中央財(cái)大課件-增值稅納稅籌劃

第三章增值稅納稅籌劃第三章增值稅納稅籌劃

案例導(dǎo)入某書店屬增值稅一般納稅人，除銷售一般圖書外，還從事免稅項(xiàng)目古舊圖書的銷售。2009年，該書店共實(shí)現(xiàn)銷售額100萬元（不含稅），進(jìn)項(xiàng)稅額為6萬元（均屬于購入一般圖書進(jìn)項(xiàng)稅額）。經(jīng)內(nèi)部核算，其中免稅項(xiàng)目的銷售額為30萬元。因財(cái)務(wù)管理原因，該書店未能準(zhǔn)確劃分應(yīng)稅和免稅項(xiàng)目的銷售額。按照書店現(xiàn)實(shí)的情況，當(dāng)年其所繳納的增值稅為11萬元（100×17%－6）。那么，該書店的涉稅行為是否符合在合法范圍內(nèi)繳稅最少的利潤最大化目標(biāo)呢？經(jīng)分析，我們看到該書店經(jīng)營的古舊圖書屬于增值稅免稅項(xiàng)目，在企案例導(dǎo)入

業(yè)未對該項(xiàng)目銷售額與一般圖書銷售額進(jìn)行分別核算時(shí)，該項(xiàng)目銷售額不能享受到應(yīng)有的免稅待遇，一并計(jì)算繳納了增值稅。另外，一般圖書銷售的增值率比較高，按一般納稅人計(jì)稅方法繳稅，所繳增值稅比較多。如果，該書店將銷售古舊圖書的部門分離出來，設(shè)立獨(dú)立的書店，分立后，兩書店實(shí)行獨(dú)立核算。這樣，第一，新成立的專門銷售古舊圖書的書店可以享受免稅待遇。第二，分立后，銷售一般圖書的書店年銷售額未達(dá)到80萬元，可以作為小規(guī)模納稅人經(jīng)營并計(jì)繳增值稅，全年應(yīng)繳增值稅2.1萬元[（100—30）×3%]。

業(yè)未對該項(xiàng)目銷售額與一般圖書銷售額進(jìn)行分別核算時(shí)，該

可見，作出上述調(diào)整后，書店每年可少繳增值稅8.9萬元（11—2.1）。企業(yè)這種根據(jù)增值稅稅法的相關(guān)規(guī)定，對自身組織形式、生產(chǎn)經(jīng)營方式及核算方式作出調(diào)整，從而減少增值稅稅款繳納的做法就是增值稅的納稅籌劃。中央財(cái)大課件——增值稅納稅籌劃3.1增值稅納稅人的稅收籌劃

增值稅納稅人籌劃主要包括兩方面內(nèi)容：第一，增值稅一般納稅人與小規(guī)模納稅人身份的籌劃；第二，增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人的籌劃。3.1增值稅納稅人的稅收籌劃增值稅納稅人籌劃主要包括一般納稅人與小規(guī)模納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)：從事貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)或企業(yè)性單位，年應(yīng)稅銷售額超過50萬元的；從事貨物批發(fā)、零售的企業(yè)或企業(yè)性單位，年應(yīng)稅銷售額超過80萬元的；以生產(chǎn)貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)為主，并兼營貨物批發(fā)或零售的企業(yè)或企業(yè)性單位，年應(yīng)稅銷售額超過50萬元的企業(yè)和企業(yè)性單位，財(cái)務(wù)核算制度健全、規(guī)范，能夠準(zhǔn)確核算銷項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額以及應(yīng)納稅額的，可認(rèn)定為增值稅一般納稅人。一般納稅人與小規(guī)模納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)：小規(guī)模納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)：年應(yīng)稅銷售額少于上述規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，并且會(huì)計(jì)核算不健全，不能按照規(guī)定報(bào)送有關(guān)稅務(wù)資料的增值稅納稅人只能被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人。具體包括：年銷售額未超過小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)，而且會(huì)計(jì)核算不健全的企業(yè)和企業(yè)性的實(shí)業(yè)單位；年銷售額雖超過小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)，但是會(huì)計(jì)核算不健全的納稅人；非企業(yè)性單位，如行政單位、非企業(yè)性的事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體等。此類企業(yè)一般來說不經(jīng)常發(fā)生增值稅應(yīng)稅行為；不經(jīng)常發(fā)生增值稅應(yīng)稅行為的企業(yè)。此類企業(yè)主要是應(yīng)繳營業(yè)稅的企業(yè)。小規(guī)模納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)：一般納稅人與小規(guī)模納稅人的計(jì)稅方法：一般納稅人以當(dāng)期銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)算應(yīng)納稅額。其中銷項(xiàng)稅額為應(yīng)稅銷售額乘以適用稅率，進(jìn)項(xiàng)稅額為稅法規(guī)定準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)金額乘以適用稅率。小規(guī)模納稅人采用簡便易行的計(jì)算和征收管理辦法，即以其全部銷售額乘以稅率（征收率）為應(yīng)納稅額。一般納稅人與小規(guī)模納稅人的適用稅率：一般納稅人基本稅率17%，銷售或進(jìn)口糧食、圖書等特殊物品的適用稅率13%。小規(guī)模納稅人適用稅率（征收率）為3%。一般納稅人與小規(guī)模納稅人的計(jì)稅方法：

一般納稅人與小規(guī)模納稅人適用稅率和計(jì)稅方法是不同的，那么，在銷售收入相同的情況下，究竟是一般納稅人比小規(guī)模納稅人多繳稅，還是小規(guī)模納稅人比一般納稅人多繳稅呢？

一般納稅人與小規(guī)模納稅人適用稅率和計(jì)稅方法是不同

從上述稅法規(guī)定可以看出，當(dāng)銷售額既定的情況下，小規(guī)模納稅人應(yīng)繳稅款即已確定；但一般納稅人的應(yīng)繳稅款還需依據(jù)其可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額越大，應(yīng)繳稅款越少；反之，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額越小，應(yīng)繳稅款越多?；蛘哒f，其增值率越高，應(yīng)繳稅款越多。在一個(gè)特定的增值率時(shí)，增值稅一般納稅人與小規(guī)模納稅人應(yīng)繳稅款數(shù)額相同，我們把這個(gè)特定的增值率稱為“無差別平衡點(diǎn)的增值率”，當(dāng)增值率低于這個(gè)點(diǎn)時(shí)，增值稅一般納稅人稅負(fù)低于小規(guī)模納稅人；當(dāng)增值率高于這個(gè)點(diǎn)時(shí)，增值稅一般納稅人稅負(fù)高于小規(guī)模納稅人。

從上述稅法規(guī)定可以看出，當(dāng)銷售額既定的情況下，小

無差別平衡點(diǎn)增值率計(jì)算

1.含稅銷售額無差別平衡點(diǎn)增值率的計(jì)算

2.不含稅銷售額無差別平衡點(diǎn)增值率的計(jì)算無差別平衡點(diǎn)增值率計(jì)算

含稅銷售額無差別平衡點(diǎn)增值率的計(jì)算設(shè)X為增值率，S為含稅銷售額，P為含稅購進(jìn)額，并假定一般納稅人適用稅率為17%，小規(guī)模納稅人適用稅率為3%。一般納稅人增值率：X=（S－P）÷S

一般納稅人應(yīng)納增值稅

=S÷（1+17%）×17%－P÷（1+17%）×17%=S×X÷（1+17%）×17%

小規(guī)模納稅人應(yīng)納增值稅=S÷（1+3%）×3%

兩種納稅人納稅額相等時(shí)，即

S×X÷（1+17%）×17%=S÷（1+3%）×3%X=20.05%含稅銷售額無差別平衡點(diǎn)增值率的計(jì)算

當(dāng)增值率低于無差別平衡點(diǎn)增值率20.05%時(shí)，一般納稅人稅負(fù)低于小規(guī)模納稅人，即成為一般納稅人可以節(jié)稅。當(dāng)增值率高于無差別平衡點(diǎn)增值率20.05%時(shí)，一般納稅人稅負(fù)高于小規(guī)模納稅人，即成為小規(guī)模納稅人可以節(jié)稅。企業(yè)可以按照本企業(yè)的實(shí)際購銷情況，根據(jù)以上情況做出選擇。同樣的方法可計(jì)算出一般納稅人銷售稅率為13%商品，與小規(guī)模納稅人的征收率為3%時(shí)的含稅銷售額的無差別平衡點(diǎn)增值率，如下表：當(dāng)增值率低于無差別平衡點(diǎn)增值率20.05%時(shí)一般納稅人稅率小規(guī)模納稅人征收率無差別平衡點(diǎn)增值率17%3%20.05%13%3%25.32%一般納稅人稅率小規(guī)模納稅人征收率無差別平衡點(diǎn)增值率17%不含稅銷售額無差別平衡點(diǎn)增值率計(jì)算設(shè)X為增值率，S為不含稅銷售額，P為不含稅購進(jìn)額，并假定一般納稅人適用稅率為17%，小規(guī)模納稅人適用稅率為3%。一般納稅人增值率：X=（S－P）÷S

一般納稅人應(yīng)納增值稅=S×17%－P×17%=S×X×17%

小規(guī)模納稅人應(yīng)納增值稅=S×3%

兩種納稅人納稅額相等時(shí)，即

S×X×17%=S×3%X=17.65%不含稅銷售額無差別平衡點(diǎn)增值率計(jì)算

當(dāng)增值率低于無差別平衡點(diǎn)增值率17.65%時(shí)，一般納稅人稅負(fù)低于小規(guī)模納稅人，即成為一般納稅人可以節(jié)稅。當(dāng)增值率高于無差別平衡點(diǎn)增值率17.65%時(shí)，一般納稅人稅負(fù)高于小規(guī)模納稅人，即成為小規(guī)模納稅人可以節(jié)稅。企業(yè)可以按照本企業(yè)的實(shí)際購銷情況，根據(jù)以上情況做出選擇。同樣的方法可計(jì)算出一般納稅人銷售稅率為13%的商品，與小規(guī)模納稅人征收率為3%時(shí)的不含稅銷售額無差別平衡點(diǎn)增值率，如下表：

當(dāng)增值率低于無差別平衡點(diǎn)增值率17.65%時(shí)，一一般納稅人稅率小規(guī)模納稅人征收率無差別平衡點(diǎn)增值率17%3%17.65%13%3%23.08%一般納稅人稅率小規(guī)模納稅人征收率無差別平衡點(diǎn)增值率17%

納稅人可以計(jì)算企業(yè)產(chǎn)品的增值率，按適用的稅率及銷售額是否含稅查表，若增值率高于無差別平衡點(diǎn)增值率，可以通過企業(yè)分立選擇成為小規(guī)模納稅人；若增值率低于無差別平衡點(diǎn)增值率，可以通過合并選擇成為一般納稅人。納稅人可以計(jì)算企業(yè)產(chǎn)品的增值率，按適用的稅率及銷[案例3—1]增值稅納稅人身份的選擇（1）某食品零售企業(yè)年零售含稅銷售額為150萬元，會(huì)計(jì)核算制度比較健全，符合一般納稅人條件，適用17%的稅率。該企業(yè)年購貨金額為80萬元（不含稅），可取得增值稅專用發(fā)票。該企業(yè)如何進(jìn)行增值稅納稅人身份的籌劃？[案例3—1]增值稅納稅人身份的選擇（1）解答：該企業(yè)支付購進(jìn)食品價(jià)稅合計(jì):80×（1+17%）=93.6（萬元）收取銷售食品價(jià)稅合計(jì)=150萬元應(yīng)繳納增值稅=[150÷（1+17%）]×17%—80×17%=18.39(萬元)

利潤=150/(1+17%)—80=48.2萬元增值率=（150—93.6）÷150=37.6%

查上表發(fā)現(xiàn)該企業(yè)的增值率較高，超過無差別平衡點(diǎn)增值率20.05%（含稅銷售額），所以成為小規(guī)模納稅人可比一般納稅人減少增值稅稅款繳納。可以將企業(yè)分設(shè)成兩個(gè)零售企業(yè)，各自作為獨(dú)立核算單位。

解答：假定分設(shè)后兩企業(yè)的年銷售額均為75萬元(含稅銷售額)，都符合小規(guī)模納稅人條件，適用3%征收率。此時(shí)，兩個(gè)企業(yè)支付購入食品價(jià)稅合計(jì)80×（1+17%）=93.6（萬元）兩個(gè)企業(yè)收取銷售食品價(jià)稅合計(jì)=150萬元兩個(gè)企業(yè)共應(yīng)繳納增值稅=150÷（1+3%）×3%=4.37（萬元）分設(shè)后兩企業(yè)利潤合計(jì)=150/（1+3%）—93.6=52.03（萬元）經(jīng)過納稅人身份的轉(zhuǎn)變，企業(yè)凈利潤增加了3.83萬元。假定分設(shè)后兩企業(yè)的年銷售額均為75萬元(含稅銷售額)，都符合[案例3—2]增值稅納稅人身份的選擇（2）甲乙兩個(gè)企業(yè)均為工業(yè)企業(yè)小規(guī)模納稅人，加工生產(chǎn)機(jī)械配件。甲企業(yè)年銷售額為40萬元，年可抵扣購進(jìn)貨物金額35萬元，乙企業(yè)年銷售額43萬元，年可抵扣購進(jìn)貨物金額37.5萬元，（以上金額均為不含稅金額，進(jìn)項(xiàng)可取得增值稅專用發(fā)票）。由于兩個(gè)企業(yè)年銷售額均達(dá)不到一般納稅人標(biāo)準(zhǔn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)對兩企業(yè)均按小規(guī)模納稅人簡易方法征稅，征收率3%。甲企業(yè)年應(yīng)納增值稅1.2萬元（40×3%），乙企業(yè)年應(yīng)納增值稅1.29萬元（43×3%），兩企業(yè)年共應(yīng)納增值稅2.49萬元（1.2+1.29）。

[案例3—2]增值稅納稅人身份的選擇（2）

根據(jù)無差別平衡點(diǎn)增值率原理，甲企業(yè)增值率12.5%[即（40—35）÷40]，小于無差別平衡點(diǎn)增值率17.65%，選擇作為一般納稅人稅負(fù)較輕。乙企業(yè)增值率12.79%[即（43—37.5）÷43]，同樣小于無差別平衡點(diǎn)增值率17.65%，選擇作為一般納稅人稅負(fù)較輕。因此，甲乙兩個(gè)企業(yè)如通過合并方式，組成一個(gè)獨(dú)立核算的納稅人，年應(yīng)稅銷售額83萬元，符合一般納稅人的認(rèn)定資格。企業(yè)合并后，年應(yīng)納增值稅1.78（萬元）[（40+43）×17%—（35+37.5）×17%=14.11—12.33=1.78]，可減輕稅負(fù)0.71萬元（2.49—1.78）。根據(jù)無差別平衡點(diǎn)增值率原理，甲企業(yè)增值率12.5

在進(jìn)行增值稅一般納稅人與小規(guī)模納稅人身份籌劃時(shí)，還須注意幾個(gè)相關(guān)問題：第一，稅法對一般納稅人的認(rèn)定要求。根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，對符合一般納稅人條件，但不申請辦理一般納稅人認(rèn)定手續(xù)的納稅人，應(yīng)按照銷售額依照增值稅稅率計(jì)算應(yīng)納稅額，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，也不得使用增值稅專用發(fā)票。第二，企業(yè)財(cái)務(wù)利益最大化要求。企業(yè)經(jīng)營的目標(biāo)是追求利潤最大化，這就決定著企業(yè)需根據(jù)市場需求不斷擴(kuò)大生產(chǎn)和經(jīng)營規(guī)模。這種情況下，限制在進(jìn)行增值稅一般納稅人與小規(guī)模納稅人身份籌劃時(shí)，還須

了企業(yè)作小規(guī)模納稅人的選擇權(quán)。另外，一般納稅人要有健全的會(huì)計(jì)核算制度，需要培養(yǎng)和聘用專業(yè)會(huì)計(jì)人員，將會(huì)增加企業(yè)財(cái)務(wù)核算成本；一般納稅人的增值稅征收管理制度復(fù)雜，需要投入的財(cái)力、物力和精力也多，會(huì)增加納稅人的納稅成本等。第三，企業(yè)產(chǎn)品的性質(zhì)及客戶的類型。企業(yè)產(chǎn)品的性質(zhì)及客戶的要求決定著企業(yè)進(jìn)行納稅人籌劃空間的大小。如果企業(yè)產(chǎn)品銷售對象多為一般納稅人，決定著企業(yè)受到開具增值稅專用發(fā)票的制約，必須選擇一般納稅人，才有利于產(chǎn)品的銷售。如果企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營的產(chǎn)品為固定資產(chǎn)或客戶多為小規(guī)模納稅人或者消費(fèi)者個(gè)人，不受發(fā)票類型的限制，籌劃的空間較大。

了企業(yè)作小規(guī)模納稅人的選擇權(quán)。另外，一般納稅人要有健

按照稅法的規(guī)定，銷售貨物和提供加工、修理、修配勞務(wù)應(yīng)繳納增值稅；提供除加工、修理、修配之外的勞務(wù)應(yīng)繳納營業(yè)稅。但在實(shí)際經(jīng)營中，有時(shí)貨物的銷售和勞務(wù)的提供難以完全分開。因此，稅法對涉及增值稅和營業(yè)稅的混合銷售和兼營收入的征稅方法做出規(guī)定。在這種情況下，企業(yè)要選擇營業(yè)范圍并考慮繳納增值稅還是營業(yè)稅。按照稅法的規(guī)定，銷售貨物和提供加工、修理、修配勞務(wù)混合銷售混合銷售是指指企業(yè)的同一項(xiàng)銷售行為既涉及增值稅應(yīng)稅貨物又涉及營業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)，而且提供應(yīng)稅勞務(wù)的目的是直接為了銷售這批貨物而做出的，兩者之間是緊密相連的從屬關(guān)系。例如電視機(jī)廠銷售電視機(jī)，為了及時(shí)供貨，用廠里的車向商場運(yùn)貨。

混合銷售我國稅法對混合銷售行為的處理有以下規(guī)定：從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營者以及從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營者的混合銷售行為，視同銷售貨物，征收增值稅；其它單位和個(gè)人的混合銷售行為，視為銷售非應(yīng)稅勞務(wù)，不征收增值稅，征收營業(yè)稅。其中，“從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應(yīng)稅勞務(wù)”，是指納稅人年貨物銷售額與非應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額的合計(jì)數(shù)中，年貨物的銷售額超過50%，非應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額不到50%。我國稅法對混合銷售行為的處理有以下規(guī)定：從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)兼營兼營是納稅人既銷售應(yīng)征增值稅的應(yīng)稅貨物或提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，同時(shí)又從事應(yīng)征營業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)，而且這兩種經(jīng)營活動(dòng)之間沒有直接的聯(lián)系和從屬關(guān)系。兼營是企業(yè)經(jīng)營范圍多樣性的反映，每個(gè)企業(yè)的主營業(yè)務(wù)確定后，其他業(yè)務(wù)項(xiàng)目即為兼營業(yè)務(wù)。兼營主要包括兩種：一種是稅種相同，稅率不同。例如供銷系統(tǒng)企業(yè)既經(jīng)營稅率為17%的生活資料，又經(jīng)營稅率為13%的農(nóng)業(yè)用生產(chǎn)資料。另一種是不同稅種，不同稅率。企業(yè)在經(jīng)營活動(dòng)中，既涉及增值稅項(xiàng)目又涉及營業(yè)稅項(xiàng)目。例如增值稅納稅人在其從事應(yīng)稅貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的同時(shí)，還從事屬于營業(yè)稅的各項(xiàng)勞務(wù)等。

兼營增值稅暫行條例中規(guī)定，納稅人兼營不同稅率的貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，未分別核算的，從高適用稅率。如本應(yīng)按17%和13%的不同稅率計(jì)稅的，未分別核算的一律按17%的稅率計(jì)算繳納。兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的，企業(yè)應(yīng)分別核算應(yīng)稅貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)銷售額，并按其適用稅率計(jì)算繳納相應(yīng)稅收。納稅人兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的，不分別核算或者不能準(zhǔn)確核算的，其非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)與貨物或應(yīng)稅勞務(wù)一并征收增值稅。

增值稅暫行條例中規(guī)定，納稅人兼營不同稅率的貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，

增值稅一般納稅人以銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額為應(yīng)納稅額，而營業(yè)稅是以全部營業(yè)額乘以稅率為應(yīng)納稅額。因此，在出現(xiàn)混合銷售和兼營行為時(shí)，按增值稅計(jì)算繳稅稅負(fù)重，還是按營業(yè)稅計(jì)算繳稅稅負(fù)重取決于增值率的高低。納稅人可以通過增值率的計(jì)算，來判斷繳納哪一種稅對自己較為有利。假定納稅人含稅增值額增值率為R，含稅銷售額為S，含稅購進(jìn)金額為P，納稅人適用的增值稅稅率為17%，納稅人適用的營業(yè)稅稅率為5%，則增值率可表示為：

R=（S-P）÷S×100%增值稅一般納稅人以銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額為應(yīng)納稅額

納稅人應(yīng)繳納的增值稅和營業(yè)稅可分別表示為：應(yīng)納增值稅=S÷（1+17%）×17%×R

應(yīng)納營業(yè)稅=S×5%

另兩稅相等，即

S÷（1+17%）×17%×R=S×5%

解出納稅平衡點(diǎn)為：R=34.41%，即此時(shí)，兩種稅負(fù)擔(dān)相同。如果增值率大于無差別平衡點(diǎn)增值率，則混合銷售或兼營行為繳納營業(yè)稅有利于節(jié)稅；如果增值率小于無差別平衡點(diǎn)增值率，則混合銷售或兼營行為繳納增值稅有利于節(jié)稅。

納稅人應(yīng)繳納的增值稅和營業(yè)稅可分別表示為：增值稅一般納稅人稅率營業(yè)稅適用稅率無差別平衡點(diǎn)增值率17%3%20.65%17%5%34.41%13%3%26.08%13%5%43.46%增值稅一般納稅人稅率營業(yè)稅適用稅率無差別平衡點(diǎn)增值率1[案例3—3]混合銷售行為時(shí)納稅人身份選擇某有限責(zé)任公司甲，下設(shè)兩個(gè)非獨(dú)立核算的業(yè)務(wù)經(jīng)營部門：供電器材加工廠和工程安裝施工隊(duì)。供電器材加工廠主要生產(chǎn)和銷售貨物，工程安裝施工隊(duì)主要對外承接輸電設(shè)備的安裝等工程。某年，公司銷售收入為2800萬元(不含稅)，安裝收入為2200萬元，購買生產(chǎn)用原材料2000萬元，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為340萬元。公司為一般納稅人，對其發(fā)生的混合銷售行為一并征收增值稅。因?yàn)樵摴緦儆谏a(chǎn)性企業(yè)，而且兼營非應(yīng)稅勞務(wù)銷售額未達(dá)到總銷售額的50%。增值稅銷項(xiàng)稅額=（2800+2200/1.17）×17%=795.66（萬元）[案例3—3]混合銷售行為時(shí)納稅人身份選擇

增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=340萬元增值稅應(yīng)納稅額=795.66—340=455.66萬元經(jīng)過分析，公司的實(shí)際增值率=（2800+2200/1.17—2000）÷(2800+2200/1.17)×100%=2680÷4680×100%==57%，增值稅負(fù)擔(dān)較高。進(jìn)一步分析發(fā)現(xiàn)公司的安裝收入比例較高，但沒有相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)扣除額。進(jìn)行籌劃后，將工程安裝施工隊(duì)單獨(dú)組建成一個(gè)公司乙，獨(dú)立核算，自行繳納稅款。工程安裝收入適用稅率為3%?；I劃后納稅情況如下：甲公司應(yīng)繳納增值稅=2800×17%—340=136（萬元）乙公司應(yīng)繳納營業(yè)稅=2200×3%=66（萬元）合計(jì)應(yīng)納稅額=136+22=202（萬元）

比較籌劃前后，稅收節(jié)約253.66萬元。

增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=340萬元[案例3—4]兼營行為時(shí)納稅人身份的選擇（1）某鋼材廠屬于增值稅一般納稅人，某月銷售鋼材100萬元（含稅），同時(shí)，經(jīng)營農(nóng)機(jī)收入50萬元。則應(yīng)納稅額計(jì)算如下：未分別核算：應(yīng)納增值稅

=（100+50）÷（1+17%）×17%=21.79（萬元）分別核算：應(yīng)納增值稅

=100÷（1+17%）×17%+50÷（1+13%）×13%=20.28（萬元）分別核算可以減輕1.51萬元（21.79—20.28）稅負(fù)。[案例3—4]兼營行為時(shí)納稅人身份的選擇（1）[案例3—5]兼營行為時(shí)納稅人身份的選擇（2）某計(jì)算機(jī)公司是增值稅小規(guī)模納稅人。該公司既銷售計(jì)算機(jī)硬件，也從事軟件開發(fā)與轉(zhuǎn)讓，某月硬件銷售額為36萬元，接受委托開發(fā)并轉(zhuǎn)讓軟件取得收入4萬元，該企業(yè)應(yīng)該如果籌劃減輕稅負(fù)？其中硬件銷售的稅率為3%，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的營業(yè)稅率為5%。不分開核算：應(yīng)納增值稅=（360000+40000）÷（1+3%）×3%=11650.49（元）

[案例3—5]兼營行為時(shí)納稅人身份的選擇（2）

分開核算：應(yīng)納增值稅=360000÷（1+3%）×3%=10485.44（元）應(yīng)納營業(yè)稅=40000×5%=2000（元）合計(jì)納稅=10485.44+2000=12485.44（元）由此可以看出選擇分開核算是不利的。

分開核算：3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃

稅法規(guī)定，對增值稅一般納稅人按照銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額確定其計(jì)稅依據(jù)，其計(jì)算公式為：應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額—當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額當(dāng)期銷項(xiàng)稅額=當(dāng)期（計(jì)稅）銷售額×適用稅率當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額是指納稅人當(dāng)期因購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)所支付或負(fù)擔(dān)的增值稅稅額。

稅法規(guī)定允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額包括：從銷售方取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額；從海關(guān)取得的完稅憑證上注明的增值稅額。3.2增值稅計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃稅法規(guī)定，對增幾種特殊情況的稅款抵扣辦法規(guī)定如下：（1）一般納稅人向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者或者小規(guī)模納稅人購買免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，允許按買價(jià)13%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。（2）一般納稅人外購貨物（固定資產(chǎn)除外）所支付的運(yùn)輸費(fèi)用，以及一般納稅人銷售貨物所支付的運(yùn)費(fèi)，根據(jù)運(yùn)費(fèi)結(jié)算清單，按7%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣，但隨同運(yùn)費(fèi)支付的裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等其他雜費(fèi)不能合并計(jì)算扣除進(jìn)項(xiàng)稅額。幾種特殊情況的稅款抵扣辦法規(guī)定如下：

（3）混合銷售和兼營行為按規(guī)定計(jì)征增值稅的，其進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予抵扣。

不允許從銷項(xiàng)稅額中的扣進(jìn)項(xiàng)稅額的項(xiàng)目包括：用于非應(yīng)稅項(xiàng)目的購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)；用于免稅項(xiàng)目的購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)；用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)；非正常損失的購進(jìn)貨物。

小規(guī)模納稅人銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)，按照不含增值稅的銷售額和規(guī)定的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額，不能抵扣任何進(jìn)項(xiàng)稅額。計(jì)算公式：應(yīng)納稅額=計(jì)稅銷售額×征收率含稅銷售額計(jì)稅銷售額=———————————1+增值稅征收率小規(guī)模納稅人銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)，按照不含增

納稅人進(jìn)口貨物，按照組成計(jì)稅價(jià)格和條例規(guī)定的稅率計(jì)算應(yīng)納稅額，計(jì)算公式：不同時(shí)征收消費(fèi)稅的貨物：組成計(jì)稅價(jià)格=關(guān)稅完稅價(jià)格+關(guān)稅應(yīng)納稅額=組成計(jì)稅價(jià)格×稅率同時(shí)征收消費(fèi)稅的貨物：組成計(jì)稅價(jià)格=關(guān)稅完稅價(jià)格+關(guān)稅+消費(fèi)稅稅額應(yīng)納稅額=組成計(jì)稅價(jià)格×稅率納稅人進(jìn)口貨物，按照組成計(jì)稅價(jià)格和條例規(guī)定的稅率銷項(xiàng)稅額的納稅籌劃

銷售方式的納稅籌劃

1．折扣銷售與銷售折扣

2．促銷方法

3.代理銷售方式銷售價(jià)格的納稅籌劃結(jié)算方式的納稅籌劃銷項(xiàng)稅額的納稅籌劃銷售方式的納稅籌劃

折扣銷售是指銷貨方在銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)，因購貨方購貨數(shù)量較大等原因而給與購貨方的價(jià)格優(yōu)惠（如購買5件，銷售價(jià)格折扣10%，購買10件，折扣20%等）。由于折扣是在實(shí)現(xiàn)銷售時(shí)同時(shí)發(fā)生的，因此，稅法規(guī)定，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的余額作為銷售額計(jì)算增值稅；如果將折扣額另開發(fā)票，不論其在財(cái)務(wù)上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額。此外，關(guān)于折扣銷售的這項(xiàng)規(guī)定僅限于現(xiàn)金折扣，如果銷貨者將自產(chǎn)、委托加工和購買的貨物用于實(shí)物折扣的，則該實(shí)物款額不能從貨物銷售額中減除，該實(shí)物應(yīng)按增值稅條例“視同銷售貨物”中的“贈(zèng)送他人”計(jì)算征收增值稅。折扣銷售是指銷貨方在銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)，因購貨

銷售折扣是指銷貨方在銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)后（在賒銷的情況下），為了鼓勵(lì)購貨方及早償還貨款而協(xié)議許諾給予購貨方的一種折扣優(yōu)惠（如：10天內(nèi)付款，貨款折扣2%；20天內(nèi)付款，折扣1%；30天內(nèi)全價(jià)付款）。銷售折扣發(fā)生在銷貨之后，是一種兼銷售性質(zhì)與融資性質(zhì)為一體的行為，銷售折扣實(shí)際上是一種融資的財(cái)務(wù)費(fèi)用，因此，銷售折扣不得從銷售額中減除。銷售折扣是指銷貨方在銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)后（在賒

在實(shí)際生活中，企業(yè)銷售活動(dòng)復(fù)雜，往往會(huì)采取各種各樣的銷售方式，所以，應(yīng)熟練的掌握這些銷售方式及其稅務(wù)上的處理方法，運(yùn)用一定的技巧來達(dá)到節(jié)稅的目的。第一，企業(yè)在使用折扣銷售時(shí)，切記要把銷售額和折扣額開在同一張發(fā)票上，這樣可以按照折扣后的余額作為銷售額計(jì)算增值稅。第二，企業(yè)應(yīng)明確折扣銷售與銷售折扣的不同，以免將可以作為進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的折扣額計(jì)算到應(yīng)繳增值稅的銷售額中。從企業(yè)稅負(fù)角度考慮，折扣銷售方式優(yōu)于銷售折扣方式。如果企業(yè)面對的是一個(gè)信譽(yù)良好的客戶，銷售貨款回收風(fēng)險(xiǎn)較小，那么企業(yè)可以考慮通過修改銷售合同，將銷售折扣方式轉(zhuǎn)換為折扣銷售方式。在實(shí)際生活中，企業(yè)銷售活動(dòng)復(fù)雜，往往第三，盡量將實(shí)物折扣轉(zhuǎn)化為折扣銷售。由于實(shí)物折扣按規(guī)定是視同銷售的，但是如果將實(shí)物折扣轉(zhuǎn)化為折扣銷售，則可為企業(yè)減輕稅負(fù)。第三，盡量將實(shí)物折扣轉(zhuǎn)化為折扣銷售。由于實(shí)物折扣按規(guī)定是視同

打折。即上文所述及的折扣銷售，在此不再復(fù)贅。

附送禮品。從稅法的角度講屬于視同銷售行為，在財(cái)務(wù)上應(yīng)做視同銷售處理。

打折。即上文所述及的折扣銷售，在此不再復(fù)贅。

上述促銷方法在企業(yè)的銷售中可能都會(huì)用到，那么哪一種方法是最優(yōu)的呢，下面通過一個(gè)具體的案例來分析：

[案例3—6]銷售方式的納稅籌劃假如某服裝經(jīng)銷公司在2008年為慶祝建廠10周年，決定在春節(jié)期間開展一次促銷活動(dòng)，現(xiàn)有三種方案可供選擇。方案一，打8折，即按現(xiàn)價(jià)折扣20%銷售，原100元商品以80元售出；方案二，贈(zèng)送購貨價(jià)值20%的禮品，即購100元商品，可獲得20元禮品；（進(jìn)貨每件成本為70元/100件）現(xiàn)分別計(jì)算方案一，方案二中，公司的稅后利潤。

上述促銷方法在企業(yè)的銷售中可能都會(huì)用到，那么哪一種方方案一：應(yīng)納增值稅：[80/（1+17%）×17%]—[70/（1+17%）×17%]=1.45（元）企業(yè)利潤額：[80/（1+17%）]—[70/（1+17%）]=8.55（元）應(yīng)繳企業(yè)所得稅：8.55×25%=2.14（元）稅后凈利潤：8.55—2.14=6.41（元）方案二：銷售100元時(shí)應(yīng)納增值稅：

[100/（1+17%）×17%]—[70/（1+17%）×17%]=4.36（元）

方案一：企業(yè)利潤額為：

100/（1+17%）—70/（1+17%）—14/（1+17%）=13.67（元）企業(yè)利潤額為：

企業(yè)應(yīng)繳企業(yè)所得稅為：

[100/（1+17%）—70/（1+17%）—14/（1+17%）]×25%=3.42（元）稅后凈利潤為：13.67—3.42=10.25（元）企業(yè)應(yīng)繳企業(yè)所得稅為：表3—4二個(gè)方案相關(guān)數(shù)據(jù)

應(yīng)繳稅金八折銷售

附送禮品增值稅1.454.36個(gè)人所得稅00企業(yè)所得稅2.143.42稅后凈利潤6.4110.25顯然，方案一是最不可取的。方案二同方案一相比，由于贈(zèng)送的商品增加了企業(yè)的成本，影響了凈利潤。表3—4二個(gè)方案相關(guān)數(shù)據(jù)應(yīng)繳稅金八折銷售附送禮品

代理銷售有兩種不同的方式，不同方式應(yīng)繳稅款也不相同：一是收取代理手續(xù)費(fèi)方式，即受托方以代理銷售商品全價(jià)與委托方結(jié)算，另外收取一定金額的手續(xù)費(fèi)。這對于受托方來講是一種代理服務(wù)收入，應(yīng)按營業(yè)稅5%稅率計(jì)算繳稅。二是視同買斷方式，即委托方以較低價(jià)格將貨物交由受托方代銷，受托方加價(jià)后向市場銷售。這對于受托方來講則是商品銷售的一個(gè)環(huán)節(jié)，應(yīng)按其獲得的增值額計(jì)算繳納增值稅。兩種不同的代銷方式對委托方、受托方的稅務(wù)處理不同，總體稅負(fù)也不相同，合理選擇代銷方式，同時(shí)確定合理的代銷價(jià)格可以達(dá)到合法節(jié)稅的目的。代理銷售有兩種不同的方式，不同方式應(yīng)繳稅款也不相同：[案例3—7]代理銷售方式的納稅籌劃利群商貿(mào)公司用收取手續(xù)費(fèi)的方式為中華制衣廠代銷品牌服裝，銷售單價(jià)為1000元/件，每銷售一件收取手續(xù)費(fèi)200元。2008年6月，利群商貿(mào)公司共銷售服裝100件，收取手續(xù)費(fèi)20000元。雙方的涉稅處理如下：

利群商貿(mào)公司應(yīng)繳營業(yè)稅：20000×5%=1000（元）利群商貿(mào)公司應(yīng)繳城建稅及教育費(fèi)附加：1000×（7%+3%）=100（元）假定中華制衣廠的進(jìn)項(xiàng)稅額為7000元，則：[案例3—7]代理銷售方式的納稅籌劃

中華制衣廠應(yīng)繳增值稅：1000×100×17%—7000=10000（元）中華制衣廠應(yīng)繳城建稅及教育費(fèi)附加：10000×（7%+3%）=1000（元）兩公司共繳流轉(zhuǎn)稅：1000+100+10000+1000=12100（元）假如利群商貿(mào)公司按照視同買斷的方式為中華制衣廠代銷品牌服裝，中華制衣廠按800元/件出售服裝給利群商貿(mào)公司，利群商貿(mào)公司再按1000元/件對外銷售。其它資料不變。則雙方的涉稅處理應(yīng)為：

中華制衣廠應(yīng)繳增值稅：1000×100×17%—700

利群商貿(mào)公司應(yīng)繳增值稅：1000×100×17%—800×100×17%=3400（元）利群商貿(mào)公司應(yīng)繳城建稅及教育費(fèi)附加：3400×（7%+3%）=340（元）中華制衣廠應(yīng)繳增值稅：800×100×17%—7000=6600（元）中華制衣廠應(yīng)繳城建稅及教育費(fèi)附加：6600×（7%+3%）=660（元）兩公司共繳流轉(zhuǎn)稅：3400+340+6600+660=11000（元）

利群商貿(mào)公司應(yīng)繳增值稅：1000×100×17%—8

比較上述兩種方式，視同買斷方式下，利群商貿(mào)公司少繳營業(yè)稅1000元，但多繳增值稅3400元，取得收益減少了2640元（3400+340-1000-100）元；中華制衣廠少繳增值稅3400元，但多取得收益3740元。委托雙方流轉(zhuǎn)稅總體稅負(fù)減少1100元。因此，在代理銷售業(yè)務(wù)中，委托雙方應(yīng)爭取采取視同買斷方式。而采用這種方式代銷時(shí)，受托方需多繳納一部分增值稅，委托方則可少繳等額的增值稅，因此，雙方可以在協(xié)議價(jià)格上做一點(diǎn)調(diào)整，委托方適當(dāng)降低價(jià)格，以使受托方多繳的增值稅在協(xié)議價(jià)格制定時(shí)得到補(bǔ)償，最終使雙方各自的稅負(fù)水平趨于合理。比較上述兩種方式，視同買斷方式下，利群商貿(mào)公司少

雖然從理論上說產(chǎn)品價(jià)格越高，廠家的收益就會(huì)越大，但是在現(xiàn)實(shí)生活中，產(chǎn)品的銷售價(jià)格如果提高，購買者的有效需求也就減少，售價(jià)與銷售數(shù)量之積所構(gòu)成的銷售收入也會(huì)呈現(xiàn)先升后降的變化，因而最高點(diǎn)是企業(yè)進(jìn)行價(jià)格籌劃時(shí)應(yīng)關(guān)注的。

銷售價(jià)格的納稅籌劃主要是，關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的轉(zhuǎn)讓定價(jià)，目的是使企業(yè)總體稅負(fù)最低。利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)對增值稅進(jìn)行納稅籌劃可以起到遞延稅款繳納的作用。雖然從理論上說產(chǎn)品價(jià)格越高，廠家的收益就會(huì)越大，

稅法上規(guī)定，關(guān)聯(lián)企業(yè)是指與企業(yè)有以下之一關(guān)系的公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟(jì)組織：在資金、經(jīng)營、購銷等方面，存在直接或間接的擁有或者控制關(guān)系；直接或間接的同為第三者擁有或控制；其他利益上相關(guān)聯(lián)的關(guān)系。轉(zhuǎn)讓定價(jià)又稱轉(zhuǎn)移定價(jià)，是指在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，有經(jīng)濟(jì)聯(lián)系的企業(yè)各方(可為兩方或多方)為均攤利潤或轉(zhuǎn)移利潤而在產(chǎn)品交換或買賣過程中，不依照市場買賣規(guī)則和市場價(jià)格進(jìn)行交易，而是根據(jù)其共同利益或最大限度地維護(hù)其收入進(jìn)行的產(chǎn)品或非產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓。在這種轉(zhuǎn)讓中，產(chǎn)品的轉(zhuǎn)讓價(jià)格根據(jù)雙方的意愿，可高于或低于市場上的供求關(guān)系決定的價(jià)格。稅法上規(guī)定，關(guān)聯(lián)企業(yè)是指與企業(yè)有以下之一關(guān)系的公[案例3—8]銷售價(jià)格的納稅籌劃某集團(tuán)公司下設(shè)三個(gè)獨(dú)立核算的企業(yè)甲、乙、丙，彼此存在購銷關(guān)系：甲企業(yè)為乙企業(yè)提供原材料，乙企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品是丙企業(yè)的半成品，丙企業(yè)進(jìn)一步加工后向市場銷售(以下價(jià)格均為含稅價(jià)格)

。企業(yè)名稱增值稅稅率（%）銷售件數(shù)（件）正常市價(jià)（元）轉(zhuǎn)移價(jià)格（元）所得稅稅率（%）甲17100050040025乙17100060050025丙17100070070025[案例3—8]銷售價(jià)格的納稅籌劃企業(yè)名稱增值稅稅率（

假設(shè)甲企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額為40000元，如果三個(gè)企業(yè)均按正常市場價(jià)結(jié)算貨款，應(yīng)納增值稅額為：甲企業(yè)應(yīng)納增值稅=[500÷（1+17%）×17%×1000]—40000=72650—40000=32650（元）乙企業(yè)應(yīng)納增值稅=[600÷（1+17%）×17%×1000]—72650=87180—72650=14530（元）丙企業(yè)應(yīng)納增值稅=[700÷（1+17%）×17%×1000]—87180=101709—87180=14529（元）集團(tuán)公司合計(jì)應(yīng)納增值稅：32650+14530+14529=61709（元）

假設(shè)甲企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額為40000元，如果三個(gè)企業(yè)均按正如果三個(gè)企業(yè)采用轉(zhuǎn)移價(jià)格銷售，應(yīng)納增值稅情況如下：甲企業(yè)應(yīng)納增值稅=[400÷（1+17%）×17%×1000]—40000=58120—40000=18120（元）乙企業(yè)應(yīng)納增值稅=[500÷（1+17%）×17%×1000]—18120=72650—58120=14530（元）丙企業(yè)應(yīng)納增值稅=[700÷（1+17%）×17%×1000]—87180=101709—72650=29059（元）集團(tuán)公司合計(jì)應(yīng)納增值稅：18120+14530+29059=61709（元）如果三個(gè)企業(yè)采用轉(zhuǎn)移價(jià)格銷售，應(yīng)納增值稅情況

如果從靜態(tài)的總額看，前后應(yīng)納的增值稅是完全一樣的，但考慮到稅款的支付時(shí)間，兩者的稅額便存在差異。由于三個(gè)企業(yè)的生產(chǎn)有連續(xù)性，就使得本應(yīng)由甲企業(yè)當(dāng)其應(yīng)繳的增值稅款相對減少14530（32650—18120）元，即遞延至第二期繳納（通過乙企業(yè)）；乙企業(yè)原應(yīng)繳納的稅款又通過轉(zhuǎn)移價(jià)格遞延至第三期由丙企業(yè)繳納?？紤]折現(xiàn)因素，則使集團(tuán)公司整體稅負(fù)相對下降。

如果從靜態(tài)的總額看，前后應(yīng)納的增值稅是完全一樣的，但

企業(yè)產(chǎn)品銷售具體形式是多種多樣的，但總體上有兩種類型：現(xiàn)銷方式和賒銷方式?，F(xiàn)行稅制和財(cái)務(wù)制度對于納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間、銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)間的規(guī)定是一致的，主要有以下幾種情況：采取直接收款方式銷售貨物的，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售款或取得銷售款的憑據(jù)并將提單交給賣方的當(dāng)天；采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天；采取賒銷和分期收款方式銷售貨物的，為按合同約定的收款日期當(dāng)天；采取預(yù)收貨款方式銷售貨物的，為貨物發(fā)出的當(dāng)天；委托其他納稅人代銷貨物的，為收到代銷單位銷售的代銷清單的當(dāng)天；銷售應(yīng)稅勞務(wù)，為提供勞務(wù)同時(shí)收訖銷售額或取得索取銷售憑據(jù)的當(dāng)天。企業(yè)產(chǎn)品銷售具體形式是多種多樣的，但總體上有兩種

可見，不同的結(jié)算方式，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間是不同的，企業(yè)選擇合理的結(jié)算方式，不僅可以拖延入賬的時(shí)間，達(dá)到延緩稅款繳納、獲得資金的時(shí)間價(jià)值的目的，而且可以避免不必要的稅收損失。企業(yè)在選擇結(jié)算方式時(shí)，應(yīng)該注意以下幾個(gè)方面的問題。第一，購買方的具體情況。第二，應(yīng)考慮產(chǎn)品市場的整體走向。第三，要考慮企業(yè)自身的實(shí)際情況。第四，要做好合同管理工作。第五，適當(dāng)改革企業(yè)的績效考核系統(tǒng)。

可見，不同的結(jié)算方式，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間是不同的，[案例3—9]結(jié)算方式的納稅籌劃甲企業(yè)9月1日銷售機(jī)床一臺，價(jià)值2000萬元，產(chǎn)品成本為1500萬元，適用17%的增值稅稅率。因?yàn)橘徹浧髽I(yè)資金困難，貨款無法一次收回。如果按照直接收款方式銷售產(chǎn)品，甲企業(yè)9月份實(shí)現(xiàn)的該機(jī)床的銷項(xiàng)稅額為340萬元；如果甲企業(yè)同購貨企業(yè)達(dá)成分期收款的協(xié)議，協(xié)議中注明10個(gè)月收回貨款，每月30日前購貨企業(yè)支付貨款200萬元，則每個(gè)月的銷項(xiàng)稅額為34萬元。顯然，采用分期收款的方式使企業(yè)能夠分期實(shí)現(xiàn)稅款，減輕企業(yè)稅收壓力，使增值稅稅負(fù)趨于均衡。[案例3—9]結(jié)算方式的納稅籌劃進(jìn)項(xiàng)稅額的納稅籌劃

進(jìn)貨渠道的納稅籌劃兼營免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額核算的籌劃采購結(jié)算方式的納稅籌劃進(jìn)項(xiàng)稅額的納稅籌劃進(jìn)貨渠道的納稅籌劃

由于稅法規(guī)定的以增值稅專用發(fā)票為抵扣憑證的要求，一般納稅人進(jìn)貨采購渠道不同，可抵扣的比例不同，將會(huì)影響其實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)。一般納稅人采購物品的渠道主要有以下兩種不同性質(zhì)的選擇：一是選擇一般納稅人為供貨單位，其可以開具稅率為17%的增值稅專用發(fā)票；二是選擇小規(guī)模納稅人為供貨單位。再按照能否到稅務(wù)機(jī)關(guān)申請開具不同于17%的其他增值稅專用發(fā)票，可將小規(guī)模納稅人進(jìn)一步劃分為：能開具增值稅專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人（管理科學(xué)、核算精確的，專用發(fā)票可由稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)后代開）和只能開具普通發(fā)票的小規(guī)模納稅人。由于稅法規(guī)定的以增值稅專用發(fā)票為抵扣憑證的要求，[案例3—10]進(jìn)貨渠道的納稅籌劃（1）假設(shè)某商貿(mào)公司為增值稅一般納稅人，某月某日采購一批商品，進(jìn)價(jià)為2000萬元（含增值稅），銷售價(jià)格為2400萬元（含增值稅）。在選擇采購對象時(shí)，可有三種選擇：第一，選擇一般納稅人為供應(yīng)商：應(yīng)納增值稅：

2400÷（1+17%）×17%-2000÷（1+17%）×17%=348.72-290.60=58.12（萬元）第二，選擇可以開增值稅專用發(fā)票的工業(yè)企業(yè)小規(guī)模納稅人為供應(yīng)商：

[案例3—10]進(jìn)貨渠道的納稅籌劃（1）

應(yīng)納增值稅：

2400÷（1+17%）×17%-2000÷（1+3%）×3%=348.72-58.25=290.47（萬元）第三，選擇不能開增值稅專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人為供應(yīng)商：應(yīng)納增值稅：

2400÷（1+17%）×17%=348.72（萬元）通過案例分析比較不難看出，選擇一般納稅人為供貨商時(shí)稅負(fù)最輕；選擇不可開具增值稅專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人時(shí)稅負(fù)最重。應(yīng)納增值稅：

由于一般納稅人從小規(guī)模納稅人處采購的貨物不能進(jìn)行抵扣，或只能抵扣3%,有時(shí)作為供貨商的小規(guī)模納稅人為了留住客戶，愿意在價(jià)格上給予一定程度的優(yōu)惠。這時(shí)，作為采購方，究竟多大的折扣幅度才能彌補(bǔ)無增值稅專用發(fā)票抵扣帶來的損失呢？這里存在一個(gè)價(jià)格折扣臨界點(diǎn)：假設(shè)，從一般納稅人處購進(jìn)貨物價(jià)格（含稅）為A，從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物價(jià)格（含稅）為B。

由于一般納稅人從小規(guī)模納稅人處采購的貨物不能進(jìn)行

為使兩者扣除流轉(zhuǎn)稅后的銷售額相等，可設(shè)下列等式：A÷(1+增值稅稅率)—[A÷(1+增值稅稅率)×增值稅稅率×（城建稅稅率+教育費(fèi)附加征收率）]=B÷(1+征收率)—[B÷(1+征收率)×征收率×（城建稅稅率+教育費(fèi)附加征收率）]

當(dāng)城市維護(hù)建設(shè)稅稅率為7%，教育費(fèi)附加征收率為3%時(shí)，有：A÷(1+增值稅稅率)—[A÷(1+增值稅稅率)×增值稅稅率×（7%+3%）]=B÷(1+征收率)—[B÷(1+征收率)×征收率×（7%+3%）]

為使兩者扣除流轉(zhuǎn)稅后的銷售額相等，可設(shè)下列等式：

或：A÷(1+增值稅稅率)×(1-增值稅稅率×10%)=B÷(1+征收率)×(1-征收率×10%)

(1+征收率)×(1-增值稅稅率×10%)B=------------------------------------------------×A

（1+增值稅稅率）×（1-征收率×10%)或：

當(dāng)增值稅稅率為17%，征收率為3%時(shí)，有：B=86.80%。即當(dāng)小規(guī)模納稅人的價(jià)格為一般納稅人的86.80%時(shí)，或者說，價(jià)格優(yōu)惠幅度為86.80%時(shí)，無論是從小規(guī)模納稅人處采購貨物還是從一般納稅人處采購貨物，取得的收益是相等的。當(dāng)小規(guī)模納稅人報(bào)價(jià)折扣率低于該比率時(shí)，向一般納稅人采購獲得增值稅專用發(fā)票可抵扣的稅額將大于小規(guī)模納稅人的價(jià)格折扣；只有當(dāng)小規(guī)模納稅人報(bào)價(jià)的折扣率高于該比率時(shí)，向小規(guī)模納稅人采購才可獲得比向一般納稅人采購更大的稅后利益。當(dāng)增值稅稅率為17%，征收率為3%時(shí)，有：B=

如果從小規(guī)模納稅人處不能取得增值稅專用發(fā)票，則有：B=A×(1-增值稅稅率×10%)/(1+增值稅稅率)表3-6價(jià)格優(yōu)惠臨界點(diǎn)一般納稅人的抵扣率小規(guī)模納稅人的抵扣率價(jià)格優(yōu)惠臨界點(diǎn)（含稅）17%3%86.80%17%084.02%13%3%90.24%13%087.35%如果從小規(guī)模納稅人處不能取得增值稅專用發(fā)票，則有：[案例3—11]進(jìn)貨渠道的納稅籌劃（2）宏偉家具生產(chǎn)廠（增值稅一般納稅人）外購木材作為加工產(chǎn)品原材料，現(xiàn)有兩個(gè)供應(yīng)商甲與乙，甲為增值稅一般納稅人，可以開具稅率為17%的增值稅專用發(fā)票，該批木材報(bào)價(jià)50萬元（含稅價(jià)款）；乙為小規(guī)模納稅人，可以出具由其所在主管稅務(wù)局代開的征收率為3%的增值稅專用發(fā)票，木材報(bào)價(jià)46.5萬元。（已知城市維護(hù)建設(shè)稅稅率7%，教育費(fèi)附加征收率3%）。請為宏偉廠材料采購做出納稅籌劃建議。

[案例3—11]進(jìn)貨渠道的納稅籌劃（2）

從價(jià)格優(yōu)惠臨界點(diǎn)原理可知，增值稅稅率為17%，小規(guī)模納稅人抵扣率為3%時(shí)，價(jià)格優(yōu)惠臨界點(diǎn)86.80%，即價(jià)格優(yōu)惠臨界點(diǎn)的銷售價(jià)格為434000元（500000×86.80%），從題中乙的報(bào)價(jià)看，465000元>價(jià)格優(yōu)惠臨界點(diǎn)434000元，因此，應(yīng)從甲（一般納稅人）處采購。從企業(yè)利潤核算的角度看，從甲處購進(jìn)該批木材凈成本：500000÷（1+17%）—[500000÷（1+17%）×17%×（7%+3%）]=420085.47（元）從乙處購進(jìn)該批木材凈成本：465000÷（1+3%）

—[465000÷（1+3%）×3%×（7%+3%）]=450101.94（元）因此，應(yīng)選擇從甲處購買。

從價(jià)格優(yōu)惠臨界點(diǎn)原理可知，增值稅稅率為17%，小規(guī)模兼營免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額核算的籌劃是否準(zhǔn)確劃分免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額的選擇

增值稅一般納稅人兼營免稅項(xiàng)目或非應(yīng)稅項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)正確劃分其不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。應(yīng)稅項(xiàng)目與免稅項(xiàng)目或非應(yīng)稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額可以劃分清楚的，用于生產(chǎn)應(yīng)稅項(xiàng)目產(chǎn)品的進(jìn)項(xiàng)稅額可按規(guī)定做進(jìn)項(xiàng)抵扣；用于生產(chǎn)免稅項(xiàng)目或非應(yīng)稅項(xiàng)目產(chǎn)品的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。對不能準(zhǔn)確劃分進(jìn)項(xiàng)稅額的，按下列公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額＝當(dāng)月全部進(jìn)項(xiàng)稅額×（當(dāng)月免稅項(xiàng)目銷售額、非應(yīng)稅項(xiàng)目營業(yè)額合計(jì)÷當(dāng)月全部銷售額、營業(yè)額合計(jì)）

兼營免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額核算的籌劃

納稅人可將按照上述公式計(jì)算的不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額與實(shí)際免稅項(xiàng)目、非應(yīng)稅項(xiàng)目不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額對比，如果前者大于后者，則應(yīng)準(zhǔn)確劃分兩類不同進(jìn)項(xiàng)稅額，并按規(guī)定轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額；如果前者小于后者，則無需準(zhǔn)確劃分，而是按公式計(jì)算結(jié)果確定不得作抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。納稅人可將按照上述公式計(jì)算的不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額與[案例3—12]兼營免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額核算的籌劃某商貿(mào)公司（增值稅一般納稅人）既銷售面粉，又兼營餐飲服務(wù)。某月從糧油公司購進(jìn)面粉，取的增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款100萬元，增值稅稅款13萬元，當(dāng)月該批面粉的80%用于銷售，取得不含稅收入95萬元；另外20%用于加工制作面條、饅頭等，提供餐飲服務(wù)取得收入45萬元。不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)算如下：不能準(zhǔn)確劃分不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的（面條、饅頭屬于非應(yīng)稅項(xiàng)目）按上述公式確定不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額：

[案例3—12]兼營免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額核算的籌劃

不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=13×[45÷（95+45）]

能夠準(zhǔn)確劃分不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=13×20%=2.6（萬元）由此可見，若準(zhǔn)確劃分兩類不同項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額可以節(jié)省增值稅1.58萬元（4.18—2.6）。如當(dāng)月進(jìn)項(xiàng)中60%用于銷售，40%用于餐飲服務(wù)，其銷售收入不變，則情況正好相反。準(zhǔn)確劃分不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)為：13×40%=5.2（萬元），與不能準(zhǔn)確劃分進(jìn)項(xiàng)稅額相比，反而增加稅負(fù)1.02萬元（5.2—4.18）。不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=13×[45÷（95兼營免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額

核算方式的籌劃

《增值稅暫行條例》規(guī)定，一般納稅人對用于免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額可以在其用于該類用途時(shí)，從原在購進(jìn)時(shí)已做抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額中通過“進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出”科目轉(zhuǎn)出，即入相關(guān)產(chǎn)品成本。在實(shí)踐中，有不少企業(yè)為避免進(jìn)項(xiàng)稅額核算出現(xiàn)差錯(cuò)，便通過設(shè)立“工程物資”、“其它材料”等科目單獨(dú)計(jì)算用于免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額，將其直接計(jì)入材料成本。一般情況下，材料從購進(jìn)到生產(chǎn)領(lǐng)用都存在一個(gè)時(shí)間差，對用于免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額的不同核算方法決定了企業(yè)是否充分利用了這個(gè)時(shí)間差。兼營免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額

核算方式的籌劃《增

如果單獨(dú)設(shè)立相關(guān)科目直接計(jì)算該類進(jìn)項(xiàng)稅額，直接計(jì)入材料成本，說明在原材料購入時(shí)即未做進(jìn)項(xiàng)抵扣，這一期都繳了增值稅。反之，如果在材料購進(jìn)時(shí)并不作區(qū)分，與應(yīng)稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額一并做抵扣，直到領(lǐng)用原材料用于免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目時(shí)再做進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出，則會(huì)產(chǎn)生遞延繳納增值稅的效果。如果單獨(dú)設(shè)立相關(guān)科目直接計(jì)算該類進(jìn)項(xiàng)稅額，直接計(jì)入材[案例3—13]

一大型煤炭生產(chǎn)企業(yè)，下設(shè)有醫(yī)院、食堂、賓館、學(xué)校、工會(huì)、物業(yè)管理等常設(shè)非獨(dú)立核算的單位和部門，另外還有一些在建工程項(xiàng)目和日常維修項(xiàng)目。這些單位、部門及項(xiàng)目耗用的外購材料金額較大，為了保證正常的生產(chǎn)經(jīng)營，必須不間斷地購進(jìn)材料以補(bǔ)充被領(lǐng)用的部分，保持一個(gè)相對平衡的余額。假設(shè)企業(yè)購買這部分材料平均金額為1170萬元，如果單獨(dú)設(shè)立“其它材料”科目記賬，將取得的進(jìn)項(xiàng)稅額直接計(jì)入材料成本，就不存在進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的問題，簡化了財(cái)務(wù)核算。但是，如果所有材料都不單獨(dú)記賬，而是準(zhǔn)備做為用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，在取得進(jìn)項(xiàng)稅專用發(fā)票時(shí)就可以申報(bào)從銷項(xiàng)稅額中抵扣，領(lǐng)用時(shí)再做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，雖然核算復(fù)雜了一些，但是，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中卻一直有一部分稅款可以向以后期間遞延。[案例3—13]一大型煤炭生產(chǎn)企業(yè)，下設(shè)有醫(yī)院、食堂、賓館

假如該企業(yè)將上述單位、部門及項(xiàng)目的材料不間斷地購進(jìn)、領(lǐng)用、再購進(jìn)、再領(lǐng)用，形成一個(gè)滾動(dòng)鏈，始終保持1170萬元的余額，這樣，就可以申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額170萬元，少繳增值稅170萬元、城建稅11.9萬元、教育費(fèi)附加5.1萬元。顯然，當(dāng)這部分資金做為稅款繳納時(shí)，企業(yè)如需流動(dòng)資金，就需向金融機(jī)構(gòu)貸款，假設(shè)以貸款年利率9%計(jì)算，需增加財(cái)務(wù)費(fèi)用16.83萬元[(170+11.9+5.1)×9%=16.83]。假如該企業(yè)將上述單位、部門及項(xiàng)目的材料不間斷地購進(jìn)、

由此可見，對免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額采用不同的核算方式就會(huì)產(chǎn)生低鹽稅款繳納的效應(yīng)，可使企業(yè)獲得遞延繳納稅款的資金的貨幣時(shí)間價(jià)值。

由此可見，對免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額采用不同

對于采購結(jié)算方式的籌劃而言，最為關(guān)鍵的一點(diǎn)就是要盡量推遲付款時(shí)間，為企業(yè)贏得時(shí)間盡可能長的一筆無息貸款。首先，采購時(shí)盡量做到分期付款、分期取得發(fā)票。其次，采購結(jié)算方式可分為賒購和現(xiàn)金采購。盡量選擇在供貨方產(chǎn)品供大于求的情況下采購，這樣，采購方會(huì)擁有更多的談判主動(dòng)權(quán)。對于采購結(jié)算方式的籌劃而言，最為關(guān)鍵的一點(diǎn)就是要盡量另外，采購結(jié)算方式的籌劃也要注意一下幾點(diǎn)：付款之前，先取得對方開具的發(fā)票；使銷售方接受托收承付與委托收款結(jié)算方式，盡量讓對方先墊付稅款；采取賒銷和分期付款方式，使銷貨方先墊付稅款，而自身獲得足夠的資金調(diào)度時(shí)間；盡可能少用現(xiàn)金支付等。另外，采購結(jié)算方式的籌劃也要注意一下幾點(diǎn)：付款之前，先取得對[案例3—14]采購結(jié)算方式的納稅籌劃心意商業(yè)批發(fā)城于2008年3月26日從信陽某酒廠購進(jìn)一批糧食白酒，取得由防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票一份。該公司于2004年4月將這份專用發(fā)票向當(dāng)?shù)貒悪C(jī)關(guān)申請并通過了認(rèn)證，并于當(dāng)月申報(bào)抵扣了專用發(fā)票列明的進(jìn)項(xiàng)稅額6.8萬元。

2009年4月16日，當(dāng)?shù)貒悪C(jī)關(guān)在對該商業(yè)增值稅一般納稅人進(jìn)行增值稅日?；藭r(shí)，以該公司未支付貨款為由，責(zé)令其轉(zhuǎn)出已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額6.8萬元。原因是：該公司與銷貨方采取的是始終占壓50萬元貨物的結(jié)算方式，故今后也無法確定該批貨物的準(zhǔn)確支付貨款時(shí)間，因此不知該筆進(jìn)項(xiàng)稅額到底何時(shí)能夠抵扣。[案例3—14]采購結(jié)算方式的納稅籌劃

稅務(wù)機(jī)關(guān)的處理意見是否正確呢？我國稅法規(guī)定：商業(yè)企業(yè)購進(jìn)貨物，必須在購進(jìn)的貨物付款后才能申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，尚未付款的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得作為納稅人當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額予以抵扣。增值稅一般納稅人申請抵扣的防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票，必須自該專用發(fā)票開具之日起90日內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證；增值稅一般納稅人認(rèn)證通過的防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票，應(yīng)該在認(rèn)證通過的當(dāng)月按照增值稅有關(guān)規(guī)定核算當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額并申報(bào)抵扣，否則不予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。稅務(wù)機(jī)關(guān)的處理意見是否正確呢？我國稅法規(guī)定：商業(yè)

由以上規(guī)定可知，商業(yè)企業(yè)增值稅一般納稅人購進(jìn)貨物并取得防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票，能否抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額不再?zèng)Q定于是否付款，而是取決于是否能夠通過稅務(wù)機(jī)關(guān)對增值稅專用發(fā)票的認(rèn)證。因此，該商業(yè)企業(yè)取得的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣。

由以上規(guī)定可知，商業(yè)企業(yè)增值稅一般納稅人購進(jìn)貨物3.3增值稅稅率的稅收籌劃

在增值稅稅率的納稅籌劃中，應(yīng)準(zhǔn)確掌握低稅率的適用范圍。例如適用13%低稅率中的“農(nóng)機(jī)”，是指農(nóng)機(jī)整機(jī)，農(nóng)機(jī)零部件則不屬于“農(nóng)機(jī)”范圍，生產(chǎn)農(nóng)機(jī)零件的企業(yè)可以通過與農(nóng)機(jī)整機(jī)生產(chǎn)企業(yè)合并、組合的形式，使產(chǎn)品符合低稅率的標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)現(xiàn)節(jié)稅的目標(biāo)。兼營高低不同稅率產(chǎn)品的企業(yè)，一定要將各自的銷售額分別核算，避免從高適用稅率的情況。3.3增值稅稅率的稅收籌劃在增值稅稅率的納稅籌劃中3.4增值稅稅收優(yōu)惠政策的稅收籌劃增值稅稅收優(yōu)惠政策1.免稅項(xiàng)目2.其他優(yōu)惠項(xiàng)目3.起征點(diǎn)（1）個(gè)人幅度起征點(diǎn)。（2）下崗失業(yè)人員就業(yè)提高起征點(diǎn)。（3）個(gè)體戶銷售農(nóng)產(chǎn)品提高起征點(diǎn)。

3.4增值稅稅收優(yōu)惠政策的稅收籌劃增值稅稅收優(yōu)惠政策[案例3—15]農(nóng)產(chǎn)品免稅優(yōu)惠政策的納稅籌劃

B市牛奶公司主要生產(chǎn)流程如下：飼養(yǎng)奶牛生產(chǎn)牛奶，將產(chǎn)出的新鮮牛奶再進(jìn)行加工制成奶制品，再將奶制品銷售給各大商業(yè)公司，或直接通過銷售網(wǎng)絡(luò)轉(zhuǎn)銷給B市及其他地區(qū)的居民。由于奶制品的增值稅稅率適用17%，進(jìn)項(xiàng)稅額主要有兩部分：一是向農(nóng)民個(gè)人收購的草料部分可以抵扣13%的進(jìn)項(xiàng)稅額；二是公司水費(fèi)、電費(fèi)和修理用配件等按規(guī)定可以按進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣。與銷售稅額相比，這兩部分進(jìn)項(xiàng)稅額比例很小。經(jīng)過一段時(shí)間的運(yùn)營，公司的增值稅稅負(fù)高達(dá)13.4%。該公司應(yīng)如何進(jìn)行籌劃以減輕稅收負(fù)擔(dān)？[案例3—15]農(nóng)產(chǎn)品免稅優(yōu)惠政策的納稅籌劃

從公司的客觀情況來看，稅負(fù)高的原因在于公司的可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額比例太低。因此，公司進(jìn)行稅收籌劃的關(guān)鍵在于如何增加進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣。圍繞進(jìn)項(xiàng)稅額，公司可以采取以下籌劃方案：公司將整個(gè)生產(chǎn)流程分成飼養(yǎng)場和牛奶制品加工兩部分，飼養(yǎng)場和奶制品加工廠均實(shí)行獨(dú)立核算。分開后，飼養(yǎng)場屬于農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)單位，按規(guī)定可以免征增值稅，奶制品加工廠從飼養(yǎng)場購入的牛奶可以抵扣10%的進(jìn)項(xiàng)稅額?；I劃方案實(shí)施前，假定每年公司從農(nóng)民生產(chǎn)者手中購入的草料金額100萬元，允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額13萬元，其他水電費(fèi)、修理用配件等進(jìn)項(xiàng)稅額8萬元，全年奶制品銷售收入500萬元，則：從公司的客觀情況來看，稅負(fù)高的原因在于公司的可抵扣的

應(yīng)納增值稅額=銷項(xiàng)稅額－進(jìn)項(xiàng)稅額=500×17%－（13+8）=64（萬元）稅負(fù)率=64÷500×100%=12.8%

而方案實(shí)施后，獨(dú)立出來的飼養(yǎng)場免征增值稅，假定飼養(yǎng)場銷售給奶制品廠的鮮奶售價(jià)為350萬元，其他資料不變。則：應(yīng)納增值稅=銷項(xiàng)稅額－進(jìn)項(xiàng)稅額=500×17%－（350×13%+8）=31.5（萬元）稅負(fù)率=31.5÷500×100%=6.3%

可見，籌劃方案實(shí)施后比實(shí)施前節(jié)省增值稅額32.5萬元，節(jié)省城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加合計(jì)3.25萬元，稅收負(fù)擔(dān)下降了6.5%(12.8%－6.3%)。應(yīng)納增值稅額=銷項(xiàng)稅額－進(jìn)項(xiàng)稅額=500×17%－（[案例3—16]增值稅起征點(diǎn)的納稅籌劃佳和機(jī)械維修店從事維修業(yè)務(wù)，屬于增值稅的征收范圍，是小規(guī)模納稅人，增值稅稅率為3%。根據(jù)增值稅起征點(diǎn)的規(guī)定，月銷售額在3000元以下（不含3000元）的免征增值稅；達(dá)到或超過起征點(diǎn)的，應(yīng)按全額計(jì)算征稅。

[注：增值稅起征點(diǎn)所指的銷售額為不含稅的銷售額，但小規(guī)模納稅人只能使用普通發(fā)票，而普通發(fā)票上的銷售額是含稅的銷售額。所以，確定起征點(diǎn)時(shí)，應(yīng)將不含稅銷售額換算為含稅銷售額與之對應(yīng)。][案例3—16]增值稅起征點(diǎn)的納稅籌劃

即：3000×（1+3%）=3090（元）按含稅銷售額確定的起征點(diǎn)為3090元佳和機(jī)械維修店月營業(yè)額在3000元至3090元之間，那么，是不是說在這個(gè)區(qū)間，營業(yè)額越多，可以獲得的稅后收入越高呢？根據(jù)增值稅起征點(diǎn)的規(guī)定分析如下：第一、若月含稅營業(yè)額在3090元（不含）以下，由于在起征點(diǎn)以下，不用繳納增值稅，因此收入越多越好。第二、若月含稅營業(yè)額達(dá)到或超過3090元，則要考慮應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅收情況。由于達(dá)到或超過3090元要全額征稅（同時(shí)依增值稅稅率征收7%即：3000×（1+3%）=3090（元）

的城市維護(hù)建設(shè)稅及3%的教育費(fèi)附加，故綜合稅率為3.3%），這里就存在一個(gè)節(jié)稅點(diǎn)的問題。第三、現(xiàn)在我們計(jì)算一下月含稅營業(yè)額為多大時(shí)的稅后收益與取得3089.99元銷售額時(shí)相等，設(shè)兩者稅后收益相等時(shí)的營業(yè)額為X：X－X/（1+3%）×3.3%=3089.99即有X=3192.27（元）也就是說，當(dāng)納稅人的月含稅營業(yè)額為3192.27元時(shí)，其稅后收益為3089.99元。若月含稅銷售額在3090元～3192.27元之間，納稅人應(yīng)選擇月含稅銷售額3179.99元；若月含稅銷售額大于3192.27元，含稅銷售額越大其稅后收益亦越大。的城市維護(hù)建設(shè)稅及3%的教育費(fèi)附加，故綜合稅率為3

請思考:

若佳合公司從事的是餐飲業(yè),情況又會(huì)如何呢?請思考:3.5增值稅出口退稅的稅收籌劃增值稅出口退稅的相關(guān)法律規(guī)范退稅的形式：出口免稅并退稅、出口免稅不退稅、出口不免稅也不退稅。出口退稅貨物應(yīng)具備的條件：第一，必須是屬于增值稅、消費(fèi)稅征稅范圍的貨物。第二，必須是報(bào)關(guān)離境的貨物。第三，必須是在財(cái)務(wù)上作銷售處理的貨物。第四，必須是出口收匯并已核銷的貨物。出口貨物的退稅率：現(xiàn)行出口貨物增值稅退稅率有17%、13%、11%、9%、8%、6%、5%七擋。3.5增值稅出口退稅的稅收籌劃增值稅出口退稅的相關(guān)法律規(guī)范出口貨物的退稅的計(jì)算方法：

（1）“免、抵、退”方法。其中“免”稅，是指對生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物，免征本企業(yè)生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)增值稅；“抵”稅，是指生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物所耗用的原材料、零部件、燃料、動(dòng)力等所含應(yīng)予退還的進(jìn)項(xiàng)稅額，抵頂內(nèi)銷貨物的應(yīng)納稅額；“退”稅，是指生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物在當(dāng)月內(nèi)應(yīng)抵頂?shù)倪M(jìn)項(xiàng)稅額大于應(yīng)納稅額時(shí)，對未抵頂完的部分予以退稅。出口貨物的退稅的計(jì)算方法：（2）外貿(mào)企業(yè)以及實(shí)行外貿(mào)企業(yè)財(cái)務(wù)制度的工貿(mào)企業(yè)收購貨物出口，其出口銷售環(huán)節(jié)的增值稅免稅；其收購貨物的成本部分由于也承擔(dān)前面環(huán)節(jié)已納的增值稅稅款，因此，在貨物出口后按收購成本與退稅率計(jì)算應(yīng)退稅款退還給外貿(mào)企業(yè)，征退稅稅率之差計(jì)入企業(yè)成本。

（2）外貿(mào)企業(yè)以及實(shí)行外貿(mào)企業(yè)財(cái)務(wù)制度的工貿(mào)企業(yè)收購貨物出口增值稅出口退稅的納稅籌劃1.確定征退稅不同類別的籌劃一個(gè)企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品是具體的，而國家的出口產(chǎn)品的征稅、退稅是按照產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、性能和用途來確定的。有的產(chǎn)品及可能被歸于這一類，也可能被歸于那一類，當(dāng)歸于不同類別，適用不同的征稅、退稅稅率時(shí)，企業(yè)的選擇不同，其實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)的結(jié)果也不相同增值稅出口退稅的納稅籌劃2.選擇經(jīng)營方式的籌劃納稅人進(jìn)出口方式不同，適用的退稅政策也不相同，因此，企業(yè)可以利用政策之間的稅收差異，通過選擇合理的進(jìn)出口經(jīng)營方式降低自己的稅負(fù)。2.選擇經(jīng)營方式的籌劃[案例3—17]增值稅出口退稅的納稅籌劃（1）金星公司生產(chǎn)各種規(guī)格的通用排液泵。2006年10月份，該公司出口產(chǎn)品銷售收入折合人民幣3000萬元，同期國內(nèi)產(chǎn)品銷售收入2000萬元。該公司上月進(jìn)項(xiàng)稅額留抵100萬元，當(dāng)月進(jìn)項(xiàng)稅額合計(jì)800萬元。根據(jù)規(guī)定，該類產(chǎn)品有兩類不同的征、退稅率：一種征稅率17%，退稅率13%（海關(guān)商品編號8413502090）；另一種征稅率13%，退稅率11%（海關(guān)商品編號8413502010）。在進(jìn)行納稅申報(bào)時(shí)，可以在兩種標(biāo)準(zhǔn)中進(jìn)行選擇。[案例3—17]增值稅出口退稅的納稅籌劃（1）方案一，按照征稅率17%，退稅率13%這一政策規(guī)定進(jìn)行計(jì)算：（1）由于企業(yè)出口的商品征稅稅率17%，而退稅率13%，中間存在的征退稅稅率差為4%，所以，企業(yè)在進(jìn)行納稅申報(bào)時(shí)，需要將其差額做進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出。當(dāng)月進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出數(shù)：

3000×4%=120（萬元）

(2）當(dāng)月銷項(xiàng)稅額為：

2000×17%=340（萬元）

(3）該企業(yè)當(dāng)月實(shí)際應(yīng)退稅額：

100+800—120—340=440（萬元）

方案一，按照征稅率17%，退稅率13%這一政策規(guī)定進(jìn)行計(jì)算：方案二，按照征稅率13%，退稅率11%這一政策規(guī)定進(jìn)行計(jì)算：（1）由于企業(yè)出口的商品征稅稅率13%，而退稅率11%，中間存在的征退稅稅率差為2%，所以，企業(yè)在進(jìn)行納稅申報(bào)時(shí)，需要將其差額做進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出。當(dāng)月進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出數(shù)：

3000×2%=60（萬元）（2）當(dāng)月銷項(xiàng)稅額為：

2000×13%=260（萬元）（3）該企業(yè)當(dāng)月實(shí)際應(yīng)退稅額：

100+800—60—260=580（萬元）

方案二，按照征稅率13%，退稅率11%這一政策規(guī)定進(jìn)行計(jì)算：

通過上述計(jì)算，可以看出，按照第一種方案，該公司當(dāng)月可申請退稅440萬元；而按照第二種方案，該公司當(dāng)月可申請退稅580萬元。兩種不同的征、退稅適用方法使企業(yè)當(dāng)月應(yīng)退稅稅額相差140萬元。通過上述計(jì)算，可以看出，按照第一種方案，該公司當(dāng)月可特別要注意的是，企業(yè)出口產(chǎn)品增值稅不能獲得退稅的金額作為進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出即需計(jì)入企業(yè)銷售成本，直接影響企業(yè)利潤。本題方案一中，17%征稅稅率與13%退稅率計(jì)算不予退稅的120萬元應(yīng)當(dāng)作為銷售成本入賬，成為利潤的減項(xiàng)，該公司當(dāng)期減少利潤120萬元；而案例二中，13%征稅稅率與11%退稅率計(jì)算不予退稅的60萬元應(yīng)作為銷售成本入賬，成為利潤的減項(xiàng)，該公司當(dāng)期減少利潤60萬元。兩個(gè)方案相比，按照第二方案可使企業(yè)增加利潤60萬元。

特別要注意的是，企業(yè)出口產(chǎn)品增值稅不能獲得退稅的[案例3—18]增值稅出口退稅的納稅籌劃（2）某出口型生產(chǎn)企業(yè)采用進(jìn)料加工方式為外國A公司加工化工產(chǎn)品一批，進(jìn)口保稅料件價(jià)值1000萬元，加工完成后返銷A公司售價(jià)18