那樣提供有關企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等方面可靠、相關的會計信息時,原則上企業(yè)應當進行會計政策的變更。但是,必須注意的是,這種變更的必要性是以企業(yè)自身的主觀判斷為依據(jù)的。在很多情況下,企業(yè)也有可能出于其他方面的考慮(如新的會計政策的運用,有可能導致企業(yè)所披露的財務信息更有利于企業(yè)管理層對其業(yè)績的展示)而變更會計政策。企業(yè)財務信息的使用者應當對這種可能性有所警惕。

在企業(yè)認定原來所采用的會計政策不能象新的會計政策那樣提供有

此外,還應注意的是,不論何種原因引起的企業(yè)會計政策的變更,均會導致企業(yè)在不同的會計年度之間財務信息出現(xiàn)不可比性。在對企業(yè)不同年度之間的財務信息進行比較時,應當把這種因會計政策變更而導致的財務信息的不可比性予以剔除。此外,還應注意的是,不論何種原因引起的企業(yè)會計政策二、會計估計變更

(一)會計估計的含義 會計估計,指企業(yè)對其結果不確定的交易或事項以最近可利用的信息為基礎所作的判斷。下列各項屬于常見的需要進行估計的項目

1.壞賬; 2.存貨遭受毀損、全部或部分陳舊過時; 3.固定資產(chǎn)的耐用年限與凈殘值; 4.無形資產(chǎn)的受益期; 5.遞延資產(chǎn)的分攤期間; 6.或有損失; 7.收入確認中的估計,等等。二、會計估計變更

(二)會計估計變更的會計處理方法

會計估計的變更,如果僅影響變更當期,會計估計變更的影響數(shù)應計入變更當期與前期相同的相關項目中;會計估計的變更既影響變更當期又影響未來期間,會計估計變更的影響數(shù)應計入變更當期和未來期間與前期相同的相關項目中。 (二)會計估計變更的會計處理方法

(三)會計估計變更在會計報表附注中的披露 企業(yè)應按準則的規(guī)定,在會計報表附注中披露如下會計估計變更的事項: 1.會計估計變更的內容和理由,包括變更的內容、變更日期以及為什么要對會計估計進行變更。 2.會計估計變更的影響數(shù),包括會計估計變更對當期損益的影響金額,以及對其他各項目的影響金額。

3.會計估計變更的影響數(shù)不能確定的理由。 (三)會計估計變更在會計報表附注中的披露

(四)關于會計政策變更和會計估計變更的區(qū)分 一般情況下,會計政策變更和會計估計變更的區(qū)分較為容易。但是在某些情況下,會計政策變更和會計估計變更的區(qū)分就難以劃分清楚。例如,按照準則提供的例子,某企業(yè)原按應收賬款余額的5%計提壞賬準備,假如按國家新發(fā)布的會計制度規(guī)定改按賬齡分析法計提壞賬準備,逾期3年以上尚未收回的應收賬款按20%計提壞賬準備,逾期2～3年尚未收回的應收賬款按10%計提壞賬準備,逾期2年以下未收回的應收賬款按5%計提壞賬準備。 (四)關于會計政策變更和會計估計變更的區(qū)分對于這一事項如果從會計政策變更角度考慮,壞賬準備由應收賬款余額百分比法改為賬齡分析法,屬于會計政策變更;但從計提比例看,計提壞賬準備的比例發(fā)生了變化,屬于會計估計變更。會計政策變更與會計估計變更很難區(qū)分時,應按照會計估計變更的處理方法進行處理。對于這一事項如果從會計政策變更角度考慮,壞賬準

(五)會計估計變更對企業(yè)財務狀況質量分析的影響 從上面我們介紹的我國準則的規(guī)定中可以看出,如果賴以進行估計的基礎發(fā)生變化,或者由于取得了新的信息、積累了更多的經(jīng)驗或后來的發(fā)展證明原有的會計估計不再適用于企業(yè)當前的實際情況,則企業(yè)必然變更會計估計。顯然,會計估計的變更是企業(yè)的一種主動行為。 (五)會計估計變更對企業(yè)財務狀況質量分析的影響

與會計政策變更相類似,在很多情況下,企業(yè)也有可能出于其他方面的考慮(如新的會計估計的運用,有可能導致企業(yè)所披露的財務信息更有利于企業(yè)管理層對其業(yè)績的展示)而變更會計估計。企業(yè)財務信息的使用者應當對這種可能性有所警惕。同樣應注意的是,企業(yè)會計估計的變更,會導致企業(yè)在不同的會計年度之間財務信息出現(xiàn)不可比性。在對企業(yè)不同年度之間的財務信息進行比較時,應當把這種因會計估計變更而導致的財務信息的不可比性予以剔除。與會計政策變更相類似,在很多情況下,企業(yè)也有可能三、會計差錯更正 (一)會計差錯的含義 會計差錯,指在會計核算時,由于計量、確認、記錄等方面出現(xiàn)的錯誤。 會計差錯的產(chǎn)生有諸多原因,以下是常見的會計差錯產(chǎn)生的原因: 1.采用法律或會計準則等行政法規(guī)、規(guī)章所不允許的會計政策。 2.賬戶分類以及計算錯誤。 3.會計估計錯誤。

三、會計差錯更正

4.在期末應計項目與遞延項目未予調整。 5.漏記已完成的交易。

6.對事實的忽視和誤用。 7.提前確認尚未實現(xiàn)的收入或不確認已實現(xiàn)的收入。

8.資本性支出與收益性支出劃分差錯,等等。4.在期末應計項目與遞延項目未予調整。

(二)會計差錯更正的會計處理方法 準則中有關會計差錯更正的會計處理方法,不包括年度資產(chǎn)負債表日至財務報告批準報出日之間發(fā)現(xiàn)的報告年度的會計差錯及報告年度前的非重大會計差錯,關于這部分會計差錯的處理應按照《企業(yè)會計準則——資產(chǎn)負債表日后事項》的規(guī)定進行處理。

(二)會計差錯更正的會計處理方法會計差錯的更正應按以下原則處理: 1.本期發(fā)現(xiàn)的與本期相關的會計差錯,應調整本期相關項目。

2.本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關的非重大會計差錯(非重大會計差錯是指不足以影響會計報表使用者對企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量作出正確判斷的會計差錯),如影響損益,應直接計入本期凈損益,其他相關項目也應作為本期數(shù)一并調整;如不影響損益,應調整本期相關項目。會計差錯的更正應按以下原則處理:

3.本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關的重大會計差錯(重大會計差錯是指企業(yè)發(fā)現(xiàn)的使公布的會計報表不再具有可靠性的會計差錯。 重大會計差錯一般是指金額比較大,通常某項交易或事項的金額占該類交易或事項的金額10%及以上,則認為金額比較大,如某企業(yè)提前確認未實現(xiàn)的營業(yè)收入占全部營業(yè)收入的10%及以上,則認為是重大會計差錯),如影響損益,應將其對損益的影響數(shù)調整發(fā)現(xiàn)當期的期初留存收益,會計報表其他相關項目的期初數(shù)也應一并調整;如不影響損益,應調整會計報表相關項目的期初數(shù)。 3.本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關的重大會計差錯(重大會計差錯是指企

在編制比較會計報表時,對于比較會計報表期間的重大會計差錯,應調整各該期間的凈損益和其他相關項目,視同該差錯在產(chǎn)生的當期已經(jīng)更正;對于比較會計報表期間以前的重大會計差錯,應調整比較會計報表最早期間的期初留存收益,會計報表其他相關項目的數(shù)字也應一并調整。企業(yè)濫用會計政策、會計估計及其變更,應當作為重大會計差錯予以更正。在編制比較會計報表時,對于比較會計報表期間的重大會計

(三)會計差錯在會計報表附注中的披露 按照準則的規(guī)定,會計差錯應在會計報表附注中披露如下事項: 1.重大會計差錯的內容,包括重大會計差錯的事項陳述和原因以及更正方法。

2.重大會計差錯的更正金額,包括重大會計差錯對凈損益的影響金額以及對其他項目的影響金額。 (三)會計差錯在會計報表附注中的披露

第四節(jié)關聯(lián)方關系及其交易的披露一、與關聯(lián)方關系及其交易有關的概念

(一)關聯(lián)方與關聯(lián)方關系 按照《企業(yè)會計準則——關聯(lián)方關系及其交易的披露》及其指南,在企業(yè)財務和經(jīng)營決策中,如果一方有能力直接或間接控制、共同控制另一方或對另一方施加重大影響,準則將其視為關聯(lián)方;如果兩方或多方同受一方控制,準則也將其視為關聯(lián)方。

第四節(jié)關聯(lián)方關系及其交易的披露一、與關聯(lián)方關系及其交易有

1.企業(yè)有能力直接控制、間接控制、直接和間接控制一個或多個企業(yè)。

2.企業(yè)與其他企業(yè)共同控制一個企業(yè)。

3.企業(yè)對一個或多個企業(yè)施加重大影響

4.個人有能力直接控制、間接控制、直接和間接控制一個或多個企業(yè)。 5.個人與其他企業(yè)或個人共同控制一個企業(yè)。 6.個人有能力對一個或多個企業(yè)施加重大影響。 7.兩個或多個企業(yè)同受某一企業(yè)或個人控制。 1.企業(yè)有能力直接控制、間接控制、直接和間接控制一個或多個

準則涉及的關聯(lián)方關系主要指: 1.直接或間接地控制其他企業(yè)或受其他企業(yè)控制,以及同受某一企業(yè)控制的兩個或多個企業(yè)(例如:母公司、子公司、受同一母公司控制的子公司之間); 2.合營企業(yè); 3.聯(lián)營企業(yè); 4.主要投資者個人、關鍵管理人員或與其關系密切的家庭成員;

5.受主要投資者個人、關鍵管理人員或與其關系密切的家庭成員直接控制的其他企業(yè)。

準則不將下列各方視為關聯(lián)方: 1.與企業(yè)僅發(fā)生日常往來而不存在其他關聯(lián)方關系的資金提供者、公用事業(yè)部門、政府部門和機構,雖然他們可能參與企業(yè)的財務和經(jīng)營決策,或在某種程度上限制企業(yè)的行動自由。

2.僅僅由于與企業(yè)發(fā)生大量交易而存在經(jīng)濟依存性的單個購買者、供應商或代理商。 國家控制的企業(yè)間不應僅僅因為彼此同受國家控制而成為關聯(lián)方,但企業(yè)間存有上述第(1)至(3)的關聯(lián)關系,或根據(jù)上述第(5)受同一關鍵管理人員或與其關系密切的家庭成員直接控制時,彼此應視為關聯(lián)方。 準則不將下列各方視為關聯(lián)方:

(二)控制

控制,指有權決定一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策,并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。

控制可以通過各種方式來實現(xiàn),主要有: 1.通過一方擁有另一方超過半數(shù)以上表決權資本的比例來確定。表決權資本,是指具有投票權的資本。

2.雖然一方擁有另一方表決權資本的比例不超過半數(shù)以上,但通過擁有的表決權資本和其他方式達到控制。 (二)控制

主要有以下幾種情況: (1)通過與其他投資者的協(xié)議,擁有另一方半數(shù)以上表決權資本的控制權; (2)根據(jù)章程或協(xié)議,有權控制另一方的財務和經(jīng)營政策; (3)有權任免董事會等類似權力機構的多數(shù)成員; (4)在董事會或類似權力機構會議上有半數(shù)以上投票權。

主要有以下幾種情況:(三)共同控制 共同控制,指按合同約定對某項經(jīng)濟活動所共有的控制。準則所指的共同控制,僅指共同控制實體,不包括共同控制經(jīng)營、共同控制財產(chǎn)等。即共同控制實體是指由兩個或多個企業(yè)或個人共同投資建立的企業(yè),該被投資企業(yè)的財務和經(jīng)營政策必須由投資雙方或若干方共同決定。(三)共同控制

(四)重大影響 重大影響,指對一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策有參與決策的權力,但并不決定這些政策。當一方擁有另一方20%或以上至50%表決權資本時,一般對被投資企業(yè)具有重大影響。 此外,符合下列情況之一的,也應當確認為對被投資企業(yè)具有重大影響: 1.在被投資企業(yè)的董事會或類似的權力機構中派有代表; 2.參與政策制定過程; 3.互相交換管理人員; 4.依賴投資方的技術資料。

(四)重大影響(五)母公司 母公司,母公司指能直接或間接控制其他企業(yè)的企業(yè)。包括:1.直接控制其他企業(yè)的企業(yè);2.通過一個或若干中間企業(yè)間接控制其他企業(yè)的企業(yè);3.直接和通過一個或若干中間企業(yè)間接控制其他企業(yè)的企業(yè)。(五)母公司(六)子公司子公司,指被母公司控制的企業(yè)。包括:1.被母公司直接控制的企業(yè);2.被母公司通過一個或若干中間企業(yè)間接控制的企業(yè);3.被母公司直接和通過一個或若干中間企業(yè)間接控制的企業(yè)。

(六)子公司

(七)合營企業(yè) 指按合同規(guī)定經(jīng)營活動由投資雙方或若干方共同控制的企業(yè)。當兩個或多個企業(yè)或個人共同控制某一企業(yè)時,則該企業(yè)視為他們的合營企業(yè)。

(七)合營企業(yè)(八)聯(lián)營企業(yè) 指投資者對其具有重大影響,但不是投資者的子公司或合營企業(yè)的企業(yè)。當某一企業(yè)或個人擁有另一企業(yè)20%或以上至50%表決權資本時,通常認為投資者對被投資企業(yè)具有重大影響,則該被投資企業(yè)視為投資者的聯(lián)營企業(yè)。在這種情況下,雖然投資者擁有被投資企業(yè)一定比例的表決權資本,但沒有達到控制該企業(yè)的表決權資本比例;同時由于投資者擁有被投資企業(yè)一定比例的表決權資本,可以通過一定的方式,如在董事會中派有代表等,有能力對被投資企業(yè)施加重大影響。(八)聯(lián)營企業(yè)（九)主要投資者 個人指直接或間接地控制一個企業(yè)10%或以上表決權資本的個人投資者。準則中的主要投資者個人僅僅指個人投資者,不包括法人投資者。 其投資形式主要包括: l.主要投資者個人直接擁有一個企業(yè)10%或以上表決權資本; 2.主要投資者個人通過一個或若干中間企業(yè)間接擁有一個企業(yè)10%或以上表決權資本的控制權; 3.主要投資者個人直接和通過一個或若干中間企業(yè)間接擁有一個企業(yè)10%或以上表決權資本的控制權。

（九)主要投資者(十)關鍵管理人員 指有權力并負責進行計劃、指揮和控制企業(yè)活動的人員。例如,董事、總經(jīng)理、總會計師、財務總監(jiān)、主管各項事務的副總經(jīng)理,以及行使類似政策職能的人員,他們對企業(yè)的財務和經(jīng)營政策起決定性的作用。(十)關鍵管理人員

(十一)關系密切的家庭成員 指在處理與企業(yè)的交易時有可能影響某人或受其影響的家庭成員。準則中所指的關系密切的家庭成員是針對主要投資者個人和關鍵管理人員而言,家庭成員指上述人員的父母、配偶、兄弟、姐妹和子女。判斷上述人員關系密切的家庭成員是否為一個企業(yè)的關聯(lián)方,應該看他們在處理與企業(yè)交易時的互相影響程度而定,不能一概而論。 (十一)關系密切的家庭成員

二、關聯(lián)方交易判斷 關聯(lián)方交易的存在應當遵循實質重于形式的原則。有關關聯(lián)方交易的例子有: 1.購買或銷售商品。

2.購買或銷售除商品以外的其他資產(chǎn)。形式。

3.提供或接受勞務。4.代理。代理主要是依據(jù)合同條款,一方可為另一方代理某些事務,如代理銷售貨物,或一方代另一方簽訂合同等。

5.租賃。 二、關聯(lián)方交易判斷

6.提供資金(包括以現(xiàn)金或實物形式提供的貸款或權益性資金)。例如,企業(yè)從其關聯(lián)方取得資金或權益性資金的變動等。因此,關聯(lián)方之間提供資金也是主要的關聯(lián)方交易。

7.擔保和抵押。擔保包括在借貸、買賣、貨物運輸、加工承攬等經(jīng)濟活動中,為了保障其債權實現(xiàn)而實行的保證、抵押等。當存在關聯(lián)方關系時,一方往往為另一方提供為取得借貸、買賣等經(jīng)濟活動中所需的擔保。因此,關聯(lián)方之間提供的擔保和抵押也是關聯(lián)方交易的主要形式。

8.管理方面的合同。管理合同通常指企業(yè)與某一企業(yè)或個人簽訂管理企業(yè)或某一項目的合同,按照管理合同約定,由一方管理另一方的財務和日常經(jīng)營。因此,管理方面的合同也是關聯(lián)方交易的主要形式。

9.研究與開發(fā)項目的轉移。在存在關聯(lián)方關系時,有時某一企業(yè)所研究與開發(fā)的項目會由于一方的要求而放棄或轉移給其他企業(yè)。例如,B公司是A公司的子公司,A公司要求B公司停止對某一新產(chǎn)品的研究和試制,并將B公司研究的現(xiàn)有成果轉給A公司最近購買的、研究和開發(fā)能力超過B公司的C公司繼續(xù)研制。因此,關聯(lián)方之間研究與開發(fā)項目的轉移,是關聯(lián)方交易的主要形式。 8.管理方面的合同。管理合同通常指企業(yè)與某一企業(yè)或個人簽訂10.許可協(xié)議。當存在關聯(lián)方關系時,可能關聯(lián)方之間達成某項協(xié)議,允許一方使用另一方的商標等,從而形成了關聯(lián)方之間的交易1l.關鍵管理人員報酬。企業(yè)支付給關鍵管理人員的報酬,也是一項主要的關聯(lián)方交易。10.許可協(xié)議。當存在關聯(lián)方關系時,可能關聯(lián)方之間達成某項協(xié)

四、關聯(lián)方關系以及交易的披露

(一)關聯(lián)方關系以及交易的披露原則

1.零星的關聯(lián)方交易,如果對企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果影響較小的或幾乎沒有影響的,可以不予披露。

2.對企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果有影響的關聯(lián)方交易,如果屬于重大交易(主要指交易金額較大的,如銷售給關聯(lián)方產(chǎn)品的銷售收入占本企業(yè)銷售收入10%及以上),應當分別關聯(lián)方以及交易類型披露。如果屬于非重大交易,類型相同的非重大交易可以合并披露,但以不影響會計報表閱讀者正確理解企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果為前提。 四、關聯(lián)方關系以及交易的披露

判斷關聯(lián)方交易是否需要披露,不以交易金額的大小作為判斷標準,而應以交易對企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果的影響程度來確定。比如,關聯(lián)方之間有一項很重要的交易,這項交易沒有金額或只有象征性金額,但是它對企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果影響很大,在這種情況下,應披露與這項交易有關的信息。 3.關聯(lián)方交易中的主要事項,如購貨、銷貨、應收應付款項等,應當披露連續(xù)兩年的比較資料。

判斷關聯(lián)方交易是否需要披露,不以交易金額的大小作為判斷標準(二)關聯(lián)方關系的披露

在存在控制關系的情況下,關聯(lián)方如為企業(yè)時,不論他們之間有無交易,都應當在會計報表附注中披露如下事項: 1.企業(yè)經(jīng)濟性質或類型、名稱、法定代表人、注冊地、注冊資本及其變化; 2.企業(yè)的主營業(yè)務;

3.所持股份或權益及其變化。(二)關聯(lián)方關系的披露

(三)關聯(lián)方交易的披露

在企業(yè)與關聯(lián)方發(fā)生交易的情況下,企業(yè)應當在會計報表附注中披露關聯(lián)方關系的性質、交易類型及其交易要素,這些要素一般包括:

1.交易的金額或相應比例; 2.未結算項目的金額或相應比例;

3.定價政策(包括沒有金額或只有象征性金額的交易)。 (三)關聯(lián)方交易的披露五、關聯(lián)方及其交易對企業(yè)財務狀況質量分析的影響 企業(yè)關聯(lián)方及其交易的信息披露之所以越來越引人注目,主要原因在于:關聯(lián)方之間由于存在著密切的關聯(lián)關系,完全可以在不依賴于正常市場交易的條件下,通過“內部操縱”而完成關聯(lián)交易,以達到某種目的。例如,在某個關聯(lián)方在一定時期需要表現(xiàn)較多利潤的條件下,其他關聯(lián)方就有可能通過向需要表現(xiàn)較多利潤的關聯(lián)方以低于市場正常水平的價格提供產(chǎn)品或勞務、以高于市場正常水平的價格從需要表現(xiàn)較多利潤的關聯(lián)方購買產(chǎn)品或勞務。五、關聯(lián)方及其交易對企業(yè)財務狀況質量分析的影響

這樣,就可以把其他關聯(lián)方的利潤轉移到需要表現(xiàn)較多利潤的關聯(lián)方,從而將其“包裝”為外在盈利能力遠遠超過其實際盈利能力的企業(yè)。顯然,此種交易并不是企業(yè)正常交易的結果。因此,財務信息的使用者,必須對企業(yè)關聯(lián)方關系及其交易予以足夠的重視。當然,在關聯(lián)方的交易中,也有相當一部分屬于正常交易。

關聯(lián)方交易是否正常,應當通過企業(yè)在報表附注中披露的交易內容,特別是定價政策等信息來判斷。這樣,就可以把其他關聯(lián)方的利潤轉移到需要表現(xiàn)較第四節(jié)資產(chǎn)負債表日后事項

一、資產(chǎn)負債表日后事項的含義及其種類

資產(chǎn)負債表日后事項,指自年度資產(chǎn)負債表日至財務報告批準報出日之間發(fā)生的需要調整或說明的事項。其中,財務報告批準報出日,指董事會批準財務報告報出的日期。資產(chǎn)負債表日后事項包括自年度資產(chǎn)負債表日至財務報告批推報出日之間發(fā)生的所有有利事項和不利事項。第四節(jié)資產(chǎn)負債表日后事項 一、資產(chǎn)負債表日后事項的含義及其對于有利和不利事項,均按同一原則處理:屬于調整事項,對有利和不利的調整事項都應按準則的規(guī)定,在進行相關的賬務處理后,調整報告年度的會計報表;屬于非調整事項,對有利和不利的非調整事項均應在報告年度的會計報表附注中披露。資產(chǎn)負債表日后事項,一般分為調整事項和非調整事項。對于有利和不利事項,均按同一原則處理:(一)調整事項1.已證實資產(chǎn)發(fā)生了減損2.銷售退回3.已確定獲得或支付的賠償4.資產(chǎn)負債表日后董事會制訂的利潤分配方案中與財務報告所屬期間有關的利潤分配(一)調整事項(二)非調整事項 非調整事項是資產(chǎn)負債表日以后才發(fā)生或存在的事項。這類事項不影響資產(chǎn)負債表日存在的狀況,但如不加以說明,將會影響財務報告使用者作出正確估計和決策,因此需要在會計報表附注中予以披露。非調整事項的例子主要有: 1.股票和債券的發(fā)行。這一事項是指,企業(yè)在資產(chǎn)負債表日以后發(fā)行股票、債券等

(二)非調整事項

2.對一個企業(yè)的巨額投資。這一事項是指,企業(yè)在資產(chǎn)負債表日后決定對一個企業(yè)的巨額投資。

3.自然災害導致的資產(chǎn)損失。這一事項是指,資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的,由于自然災害導致的資產(chǎn)損失。

4.外匯匯率發(fā)生較大變動。這一事項是指,在資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的外匯匯率的較大變動。 2.對一個企業(yè)的巨額投資。這一事項是指,企業(yè)在資產(chǎn)負債表日

二、調整事項的處理

資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的調整事項,應當分別以下情況進行賬務處理:1.涉及損益的事項,通過“以前年度損益調整”科目核算。2.涉及利潤分配調整的事項,直接在“利潤分配—未分配利潤”科目核算。3.不涉及損益以及利潤分配的事項,調整相關科目。4.通過上述賬務處理后,還應同時調整會計報表相關項目的數(shù)字,包括:(1)資產(chǎn)負債表日編制的會計報表相關項目的數(shù)字;(2)當期編制的會計報表相關項目的年初數(shù)。二、調整事項的處理

三、非調整事項的處理

資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的非調整事項,是資產(chǎn)負債表日以后才發(fā)生或存在的事項,不影響資產(chǎn)負債表日存在狀況,不需要對資產(chǎn)負債表日編制的會計報表進行調整,但由于事項重大,如不加以說明,將會影響財務報告使用者作出正確估計和決策,因此,應在會計報表附注中加以披露,說明其內容、估計對財務狀況、經(jīng)營成果的影響;如無法作出估計,應說明其原因。

三、非調整事項的處理

四、資產(chǎn)負債表日后事項對企業(yè)財務狀況質量分析的影響企業(yè)對資產(chǎn)負債表日后事項中的調整事項,已經(jīng)進行了報表調整,其對財務狀況質量分析的影響,已經(jīng)體現(xiàn)在相應的報表項目中。

非調整事項,則由于其對財務信息使用者判斷企業(yè)未來的發(fā)展方向有著重要影響,財務信息的使用者應當對其予以足夠的重視:應當以考慮了調整事項對企業(yè)未來的影響后的財務信息作為評價企業(yè)未來財務狀況的依據(jù)。四、資產(chǎn)負債表日后事項對企業(yè)財務狀況質量分析的影響第五節(jié)審計報告及其對財務信息的質量含義

審計報告,是指注冊會計師對企業(yè)財務報表所出具的就企業(yè)財務報表的編制是否恰當?shù)胤从沉似髽I(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果所出具的意見。一、企業(yè)報表審計的委托人及審計目標企業(yè)財務報表審計的委托者是企業(yè)的所有者或股東;財務報表審計的目標是對被審計企業(yè)的報表是否恰當?shù)胤从沉素攧諣顩r發(fā)表意見,形成審計報告。第五節(jié)審計報告及其對財務信息的質量含義審計報告,是指

二、審計報告的基本內容 按照我國《獨立審計準則第7號——審計報告》的規(guī)定,我國注冊會計師對財務報表的審計報告應包括下列基本內容: (一)標題 審計報告的標題有多種表示方式,如“注冊會計師的報告”、“注冊會計師意見”等,都是合適的標題。在我國,審計報告的標題為統(tǒng)一規(guī)范的“審計報告”。

(二)收件人 審計報告的收件人是指審計業(yè)務的委托人。審計報告應當載明收件人的全稱,如“××股份有限公司全體股東”、“××有限責任公司董事會”等。

二、審計報告的基本內容(三)范圍段審計報告的范圍段應當說明以下內容:

1.已審計的會計報表的名稱、反映日期或期間;

2.審計的依據(jù),即“審計準則”;

3.所實施的審計程序和完成情況(四)意見段 審計報告的意見段應說明以下內容: 1.會計報表的編制是否符合《企業(yè)會計準則》和國家其他有關財務會計法規(guī)的規(guī)定;

(三)范圍段2.會計報表在所有重要方面是否恰當?shù)胤从沉吮粚徲媶挝毁Y產(chǎn)負債表日的財務狀況和所審計期間的經(jīng)營成果、資金變動情況;3.會計處理方法是否遵循了一慣性原則。當注冊會計師出具保留意見、反對意見或拒絕表示意見的審計報告時,應當在范圍段與意見段之間增加說明段。在說明段中,應當清楚地說明所持意見的理由。當注冊會計師出具無保留意見的審計報告時,如果認為必要,可以在意見段之后,增加對重要事項的說明。2.會計報表在所有重要方面是否恰當?shù)胤从沉吮粚徲媶挝毁Y產(chǎn)負債

4.簽章和會計師事務所地址審計報告應由注冊會計師簽名、蓋章,加蓋會計師事務所公章,并標明會計師事務所的地址。

5.報告日期審計報告日期是指注冊會計師完成外勤審計工作的日期,不是報告的提交日。

4.簽章和會計師事務所地址審計報告應由注冊會計師簽名、蓋章三、審計意見的基本類型 按照我國獨立審計準則的規(guī)定,注冊會計師在完成其報表審計任務后,可以視實際情況形成不同的審計意見,出具4種基本類型審計意見的審計報告,即：無保留意見的審計報告保留意見的審計報告反對意見的審計報告拒絕表示意見的審計報告。三、審計意見的基本類型

(一)無保留意見的審計報告 無保留意見是指注冊會計師對被審計單位的會計報表,依照獨立審計準則的要求進行審查后,確認被審計單位采用的會計處理方法遵循了會計準則及有關規(guī)定;會計報表反映的內容符合被審計單位的實際情況;會計報表內容完整,表達清楚,無重要遺漏;報表項目的分類和編制方法符合規(guī)定要求,因而對審計單位的會計報表無保留地表示滿意。無保留意見意味著注冊會計師認為會計報表的反映是恰當?shù)?能滿足非特定多數(shù)的利害關系人的共同需要,并對表示的該意見負責。

(一)無保留意見的審計報告注冊會計師經(jīng)過審計后,認為被審計單位會計報表的編制符合下述情況時,應出具無保留意見的審計報告:

1.會計報表的編制符合《企業(yè)會計準則》和國家其他財務會計法規(guī)的規(guī)定; 2.會計報表在所有重要方面恰當?shù)胤从沉吮粚徲媶挝坏呢攧諣顩r、經(jīng)營成果和資金變動情況; 3.會計處理方法遵循了一致性原則;注冊會計師經(jīng)過審計后,認為被審計單位會計報表的編制符合下述情

4.注冊會計師已按照獨立審計準則的要求,完成了預定的審計程序,在審計過程中未受阻礙和限制;

5.不存在影響會計報表的重要的未確定事項;

6.不存在應調整而被審計單位未予調整的重要事項。4.注冊會計師已按照獨立審計準則的要求,完成了預定的審

無保留意見的審計報告的標準格式和措辭,舉例說明如下:

[例1]無保留意見的審計報告 審計報告上海華晨集團股份有限公司全體股東:我們接受委托,審計了貴公司1999年12月31日的合并及母公司的資產(chǎn)負債表、1999年度的合并及母公司的利潤及利潤分配表以及合并及母公司的現(xiàn)金流量表。這些會計報表由貴公司負責,我們的責任是對這些會計報表發(fā)表審計意見。我們的審計是根據(jù)《中國注冊會計師獨立審計準則》進行的。 無保留意見的審計報告的標準格式和措辭,舉例說明如下:

在審計過程中,我們結合貴公司的實際情況,實施了包括抽查會計記錄等我們認為必要的審計程序。我們認為,上述會計報表符合《企業(yè)會計準則》和《股份有限公司會計制度》的有關規(guī)定,在所有重大方面公允地反映了貴公司1999年12月31日的財務狀況以及1999年度經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況,會計處理方法的選用遵循了一貫性原則。

上海××會計師事務所有限公司中國注冊會計師

××××××(地址)二零零零年一月二十日

在審計過程中,我們結合貴公司的實際情況,實施了包括抽查會計

需要說明的是,審計報告意見類型的出具,完全是注冊會計師的主觀判斷。因此,在實務中,并不能排除企業(yè)的報表編制實際不符合出具無保留意見審計報告的條件,但注冊會計師判斷為應出具并最終出具無保留意見的審計報告的情況。需要說明的是,審計報告意見類型的出具,完全是注冊會

(二)表示保留意見的審計報告 注冊會計師通過審查對被審計單位的會計報表有異議,或存在某些疑問,就不應簽發(fā)無保留意見的審計報告。注冊會計師應視被審計單位的實際情況及所掌握的審計證據(jù),簽發(fā)保留意見、反對意見或拒絕表示意見的審計報告。 保留意見是指注冊會計師對會計報表的反映有所保留的審計意見。一般是由于某些事項的存在,使無保留意見的條件不完全具備,影響了被審計單位會計報表的表達,因而注冊會計師對無保留意見加以修正,對影響事項提出保留意見,并表示對該意見負責。

(二)表示保留意見的審計報告注冊會計師經(jīng)過審計后,認為被審計單位會計報表的反映就其整體而言是恰當?shù)?但還存在著下述情況之一時,應出具表示保留意見的審計報告:

1.個別重要財務會計事項的處理或個別重要會計報表項目的編制不符合《企業(yè)會計準則》和國家其他有關財務會計法規(guī)的規(guī)定,被審計單位未予調整; 2.因審計范圍受到局部限制,無法按照獨立審計準則的要求取得應有的審計證據(jù);注冊會計師經(jīng)過審計后,認為被審計單位會計報表的反映就其整體而

3.個別會計處理方法不符合一致性原則的要求; 4存在對會計報表反映有重要影響的個別未確定事項。上述條件要求注冊會計師在遇到可能對被審計單位會計報表產(chǎn)生較大影響的重要事項時,應在審計意見中加以保留。 3.個別會計處理方法不符合一致性原則的要求;

保留意見的審計報告的標準格式和措辭,舉例說明如下 審計報告泰安魯潤股份有限公司全體股東:我們接受委托,審計了貴公司1999年12月31日的資產(chǎn)負債表和合并資產(chǎn)負債表、1999年度的利潤及利潤分配表和合并利潤及利潤分配表、1999年度現(xiàn)金流量表和合并現(xiàn)金流量表。這些會計報表由貴公司負責,我們的責任是對這些會計報表發(fā)表審計意見。我們的審計是根據(jù)《中國注冊會計師獨立審計準則》進行的。在審計過程中,我們結合貴公司的實際情況,實施了包括抽查會計記錄等我們認為必要的審計程序。 保留意見的審計報告的標準格式和措辭,舉例說明如下在審計過程中,我們結合貴公司的實際情況,實施了包括抽查會計記錄等我們認為必要的審計程序。在審計中,我們對貴公司云南神泉葡萄產(chǎn)業(yè)開發(fā)有限公司3

500

000的長期投資未能取得足夠的審計證據(jù),故其是否存在投資減值無法確認;對貴公司山東平度魯潤黃金礦業(yè)有限公司8

800

000元的長期投資(貴公司占54%),因其資產(chǎn)總額所占比例較小,未納入合并報表范圍按成本法核算,我們未能取得足夠的審計證據(jù),則由于該事項對貴公司財務狀況及相關損益的影響無法確認。在審計過程中,我們結合貴公司的實際情況,實施了包括抽查會計記我們認為,除上述事項外,公司會計報表符合《企業(yè)會計準則》和《股份有限公司會計制度》的有關規(guī)定,在所有重大方面公允地反映了貴公司1999年12月31日的財務狀況和合并財務狀況,1999年度經(jīng)營成果和合并經(jīng)營成果以及1999年度的現(xiàn)金流量情況和合并現(xiàn)金流量情況,會計處理方法的選用遵循了一貫性原則。我們認為,除上述事項外,公司會計報表符合《企業(yè)會計準則》和《

此外,在審計過程中我們還注意到,如附注六(7)所示,貴公司對本會計年度新增加的長期股權投資:山東童海港業(yè)股份有限公司52

000

000元(貴公司占49.06%)、浙江廣聯(lián)信息網(wǎng)絡有限公司50

000

000元(貴公司占39%)按成本法核算,亦未提取長期投資減值準備。 山東××會計師事務所有限公司中國注冊會計師 中國·濟南××××××(地址)

二零零零年一月二十一日

此外,在審計過程中我們還注意到,如附注六(7)所示,貴公司同樣需要說明的是,是否出具保留意見的審計報告,取決于注冊會計師的判斷。因此,在實務中,仍不能排除企業(yè)報表編制應出具其他類型的審計報告,但注冊會計師判斷成應出具而最終出具保留意見審計報告的情形。同樣需要說明的是,是否出具保留意見的審計報告,取決(三)表示否定意見的審計報告 所謂表示否定意見是指與無保留意見相反,提出否定會計報表恰當?shù)胤从潮粚徲媶挝回攧諣顩r、經(jīng)營成果和資金變動情況的審計意見。當未調整事項、未確定事項、違反一致性原則的事項等對會計報表的影響程度在一定范圍內時,注冊會計師可以表示保留意見。但是如果其影響程度超出一定范圍,以致會計報表無法被接受,被審計單位的會計報表已失去其價值,注冊會計師就不能表示保留意見,又不應不表示意見,而只能表示否定意見。

(三)表示否定意見的審計報告注冊會計師經(jīng)過審計后,認為被審計單位的會計報表存在下述情況之一時,應當出具表示否定意見的審計報告:

1.會計處理方法嚴重違反《企業(yè)會計準則》和國家其他有關財務會計法規(guī)的規(guī)定,被審計單位拒絕進行調整;

2.會計報表嚴重歪曲了被審計單位的財務狀況、經(jīng)營成果和資金變動情況,被審計單位拒絕進行調整。注冊會計師經(jīng)過審計后,認為被審計單位的會計報表存在下述情況之

注冊會計師在出具表示否定意見的審計報告時,應于“意見段”之前另設“說明段”,說明所持否定意見的理由,并在“意見段”中使用“由于上述問題造成的重大影響”、“由于受到前段所述事項的影響”等專業(yè)術語,并指出會計報表“不能恰當?shù)胤从场?、“不符合……?guī)定”等問題。 注冊會計師在出具表示否定意見的審計報告時,應于“意見段”之

表示否定意見的審計報告

審計報告成都紅光實業(yè)股份有限公司全體股東:我們接受委托,審計了貴公司1998年12月31日的資產(chǎn)負債表(母公司及合并)、1998年度的利潤及利潤分配表(母公司及合并)和1998年度現(xiàn)金流量表(母公司及合并)。這些會計報表由貴公司負責,我們的責任是對這些會計報表發(fā)表審計意見。我們的審計是根據(jù)《中國注冊會計師獨立審計準則》進行的。在審計過程中,我們結合貴公司的實際情況,實施了包括抽查會計記錄等我們認為必要的審計程序。審計中發(fā)現(xiàn):1.由于貴公司彩管生產(chǎn)線因彩管玻殼池爐超期運行導致大量廢品,于1998年3月初停產(chǎn)待修。 表示否定意見的審計報告現(xiàn)彩管玻殼池爐已于1999年1月拆除。該條生產(chǎn)線是貴公司的主要產(chǎn)品線之一,何時恢復生產(chǎn)尚難以確定;2.貴公司的主要產(chǎn)品黑白顯象管、黑白顯象管玻殼、彩色顯象管玻殼等的市場售價遠低于其生產(chǎn)成本,現(xiàn)黑白顯象管系列生產(chǎn)線于1999年2月開始間歇性停產(chǎn),黑白顯象管玻殼池爐處于保溫狀態(tài)。3.貴公司因嚴重虧損導致財務狀況惡化,流動比率僅為56.30%,流動負債超過流動資產(chǎn)3.62億元,公司的償債及融資能力大幅下降;現(xiàn)彩管玻殼池爐已于1999年1月拆除。該條生產(chǎn)線是貴公司的主4.貴公司累計賬面應收成都紅光實業(yè)集團有限公司離退休人員費用2

362.30萬元,因公司改制過程中未對離退休人員在股份公司和集團公司之間作適當劃分,我們難以確認該筆債權的合理性及可回收性以及對1998年度損益的影響;5.至1998年12月31日止,貴公司賬面尚有待處理流動資產(chǎn)損失1

993.80萬元,因未查明原因,未列入1998年度損益。4.貴公司累計賬面應收成都紅光實業(yè)集團有限公司離退休人員費用

由于上述問題造成的重大影響,貴公司依據(jù)持續(xù)經(jīng)營假設和歷史成本計價基礎編制的上述會計報表不符合《企業(yè)會計準則》和《股份有限公司會計制度》的有關規(guī)定,未能公允地反映貴公司1998年12月31日的財務狀況及1998年度的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況。

四川××會計師事務所中國注冊會計師

××××××(地址)一九九九年年四月二十三日 由于上述問題造成的重大影響,貴公司依據(jù)持續(xù)經(jīng)營假設和歷史成

(四)拒絕表示意見的審計報告拒絕表示意見是指注冊會計師說明其對被審計單位的會計報表不能表示意見,也即對會計報表不發(fā)表包括肯定、否定和保留的審計意見。

注冊會計師在審計過程中,由于受到委托人、被審計單位或客觀環(huán)境的嚴重限制,不能獲取必要的審計證據(jù),以致無法對會計報表整體表示審計意見時,應當出具拒絕表示意見的審計報告。

(四)拒絕表示意見的審計報告注冊會計師在出具拒絕表示意見的審計報告時,應于“意見段”之前另設“說明段”,以說明所持拒絕表示意見的理由,并在“意見段”中使用“由于審計范圍受到嚴重限制”、“由于無法實施必要的審計程序”、“由于無法獲取必要的審計證據(jù)”等術語,并指出“我們無法對上述會計報表整體表示審計意見”。注冊會計師在出具拒絕表示意見的審計報告時,應于“意見段”之前

審計報告鄭州百文股份有限公司(集團)全體股東:我們接受委托,審計了貴公司1998年12月31日的資產(chǎn)負債表(母公司及合并)、1998年度的利潤及利潤分配表(母公司及合并)和1998年度現(xiàn)金流量表(母公司及合并)。這些會計報表由貴公司負責,我們的責任是對這些會計報表發(fā)表審計意見。我們的審計是根據(jù)《中國注冊會計師獨立審計準則》進行的。 審計報告在審計過程中,我們結合貴公司的實際情況,實施了包括抽查會計記錄等我們認為必要的審計程序。審計中發(fā)現(xiàn):經(jīng)審查,貴公司所屬家電分公司缺乏我們可信賴的內部控制制度,會計核算方法具有較大的隨意性。而家電分公司的資產(chǎn)及業(yè)務量在貴公司占較大比重,致使我們無法取得充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)對貴公司整體會計報表的收入、成本及其相關的報表項目的真實性、合理性予以確認。如附注2、附注3、附注4所示,在審計過程中,我們結合貴公司的實際情況,實施了包括抽查會計記貴公司的應收賬款、其他應收款及預付賬款為人民幣1

398

361

719.33元,其中賬齡在1年以上的金額為人民幣289

499

504.87元,由于上述第二段原因,我們無法依據(jù)貴公司提供的資料對這些債權收回的可能性作出合理的估計。經(jīng)審查,貴公司在1998年度借款的利息75

094

300.25元未計入1998年度財務費用。由于貴公司采用內部資金有償使用的政策,公司存在應抵消的內部資金占用費。由于上述第二段原因,我們無法取得充分的審計證據(jù)對應抵消金額予以確認,從而無法對上述未入賬的借款利息對財務費用的影響程度作出合理的估計。貴公司的應收賬款、其他應收款及預付賬款為人民幣13983貴公司1998年度經(jīng)營規(guī)模出現(xiàn)大幅度縮減,并產(chǎn)生巨額虧損。主要財務指標顯示其財務狀況惡化。我們無法取得必要的證據(jù)確認貴公司依據(jù)持續(xù)經(jīng)營假定編制會計報表的合理性。我們認為,由于上述原因,不能取得充分必要的審計證據(jù),無法確認其對會計報表整體反映的影響程度。貴公司1998年度經(jīng)營規(guī)模出現(xiàn)大幅度縮減,并產(chǎn)生巨額虧損。主我們無法對上述報表是否符合《企業(yè)會計準則》和《股份有限公司會計制度》的有關規(guī)定以及是否公允反映了貴公司1998年12月31日的財務狀況和1998年度的經(jīng)營成果及現(xiàn)金流量情況發(fā)表審計意見。鄭州××會計師事務所中國注冊會計師

××××××(地址)一九九九年年四月二十一日

我們無法對上述報表是否符合《企業(yè)會計準則》和《股份有限公司會應該指出,上述否定意見的審計報告和拒絕表示意見的審計報告,在實踐中均不多見。我們在討論審計報告的意見類型時,一直強調意見是注冊會計師判斷的結果。目的是要提醒讀者,這種判斷受多種因素制約,既有注冊會計師主觀業(yè)務水準方面的因素,也有企業(yè)客觀對注冊會計師意見形成的影響因素。應該指出,上述否定意見的審計報告和拒絕表示四、審計報告及其對財務信息的質量含義

我們認為,審計報告只是審計人員站在公正的立場上,對企業(yè)編制的報表是否遵循了會計準則,是否恰當?shù)胤从沉似髽I(yè)的財務狀況所表明的一種看法或意見。無保留意見報告是一種最常見的審計報告。但是要注意,在無保留意見的審計報告中,審計意見只有“符合”、“恰當”、“一致”等具有彈性的字眼。因此,在利用審計報告時應注意:四、審計報告及其對財務信息的質量含義1.無保留意見的審計報告并不意味著企業(yè)的會計處理準確無誤審計人員之所以能夠出具無保留意見的審計報告,很重要的一點是審計人員認為企業(yè)的財務報表編制及會計處理與會計準則的要求無“重大性”差異。或者說,即使企業(yè)的會計處理與準則的要求有偏差,但只要審計人員認為這種偏差不足以使信息使用者作出錯誤決策,則仍然不影響審計人員出具無保留意見的審計報告。1.無保留意見的審計報告并不意味著企業(yè)的會計處理準確無誤另一方面,也可能企業(yè)的會計處理沒有遵循準則要求,且差異重大,足以導致信息使用者作出錯誤決策并招致?lián)p失。但由于審計人員水平所限或受其他條件的制約,未能發(fā)現(xiàn)這些問題,而仍出具了無保留意見的審計報告。在這種情況下,審計報告對企業(yè)會計信息對讀者的誤導反而起到了推波助瀾的作用。從現(xiàn)在的情況看,我國規(guī)定,企業(yè)的會計年度與日歷年度一致。這就意味著,企業(yè)均應在12月31日另一方面,也可能企業(yè)的會計處理沒有遵循準則要求,且差異重大,進行結賬,于年初或上半年對外發(fā)布財務報表。這就是說,所有需要經(jīng)過審計人員審計的企業(yè),均要集中在這段時間聘請注冊會計師進行審計。由于注冊會計師人數(shù)有限,在人員、時間、精力與審計任務之間出現(xiàn)巨大的供求不平衡的條件下,只有降低審計工作的質量。這樣,就極有可能使本應出具保留意見的審計報告出具成了無保留意見的審計報告。進行結賬,于年初或上半年對外發(fā)布財務報表。這就是說,所有需要2.無保留意見的審計報告并不意味著企業(yè)內部無舞弊現(xiàn)象,并不意味著企業(yè)的管理工作卓有成效企業(yè)內部是否存在部分職工的舞弊現(xiàn)象,企業(yè)的經(jīng)營管理是否有方,只是企業(yè)內部的管理問題,企業(yè)的管理者在這方面負有責任。如果企業(yè)內部有上述問題,并且在審計過程中,審計人員也已發(fā)現(xiàn),但只要審計人員認為這些問題并不影響企業(yè)對財務報表的編制,審計報告也會是無保留意見的。因此,無保留意見的審計報告并不能使與企業(yè)有利害相關的有關方面“高枕無憂”。2.無保留意見的審計報告并不意味著企業(yè)內部無舞弊現(xiàn)象,并不意

3.保留意見的審計報告、反對意見的審計報告與拒絕表示意見的審計報告也不一定意味著企業(yè)在經(jīng)營與內部管理上“一團糟”我們已經(jīng)看到,審計報告只是就報表是否恰當?shù)胤从沉似髽I(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果而出具意見,它并不與企業(yè)的經(jīng)營管理有直接的關系。上述三種審計報告的出具,主要是因為:第一,審計人員無法得到有關信息;第二,審計人員素質不高,本該出具無保留意見的審計報告,但卻出具了上述三者之一的審計報告;第三,企業(yè)確定在會計處理與報表編制上嚴重觸犯現(xiàn)行會計準則與制度?？梢钥闯?即使上述第三種情形,也與企業(yè)的經(jīng)營活動和內部管理有一定距離。但是,應該看到,就大多數(shù)情況而言,無保留意見的審計報告的“可信度”遠遠大于其他三種報告。3.保留意見的審計報告、反對意見的審計報告與拒絕表示意見

思考題

1.財務報表附注的概念及基本內容是什么? 2.會計政策、會計估計的含義是什么?它們對財務分析的影響如何? 3.關聯(lián)方的概念是什么?如何認識關聯(lián)交易對上市公司財務分析的極端重要性? 4.資產(chǎn)負債表日后事項的含義如何?其對財務分析的影響怎樣? 5.審計意見的基本類型有幾種?其對企業(yè)財務信息的質量含義如何? 思考題第七章

與財務報表分析相關的其他信息第七章

與財務報表分析相關的其他信息

本章學習目標 1.了解財務報表附注的概念及基本內容; 2.掌握會計政策、會計估計的含義及其對財務分析的影響; 3.掌握關聯(lián)方的概念以及關聯(lián)方交易對上市公司財務分析的極端重要性; 4.掌握資產(chǎn)負債表日后事項及其對財務分析的影響; 5.掌握審計意見的基本類型及期對企業(yè)財務信息的質量含義。 本章學習目標第一節(jié)財務報表附注的基本內容

一般而言,財務報表附注是在基本報表主體之外列示的、對報表主體的形成以及重要報表項目的明細說明。

報表附注一般包括： 企業(yè)在會計年度內執(zhí)行的會計政策以及采用的主要會計處理方法;

會計處理方法的變更情況、變更原因以及對財務狀況和經(jīng)營成果的影響;

非常項目的說明;企業(yè)財務報表中有關重要項目的明細資料;

其他有助于理解和分析報表需要說明的事項等等。第一節(jié)財務報表附注的基本內容 一般而言,財務報表附注是在基

一、主要會計政策 關于會計政策的含義，《國際會計準則》指出:會計政策是指企業(yè)在編報財務報表時采用的原則、基礎、慣例、規(guī)則和實務。這里所說的“所采用的原則、基礎、慣例、規(guī)則和實務”,主要是指企業(yè)財務報表編制所執(zhí)行或依據(jù)的特定的會計準則、慣例、規(guī)則等。 一、主要會計政策

《國際會計準則》認為,企業(yè)可以考慮列報的會計政策包括(但不限于)如下方面:(1)收入確認;(2)合并原則,包括對子公司和聯(lián)營企業(yè)；(3)企業(yè)合并;(4)合營企業(yè);(5)有形和無形資產(chǎn)的確認和折舊/攤銷；(6)借款費用和其他支出的資本化;(7)建造合同;(8)投資性房地產(chǎn);(9)金融工具和投資；《國際會計準則》認為,企業(yè)可以考慮列報的會計政策包括((10)租賃;(11)研究和開發(fā);(12)存貨;(13)所得稅,包括遞延所得稅;(14)準備;(15)雇員福利費用;(16)外幣折算和套期;(17)產(chǎn)業(yè)分部和地區(qū)分部的定義以及在分部之間分配費用的基礎;(18)現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物的定義;(19)通貨膨脹會計;(20)政府補助。(10)租賃;

二、會計政策、會計估計的變更情況、變更原因以及變更對財務狀況和經(jīng)營成果的影響

企業(yè)的會計方法、會計估計在不同年度之間應盡量保持一致,以使會計信息具有可比性，但是當企業(yè)已選用的方法或估計嚴重不適用時,企業(yè)就應考慮變更其他更適用的方法或估計。在這種情況下,企業(yè)就應將會計方法的變更情況、變更原因以及這些變更對企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果的影響在附注中列示。關于會計方法、會計估計變更的具體情況,我們將在后面的內容中予以討論。 二、會計政策、會計估計的變更情況、變更原因以及變更對財務狀

三、非常項目的說明

非常項目是指企業(yè)由于特殊的原因引起的有別于企業(yè)正常經(jīng)濟活動的非正常的和不經(jīng)常發(fā)生的事項和經(jīng)濟業(yè)務。。這些事項和經(jīng)濟業(yè)務會使企業(yè)發(fā)生非常損失或取得非常收入?？赡軐е路浅p失的事項有地震、洪水、火災和其他偶發(fā)的自然災害、財產(chǎn)沒收,等等。可能導致非常收入的事項如企業(yè)出售經(jīng)營過程中從未使用過的資產(chǎn)(如企業(yè)原購入一塊土地的使用權,準備建廠房,后因計劃改變而將土地出售)的收入,等等。 三、非常項目的說明

這些非經(jīng)常性項目如對企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果產(chǎn)生重大影響時,為了便于報表使用者清楚了解企業(yè)財務狀況,報表附注就應對其作出詳細說明。 四、關聯(lián)方關系及其交易的披露

在企業(yè)存在關聯(lián)方的條件下,由于企業(yè)存在著利用關聯(lián)方關系操縱交易的可能性。因此,企業(yè)應當披露其關聯(lián)方、企業(yè)與關聯(lián)方的主要交易等事項。關于關聯(lián)方關系及其交易,我們將在后面的內容中予以討論。

這些非經(jīng)常性項目如對企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果產(chǎn)生重五、資產(chǎn)負債表日后事項的披露

資產(chǎn)負債表日后事項一般是指在資產(chǎn)負債表日后和審計報告日之間發(fā)生的、影響讀者對企業(yè)報告期及其以后財務狀況和經(jīng)營成果進行評價的事項。企業(yè)對此類事項,應當予以處理或披露。關于資產(chǎn)負債表日后事項,我們將在后面的內容中予以討論。五、資產(chǎn)負債表日后事項的披露

六、報表重要項目的明細資料

從世界各主要資本主義國家以及我國的會計實踐看,報表主體部分的內容越來越概括,而在附注中對報表主體進行說明的內容越來越豐富。通過對報表附注中這部分材料的閱讀,讀者可以充分了解企業(yè)各主要報表項目的情況。

六、報表重要項目的明細資料七、或有項目或有項目既包括我們所討論過的或有負債,也包括我們尚未探討過的或有收益。從一般會計慣例看,附注中僅對或有負債進行說明,對或有收益則根據(jù)穩(wěn)健性原則不予列示。七、或有項目第二節(jié)會計政策、會計估計變更和會計差錯更正

一、會計政策變更

(一)會計政策及其具體內容 按照《企業(yè)會計準則——會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》及其指南的定義,會計政策,指企業(yè)在會計核算時所遵循的具體原則以及企業(yè)所采納的具體會計處理方法。

第二節(jié)會計政策、會計估計變更和會計差錯更正 一、會計政策變具體原則：是指企業(yè)按照《企業(yè)會計準則》和企業(yè)會計制度規(guī)定的原則所制定的、適合于本企業(yè)的會計制度中所采用的會計原則;具體會計處理方法：是指企業(yè)在會計核算中對于諸多可選擇的會計處理方法中所選擇的、適合于本企業(yè)的會計處理方法。 企業(yè)在會計核算中所采納的會計政策,通常應在會計報表附注中加以披露,其需要披露的項目主要有以下幾項:具體原則：是指企業(yè)按照《企業(yè)會計準則》和企業(yè)會計制度規(guī)定的原

1.合并政策,是指編制合并會計報表所采納的原則。如母公司與子公司的會計年度不一致的處理原則、合并范圍的確定原則、母公司和子公司所采用會計政策是否一致等等。

2.外幣折算,是指外幣折算所采用的方法,以及匯兌損益的處理。如外幣報表折算是采用現(xiàn)行匯率法,還是采用時態(tài)法或其他方法。

3.收入的確認,是指收入確認的原則。

1.合并政策,是指編制合并會計報表所采納的原則。如母公司與4.所得稅的核算,是指企業(yè)所得稅的會計處理方法。如企業(yè)所得稅會計處理中對納稅影響會計法與應付稅款法的運用、對遞延法和債務法或其他方法的選擇等。

5.存貨的計價,是指企業(yè)存貨的計價方法。如企業(yè)的存貨在先進先出法和其他的《企業(yè)會計準則》所允許的計價方法之間的選擇。

6.長期投資的核算,是指長期投資的具體會計處理方法。如企業(yè)對被投資單位的股權投資在成本法和采用權益法核算之間的選擇。