合并財務報表及財務管理知識分析講義提綱課件

合并財務報表講義提綱

企業(yè)會計準則與暫行規(guī)定變化企業(yè)會計準則講解08年與06年變化企業(yè)會計準則與IAS27比較合并財務報表編制程序特殊情況下合并財務報表的處理執(zhí)行新準則新舊銜接

合并財務報表講義提綱

企業(yè)會計準則與暫行規(guī)定變化合并財務報表合并財務報表是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團整體財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財務報表。通過反映企業(yè)集團整體規(guī)模狀況的財務報告，以滿足財務報告使用者做出科學決策的需要。

合并財務報表合并財務報表合并財務報表核心原理

合并財務報表以納入合并范圍的企業(yè)個別財務報表為基礎，根據(jù)其他有關資料，抵消重復部分編制。

母公司長期投資與子公司所有者權益項目母公司投資收益與子公司利潤分配項目內部往來項目抵消內部交易項目抵消內部現(xiàn)金流量項目抵消

合并財務報表核心原理核心理論基礎核心理論：實體理論母公司理論與實體理論簡單比較核心理論基礎核心理論：實體理論

新企業(yè)會計準則與暫行規(guī)定比較新企業(yè)會計準則與暫行規(guī)定比較新企業(yè)會計準則與暫行規(guī)定比較新企業(yè)會計準則與暫行規(guī)定比較新舊報表格式比較新舊報表格式比較企業(yè)會計準則講解2008年與2006變化企業(yè)會計準則講解2008年與2006變化合并財務報表與IAS27比較

新企業(yè)會計準則國際財務報告準則單獨財務報表沒有涉及“單獨財務報表”的概念。但是，提出了與“合并財務報表”相對應的“個別財務報表”的概念。單獨財務報表，指那些由母公司、聯(lián)營企業(yè)的投資或共同控制企業(yè)的合營者編制的財務報表，在這些財務報表中投資以直接權益為基礎進行核算（例如成本法），而不是以被投資者的經(jīng)營成果和凈資產為基礎進行核算（例如權益法）。同一控制下企業(yè)合并增加子公司母公司在報告期內因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，應當調整合并資產負債的期初數(shù)，將該子公司合并當期期初至報告期末經(jīng)營成果納入合并利潤表、以及將該子公司合并當期期初至報告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表。未涉及。合并財務報表與IAS27比較新企業(yè)會計準則國際財務報告準則

新企業(yè)會計準則國際財務報告準則子公司的會計期間與母公司不一致的情形應當按照母公司的會計期間對公司財務報表進行調整；或者要求子公司按照母公司的會計期間另行編報財務報表。子公司應編制另一份與母公司報告日相同的財務報表，除非這樣做不切實可行。也可以按兩者報告日之間發(fā)生的重大交易或事項對子公司財務報表進行調整，但兩者報告日不得超過3個月，且報告期的長度和報告日之間的差異在各期應該相同。比例合并母公司不能控制的被投資單位不納入合并財務報表合并范圍，如采用比例合并法核算的合營企業(yè)，應改用權益法核算。合營者應當使用比例合并或者權益法確認其在共同控制實體中的權益，除非該權益被歸類為持有待售的權益。新企業(yè)會計準則國際財務報告準則子公司的會計期間與母公司不一

新企業(yè)會計準則國際財務報告準則豁免編制財務報表的情形母公司應當編制合并財務報表。母公司在同時滿足下列的四個條件時，不需編制合并財務報表：母公司本身是全資子公司，或者是另一企業(yè)擁有的子公司，并且母公司的其他所有者，包括沒有表決權者，已被告知并且不反對母公司不列報合并財務報表；母公司的債務或權益工具沒有在公開市場上交易；母公司沒有為了在公開市場上發(fā)行任何智力工具而向證券交易委員會或其他監(jiān)管機構報送過或者正在報送財務報表；母公司的最終母公司或任一中間母公司按照國際財務報告準則將編制可供公開使用的合并財務報表.新企業(yè)會計準則國際財務報告準則豁免編制財務報表的情形母公司

合并財務報表編制1、集團架構圖及單位級次（合并范圍）2、統(tǒng)一會計政策和會計期間3、合并過程底稿投資與子公司權益抵消投資收益與子公司利潤分配項目抵消往來、內部交易、現(xiàn)金流量核對抵消4、計算合并財務報表個項目金額與勾稽關系驗證5、合并附注合并財務報表編制1、集團架構圖及單位級次（合并范圍

某集團FamilyTree模擬案例某集團FamilyTree模擬案例

合并范圍的確定以控制為基礎，強調實質重于形式(一)控制的定義指一個企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從另一個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權利。控制的特征：（1）只能有一個控制主體；（2）決定另一個企業(yè)日常財務、經(jīng)營政策，這些財務和經(jīng)營政策一般是通過表決權來決定的。由于企業(yè)的日常經(jīng)營由董事會負責，因此要看董事會中的表決權比例。

(3)控制的目的是為獲得經(jīng)濟利益.合并范圍的確定以控制為基礎，強調實質重于形式表決權表決權是指對被投資單位經(jīng)營計劃、投資方案、年度財務預算方案和決算方案、利潤分配方案和彌補虧損方案、內部管理機構的設置、聘任或解聘公司經(jīng)理及其報酬、公司的基本管理制度等事項持有的表決權，不包括應由股東大會或股東行使的修改公司章程、增加或減少注冊資本、發(fā)行公司債券、公司合并、分立、解散或變更公司形式等事項持有的表決權。表決權比例通常與其出資比例或持股比例是一致的，但公司章程另有規(guī)定的除外。表決權表決權是指對被投資單位經(jīng)營計劃、投資方案、年度財務預算合并報表之爭

典型案例：2003年華源制藥與豐原生化對江山制藥合并報表之爭。要不要合并關鍵是看是否形成實質控制權，盡管持股比例往往決定了是否有實質控制權，但在現(xiàn)實中實質控制權可能不是掌握在第一大股東手中。華源制藥對江山制藥沒有絕對控股權，但根據(jù)公司章程及董事會有關決議，對江山制藥有經(jīng)營管理權并負責委派和推薦高級管理人員和財務負責人，也就是取得了財務和經(jīng)營政策的控制權。合并報表之爭典型案例：控制標準的應用1、母公司應將擁有被投資單位半數(shù)以上表決權的被投資單位納入合并會計報表范圍。包括：母公司直接擁有、間接擁有及直接和間接方式合計擁有半數(shù)以上表決權的。（1）間接擁有表決權，僅限于通過子公司間接擁有的表決權。即間接擁有控制必須以直接擁有控制為前提。（2）在確定是否納入合并范圍時，應采用加法原則計算母公司直接間接擁有被投資公司表決權資本，以真實反映實質控制權，而在編制合并報表計算投資收益時，應采用乘法原則計算母公司對子公司“間接擁有”的股權比例.控制標準的應用1、母公司應將擁有被投資單位半數(shù)以上表決權的被

控制判斷舉例表決權30%70%40%控制判斷舉例表決權30%70%40%半數(shù)以下表決權2、母公司擁有被投資單位半數(shù)或以下的表決權，滿足以下條件之一的，視為母公司能夠控制被投資單位，應當將該被投資單位認定為子公司，納入合并會計報表的合并范圍；但是有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外：①通過與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權；②根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權決定被投資單位的財務和經(jīng)營政策；③有權任免被投資單位的董事會或類似機構的多數(shù)成員；④在被投資單位的董事會或類似機構占多數(shù)表決權。③、④中的多數(shù)指超過半數(shù)(不含半數(shù))半數(shù)以下表決權2、母公司擁有被投資單位半數(shù)或以下的表決權，滿考慮潛在的表決權(1)考慮當期可轉換或可執(zhí)行的潛在表決權，不考慮未來期間的潛在表決權；

(2)不僅要考慮企業(yè)自身在被投資企業(yè)的潛在表決權，還要考慮其他企業(yè)和個人在被投資企業(yè)的潛在表決權；(3)不僅要考慮對已有利的也要考慮對已不利的因素；

(4)綜合考慮影響潛在表決權的事項，但不包括執(zhí)行潛在表決權的意圖和財務能力的影響；(5)潛在表決權僅作為判斷控制權的考慮因素，不影響當期母公司股東和少數(shù)股東間的分配比例。考慮潛在的表決權(1)考慮當期可轉換或可執(zhí)行的潛在表決權，不潛在表決權判斷實例(1)A、B分別擁有C公司有表決權股份的80%和20%.A將所持的一半股權轉讓給D后,A、D分別持C公司40%股權，B持C公司20%股權。同時A從D購得一項股份購買期權（標的正是所轉讓的全部權益），該權利可在任何時候執(zhí)行。假定執(zhí)行價比現(xiàn)行市價高，即A所持有的期權處于虧損狀態(tài)。在此例中，雖然A所持有的期權是處于虧損狀態(tài)的，但現(xiàn)在就可執(zhí)行。如A公司行權后，可同時實現(xiàn)對C公司董事會的改組，假定不考慮其他因素，可以認定A擁有對C的實際控制權。潛在表決權判斷實例(1)A、B分別擁有C公司有表決權股份的8潛在表決權判斷實例2)A、B分別擁有C公司有表決權股份的55%和45%.B公司同時擁有可轉換成C公司普通股的可轉換債券，轉換價格相對B的凈資產而言明顯偏大，可隨時轉換。一旦轉換，B可獲得C有表決權股份的70%.如B公司行權后，可同時實現(xiàn)對C公司董事會的改組，假定不考慮其他因素，可以認定B擁有對C的實際控制權。潛在表決權判斷實例2)A、B分別擁有C公司有表決權股份的5不應納入合并范圍

(1)已宣告被清理整頓的原子公司（已被清算組接管）(2)已宣告破產的原子公司（日常管理已轉交給人民法院指定的管理人）(3)母公司不能控制的其他被投資單位。不應納入合并范圍(1)已仍應納入合并財務報表合并范圍的(1)持續(xù)經(jīng)營所有者權益為負數(shù)的子公司(2)轉移資金能力受到限制的境外子公司(3)已停業(yè)尚未清理的子公司（4）準備近期出售的子公司（5）小規(guī)模的子公司（6）經(jīng)營業(yè)務性質特殊的子公司（如銀行、保險公司）仍應納入合并財務報表合并范圍的(1)持續(xù)經(jīng)營所有者權益為負數(shù)是否納入合并范圍？如果舉辦單位對這一家幼兒園的經(jīng)營可以控制，是否可以納入合并范圍？答：要認定具有控制，必須同時滿足“決定被投資方的財務和經(jīng)營政策”和“獲取經(jīng)濟利益”兩項標準，其中的獲取經(jīng)濟利益，是指從被投資企業(yè)的扣除負債后的剩余財產中獲取利益。非營利性的學校，因為辦學結余不得用于分配，所以舉辦者不能基于其投入的開辦資金獲取經(jīng)濟利益，一般不能納入合并范圍。將辦學結余的一部分通過租金、管理費等方式收回不能作為具有控制權的證據(jù)。是否納入合并范圍？如果舉辦單位對這一家幼兒園的經(jīng)營可以控制，被托管企業(yè)是否納入合并范圍？A公司對B公司無投資關系，A、B公司同受C公司控制，C公司授權A公司對B公司進行管理并對其生產經(jīng)營擁有決策權，C公司要求將B公司納入A公司的報表合并范圍。請教B公司是否可以納入A公司的報表合并范圍？被托管企業(yè)是否納入合并范圍？A公司對B公司無投資關系，A、被托管企業(yè)是否納入合并范圍？對此類情況，應仔細研讀托管、承包協(xié)議，結合雙方承擔或享有的整體風險收益，謹慎判斷是否存在控制。通常需要考慮的因素包括：（1）托管、承包協(xié)議賦予托管人、承包人的經(jīng)營管理權限是否涵蓋了上述“財務和經(jīng)營政策”的全部內容；（2）托管人、承包人與被托管、承包企業(yè)的股東之間的利益分配關系；（3）托管、承包協(xié)議對托管、承包結束后被托管、承包企業(yè)凈資產歸屬的約定；（4）托管、承包協(xié)議與被托管、承包企業(yè)的公司章程之間的關系；被托管企業(yè)是否納入合并范圍？對此類情況，應仔細研讀托管、承包被托管企業(yè)是否納入合并范圍？（5）托管、承包協(xié)議是否規(guī)定在托管、承包期間原股東有權單方面終止委托關系；（6）《企業(yè)財務通則》第五十六條等相關法律、法規(guī)的可能影響；等等。關鍵是：A公司僅僅是一個類似“職業(yè)經(jīng)理人”的角色，還是承擔了絕大多數(shù)剩余收益和風險來判斷。被托管企業(yè)是否納入合并范圍？（5）托管、承包協(xié)議是否規(guī)定在托合并財務報表編制程序

1、確定合并報表的合并范圍控制實質重于形式查閱相關證據(jù)判斷是否納入合并范圍

合并財務報表編制程序1、合并范圍序號單位代碼本期子公司名稱上期子公司名稱公司地址注冊資本（萬元）主營業(yè)務持股比例本年是否納入合并范圍上年是否納入合并范圍1

2

3

4

5

6

7

集團架構圖FamilyTree判斷合并范圍及變化合并范圍序號單位代碼本期子公司名稱上期子公司名稱公司地址注冊合并財務報表編制程序

2、合并前對子公司個別財務報表進行調整；(1)會計政策的調整：(2)會計期間的調整：(3)公允價值的調整：

合并財務報表編制程序2、合并財務報表編制程序

3、編制合并工作底稿；(1)將母公司、子公司的資產負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權益變動表各項目數(shù)據(jù)過入合并工作底稿，進行加總；(2)在合并工作底稿中編制調整分錄和抵銷分錄：①將對子公司的長期股權投資調整為權益法；②將內部交易、現(xiàn)金流量、內部往來等對合并財務報表有關項目的影響抵銷處理；③確認合并報表層次的遞延所得稅資產或遞延所得稅負債.合并財務報表編制程序3、報表數(shù)據(jù)匯總過入合并底稿報表數(shù)據(jù)匯總過入合并底稿合并財務報表編制程序

4、計算合并財務報表各項目合并金額并驗證勾稽關系5、填列合并財務報表6、編寫合并附注合并財務報表編制程序4、非同一控制下合并取得子公司調整對非同一控制企業(yè)合并取得子公司的各項可辨認資產、負債及或有負債等以購買日的公允價值為基礎，通過編制調整分錄，使子公司的個別財務報表反映為在購買日公允價值基礎上確定的可辨認資產、負債及或有負債在本期資產負債表日的金額。非同一控制下合并取得子公司調整對非同一控制企業(yè)合并取得子公司

編制調整分錄和抵消分錄非同一控制下企業(yè)合并取得子公司的調整公允價值與賬面價值差異調整

借：無形資產

固定資產

貸：資本公積借：管理費用

貸：累計折舊

貸：無形資產

無形資產攤銷

編制調整分錄和抵消分錄非同一控制下企業(yè)合并取得以權益法編制合并財務報表權益法核算借：長期股權投資-損益調整長期股權投資-其他權益變動貸：投資收益期初未分配利潤資本公積分紅調整借：投資收益

貸：長期股權投資—損益調整以權益法編制合并財務報表權益法核算長期投資與子公司所有者權益抵消母公司對子公司長期股權投資與子公司所有者權益項目的抵銷；借：實收資本資本公積盈余公積未分配利潤—年末商譽（差額）

貸：長期股權投資少數(shù)股東權益營業(yè)外收入（差額）長期投資與子公司所有者權益抵消母公司對子公司長期股權投資與子專項儲備在合并報表中的處理先把子公司帳面的專項儲備視同負債（就像以前作為長期應付款時一樣處理），據(jù)此進行模擬權益法核算和合并報表。到合并報表編制基本完成之后，作為最后一步，將子公司的專項儲備中按股權比例計算歸屬母公司股東的部分并入合并報表中的專項儲備項目，歸屬少數(shù)股權的部分并入“少數(shù)股東權益”項目。借：專項儲備

—上年年末余額專項儲備

—本年提取

專項儲備

—本年使用

貸：少數(shù)股東權益—年初少數(shù)股東權益—本期專項儲備在合并報表中的處理先把子公司帳面的專項儲備視母公司投資收益與子公司利潤分配表項目抵消

母公司與子公司之間投資收益的抵銷借：投資收益

少數(shù)股東損益

未分配利潤—年初

貸：利潤分配—提取盈余公積

利潤分配—分配股利

未分配利潤—年末母公司投資收益與子公司利潤分配表項目抵消

內部抵消

內部債權與債務項目的抵銷存貨價值中包含的未實現(xiàn)內部銷售損益抵銷購買集團內部企業(yè)商品作為固定資產資產使用期間的抵銷處理現(xiàn)金流量抵銷項目內部抵消內部債權與債務項

內部債權債務抵消以應收、應付款為例：①內部應收應付款當年抵銷分錄借：應付賬款貸：應收賬款②內部應收賬款計提壞賬準備的抵銷；借：應收賬款—壞賬準備

貸：期初未分配利潤資產減值損失內部債權債務抵消以應收、應付款為例：

集團內部往來核對抵消集團內部往來核對抵消

集團內部往來款項對賬及差異調節(jié)集團內部往來款項對賬及差異調節(jié)存貨價值中包含的未實現(xiàn)內部銷售損益抵銷連續(xù)編制合并報表的抵銷：①上期末存貨中未實現(xiàn)內部銷售損益的抵銷：借：未分配利潤-年初

貸：營業(yè)成本(上期末存貨中未實現(xiàn)的內部銷售損益)②抵銷本期新增內部銷售收入借：營業(yè)收入

貸：營業(yè)成本③結轉期末內部購進存貨中包含的未實現(xiàn)內部損益借：營業(yè)成本貸：存貨(上期及本期購入存貨中未實現(xiàn)的內部銷售損益)存貨價值中包含的未實現(xiàn)內部銷售損益抵銷連續(xù)編制合并報表的抵銷

集團內部交易核對過程集團內部交易核對過程

供貨之關聯(lián)采購金額公司本期公司期末含未實現(xiàn)毛利之存貨供貨企業(yè)未實現(xiàn)毛利未實現(xiàn)毛利公司名稱關聯(lián)公司perCPA總采購金額存貨余額perCPA毛利率perclientperCPAABCD=A/B*CEFF'=D*E集團間合并<C-2246><C-2246>

359,978.16

13,161,860.64

4,761,322.24

130,222.6211.74%

15,282.07

7,122,883.32

13,047,604.93

5,573,270.26

3,042,531.878.74%

265,869.22

7,028,380.68

9,795,023.00

2,027,269.51

1,454,659.368.74%

127,114.25

2,082,854.72

2,531,049.12

-

-

-存貨買賣未實現(xiàn)毛利

478,243.31供貨企業(yè)毛利率來源于

<C-2246>

REVENUEANDCOSTDISCLOSURE.供貨之關聯(lián)采購金額遞延所得稅資產或負債企業(yè)會計準則解釋1九（一）企業(yè)在編制合并財務報表時，因抵銷未實現(xiàn)內部銷售損益導致合并資產負債表中資產、負債的賬面價值與其在所屬納稅主體的計稅基礎之間產生暫時性差異的，在合并資產負債表中應當確認遞延所得稅資產或遞延所得稅負債，同時調整合并利潤表中的所得稅費用，但與直接計入所有者權益的交易或事項及企業(yè)合并相關的遞延所得稅除外。遞延所得稅資產或負債企業(yè)會計準則解釋1九（一）購買集團內部企業(yè)商品作為固定資產資產使用期間的抵銷處理（１）交易當年內部銷售的抵銷

借：營業(yè)收入

貸：營業(yè)成本

固定資產—原價內部銷售固定資產中包含未實現(xiàn)內部利潤對應折舊費用的抵銷借：固定資產—累計折舊

貸：管理費用購買集團內部企業(yè)商品作為固定資產資產使用期間的抵銷處理（１）

（2）以后年度：以前年度內部購銷固定資產中包含未實現(xiàn)內部利潤的抵銷借：未分配利潤

–年初

貸：固定資產——原價以前年度內部購銷固定資產原價中內部未實現(xiàn)利潤對應折舊費用的抵銷借：固定資產——累計折舊

貸：未分配利潤

–年初內部購銷固定資產原價中內部未實現(xiàn)利潤對應當期折舊費用的抵銷借：固定資產——累計折舊

貸：管理費用（2）以后年度：提前清理及正常清理固定資產原價中的未實現(xiàn)內部利潤部分轉入清理借：未分配利潤

–年初貸：營業(yè)外收入固定資產原價中未實現(xiàn)內部利潤對應的累計折舊轉入清理借：營業(yè)外收入貸：未分配利潤

–年初固定資產原價中未實現(xiàn)內部利潤對應的當期折舊費用轉入清理借：營業(yè)外收入貸：管理費用（當年未實現(xiàn)內部利潤對應的折舊）提前清理及正常清理固定資產原價中的未實現(xiàn)內部利潤部分轉入清理合并抵消分錄匯總合并抵消分錄匯總合并財務報表及財務管理知識分析講義提綱課件合并財務報表及財務管理知識分析講義提綱課件合并抵消分錄匯總合并抵消分錄匯總合并抵消分錄匯總合并抵消分錄匯總合并抵消分錄匯總合并抵消分錄匯總綜合收益七、綜合收益總額歸屬于母公司所有者的綜合收益總額歸屬于少數(shù)股東的綜合收益總額可在合并底稿中自行增設“歸屬母公司股東的其他綜合收益”和“歸屬少數(shù)股東的其他綜合收益”兩個項目，作為計算綜合收益總額分配的基礎。需要注意的是，如果本期內子公司的股權比例發(fā)生過變動（購買少數(shù)股權，或者在不喪失控制權的前提下部分處置子公司股權），則其他綜合收益也應當分段計算，這與凈利潤的分段計算在原理上是一致的。綜合收益七、綜合收益總額歸屬于母公司所有者的綜合收益合并抵消分錄匯總合并抵消分錄匯總其他綜合收益其他綜合收益

合并現(xiàn)金流量表應當以母子公司的個別現(xiàn)金流量表為基礎編制補充資料可以根據(jù)合并資產負債表和合并利潤表進行編制。合并現(xiàn)金流量主表中主要抵銷項目合并現(xiàn)金流量表的編制合并現(xiàn)金流量表應當以母子

合并現(xiàn)金流量主表中主要抵銷項目（1）母公司與子公司、子公司相互之間當期以現(xiàn)金投資或收購股權增加投資所產生的現(xiàn)金流量與吸收投資所收到的現(xiàn)金流量應當?shù)咒N。（2）母公司與子公司、子公司相互之間當期取得投資收益收到的現(xiàn)金，應當與分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金相互抵銷。（3）母公司與子公司、子公司相互之間以現(xiàn)金結算債權與債務所產生的現(xiàn)金流量應當?shù)咒N。（4）母公司與予公司、子公司相互之間當期銷售商品所產生的現(xiàn)金流量應當?shù)咒N。（5）母公司與子公司、子公司相互之間處置固定資產、無形資產和其他長期資產收回的現(xiàn)金凈額，應當與購建固定資產、無形資產和其他長期資產支付的現(xiàn)金相互抵銷。合并現(xiàn)金流量表的編制合并現(xiàn)金流量主表中主要抵

集團內部現(xiàn)金流量核對過程集團內部現(xiàn)金流量核對過程

非同一控制增加子公司的情況

企業(yè)在年度內購買子公司的，被收購企業(yè)自購買日至期末的現(xiàn)金流量包括在合并現(xiàn)金流量表中。這樣將個別現(xiàn)金流量表匯總后，期初現(xiàn)金余額中就包含了被收購子公司在購買日的現(xiàn)金余額，而企業(yè)在購買子公司時，購買價格中必然包含被收購子公司在購買日的現(xiàn)金數(shù)額。合并資產負債表的期初貨幣資金中并未包含被收購子公司在購買日的現(xiàn)金數(shù)額。因此編制合并現(xiàn)金流量表時，需要編制如下抵消分錄：

借：投資所支付的現(xiàn)金(沖減企業(yè)收購價中包含的子公司現(xiàn)金余額)貸：現(xiàn)金期初余額(沖減被收購企業(yè)購買日的現(xiàn)金余額)合并現(xiàn)金流量表的編制非同一控制增加子公司的情

企業(yè)在年度內出售子公司的，應將被出售企業(yè)自年初至出售日的現(xiàn)金流量包括在合并現(xiàn)金流量表中。這樣將個別現(xiàn)金流量表匯總后，期末現(xiàn)金余額中就包含被出售子公司在出售日的現(xiàn)金余額，而企業(yè)在出售子公司時，出售價格中必然包含被出售子公司在出售日的現(xiàn)金數(shù)額。合并資產負債表的期末貨幣資金中并未包含被出售子公司在出售日的現(xiàn)金數(shù)額。因此編制合并現(xiàn)金流量表時，需要編制如下抵消分錄：借：現(xiàn)金期末余額(沖減被出售子公司出售日的現(xiàn)金余額)

貸：收回投資所收到的現(xiàn)金(沖減企業(yè)出售子公司時售價中包含的子公司現(xiàn)金余額)合并現(xiàn)金流量表的編制企業(yè)在年度內出售子公司的合并所有者權益變動表的編制

根據(jù)合并資產負債表、合并利潤表分析填列；所有者權益科目設二級科目，利用Excel函數(shù)取數(shù)，自動編制；把客戶的未審所有者權益變動表和我們最后審定的所有者權益變動表結合起來，不會再為這塊審計工作底稿的缺失而煩惱了。所有者權益變動表中項目序號上年年末余額1會計政策變更2前期差錯更正3凈利潤4可供出售金額資產公允價值變動凈額5權益法下被投資單位其他所有者權益變動的影響6與計入所有者權益項目相關的所得稅影響7直接計入所有者權益的其他8所有者投入資本9股份支付計入所有者權益的金額10本年提取專項儲備11本年使用專項儲備12提取盈余公積13法定盈余公積14任意盈余公積15提取一般風險準備16對所有者（或股東）的分配17資本公積轉增資本（或股本）18盈余公積轉增資本（或股本）19盈余公積彌補虧損20合并所有者權益變動表的編制

所有者權益變動表底稿所有者權益變動表底稿

所有者權益變動表底稿未分配利潤變動表中的凈利潤===歸屬于母公司所有者的凈利潤少數(shù)股東權益變動表中的凈利潤===少數(shù)股東損益凈利潤=====歸屬于母公司所有者的凈利潤+少數(shù)股東損益所有者權益變動表底稿未分

以成本法編制合并財務報表，一般適用于母公司對子公司長期投資股比無變化的情況。如母公司對子公司長期投資股比存在變化的情況下，則不宜采用該種方法。所謂成本法合并抵消法,就是合并之前不做權益法調整,直接將投資成本抵消對方的實收資本(如果是收購的,則抵消收購時對方凈資產),抵消后再確認相應有多少少數(shù)股東損益和權益.由于已將子公司全部資產負債和損益表納入合并報表,扣除少數(shù)股東應確認的損益和權益自然就是母公司應確認的損益和權益了.

成本法編制以成本法編制合并財務報表

（1）計算子公司所有者權益及凈損益中歸屬于少數(shù)股東權益和少數(shù)股東損益的部分。（2）編制抵消分錄借:實收資本

貸：長期股權投資

少數(shù)股東權益

借：資本公積

盈余公積

未分配利潤

貸：少數(shù)股東權益成本法編制（1）計算子公司所有者權

（

3）借:少數(shù)股東損益

期初未分配利潤

貸:少數(shù)股東權益

成本法編制（

3）借:少數(shù)股東損益

少數(shù)股東權益=子公司所有者權益*少數(shù)股東所持股權比例少數(shù)股東損益=子公司凈利潤*少數(shù)股東所持股權比例合并投資收益=母公司和子公司投資收益-按權益核算的對子公司的投資收益合并財務報表勾稽關系驗證少數(shù)股東權益=子公司所有

合并長期股權投資=母公司和子公司長期股權投資-對納入合并范圍子公司的長期股權投資合并資產負債表所有者權益=母公司所有者權益+子公司所有者權益-子公司股本（或合并過程中抵消掉的母公司投資成本）合并資產負債表實收資本=母公司的實收資本合并資產負債表盈余公積=母公司的盈余公積合并財務報表勾稽關系驗證合并長期股權投資=母公司

核對“歸屬于母公司所有的凈利潤”

1）如果不存在下列事項，則“歸屬于母公司所有的凈利潤”=母公司個別報表利潤+子公司報表利潤中母公司按股比享有的部分之和.①不存在子公司超額虧損導致的資不抵債事項；②母公司當年對子公司的投資股比例發(fā)生變化，③子公司非外商投資企業(yè)。外商投資的子公司需要提取獎福基金.合并財務報表勾稽關系驗證核對“歸屬于母公司所有的

2）如果子公司存在超額虧損導致資不抵債的情況，并由母公司全部承擔，則合并利潤表中的“歸屬于母公司所有的凈利潤”=母公司個別報表利潤+非資不抵債子公司報表利潤中母公司按股比享有的部分+資抵不抵債子公司個別報表當年虧損數(shù)額。合并財務報表勾稽關系驗證2）如果子公司存在超額虧

核對利潤分配合并報表的利潤分配各項目數(shù)額均等于母公司當期分配數(shù)額。合并財務報表勾稽關系驗證核對利潤分配合并財務報表

外商企業(yè)合并報表問題（子公司為外商投資企業(yè)，要提取職工獎勵基金，母公司合并時對此如何處理？）在原制度下：在計算少數(shù)股東損益時，按（該外商投資子公司本期凈利潤-提取獎?；鸾痤~）*少數(shù)股東股權比例。從稅前利潤中扣除所得稅和按照該方法求得的少數(shù)股東本期收益后即為凈利潤，然后將計提獎福基金的金額100%反映在合并利潤分配表的“提取職工獎勵及福利基金”項目內，最終“期末未分配利潤”項目反映的只是由歸屬母公司股東的凈利潤累積形成的部分。

外商投資企業(yè)提取職工獎勵基金外商企業(yè)合并報表問題（子

在新準則下：由于利潤分配表被并入股東權益變動表，少數(shù)股東的利潤分配過程也在其中體現(xiàn)出來，所以一般做法是先將子公司提取獎?；鹬暗膬衾麧櫚凑胀顿Y比例分配給母公司和少數(shù)股東，分別得到歸屬母公司股東和歸屬少數(shù)股東的凈利潤；然后在股東權益變動表中設置“提取職工獎?；稹表椖?，在歸屬母公司的“未分配利潤”一欄和“少數(shù)股東權益”一欄中，將獎?；鹛崛?shù)按照股權比例分別列示于“未分配利潤”和“少數(shù)股權”兩欄中。外商投資企業(yè)提取職工獎勵基金在新準則下：由于利潤

合并財務報表附注

附注合并報表附注抵銷匯總貨幣資金借方貸方項目期末數(shù)

期初數(shù)期末數(shù)

期初數(shù)現(xiàn)金

-

-銀行存款

-

-其他貨幣資金

-

-合計

-

-

-

-Check集團合并財務報表附注模板合并財務報表附注

X集團合并底稿舉例集團合并財務報表附注模板X集團合并底稿舉例集團合合并財務報表存在問題合并范圍：將應該納入的不納入，或者將不應納入合并范圍的納入合并范圍；內部往來抵銷：內部往來不抵銷，或者部分抵銷；內部交易抵銷：內部交易不抵銷，或者部分抵銷；未實現(xiàn)的內部損益計算不正確；內部現(xiàn)金流量抵銷抵銷：內部現(xiàn)金流量不抵銷或者部分抵銷；所有者權益：所有者權益各項目驗證不合理；少數(shù)股東權益：亂擠合并價差及少數(shù)股東權益等。合并財務報表存在問題合并范圍：將應該納入的不納入，或者將不應

母子交叉持股子公司資不抵債報告期內增加或處置子公司與合營聯(lián)營企業(yè)交易購買少數(shù)股東權益持股比例變化時出售子公司部分股權未失去控制權合并時處理特殊情況下合并財務報表的編制母子交叉持股特殊情況下合母子公司交叉持股

一、交互分配法二、庫藏股法合并報表準則規(guī)定，子公司持有母公司的長期股權投資、子公司相互之間持有的長期股權投資，也應當比照上述母公司對子公司的股權投資的抵銷方法采用通常所說的交互分配法進行抵銷處理。母子公司交叉持股一、交互對資不抵債子公司合并(1)公司在個別報表中應對該項長期股權投資采用成本法核算并考慮計提長期投資減值準備；(2)公司應按照《企業(yè)會計準則第33號—合并財務報表》第二十一條的有關規(guī)定，在合并報表中繼續(xù)確認上述子公司的超額虧損；公司還應將其與該子公司的債權、債務往來余額予以抵銷。2）合并報表中對個別報表中計提的長期資減值準備予以恢復，以對子公司長期股權投資的賬面價值為限補作長期投資權益法核算至長期股權投資的賬面價值至零為止。對于權益法核算中未能確認的超額虧損，通過母子公司報表合計匯總的方式，已沖減了母公司的權益，達到了由母公司分擔的目的。對資不抵債子公司合并(1)公司在個別報表中應對該項長期股權

舊準則的處理①借：實收資本1000

資本公積100

盈余公積200

未分配利潤-1300

貸：長期投資0②借：未分配利潤-300

貸：未確認投資損失-300新則準不做第②筆分錄，由于合并中母子公司報表簡單相加，使上述300萬的超額虧損留在報表中舊準則的處理企業(yè)會計準則解釋第4號六、在合并財務報表中，子公司少數(shù)股東分擔的當期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權益中所享有的份額的，其余額應當如何進行會計處理？

答：在合并財務報表中，子公司少數(shù)股東分擔的當期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權益中所享有的份額的，其余額仍應當沖減少數(shù)股東權益。

本解釋發(fā)布前子公司少數(shù)股東權益未按照上述規(guī)定處理的，應當進行追溯調整，追溯調整不切實可行的除外。企業(yè)會計準則解釋第4號六、在合并財務報表中，子公司少數(shù)股東分

①借：實收資本1000

資本公積100

盈余公積200

未分配利潤-1600

貸：長期投資0

長期應收款-240

少數(shù)股東權益-60①借：實收資本

類型增加子公司處置子公司合并資產負債表同一控制企業(yè)合并：調整期初數(shù)不調整期初數(shù)非同一控制企業(yè)合并：不調整期初數(shù)合并利潤表同一控制企業(yè)合并：該子公司合并當期期初至報告期末的收入、費用、利潤納入合并利潤表將該子公司期初至處置日的收入、費用、利潤納入合并利潤表非同一控制企業(yè)合并：該子公司購買日至報告期末的收入、費用、利潤納入合并利潤表合并現(xiàn)金流量表同一控制企業(yè)合并：該子公司合并當期期初至報告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表將該子公司期初至處置日的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表非同一控制企業(yè)合并：該子公司購買日至報告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表報告期內增加或處置子公司合并報表的編制類型增加子公司處置子公司

報告期內增加或處置子公司合并報表的準則規(guī)定《企業(yè)會計準則第33號——合并財務報表》：第十七條母公司在報告期內因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，編制合并資產負債表時，應當調整合并資產負債表的期初數(shù)。因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，編制合并資產負債表時，不應當調整合并資產負債表的期初數(shù)。第十八條母公司在報告期內處置子公司，編制合并資產負債表時，不應當調整合并資產負債表的期初數(shù)。報告期內增加或處置《企業(yè)

報告期內增加或處置子公司合并報表的準則規(guī)定《企業(yè)會計準則講解2008-企業(yè)合并》比較報表的編制：

同一控制下的企業(yè)合并，在編制合并當期期末的比較報表時，應視同參與合并各方在最終控制方開始實施控制時即以目前的狀態(tài)存在。提供比較報表時，應對前期比較報表進行調整。報告期內增加或處置《企業(yè)

在合并工作底稿中應作以下調整：(1)借：實收資本

資本公積

盈余公積

未分配利潤

貸：資本公積

以前實現(xiàn)的留存收益中歸屬于公司的部分(2)借：資本公積

貸：盈余公積

未分配利潤在合并工作底稿中應作以下

在非同一控制下，母公司在8月份轉讓了子公司全部的股權，在12月合并報表的時候，資產負債表不合并，但轉讓日之前的收入、成本和利潤需要合并。這樣利潤表下的未分配利潤和資產負債表的未分配利潤不就對不上了嗎？

答：該子公司的年末資產負債表本身并未納入合并，只有利潤表納入合并；相應地，“長期投資——子公司股東權益”抵銷分錄不做，只需做“投資收益——子公司利潤分配”的抵銷分錄，也就是抵銷分錄也只做一半。這樣處理下來，最終的合并結果還是平衡的。報告期內增加或處置子公司合并報表的準則規(guī)定在非同一控制下，母公司在與合營聯(lián)營企業(yè)交易

jointventuresassociates

在投資企業(yè)的合并財務報表中，對于以非貨幣性資產投入合營企業(yè)以換取其在合營企業(yè)中的權益所產生的利得或損失中歸屬于投資企業(yè)的部分予以抵銷，沖減對合營企業(yè)投資的賬面價值。與合營聯(lián)營企業(yè)交易

jointventuresassoc

例1：甲公司、乙公司、丙公司共同出資設立丁公司，注冊資本為5000萬元，甲公司持有丁公司注冊資本的38%，乙公司和丙公司各持有丁公司注冊資本的31%，丁公司為甲、乙、丙公司的合營企業(yè)。甲公司以其固定資產（機器）出資，該機器的原價為1600萬元，累計折舊為400萬元，公允價值為1900萬元，未計提減值；乙公司以一項無形資產作為出資，該項無形資產的賬面原價為1300萬元，累計攤銷為300萬元，公允價值為1550萬元，未計提減值；丙公司以1550萬元的現(xiàn)金出資。假定甲、乙公司均有子公司，各自都需要編制合并財務報表。不考慮所得稅影響。例1：甲公司、乙公司、丙

（1）甲公司在個別財務報表中的處理①確認投資成本借：長期股權投資—丁公司（成本）19000000

貸：固定資產清理19000000②確認固定資產清理產生的利得借：固定資產清理12000000

累計折舊4000000

貸：固定資產16000000借：固定資產清理7000000

貸：營業(yè)外收入7000000（1）甲公司在個別財務報

（2）甲公司在合并財務報表中的處理在合并財務報表中需要抵銷歸屬于甲公司的利得部分266萬元（700×38%）借：營業(yè)外收入2660000

貸：長期股權投資—丁公司2660000（2）甲公司在合并財務報未實現(xiàn)內部交易損益的抵消

解釋1號未實現(xiàn)內部交易損益的抵銷：投資企業(yè)與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內部交易損益按照持股比例計算歸屬于投資企業(yè)的部分應當予以抵銷，在此基礎上確認投資損益。投資企業(yè)與被投資單位發(fā)生的內部交易損失，屬于資產減值損失的，應當全額確認。未實現(xiàn)內部交易損益的抵消

順流交易：指投資企業(yè)向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產的交易.逆流交易：指聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產的交易.當該未實現(xiàn)內部交易損益體現(xiàn)在投資方或其聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)持有的資產賬面價值中時，相關的損益在計算確認投資損益時應予抵銷.順流交易：指投資企業(yè)向聯(lián)

逆流交易：聯(lián)營企業(yè)合營企業(yè)

投資方例：甲企業(yè)于20×7年1月取得乙公司20%有表決權股份，能夠對乙公司施加重大影響。假定甲企業(yè)取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產、負債的公允價值與其賬面價值相同。20×7年8月，乙公司將其成本為300萬元的某商品以500萬元的價格出售給甲企業(yè)，甲企業(yè)將取得的商品作為存貨。至20×7年資產負債表日，甲企業(yè)仍未對外出售該存貨。乙公司20×7年實現(xiàn)凈利潤為1600萬元。假定不考慮所得稅因素影響。

逆流交易：聯(lián)營企業(yè)合營企

甲公司在按照權益法確認應享有乙公司20×7年凈損益時，應進行以下會計處理：借：長期股權投資--損益調整（1400×20%）280

貸：投資收益280進行上述處理后，投資企業(yè)有子公司，需要編制合并財務報表的，在20×7年合并財務報表中，因該未實現(xiàn)內部交易損益體現(xiàn)在投資企業(yè)持有存貨的賬面價值當中，應在合并財務報表中進行以下調整：借：長期股權投資——損益調整40

貸：存貨40甲公司在按照權益法確認應

順流交易：投資方聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)該交易存在未實現(xiàn)內部交易損益的情況下（即有關資產未對外部獨立第三方出售），投資企業(yè)在采用權益法計算確認應享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時，應抵銷該未實現(xiàn)內部交易損益的影響，同時調整對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)長期股權投資的賬面價值順流交易：

例：甲企業(yè)持有乙公司有表決權股份20%，能夠對乙公司生產經(jīng)營決策施加重大影響。20×7年，甲公司將其賬面價值為300萬元的商品以500萬元的價格出售給乙公司。至20×7年資產負債表日，該批商品尚未對外部第三方出售。假定甲企業(yè)取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產、負債的公允價值與其賬面價值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過內部交易。乙公司20×7年凈利潤為1000萬元。假定不考慮所得稅影響。例：甲企業(yè)持有乙公司有表

甲企業(yè)應當進行的會計處理為：借：長期股權投資-損益調整[（1000-200）×20%]160

貸：投資收益160

甲企業(yè)如需編制合并財務報表，在合并財務報表中對該未實現(xiàn)內部交易損益應在個別報表已確認投資損益的基礎上進行以下調整：借：營業(yè)收入（500×20%）100

貸：營業(yè)成本（300×20%）60

投資收益40甲企業(yè)應當進行的會計處理

1.長期股權投資成本--按支付購買對價的公允價值確定2.合并財務報表的編制專家解釋已經(jīng)不用企業(yè)會計準則解釋2購買少數(shù)股東權益持股比例變化1.長期股權投資成本--

例：A公司于20×5年12月29日以8000萬元取得對B公司70%的股權，能夠對B公司實施控制，形成非同一控制下的企業(yè)合并。（1）20×6年12月25日A公司又出資3000萬元自B公司的其他股東處取得B公司20％的股權。（2）20×5年12月29日，A公司在取得B公司70％股權時，B公司可辨認凈資產公允價值總額為10000萬元。（3）本例中A公司、B公司及B公司的少數(shù)股東在交易前不存在任何關聯(lián)方關系。例：A公司于20×5年1

B公司B公司資產、負債B公司資產負的賬面價值 對母公司的價值債交易日FV存貨 500500600應收款項250025002500固定資產40004600

5000無形資產80012001300其他資產220032003400應付款項600600600 其他負債400400 400

凈資產9000 11000 11800

二、企業(yè)購買子公司少數(shù)股東擁有對子公司的股權應當如何處理？（一）母公司購買子公司少數(shù)股權所形成的長期股權投資，應當按照《企業(yè)會計準則第2號--長期股權投資》第四條的規(guī)定確定其投資成本。母公司在編制合并財務報表時，因購買少數(shù)股權新取得的長期股權投資與按照新增持股比例計算應享有子公司自購買日（或合并日）開始持續(xù)計算的凈資產份額之間的差額，應當調整所有者權益（資本公積），資本公積不足沖減的，調整留存收益。上述規(guī)定僅適用于本規(guī)定發(fā)布之后發(fā)生的購買子公司少數(shù)股權交易，之前已經(jīng)發(fā)生的購買子公司少數(shù)股權交易未按照上述原則處理的，不予追溯調整。二、企業(yè)購買子公司少數(shù)股

借：子公司凈資產11000

商譽1000

資本公積

800

貸：長期股權投資11000

少數(shù)股東權益1100

未分配利潤70011000×20%=2200萬元（自合并日開始持續(xù)計算的凈資產份額）新增投資成本3000萬元差額800萬元（計權益）借：子公司凈資產

按照專家工作組意見和原講解：1.該項長期股權投資在20×6年12月25日的賬面余額為11000萬元(8000+3000)2.商譽的計算A公司取得對B公司70％股權時產生的商譽＝8000－10000×70％＝1000萬元A公司購買B公司少數(shù)股權進一步產生的商譽＝3000－11800×20％＝640萬元在合并財務報表中應體現(xiàn)的商譽總額為1640萬元按照專家工作組意見和原講

應沖減權益的金額=（11800-11000）×20%=160萬元假定在此期間子公司實現(xiàn)利潤1000萬元，母公司享有700萬元借：子公司凈資產11000

商譽1640

資本公積160

貸：長期股權投資11000

少數(shù)股東權益1100

未分配利潤700

應沖減權益的金額=（11

出售子公司部分股權

未失去控制權合并時處理

母公司在不喪失控制權的情況下部分處置對子公司的長期股權投資，在合并財務報表中處置價款與處置長期股權投資相對應享有子公司凈資產的差額應當計入所有者權益。同時發(fā)行A股及H股的企業(yè)，在境內外財務報告中對該交易事項原則上應當采用相同的會計政策。（財會便[2009]14號）

出售子公司部分股權

未失去控制權合并時處理

合并報表：借：實收資本500萬元資本公積200萬元未分配利潤200萬元貸：長期股權投資420萬元少數(shù)股東權益360萬元未分配利潤120萬元同時，抵銷不能確認利潤的差額部分借：投資收益70萬元貸：資本公積70萬元不能確認的收益=處置價款250萬元—（凈資產900×20%）=70萬元合并報表：

在首次執(zhí)行日，對于原未納入合并范圍但按照合并財務報表準則規(guī)定應納入合并范圍的子公司，在上年度的比較合并財務報表中，企業(yè)應當將該子公司納入合并范圍；對于原已納入合并范圍但按照合并財務報表準則規(guī)定不應納入合并范圍的子公司，在上年度的比較合并財務報表中，不應將該子公司納入合并范圍。在合并報表中，對于合營雙方投資占50%，結合其他條件確屬于共同控制，不再采用比例合并法；如果根據(jù)企業(yè)的實際情況和公司章程、協(xié)議有關條款，合營一方實質上具有控制權的，控制方應當將其納入合并報表。上年度比較合并財務報表中列示的少數(shù)股東權益，應當按照合并財務報表準則的規(guī)定，在所有者權益類列示。合并財務報表新舊銜接在首次執(zhí)行日，對于原未納

長期股權投資差額（合并價差）；所得稅（遞延所得稅資產、遞延所得稅負債的確認）；尚未計入資產成本的棄置費用的確認，相應折舊的影響；滿足預計負債確認條件的內部退休計劃；合并范圍變化；其他.新舊準則下合并報表所有者權益的差額長期股權投資差額（合并

首次執(zhí)行日所有者權益變化項目項目名稱XXX集團合并2006年12月31日股東權益（舊會計準則）

1,573,135,498.361長期股權投資差額

其中：同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權投資差額

-33,951,358.07

其他采用權益法核算的長期股權投資貸方差額

2長期股權投資對子公司采用成本法核算

3擬以公允價值模式計量的投資性房地產

4因預計資產棄置費用應補提的以前年度折舊等

5符合預計負債確認條件的辭退補償

-98,625,500.586股份支付

7符合預計負債確認條件的重組義務

8企業(yè)合并

13所得稅

72,076,274.3414少數(shù)股東權益

105,183.8515其他

-

2007年1月1日股東權益（新會計準則）

1,512,740,097.90

合并財務報表

1,512,740,097.90首次執(zhí)行日所有者權益變化

謝謝大家！謝謝大家！

合并財務報表講義提綱

企業(yè)會計準則與暫行規(guī)定變化企業(yè)會計準則講解08年與06年變化企業(yè)會計準則與IAS27比較合并財務報表編制程序特殊情況下合并財務報表的處理執(zhí)行新準則新舊銜接

合并財務報表講義提綱

企業(yè)會計準則與暫行規(guī)定變化合并財務報表合并財務報表是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團整體財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財務報表。通過反映企業(yè)集團整體規(guī)模狀況的財務報告，以滿足財務報告使用者做出科學決策的需要。

合并財務報表合并財務報表合并財務報表核心原理

合并財務報表以納入合并范圍的企業(yè)個別財務報表為基礎，根據(jù)其他有關資料，抵消重復部分編制。

母公司長期投資與子公司所有者權益項目母公司投資收益與子公司利潤分配項目內部往來項目抵消內部交易項目抵消內部現(xiàn)金流量項目抵消

合并財務報表核心原理核心理論基礎核心理論：實體理論母公司理論與實體理論簡單比較核心理論基礎核心理論：實體理論

新企業(yè)會計準則與暫行規(guī)定比較新企業(yè)會計準則與暫行規(guī)定比較新企業(yè)會計準則與暫行規(guī)定比較新企業(yè)會計準則與暫行規(guī)定比較新舊報表格式比較新舊報表格式比較企業(yè)會計準則講解2008年與2006變化企業(yè)會計準則講解2008年與2006變化合并財務報表與IAS27比較

新企業(yè)會計準則國際財務報告準則單獨財務報表沒有涉及“單獨財務報表”的概念。但是，提出了與“合并財務報表”相對應的“個別財務報表”的概念。單獨財務報表，指那些由母公司、聯(lián)營企業(yè)的投資或共同控制企業(yè)的合營者編制的財務報表，在這些財務報表中投資以直接權益為基礎進行核算（例如成本法），而不是以被投資者的經(jīng)營成果和凈資產為基礎進行核算（例如權益法）。同一控制下企業(yè)合并增加子公司母公司在報告期內因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，應當調整合并資產負債的期初數(shù)，將該子公司合并當期期初至報告期末經(jīng)營成果納入合并利潤表、以及將該子公司合并當期期初至報告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表。未涉及。合并財務報表與IAS27比較新企業(yè)會計準則國際財務報告準則

新企業(yè)會計準則國際財務報告準則子公司的會計期間與母公司不一致的情形應當按照母公司的會計期間對公司財務報表進行調整；或者要求子公司按照母公司的會計期間另行編報財務報表。子公司應編制另一份與母公司報告日相同的財務報表，除非這樣做不切實可行。也可以按兩者報告日之間發(fā)生的重大交易或事項對子公司財務報表進行調整，但兩者報告日不得超過3個月，且報告期的長度和報告日之間的差異在各期應該相同。比例合并母公司不能控制的被投資單位不納入合并財務報表合并范圍，如采用比例合并法核算的合營企業(yè)，應改用權益法核算。合營者應當使用比例合并或者權益法確認其在共同控制實體中的權益，除非該權益被歸類為持有待售的權益。新企業(yè)會計準則國際財務報告準則子公司的會計期間與母公司不一

新企業(yè)會計準則國際財務報告準則豁免編制財務報表的情形母公司應當編制合并財務報表。母公司在同時滿足下列的四個條件時，不需編制合并財務報表：母公司本身是全資子公司，或者是另一企業(yè)擁有的子公司，并且母公司的其他所有者，包括沒有表決權者，已被告知并且不反對母公司不列報合并財務報表；母公司的債務或權益工具沒有在公開市場上交易；母公司沒有為了在公開市場上發(fā)行任何智力工具而向證券交易委員會或其他監(jiān)管機構報送過或者正在報送財務報表；母公司的最終母公司或任一中間母公司按照國際財務報告準則將編制可供公開使用的合并財務報表.新企業(yè)會計準則國際財務報告準則豁免編制財務報表的情形母公司

合并財務報表編制1、集團架構圖及單位級次（合并范圍）2、統(tǒng)一會計政策和會計期間3、合并過程底稿投資與子公司權益抵消投資收益與子公司利潤分配項目抵消往來、內部交易、現(xiàn)金流量核對抵消4、計算合并財務報表個項目金額與勾稽關系驗證5、合并附注合并財務報表編制1、集團架構圖及單位級次（合并范圍

某集團FamilyTree模擬案例某集團FamilyTree模擬案例

合并范圍的確定以控制為基礎，強調實質重于形式(一)控制的定義指一個企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從另一個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權利?？刂频奶卣鳎海?）只能有一個控制主體；（2）決定另一個企業(yè)日常財務、經(jīng)營政策，這些財務和經(jīng)營政策一般是通過表決權來決定的。由于企業(yè)的日常經(jīng)營由董事會負責，因此要看董事會中的表決權比例。

(3)控制的目的是為獲得經(jīng)濟利益.合并范圍的確定以控制為基礎，強調實質重于形式表決權表決權是指對被投資單位經(jīng)營計劃、投資方案、年度財務預算方案和決算方案、利潤分配方案和彌補虧損方案、內部管理機構的設置、聘任或解聘公司經(jīng)理及其報酬、公司的基本管理制度等事項持有的表決權，不包括應由股東大會或股東行使的修改公司章程、增加或減少注冊資本、發(fā)行公司債券、公司合并、分立、解散或變更公司形式等事項持有的表決權。表決權比例通常與其出資比例或持股比例是一致的，但公司章程另有規(guī)定的除外。表決權表決權是指對被投資單位經(jīng)營計劃、投資方案、年度財務預算合并報表之爭

典型案例：2003年華源制藥與豐原生化對江山制藥合并報表之爭。要不要合并關鍵是看是否形成實質控制權，盡管持股比例往往決定了是否有實質控制權，但在現(xiàn)實中實質控制權可能不是掌握在第一大股東手中。華源制藥對江山制藥沒有絕對控股權，但根據(jù)公司章程及董事會有關決議，對江山制藥有經(jīng)營管理權并負責委派和推薦高級管理人員和財務負責人，也就是取得了財務和經(jīng)營政策的控制權。合并報表之爭典型案例：控制標準的應用1、母公司應將擁有被投資單位半數(shù)以上表決權的被投資單位納入合并會計報表范圍。包括：母公司直接擁有、間接擁有及直接和間接方式合計擁有半數(shù)以上表決權的。（1）間接擁有表決權，僅限于通過子公司間接擁有的表決權。即間接擁有控制必須以直接擁有控制為前提。（2）在確定是否納入合并范圍時，應采用加法原則計算母公司直接間接擁有被投資公司表決權資本，以真實反映實質控制權，而在編制合并報表計算投資收益時，應采用乘法原則計算母公司對子公司“間接擁有”的股權比例.控制標準的應用1、母公司應將擁有被投資單位半數(shù)以上表決權的被

控制判斷舉例表決權30%70%40%控制判斷舉例表決權30%70%40%半數(shù)以下表決權2、母公司擁有被投資單位半數(shù)或以下的表決權，滿足以下條件之一的