2012年中級會計職稱考試《中級會計實務(wù)》第八章重、難點及典型例題

第8章資產(chǎn)減值重點、難點講解及典型例題一、資產(chǎn)減值的概念及其范圍（資產(chǎn)減值準(zhǔn)則）資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值。本章所指資產(chǎn)，是由《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號資產(chǎn)減值》規(guī)范的，除特別說明外，包括單項資產(chǎn)和資產(chǎn)組。常見資產(chǎn)減值適用準(zhǔn)則如下表所示：適用準(zhǔn)則資產(chǎn)項目減值準(zhǔn)備發(fā)生額確定是否可以轉(zhuǎn)回減值準(zhǔn)則對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權(quán)投資；采用成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)；固定資產(chǎn)；生產(chǎn)性生物資產(chǎn)；無形資產(chǎn)（包括資本化的開發(fā)支出）；油氣資產(chǎn)（探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益和井及相關(guān)設(shè)施）和商譽賬面價值減去可收回金額否金融工具確認(rèn)和計量長期股權(quán)投資（不具有控制、共同控制和重大影響，公允價值不能可靠計量）賬面價值減去預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值否貸款賬面價值減去預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值是持有至到期投資可供出售金融資產(chǎn)賬面價值減去公允價值存貨存貨賬面價值減去可變現(xiàn)凈值消耗性生物資產(chǎn)所得稅遞延所得稅資產(chǎn)賬面價值減去可抵稅金額【提示】資產(chǎn)減值是否可以轉(zhuǎn)回容易出客觀題，考生一定要有區(qū)別的記憶。【鏈接】可供出售金融資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回時需要區(qū)分是權(quán)益性工具還是債務(wù)工具，權(quán)益工具減值不得通過損益轉(zhuǎn)回（通過資本公積轉(zhuǎn)回），債務(wù)工具應(yīng)在原確認(rèn)減值損失范圍內(nèi)按已恢復(fù)的金額通過“資產(chǎn)減值損失”轉(zhuǎn)回。二、資產(chǎn)減值的跡象與測試減值跡象與減值測試的關(guān)系，如下圖:【提示】采用成本法核算的長期股權(quán)投資，投資企業(yè)取得非購入時宣告的現(xiàn)金股利后，應(yīng)當(dāng)考慮長期股權(quán)投資是否發(fā)生了減值。因為長期股權(quán)投資可收回金額是以被投資單位凈資產(chǎn)份額為基礎(chǔ)進行估計的，而發(fā)放現(xiàn)金股利會導(dǎo)致凈資產(chǎn)減少，因此需要進行減值測試?！纠}1?多選題】下列各項資產(chǎn)中，無論是否存在減值跡象，都應(yīng)當(dāng)至少于每年年末進行減值測試的有（）。企業(yè)合并所形成的商譽固定資產(chǎn)使用壽命不確定的無形資產(chǎn)長期股權(quán)投資【答案】AC【例題2?判斷題】企業(yè)控股合并形成的商譽，不需要進行減值測試，但應(yīng)在合并財務(wù)報表中分期攤銷。（）【答案】x【解析】本題考核商譽的減值測試。根據(jù)減值準(zhǔn)則的規(guī)定，控股合并形成的商譽至少應(yīng)在每年年度終了進行減值測試，但不需要分期攤銷。三、資產(chǎn)可收回金額的計量（單個資產(chǎn)減值）可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)汁未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。在估計資產(chǎn)的可收回金額時，應(yīng)當(dāng)遵循重要性要求。資產(chǎn)可收回金額確認(rèn)步驟如下圖：【例題3?單選題】下列關(guān)于資產(chǎn)可收回金額的說法中，不正確的是（）。A?資產(chǎn)的可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定只要資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額或者資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值超過資產(chǎn)的賬面價值，不需要再估計另一項金額如果沒有確鑿證據(jù)表明資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值顯著高于其公允價值減去處置費用后的凈額，可以將資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額作為可收回金額減值測試時，資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額和資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值均需要估計【答案】D【解析】資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，只要有一項超過資產(chǎn)的賬面價值，不需要再估計另一項金額。因此可能出現(xiàn)僅僅估計一項金額的情況。（一）公允價值減去處置費用后的凈額【提示】處置費用不包括財務(wù)費用和所得稅費用，是因為與公允價值減去處置費用后的凈額對應(yīng)的資產(chǎn)的賬面價值沒有考慮籌資費用和處置損益對所得稅的影響。(二)資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值資產(chǎn)釧未來現(xiàn)金流柄現(xiàn)值S第'年叫港跆嚴(yán)皿【提示】折現(xiàn)率是反映當(dāng)前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風(fēng)險的稅前利率。該折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時所要求的必要報酬率。折現(xiàn)率通常應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)的市場利率為依據(jù)。如果該資產(chǎn)的利率無法從市場獲得的，可以使用替代利率估計折現(xiàn)率。通常應(yīng)當(dāng)使用單一的折現(xiàn)率，除非現(xiàn)值對未來不同期間的風(fēng)險差異或者利率的期限結(jié)構(gòu)反映敏感。預(yù)計未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)考慮的因素【*2009年多選題】【*2011單選題】應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)，不應(yīng)包括尚未作出承諾的重組事項或與資產(chǎn)改良有關(guān)的現(xiàn)金流量。不應(yīng)當(dāng)包括籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流入或者流出以及與所得稅收付有關(guān)的現(xiàn)金流量。對通貨膨脹因素的考慮應(yīng)當(dāng)和折現(xiàn)率相一致。涉及內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的需要作調(diào)整。預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量一持續(xù)使用中預(yù)計現(xiàn)金流入一必須的預(yù)計現(xiàn)金流出土處置資產(chǎn)所收到或支付的凈現(xiàn)金流量【提示1】應(yīng)當(dāng)考慮的因素和不應(yīng)當(dāng)考慮的因素需要注意區(qū)分，經(jīng)常以多選題的形式出現(xiàn)?！咎崾?】預(yù)計未來現(xiàn)金流量不應(yīng)當(dāng)包括籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流入或者流出以及與所得稅收付有關(guān)的現(xiàn)金流量，是因為對應(yīng)的資產(chǎn)的賬面價值沒有考慮籌資費用和處置損益對所得稅的影響?！纠}4?判斷題】企業(yè)在預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量時，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)，不應(yīng)當(dāng)包括與資產(chǎn)改良、資產(chǎn)維護有關(guān)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量。()【答案】x【解析】未來發(fā)生的資產(chǎn)維護支出只是為了使資產(chǎn)保持正常狀況，因此企業(yè)在預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量時應(yīng)將其考慮在內(nèi)。【例題5?判斷題】在資產(chǎn)減值測試中，計算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時所采用的折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是反映當(dāng)前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風(fēng)險的稅前利率。()【答案】/【例題6?單選題】A公司2x11年未有跡象表明生產(chǎn)甲產(chǎn)品的流水線可能發(fā)生減值。企業(yè)批準(zhǔn)的財務(wù)預(yù)算中2x12年、2x13年該流水線預(yù)計未來2年內(nèi)現(xiàn)金流量有關(guān)的資料：甲產(chǎn)品銷售現(xiàn)金收入500萬元、300萬元，購買生產(chǎn)甲產(chǎn)品的材料支付現(xiàn)金100萬元、150萬元，設(shè)備維修支出現(xiàn)金5萬元、20萬元，2x12年發(fā)生財務(wù)費用50萬元，2x13年該流水線處置資產(chǎn)所收到凈現(xiàn)金流量2萬元，需要繳納的所得稅費用為0.5萬元。假定有關(guān)現(xiàn)金流量均發(fā)生于年未，收入、支出均不合增值稅。則2x11年末預(yù)計2x12年和2x13年未來現(xiàn)金流量分別為（）萬元。500、132395、130394、132395、132【答案】D【解析】預(yù)計2x12年未來現(xiàn)金流量=500—100—5=395（萬元），預(yù)計2x13年未來現(xiàn)金流量=300—150一20+2=132（萬元）?！就卣埂楷F(xiàn)金流入主要是銷售商品收入、資產(chǎn)報廢凈現(xiàn)金流量；現(xiàn)金流出主要是購買材料、人工以及其他日常支出等。預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的方法方法內(nèi)容單一法以單一的未來每期預(yù)計現(xiàn)金流量和單一的折現(xiàn)率計算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值期望現(xiàn)金流量法資產(chǎn)未來每期現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)根據(jù)每期現(xiàn)金流量期望值進行預(yù)計，每期現(xiàn)金流量期望值按照各種可能情況下的現(xiàn)金流量乘以相應(yīng)的發(fā)生概率加總計算外幣未來現(xiàn)金流量及其現(xiàn)值外幣現(xiàn)金流量現(xiàn)值的計算:外訴折現(xiàn)率用恤旌*日即期It奉第二珍：H耳外幣睨值京工步：折林為記毗本位幣現(xiàn)值W升算仲幣理備旋【提示】外幣現(xiàn)金流量現(xiàn)值的計算:外訴折現(xiàn)率用恤旌*日即期It奉第二珍：H耳外幣睨值京工步：折林為記毗本位幣現(xiàn)值W升算仲幣理備旋【例題7?計算題】甲公司為一物流企業(yè)，經(jīng)營國內(nèi)、國際貨物運輸業(yè)務(wù)。由于擁有的貨輪出現(xiàn)了減值跡象。甲公司于2x11年12月31日對其進行減值測試，相關(guān)資料如下：（1）甲公司以人民幣為記賬本位幣，國內(nèi)貨物運輸采用人民幣結(jié)算，國際貨物運輸采用美元結(jié)算。（2）甲公司將貨輪專門用于國際貨物運輸。由于國際貨物運輸業(yè)務(wù)受宏觀經(jīng)濟形勢的影響較大，甲公司預(yù)計貨輪未來3年產(chǎn)生的凈現(xiàn)金流量（假定使用壽命結(jié)束時處置貨輪產(chǎn)生的凈現(xiàn)金流量為零，有關(guān)現(xiàn)金流量均發(fā)生在年末）分別為380萬美元、342萬美元和324萬美元。（3）由于不存在活躍市場，甲公司無法可靠估計貨輪的公允價值減去處置費用后的凈額。（4）在考慮了貨幣時間價值和貨輪特定風(fēng)險后，甲公司確定10%為人民幣適用的折現(xiàn)率，確定12%為美元的折現(xiàn)率。相關(guān)復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)如下：1年2年3年10%的復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)0.90910.82640.751312%的復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)0.89290.79720.7118（5）2x11年12月31日的匯率為1美元=6.85元人民幣。甲公司預(yù)測以后各年末的美元匯率如下：第1年末為1美元=6.80元人民幣；第2年末為1美元=6.75元人民幣；第3年末為1美元=6.70元人民幣。要求：計算貨輪可收回金額。（結(jié)果保留兩位小數(shù)）【答案】貨輪未來3年現(xiàn)金流量的現(xiàn)值=380x0.8929+342x0.7972+324x0.7118=842.57（萬美元）貨輪按照記賬本位幣表示的未來3年現(xiàn)金流量的現(xiàn)值=842.57x6.85=5771.60（萬元人民幣）。由于無法可靠估計貨輪的公允價值減去處置費用后的凈額，所以其可收回金額就是未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值5771.60萬元人民幣。四、資產(chǎn)減值損失的確定及其會計處理項目具體核算1.資產(chǎn)發(fā)生減值借：資產(chǎn)減值損失（當(dāng)期末折舊、攤銷后但尚未計提減值前賬面價值一可收回金額）貸：xxxx減值準(zhǔn)備2.減值晤資產(chǎn)折舊或攤銷以減值后的賬面價值、折舊或攤銷方法以及剩余使用壽命等確定下一個會計期間的折舊和攤銷3.減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值準(zhǔn)則規(guī)范的資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回4.減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)銷應(yīng)當(dāng)將相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備予以轉(zhuǎn)銷，轉(zhuǎn)銷后資產(chǎn)賬面價值為零【提示】轉(zhuǎn)回指的是通過資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)銷指的是將資產(chǎn)減值準(zhǔn)備科目金額反向轉(zhuǎn)出，使其影響資產(chǎn)處置損益。【例題8?單選題】甲公司20x8年12月購入一項固定資產(chǎn)，當(dāng)日交付使用，原價為6300萬元，預(yù)計使用年限為10年，預(yù)計凈殘值為300萬元，采用直線法計提折舊。2x12年末，甲公司對該項固定資產(chǎn)的減值測試表明，其可收回金額為3300萬元，預(yù)計使用年限、凈殘值及折舊方法均不變。2x13年度該項固定資產(chǎn)應(yīng)計提的折舊額為（）萬元。TOC\o"1-5"\h\z630600550500【答案】D【解析】2x12年未該項固定資產(chǎn)的賬面價值=6300-（6300-300）-10x4=3900（萬元），大于可收回金額3300萬元，2x12年末應(yīng)計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備=3900-3300=600（萬元），2x13年度應(yīng)計提的折舊額=（3300-300）-6=500（萬元）。五、資產(chǎn)組的認(rèn)定及減值處理企業(yè)難以對單項資產(chǎn)的可收回金額進行估計的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額。資產(chǎn)組是指企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。資產(chǎn)組的認(rèn)定【*2011年多選題】【*2009年判斷題】

【提示】二次分?jǐn)偖a(chǎn)生的原因：資產(chǎn)組內(nèi)某個或者某幾個資產(chǎn)的可收回金額能夠單獨確定，并且按照比例計算的減值高于單獨計算的減值，如果沒有這兩個條件就不涉及二次分?jǐn)??！九e例】假設(shè)A、B、C三項資產(chǎn)組成資產(chǎn)組，賬面價值分別為100萬元、200萬元、200萬元，資產(chǎn)組總的可收回金額為300萬元，其中資產(chǎn)A單獨確定的可收回金額為80萬元(公允價值減去處置費用后的凈額60萬元，未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值80萬元)。按照比例計算資產(chǎn)A、B、C負(fù)擔(dān)的減值分別為40萬元、80萬元、80萬元，若按照此金額計提減值，減值后資產(chǎn)A的賬面價值為60(100-40)萬元，低于未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值80萬元，因此能計提減值的金額為20(100-80)萬元，與按照比例計算的差額20(40-20)萬元只能在資產(chǎn)B、C之間進一步分?jǐn)偂Ｈ绻Y產(chǎn)A可收回金額為50萬元，其他條件不變，則按比例計提減值后的賬面價值60萬元高于50萬元，不涉及二次分?jǐn)偂Ａ?、總部資產(chǎn)減值國【^??！俊Ｄ昃C合題】總部資產(chǎn)通常難以單獨進行減值測試，需要結(jié)合其他相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行。資產(chǎn)組組合，是指由若干個資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，以及按合理方法分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)部分?？偛抠Y產(chǎn)減值的核算圖解如下：

【提示】按合理方法分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)有關(guān)的資產(chǎn)組組合的減值是主觀題的一種出題方式，需要掌握總部資產(chǎn)按照使用壽命為權(quán)重在資產(chǎn)組間進行分配、總部資產(chǎn)減值以及資產(chǎn)組內(nèi)單個資產(chǎn)減值金額的計算。七、商譽減值測試及處理1.商譽金額的確定（拓展）商譽是指能在未來期間為企業(yè)經(jīng)營帶來超額利潤的潛在經(jīng)濟價值，或一家企業(yè)預(yù)期的獲利能力超過可辨認(rèn)資產(chǎn)正常獲利能力（如社會平均投資回報率）的資本化價值。商譽是企業(yè)整體價值的組成部分。在企業(yè)合并時，它是購買企業(yè)投資成本超過被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額。非同一控制下吸收合并形成商譽（個別報表）甲公司原有A、B、C三個資產(chǎn)組，吸收合并乙公司（由D、E兩條生產(chǎn)線組成），應(yīng)該認(rèn)定三個資產(chǎn)組A、B、C以及與商譽有關(guān)的資產(chǎn)組組合D、E?！咎崾尽可套u通常按照公允價值的比例在資產(chǎn)組D、E【提示】商譽通常按照公允價值的比例在資產(chǎn)組D、E間進行分?jǐn)?，如果公允價值難以可靠計量，按照賬面價值的比例進行分?jǐn)偂?.非同一控制下控股合并形成商譽（合并報表）【★2010年綜合題】3.非同一控制下控股合并形成商譽（合并報表）【★2010年綜合題】琳定*值總演.先沖商推液您.費后在資產(chǎn)ai中分配并報表中反映的理母處可商譽域值第三明掰少數(shù)股東時虎商普*￡情聊除，使含并報表中反映的理母處訶商譽"值樸將少數(shù)股京捋向商譽補完利成面拊值中【例題9?計算題】甲股份有限公司（本題下稱“甲公司”）系生產(chǎn)家用電器的上市公司，D資產(chǎn)組為新購入的生產(chǎn)小家電的丙公司。甲公司持有丙公司70%股權(quán)。企業(yè)合并時確認(rèn)的商譽為700萬元，D資產(chǎn)組不存在減值跡象。至2x12年12月31日，丙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按照購買日的公允價值持續(xù)計算的賬面價值為13000萬元。甲公司估計包括商譽在內(nèi)的D資產(chǎn)組的可收回金額為13500萬元。要求：計算甲公司2x12年12月31日商譽應(yīng)計提的減值準(zhǔn)備?！敬鸢浮亢喜⒇攧?wù)報表中確認(rèn)的總商譽=700/70%=1000（萬元）。丙公司包含商譽的資產(chǎn)組賬面價值=13000+1000=14000（萬元），可收回金額為13500萬元，應(yīng)計提減值500萬元。甲公司2x12年12月31日商譽應(yīng)計提的減值準(zhǔn)備=500x70%=350（萬元）。與商譽有關(guān)的資產(chǎn)組內(nèi)經(jīng)營處置項日具體核算（1）處置損益在確定處置損益時，將商譽包括在該處置經(jīng)營的賬面價值中（商譽作為資產(chǎn)的一部分轉(zhuǎn)出）（2）剩余部分商譽金額以處置經(jīng)營和該資產(chǎn)組的剩余部分價值的比例為基礎(chǔ)進行分?jǐn)偅瞧髽I(yè)能夠表明存在其他更好的療法來反映與處