銷售與收款課件

第十一章銷售與收款循環(huán)審計第一節(jié)銷售與收款循環(huán)概述第二節(jié)銷售與收款循環(huán)交易和賬戶第三節(jié)銷售與收款循環(huán)的重大錯報風(fēng)險征兆第四節(jié)進(jìn)一步審計程序：控制測試第五節(jié)進(jìn)一步審計程序：實(shí)質(zhì)性程序第十一章銷售與收款循環(huán)審計第一節(jié)銷售與收款循環(huán)概述1學(xué)習(xí)要求1.理解并識別與銷售與收款循環(huán)相關(guān)的會計憑證、賬戶、主要經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動；2.掌握銷售與收款循環(huán)中內(nèi)部控制要點(diǎn)；3.設(shè)計與執(zhí)行銷售與收款循環(huán)交易實(shí)質(zhì)性程序；4.理解與每種實(shí)質(zhì)性程序相關(guān)的財務(wù)報表認(rèn)定；5.掌握主營業(yè)務(wù)收入、應(yīng)收賬款、壞賬準(zhǔn)備等賬戶的審計目標(biāo)以及實(shí)質(zhì)性程序的基本程序；學(xué)習(xí)要求1.理解并識別與銷售與收款循環(huán)相關(guān)的會計憑證、賬戶2重難點(diǎn)1、銷售與收款循環(huán)內(nèi)部控制及其測試2、主營業(yè)務(wù)收入審計3、應(yīng)收賬款審計4、壞賬準(zhǔn)備審計重難點(diǎn)1、銷售與收款循環(huán)內(nèi)部控制及其測試3第一節(jié)銷售與收款循環(huán)概述一、業(yè)務(wù)流程第一節(jié)銷售與收款循環(huán)概述一、業(yè)務(wù)流程4二、相關(guān)的業(yè)務(wù)活動1）市場推廣和銷售渠道的擴(kuò)展2）銷售訂單3）批準(zhǔn)銷售4）錄入銷售、顧客服務(wù)通知單5）商品出庫和裝運(yùn)、提供服務(wù)6）定價及開具賬單7）收款8）銷售退回、銷售折扣與折讓9）注銷壞賬10）提取壞賬準(zhǔn)備二、相關(guān)的業(yè)務(wù)活動5根據(jù)《銷售收款內(nèi)部會計控制規(guī)范》銷售收款的業(yè)務(wù)流程為：1、銷售談判。單位在銷售合同訂立前，應(yīng)當(dāng)指定專門人員就銷售價格、信用政策、發(fā)貨及收款方式等具體事項與客戶進(jìn)行談判。談判人員至少應(yīng)有兩人以上，并與訂立合同的人員相分離。銷售談判的全過程應(yīng)有完整的書面記錄。2、合同訂立。單位應(yīng)當(dāng)授權(quán)有關(guān)人員與客戶簽訂銷售合同。簽訂合同應(yīng)符合《中華人民共和國合同法》的規(guī)定。金額重大的銷售合同的訂立應(yīng)當(dāng)征詢法律顧問或?qū)＜业囊庖姟?、合同審批。單位應(yīng)當(dāng)建立健全銷售合同審批制度。審批人員應(yīng)對銷售價格、信用政策、發(fā)貨及收款方式等嚴(yán)格把關(guān)。

根據(jù)《銷售收款內(nèi)部會計控制規(guī)范》銷售收款的業(yè)務(wù)流程為：64、組織銷售。單位銷售部門應(yīng)按照經(jīng)批準(zhǔn)的銷售合同編制銷售計劃，向發(fā)貨部門下達(dá)銷售通知單，同時編制銷售發(fā)票通知單，并經(jīng)審批后下達(dá)給財會部門，由財會部門根據(jù)銷售發(fā)票通知單向客戶開出銷售發(fā)票。編制銷售發(fā)票通知單的人員與開具銷售發(fā)票的人員應(yīng)相互分離。5、組織發(fā)貨。發(fā)貨部門應(yīng)當(dāng)對銷售發(fā)貨單據(jù)進(jìn)行審核，嚴(yán)格按照銷售通知單所列的發(fā)貨品種和規(guī)格、發(fā)貨數(shù)量、發(fā)貨時間、發(fā)貨方式組織發(fā)貨，并建立貨物出庫、發(fā)運(yùn)等環(huán)節(jié)的崗位責(zé)任制，確保貨物的安全發(fā)運(yùn)。6、收回貨款。單位應(yīng)當(dāng)按照《現(xiàn)金管理暫行條例》、《支付結(jié)算辦法》和《內(nèi)部會計控制規(guī)范──貨幣資金（試行）》等規(guī)定，及時辦理銷售收款業(yè)務(wù)。4、組織銷售。單位銷售部門應(yīng)按照經(jīng)批準(zhǔn)的銷售合同編制銷售計劃7與收款業(yè)務(wù)相關(guān)的內(nèi)部控制環(huán)節(jié)

1.單位應(yīng)當(dāng)按照《現(xiàn)金管理暫行條例》、《支付結(jié)算辦法》和《內(nèi)部會計控制規(guī)范——貨幣資金（試行）》等規(guī)定，及時辦理銷售收款業(yè)務(wù)。2.單位應(yīng)將銷售收入及時入賬，不得賬外設(shè)賬，不得擅自坐支現(xiàn)金。銷售人員應(yīng)當(dāng)避免接觸銷售現(xiàn)款。3.單位應(yīng)當(dāng)建立應(yīng)收賬款賬齡分析制度和逾期應(yīng)收賬款催收制度。銷售部門應(yīng)當(dāng)負(fù)責(zé)應(yīng)收賬款的催收，財會部門應(yīng)當(dāng)督促銷售部門加緊催收。對催收無效的逾期應(yīng)收賬款可通過法律程序予以解決。與收款業(yè)務(wù)相關(guān)的內(nèi)部控制環(huán)節(jié)1.單位應(yīng)當(dāng)按照《現(xiàn)金管理84.單位應(yīng)當(dāng)按客戶設(shè)應(yīng)收賬款臺賬，及時登記每一客戶應(yīng)收賬款余額增減變動情況和信用額度使用情況。對長期往來客戶應(yīng)當(dāng)建立起完善的客戶資料，并對客戶資料實(shí)行動態(tài)管理，及時更新。5.單位對于可能成為壞賬的應(yīng)收賬款應(yīng)當(dāng)報告有關(guān)決策機(jī)構(gòu)，由其進(jìn)行審查，確定是否確認(rèn)為壞賬。單位發(fā)生的各項壞賬，應(yīng)查明原因，明確責(zé)任，并在履行規(guī)定的審批程序后作出會計處理。4.單位應(yīng)當(dāng)按客戶設(shè)應(yīng)收賬款臺賬，及時登記每一客戶應(yīng)收賬款余96.單位注銷的壞賬應(yīng)當(dāng)進(jìn)行備查登記，做到賬銷案存。已注銷的壞賬又收回時應(yīng)當(dāng)及時入賬，防止形成賬外款。7.單位應(yīng)收票據(jù)的取得和貼現(xiàn)必須經(jīng)由保管票據(jù)以外的主管人員的書面批準(zhǔn)。應(yīng)有專人保管應(yīng)收票據(jù)，對于即將到期的應(yīng)收票據(jù)，應(yīng)及時向付款人提示付款；已貼現(xiàn)票據(jù)應(yīng)在備查簿中登記，以便日后追蹤管理，并應(yīng)制定逾期票據(jù)的沖銷管理程序和逾期票據(jù)追蹤監(jiān)控制度。8.單位應(yīng)當(dāng)定期與往來客戶通過函證等方式核對應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、預(yù)收賬款等往來款項。如有不符，應(yīng)查明原因，及時處理。6.單位注銷的壞賬應(yīng)當(dāng)進(jìn)行備查登記，做到賬銷案存。已注銷的壞10銷售與收款課件11三、該循環(huán)涉及的主要財務(wù)報表項目及主要憑證和賬戶（一）該循環(huán)涉及的主要財務(wù)報表項目資產(chǎn)負(fù)債表利潤表應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備應(yīng)收票據(jù)預(yù)收賬款應(yīng)交稅費(fèi)其他應(yīng)交款主營業(yè)務(wù)收入主營業(yè)務(wù)成本營業(yè)稅金及附加銷售費(fèi)用其他業(yè)務(wù)收入其他業(yè)務(wù)成本三、該循環(huán)涉及的主要財務(wù)報表項目及主要憑證和賬戶資產(chǎn)負(fù)債表利12（二）銷售與收款循環(huán)中主要業(yè)務(wù)憑證和賬戶1、原始憑證類（1）顧客訂單（2）銷售單（3）裝運(yùn)憑證（4）銷售發(fā)票（5）匯款通知書（6）貸項通知單（7）壞賬審批表（二）銷售與收款循環(huán)中主要業(yè)務(wù)憑證和賬戶132、記賬憑證類（1）收款憑證（2）轉(zhuǎn)賬憑證3、序時賬和明細(xì)賬類（1）現(xiàn)金日記賬和銀行存款明細(xì)賬（2）應(yīng)收賬款明細(xì)賬（3）主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬（4）折扣與折讓明細(xì)賬2、記賬憑證類144、總賬類（1）現(xiàn)金和銀行存款賬戶（2）應(yīng)收賬款（3）應(yīng)收票據(jù)（4）壞賬準(zhǔn)備（5）預(yù)收賬款（6）應(yīng)交稅費(fèi)（7）其他應(yīng)交款（8）主營業(yè)務(wù)收入（9）營業(yè)稅金及附加（10）銷售費(fèi)用（11）其他業(yè)務(wù)收入（12）其他業(yè)務(wù)成本4、總賬類15

第二節(jié)銷售與收款循環(huán)交易和賬戶

一、業(yè)務(wù)活動對會計的影響1、常規(guī)業(yè)務(wù)該循環(huán)涉及的常規(guī)業(yè)務(wù)與賬戶主要有主營業(yè)務(wù)收入、收款、應(yīng)收賬款（賒銷）、銷售退回、廣告和營銷等銷售費(fèi)用、營業(yè)稅金及附加。2、非常規(guī)業(yè)務(wù)該循環(huán)涉及的非常規(guī)業(yè)務(wù)賬戶主要有銷售折扣與折讓、價格更改或銷售政策的改變和注銷壞賬。3、會計估計該循環(huán)與會計估計有關(guān)的業(yè)務(wù)和賬戶主要有壞賬損失和售后服務(wù)費(fèi)用。

第二節(jié)銷售與收款循環(huán)交易和賬戶

一、業(yè)務(wù)活動對會計的影16二、銷售與收款循環(huán)交易1、銷售（1）處理訂單銷售部門接受顧客訂單，編制銷售單（發(fā)生認(rèn)定）（2）信用批準(zhǔn)信用管理部門按照賒銷政策進(jìn)行信用批準(zhǔn)（計價和分?jǐn)偅?）供貨與發(fā)運(yùn)倉庫部門按批準(zhǔn)的銷售單供貨，裝運(yùn)部門裝運(yùn)貨物（發(fā)生、完整性）二、銷售與收款循環(huán)交易17（4）向顧客開具帳單（開發(fā)票和寄送銷售發(fā)票）（5）賒銷的記錄開具賬單環(huán)節(jié)所針對的主要問題相關(guān)認(rèn)定（1）是否對所有裝運(yùn)的貨物都開了賬單（1）完整性（2）是否只對實(shí)際裝運(yùn)的貨物才開賬單，有無重復(fù)開單或虛構(gòu)交易（2）發(fā)生（3）是否按已授權(quán)的價格計價（3）計價和分?jǐn)偅?）向顧客開具帳單（開發(fā)票和寄送銷售發(fā)票）開具賬單環(huán)節(jié)所針182、收款（1）收到現(xiàn)金（2）收到支票、電匯等（3）沖銷應(yīng)收賬款3、銷售退回與折讓（1）收到退貨商品（2）補(bǔ)發(fā)退貨（3）銷售退回（4）沖減應(yīng)收賬款（5）銷售折讓2、收款194、壞賬注銷注銷的壞賬應(yīng)當(dāng)進(jìn)行備查登記，做到賬銷案存。已注銷的壞賬又收回時應(yīng)當(dāng)及時入賬，防止形成帳外款。5、估計壞賬4、壞賬注銷20第三節(jié)銷售與收款循環(huán)的重大錯報風(fēng)險征兆第三節(jié)銷售與收款循環(huán)的重大錯報風(fēng)險征兆21銷售與收款課件221、管理層舞弊風(fēng)險管理層可能由于被審計單位外部或內(nèi)部實(shí)現(xiàn)特定利潤目標(biāo)的壓力，二對財務(wù)信息做出虛假報告。2、員工舞弊風(fēng)險如果內(nèi)部控制存在缺陷，員工可能利用職務(wù)之便侵占公司資產(chǎn)。3、經(jīng)營流程風(fēng)險

1、管理層舞弊風(fēng)險234、會計政策風(fēng)險5、會計估計風(fēng)險6、信息處理風(fēng)險7、披露風(fēng)險4、會計政策風(fēng)險24第四節(jié)進(jìn)一步審計程序——控制測試一、重大錯報風(fēng)險控制的分析1.適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離注意：（1）適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離有助于防止各種有意或無意的錯誤。（2）主營業(yè)務(wù)收入賬如果系由記錄應(yīng)收賬款賬之外的職員獨(dú)立登記，并由另一位不負(fù)責(zé)賬簿記錄的職員定期調(diào)節(jié)總賬和明細(xì)賬。（3）規(guī)定負(fù)責(zé)主營業(yè)務(wù)收入和應(yīng)收賬款記賬的職員不得經(jīng)手貨幣資金。（4）賒銷批準(zhǔn)職能與銷售職能的分離）（5）單位應(yīng)當(dāng)將辦理銷售、發(fā)貨、收款三項業(yè)務(wù)的部門(或崗位)分別設(shè)立；第四節(jié)進(jìn)一步審計程序——控制測試一、重大錯報風(fēng)險控制的25（6）單位在銷售合同訂立前，應(yīng)當(dāng)指定專門人員就銷售價格、信用政策、發(fā)貨及收款方式等具體事項與客戶進(jìn)行談判。談判人員至少應(yīng)有兩人以上，并與訂立合同的人員相分離；（7）編制銷售發(fā)票通知單的人員與開具銷售發(fā)票的人員應(yīng)相互分離；（8）銷售人員應(yīng)當(dāng)避免接觸銷貨現(xiàn)款；（9）單位應(yīng)收票據(jù)的取得和貼現(xiàn)必須經(jīng)由保管票據(jù)以外的主管人員的書面批準(zhǔn)。（6）單位在銷售合同訂立前，應(yīng)當(dāng)指定專門人員就銷售價格、信用262.正確的授權(quán)審批對于授權(quán)審批問題，注冊會計師應(yīng)當(dāng)關(guān)注以下四個關(guān)鍵點(diǎn)上的審批程序：（1）在銷售發(fā)生之前，賒銷已經(jīng)正確審批；（2）非經(jīng)正當(dāng)審批，不得發(fā)出貨物；（3）銷售價格、銷售條件、運(yùn)費(fèi)、折扣等必須經(jīng)過審批；（4）審批人應(yīng)當(dāng)根據(jù)銷售與收款授權(quán)批準(zhǔn)制度的規(guī)定，在授權(quán)范圍內(nèi)進(jìn)行審批，不得超越審批權(quán)限。對于超過單位既定銷售政策和信用政策規(guī)定范圍的特殊銷售交易，單位應(yīng)當(dāng)進(jìn)行集體決策。2.正確的授權(quán)審批273.充分的憑證和記錄銷售單，分別用于批準(zhǔn)賒銷、審批發(fā)貨、記錄發(fā)貨數(shù)量以及向顧客開具賬單等。4.實(shí)物控制限制接觸有形資產(chǎn)、現(xiàn)金和會計記錄，有助于將未授權(quán)的決策或行動引起的風(fēng)險降至最低。在現(xiàn)金收入環(huán)節(jié)，實(shí)物控制尤其重要。3.充分的憑證和記錄285、內(nèi)部核查程序由內(nèi)部審計人員或其他獨(dú)立人員核查銷售交易的處理和記錄5、內(nèi)部核查程序29

內(nèi)部控制目標(biāo)內(nèi)部核查程序舉例登記入賬的銷售交易是真實(shí)的檢查銷售發(fā)票的連續(xù)性井檢查所附的佐證憑證銷售交易均經(jīng)適當(dāng)審批了解顧客的信用情況確定是否符合企業(yè)的賒銷政策所有銷售交易均已登記入賬檢查發(fā)運(yùn)憑證的連續(xù)性并將其與主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬核對登記入賬的銷售交易均經(jīng)正確估價將銷售發(fā)票上的數(shù)量與發(fā)運(yùn)憑證上的記錄進(jìn)行比較核對登記入賬的銷售交易分類恰當(dāng)將登記入賬的銷傅交易的原始憑證與會計科目表比較核對銷售交易的記錄及時檢查開票員所保管的未開票發(fā)運(yùn)憑征，確定是否包括所有應(yīng)開票的發(fā)運(yùn)憑證存內(nèi)銷售交易已經(jīng)正確地記人明細(xì)賬并經(jīng)正確匯總從發(fā)運(yùn)憑證追查至主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬和總賬內(nèi)部控制目標(biāo)內(nèi)部核查程序舉例登記入賬的銷售交易是真實(shí)的30第五節(jié)進(jìn)一步審計程序——實(shí)質(zhì)性程序準(zhǔn)則要求：注冊會計師應(yīng)當(dāng)針對評估的重大錯報風(fēng)險設(shè)計和實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，以發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次的重大錯報。注冊會計師通過執(zhí)行實(shí)質(zhì)性程序來控制檢查風(fēng)險，從而對財務(wù)報表中各項認(rèn)定的準(zhǔn)確性取得必要保證。同時，為某類交易、期末賬戶余額、列報不存在重大錯報提供直接證據(jù)注冊會計師需要根據(jù)不同的認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險設(shè)計有針對性的細(xì)節(jié)測試。但是，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對所有重大的各類交易、賬戶余額、列報設(shè)計和實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。第五節(jié)進(jìn)一步審計程序——實(shí)質(zhì)性程序準(zhǔn)則要求：31一、銷售與收款交易測試1、銷售交易（詳見教材P219表10-4）2、收款交易（詳見教材P219表10-4）3、順查與逆查（1）順查（適用于完整性測試）原始憑證明細(xì)賬（與會計做賬順序相同）（2）逆查（適用于發(fā)生認(rèn)定測試）明細(xì)賬原始憑證（與會計做賬順序相反）4、雙重目的測試將所選的交易測試與控制測試有效地結(jié)合起來，提高審計效率。一、銷售與收款交易測試1、銷售交易（詳見教材P219表10-32二、評價會計政策和會計估計（一）該循環(huán)需要評價的會計政策1、收入的確認(rèn)是否符合會計準(zhǔn)則中收入確認(rèn)原則的規(guī)定；2、注銷的壞賬是否符合壞賬確認(rèn)原則；3、收入的計量是否采用合適的計量屬性；4、收入在財務(wù)報表中的分類是否有合理、充分的附注說明。二、評價會計政策和會計估計（一）該循環(huán)需要評價的會計政策33（二）該循環(huán)需要評價的會計估計1、按完工百分比法計算的收入估計合理；2、壞賬準(zhǔn)備的估計合理、充分且適當(dāng)。（二）該循環(huán)需要評價的會計估計34三、實(shí)質(zhì)性分析程序

基本前提：數(shù)據(jù)之間的關(guān)系可以合理預(yù)期，在缺少已知條件的情況下依然能夠成立。1）建立期望2）運(yùn)用實(shí)質(zhì)性分析程序（比率分析和趨勢分析）（1）銷售增長率（2）市場份額（3）毛利率（按產(chǎn)品分類）（4）重要產(chǎn)品在總銷售額中占的比例三、實(shí)質(zhì)性分析程序

基本前提：數(shù)據(jù)之間的關(guān)系可以合理預(yù)期，在35（5）應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率（6）比較當(dāng)年度及以前年度應(yīng)收賬款與主營業(yè)務(wù)收入的比率（7）比較當(dāng)年度及以前年度銷售退回總額及其與主營業(yè)務(wù)收入的比率（8）分析壞賬沖銷后又收回的款項（9）每股經(jīng)營現(xiàn)金流量（10）比較當(dāng)年度及以前年度各月主營業(yè)務(wù)收入（5）應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率36四、收入余額細(xì)節(jié)測試——截止測試目的：確定企業(yè)是否將交易記入正確的會計期間。方法：檢查資產(chǎn)負(fù)債表日前后幾天所發(fā)生的（銷售、收款或退貨）交易的相關(guān)文件?？磿r間看編號，以防止提前或推后確認(rèn)銷售與收款循環(huán)已發(fā)生的業(yè)務(wù)。四、收入余額細(xì)節(jié)測試——截止測試目的：確定企業(yè)是否將交易記入37應(yīng)該注意把握三個與主營業(yè)務(wù)收入確認(rèn)有著密切關(guān)系的日期：一是發(fā)票開具日期；二是記賬日期；三是發(fā)貨日期。檢查三者是否貴屬于同一適當(dāng)會計期間是主營業(yè)務(wù)收入截止測試的關(guān)鍵所在。應(yīng)該注意把握三個與主營業(yè)務(wù)收入確認(rèn)有著密切關(guān)系的日38圍繞上述三個日期，可以考慮選擇三條審計路線實(shí)施主營業(yè)務(wù)收入的截止測試：一是以賬簿記錄為起點(diǎn)。從資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的帳簿記錄查至記賬憑證，檢查發(fā)票存根與發(fā)運(yùn)憑證。這里是逆向截止，主要是為了防止多計收入。二是以發(fā)運(yùn)憑證為起點(diǎn)。這里是正向截止。三是以銷售發(fā)票為起點(diǎn)。這里分兩個方向：一是從銷售發(fā)票追查至發(fā)運(yùn)憑證，即逆向截止；二是以銷售發(fā)票追查至賬簿，即正向截止。圍繞上述三個日期，可以考慮選擇三條審計路線實(shí)施主營業(yè)務(wù)收入的39五、應(yīng)收賬款余額細(xì)節(jié)測試——函證含義：指注冊會計師為了獲取影響財務(wù)報表或相關(guān)披露認(rèn)定的項目的信息，通過直接來自第三方對有關(guān)信息和現(xiàn)存狀況的聲明，獲取和評價審計證據(jù)的過程。目的：證實(shí)應(yīng)收賬款賬戶余額的真實(shí)性、正確性，防止或發(fā)現(xiàn)被審計單位及其有關(guān)人員在銷售業(yè)務(wù)中發(fā)生的差錯或弄虛作假、營私舞弊行為。影響的認(rèn)定：存在、計價和分?jǐn)偽?、?yīng)收賬款余額細(xì)節(jié)測試——函證含義：指注冊會計師為了獲取影401.函證的范圍和對象：

除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對被審計單位財務(wù)報表而言是不重要的，或者函證很可能是無效的，否則，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對應(yīng)收賬款進(jìn)行函證。

如果注冊會計師不對應(yīng)收賬款進(jìn)行函證，應(yīng)當(dāng)在工作底稿中說明理由。如果認(rèn)為函證很可能是無效的，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。函證的范圍是由諸多因素決定的，主要有：

（1）應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中的重要性；

（2）被審計單位內(nèi)部控制的強(qiáng)弱；

（3）以前期間的函證結(jié)果；

（4）函證方式的選擇。

1.函證的范圍和對象：

除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對412.函證方式

（1）積極的函證方式采用積極的函證方式，注冊會計師應(yīng)當(dāng)要求被詢證者在所有情況下必須回函。積極的函證方式又分為兩種：一種是在詢證函中列明擬函證的賬戶余額或其他信息，要求被詢證者確認(rèn)所函證的款項是否正確。另一種詢證函，即在詢證函中不列明賬戶余額或其他信息，而要求被詢證者填寫有關(guān)信息或提供進(jìn)一步信息。2.函證方式

（1）積極的函證方式42積極的函證方式的適用范圍：①相關(guān)的內(nèi)部控制是無效的；②預(yù)計差錯率較高；③個別賬戶的欠款金額較大；④有理由相信欠款有可能會存在爭議、差錯等問題。積極的函證方式的適用范圍：43（2）消極的函證方式如果采用消極的函證方式，注冊會計師只要求被詢證者僅在不同意詢證函列示信息的情況下才予以回函。當(dāng)存在下列情況時，注冊會計師可以考慮采用消極的函證方式：①重大錯報風(fēng)險評估為低水平；②涉及大量余額較小的賬戶；③預(yù)期不存在大量的錯誤；④沒有理由相信被詢證者不認(rèn)真對待函證。（2）消極的函證方式443、函證時間的選擇注冊會計師通常以資產(chǎn)負(fù)債表日為截止日，在資產(chǎn)負(fù)債表日后適當(dāng)時間內(nèi)實(shí)施函證。如果重大錯報風(fēng)險評估為低水平，注冊會計師可選擇資產(chǎn)負(fù)債表日前適當(dāng)日期為截止日實(shí)施函證，并對所函證項目自該截止日起至資產(chǎn)負(fù)債表日止發(fā)生的變動實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。3、函證時間的選擇454.函證的控制

函證實(shí)施過程的控制（1）將被詢證者的名稱、地址與被審計單位有關(guān)記錄核對；（2）將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審計單位有關(guān)資料核對；（3）在詢證函中指明直接向接受審計業(yè)務(wù)委托的會計師事務(wù)所回函；（4）詢證函經(jīng)被審計單位蓋章后，由注冊會計師直接發(fā)出；（5）將發(fā)出詢證函的情況形成審計工作記錄；（6）將收到的回函形成審計工作記錄，并匯總統(tǒng)計函證結(jié)果。

4.函證的控制

函證實(shí)施過程的控制46函證控制的幾點(diǎn)注意事項：1.發(fā)函最佳時間是與資產(chǎn)負(fù)債表日接近的時間，以確保在審計工作結(jié)束前取得函證的全部資料。2.如果被詢證者以傳真、電子郵件等方式回函，注冊會計師應(yīng)當(dāng)直接接受，并要求被詢證者寄回函證原件。3.如果發(fā)函多次未能收到回函，注冊會計師應(yīng)當(dāng)查明原因，并考慮采用替代審計程序。替代審計程序。例如，檢查與銷售有關(guān)的文件，包括銷售合同或協(xié)議、銷售訂單、銷售發(fā)票副本及發(fā)運(yùn)憑證等，以驗證這些應(yīng)收賬款的真實(shí)性。4.若函證和替代程序都不能提供財務(wù)報表有關(guān)認(rèn)定的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，注會應(yīng)當(dāng)實(shí)施追加的審計程序。函證控制的幾點(diǎn)注意事項：47在評價實(shí)施函證和替代審計程序獲取的證據(jù)的充分、適當(dāng)性時要考慮的因素：（1）函證和替代審計程序的可靠性；（2）不符事項的原因、頻率、性質(zhì)和金額；（3）實(shí)施其他審計程序獲取的審計證據(jù)。在評價實(shí)施函證和替代審計程序獲取的證據(jù)的充分、適當(dāng)性時要考慮48在評價函證的可靠性時應(yīng)考慮的因素：（1）對詢證函的設(shè)計、發(fā)出及收回的控制情況；（2）被詢證者的勝任能力、獨(dú)立性、授權(quán)回函情況、對函證項目的了解及其客觀性；（3）被審計單位施加的限制或回函中的限制。在評價函證的可靠性時應(yīng)考慮的因素：495.對不符事項的處理

不符事項產(chǎn)生的原因：

（1）雙方登記入賬的時間不同；

（2）一方記賬錯誤；

（3）被審計單位舞弊

5.對不符事項的處理

不符事項產(chǎn)生的原因：

（1）雙方登記入50入賬的時間不同而產(chǎn)生的不符事項主要表現(xiàn)為：

（1）詢證函發(fā)出時，債務(wù)人已經(jīng)付款，而被審計單位尚未收到貨款；

（2）詢證函發(fā)出時，被審計單位的貨物已經(jīng)發(fā)出并已作銷售記錄，但貨物仍在途中，債務(wù)人尚未收到貨物；

（3）債務(wù)人由于某種原因?qū)⒇浳锿嘶?，而被審計單位尚未收到?/p>

（4）債務(wù)人對收到的貨物的數(shù)量、質(zhì)量及價格等方面有異議而全部或部分拒付貨款等。入賬的時間不同而產(chǎn)生的不符事項主要表現(xiàn)為：

（1）詢證函發(fā)出516.對函證結(jié)果的總結(jié)和評價①注冊會計師應(yīng)重新考慮（A）對內(nèi)部控制的原有評價是否適當(dāng)；（B）控制測試的結(jié)果是否適當(dāng)；（C）分析程序的結(jié)果是否適當(dāng)；（D）相關(guān)的風(fēng)險評價是否適當(dāng)?shù)取?/p>

6.對函證結(jié)果的總結(jié)和評價52②如果函證結(jié)果表明沒有審計差異，則注冊會計師可以合理地推論，全部應(yīng)收賬款總體是正確的；③如果函證結(jié)果表明存在審計差異，注冊會計師則應(yīng)當(dāng)估算應(yīng)收賬款總額中可能出現(xiàn)的累計差錯是多少，估算未被選中進(jìn)行函證的應(yīng)收賬款的累計差錯是多少。為取得對應(yīng)收賬款累計差錯更加準(zhǔn)確的估計，也可以進(jìn)一步擴(kuò)大函證范圍②如果函證結(jié)果表明沒有審計差異，則注冊會計師可以合理地推論537、管理層要求不實(shí)施函證時的處理（1）注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮管理層的理由是否恰當(dāng)并或缺審計證據(jù)予以支持。（2）若認(rèn)為管理層的要求合理，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計程序，以獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。（3）若認(rèn)為管理層的要求不合理，且被其阻撓而無法實(shí)施函證，則應(yīng)視為審計范圍受到限制，并考慮對審計報告可能產(chǎn)生的影響。7、管理層要求不實(shí)施函證時的處理548、相關(guān)項目函證替代審計程序（1）應(yīng)收賬款：檢查與銷售有關(guān)的文件、合同、銷售訂單、銷售發(fā)票副本、發(fā)運(yùn)憑證等。（2）預(yù)收賬款：檢查資產(chǎn)負(fù)債表日后已轉(zhuǎn)銷的預(yù)收賬款是否與倉庫發(fā)運(yùn)憑證、銷售發(fā)票相一致。（3）應(yīng)付賬款：檢查決算日后應(yīng)付賬款明細(xì)賬及庫存現(xiàn)金和銀行存款日記賬，核實(shí)是否已支付，同時檢查該筆債券的相關(guān)憑證資料，核實(shí)交易的真實(shí)性。（4）預(yù)付賬款：檢查該筆債權(quán)的相關(guān)憑證資料，或抽查資產(chǎn)負(fù)債表日后預(yù)付賬款明細(xì)賬及存貨明細(xì)賬，核實(shí)是否已收到貨物，轉(zhuǎn)銷預(yù)付款，并根據(jù)替代檢查結(jié)構(gòu)判斷其債權(quán)的真實(shí)性或出現(xiàn)壞賬的可能性。8、相關(guān)項目函證替代審計程序559、函證決策圖示9、函證決策圖示56詢證函過程的控制要點(diǎn)詢證函過程的控制要點(diǎn)57六、壞賬準(zhǔn)備的測試方法一：檢查大額賬戶的相關(guān)文件，尤其是檢查哪些已經(jīng)拖欠的賬戶以確定顧客最終是否會還款；核對年末之后的收款情況，確定顧客是否歸還了貨款；注冊會計師要判斷哪些款項收不回來，并將無法收回的金額加以匯總，并與壞賬準(zhǔn)備金額進(jìn)行比較。六、壞賬準(zhǔn)備的測試方法一：58方法二：根據(jù)應(yīng)收賬款賬齡分析表中的信息直接估計壞賬準(zhǔn)備的大小。賬齡越長，壞賬準(zhǔn)備計提比例越高，還應(yīng)考慮公司以往的計提比例和應(yīng)收賬款的回收情況，并根據(jù)目前的經(jīng)濟(jì)狀況和公司信用政策的變動進(jìn)行調(diào)整。方法二：59七、庫存現(xiàn)金測試（一）監(jiān)盤庫存現(xiàn)金參與人員：被審計單位出納員和會計主管必須參加，由注冊會計師進(jìn)行監(jiān)盤。盤點(diǎn)步驟：1、制定庫存現(xiàn)金盤點(diǎn)程序，實(shí)施突擊性檢查；2、審閱庫存現(xiàn)金日記賬并同時與現(xiàn)金收付憑證相核對；3、由出納員根據(jù)庫存現(xiàn)金日記賬加計累計數(shù)額，結(jié)出現(xiàn)金結(jié)余額；4、盤點(diǎn)保險柜的現(xiàn)金實(shí)存數(shù)，同時編制“庫存現(xiàn)金盤點(diǎn)表”；七、庫存現(xiàn)金測試（一）監(jiān)盤庫存現(xiàn)金605、資產(chǎn)負(fù)債表日后進(jìn)行盤點(diǎn)時，應(yīng)調(diào)整至資產(chǎn)負(fù)債表日的金額；結(jié)賬日應(yīng)存數(shù)=審計盤點(diǎn)數(shù)+本期減少數(shù)-本期增加數(shù)6、將盤點(diǎn)金額與庫存現(xiàn)金日記賬余額進(jìn)行核對，如有差異，應(yīng)查明原因，并做出記錄或適當(dāng)調(diào)整；7、若有沖抵庫存現(xiàn)金的借條、未提現(xiàn)支票、未作報銷的原始憑證，應(yīng)在“庫存現(xiàn)金盤點(diǎn)表”中注明或做出必要的調(diào)整。5、資產(chǎn)負(fù)債表日后進(jìn)行盤點(diǎn)時，應(yīng)調(diào)整至資產(chǎn)負(fù)債表日的金額；61（二）庫存現(xiàn)金的截止測試注冊會計師必須驗證現(xiàn)金收支的截止日期。可考慮對結(jié)賬日前后一段時期內(nèi)現(xiàn)金收支憑證進(jìn)行審計，以確定是否存在跨期事項，是否應(yīng)考慮提出調(diào)整建議。（二）庫存現(xiàn)金的截止測試62八、銀行存款測試1、取得并檢查銀行存款余額調(diào)節(jié)表檢查調(diào)節(jié)表中未達(dá)賬項的真實(shí)性，及資產(chǎn)負(fù)債表日后的進(jìn)賬情況。（1）驗算調(diào)節(jié)表的數(shù)字計算；（2）列示未提現(xiàn)支票清單，注明開票日期和收票人姓名或單位；（3）追查截止日期銀行對賬單上的在途存款，并在銀行賬戶調(diào)節(jié)表上注明存款日期；（4）檢查截止日仍未提現(xiàn)的大額支票和其他已簽發(fā)一個月以上的未提現(xiàn)支票；（5）追查截止日期銀行對賬單已收、企業(yè)未收的款項性質(zhì)及款項來源；（6）核對銀行存款總賬余額、銀行對賬單加總金額。八、銀行存款測試1、取得并檢查銀行存款余額調(diào)節(jié)表632、函證銀行存款余額目的：了解企業(yè)資產(chǎn)的存在，企業(yè)賬面反映所欠銀行債務(wù)的情況，發(fā)現(xiàn)企業(yè)未入賬的銀行借款和未披露的或有負(fù)債。發(fā)函范圍：向被審計單位在本年存過款（含外埠存款、銀行匯票存款、銀行本票存款、信用卡存款、信用證存款、信用證保證金存款）的所有銀行發(fā)函，包括企業(yè)存款賬戶已結(jié)清的銀行。2、函證銀行存款余額64九、其他應(yīng)收款余額測試1、測試重點(diǎn)：其他應(yīng)收款的形成，以及期末余額的合理性；2、程序（1）其他應(yīng)收款明細(xì)賬和總長的余額與報表核對相符；（2）對性質(zhì)特別、不符合預(yù)期、金額較大的明細(xì)賬進(jìn)行審查，可參照應(yīng)收賬款的審計；（3）在對其他應(yīng)收款余額進(jìn)行細(xì)節(jié)測試時，一定要分析其流動性，以證實(shí)該其他應(yīng)收款是否真實(shí)存在。九、其他應(yīng)收款余額測試65十、預(yù)收賬款余額測試測試重點(diǎn)：預(yù)收賬款的存在和權(quán)力義務(wù)。（1）存在：查閱銷售合同、協(xié)議是否有預(yù)收貨款的條款，且該客戶屬于已批準(zhǔn)的顧客清單中。（2）權(quán)力和義務(wù)：要注意出現(xiàn)同一客戶在預(yù)收賬款和應(yīng)收賬款同時掛賬，但銷售已實(shí)現(xiàn)全部在應(yīng)收賬款中掛賬，而仍未沖銷預(yù)收賬款的情況，防止虛掛。十、預(yù)收賬款余額測試66十一、應(yīng)繳稅費(fèi)余額測試1、計價和分?jǐn)偅喝〉没蚓幹茟?yīng)交稅費(fèi)明細(xì)表，復(fù)核其數(shù)字是否正確；2、完整性：對應(yīng)交稅費(fèi)明細(xì)表中背起增加和本期支付等發(fā)生額的低估錯報進(jìn)行驗證；3、權(quán)利和義務(wù)：關(guān)注每一稅種的納稅期限，判斷各納稅義務(wù)是否正確。十一、應(yīng)繳稅費(fèi)余額測試67十二、銷售費(fèi)用審計思路：在審計銷售費(fèi)用時，要和客戶的銷售額掛鉤。特別要分析客戶用于廣告費(fèi)、促銷費(fèi)、宣傳費(fèi)、鋪貨費(fèi)、進(jìn)場費(fèi)等直接用于開拓和鞏固市場所發(fā)生的營銷費(fèi)用，占銷售額的比例，判斷多少相關(guān)支出可以引發(fā)多少銷售。方法：分析以前年度與銷售額的比例，并結(jié)合行業(yè)平均值，關(guān)注異常波動，查明原因。查明所有銷售費(fèi)用都有相應(yīng)的支持性憑證。十二、銷售費(fèi)用審計68【例題】

多選題：

為了證實(shí)XYZ公司主營業(yè)務(wù)收入是否真實(shí)，執(zhí)行的下列審計程序中比較有效的是（）。

A.對銷售毛利率進(jìn)行分析比較

B.檢查收入的確認(rèn)計量是否符合會計準(zhǔn)則

C.以主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬為起點(diǎn)追查發(fā)票及發(fā)運(yùn)憑證

D.以發(fā)運(yùn)憑證為起點(diǎn)追查發(fā)票和主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬

【例題】

多選題：

為了證實(shí)XYZ公司主營業(yè)務(wù)收入是否真實(shí)，69答案：ABC

解析：D主要檢查漏記收入的情況。答案：ABC

解析：D主要檢查漏記收入的情況。70A公司年末應(yīng)收賬款總帳的余額為3000萬元，其所屬明細(xì)帳中有借方余額的合計數(shù)為3100萬元，有貸方余額的合計數(shù)為100萬元；其他應(yīng)收款總帳余額為1500萬元，該公司采用余額百分比法計提壞帳準(zhǔn)備，計提比例為1%，計提金額為21萬元。壞帳準(zhǔn)備帳戶記錄見下表A公司年末應(yīng)收賬款總帳的余額為3000萬元，其所屬明細(xì)帳中有71壞賬準(zhǔn)備明細(xì)賬要求：根據(jù)上述資料，對A公司壞帳準(zhǔn)備的計提進(jìn)行審查并提出審計意見。日期憑證字號摘要借方貸方余額1月1日上年結(jié)轉(zhuǎn)40（貸方）6月8日轉(zhuǎn)字74號核銷壞賬634（貸方）9月13日轉(zhuǎn)字185核銷壞賬1024（貸方）12月31日轉(zhuǎn)字369計提本年的壞賬準(zhǔn)備2145（貸方）壞賬準(zhǔn)備明細(xì)賬日期憑證字號摘要借方貸方余額1月1日上年結(jié)轉(zhuǎn)472答案：該公司壞賬準(zhǔn)備的計提金額有誤。原因：對于應(yīng)收賬款明細(xì)賬中的貸方余額不應(yīng)計提壞賬準(zhǔn)備，因為其相當(dāng)于預(yù)收賬款，應(yīng)對其進(jìn)行重分類，歸入負(fù)債方。年末計提壞賬準(zhǔn)備的基數(shù)=3100+1500=4600（萬元）當(dāng)年應(yīng)提取的壞賬準(zhǔn)備=4600X1%-24=22（萬元）該公司少提壞賬準(zhǔn)備=22-21=1（萬元）答案：該公司壞賬準(zhǔn)備的計提金額有誤。原因：對于應(yīng)收賬款明細(xì)賬73注冊會計師建議該公司作出調(diào)整，其會計調(diào)整分錄為：借：資產(chǎn)減值損失10000貸：壞賬準(zhǔn)備10000注冊會計師建議該公司作出調(diào)整，其會計調(diào)整分錄為：74補(bǔ)充：分析應(yīng)收賬款明細(xì)賬余額應(yīng)收賬款明細(xì)賬的余額一般在借方，表示被審計單位應(yīng)收而未收的債權(quán)。如果某一應(yīng)收賬款明細(xì)賬的余額在貸方，此時其性質(zhì)不是應(yīng)收債權(quán)，而是預(yù)收賬款。假設(shè)應(yīng)收賬款各明細(xì)賬情況如下：應(yīng)收賬款——A200萬——B700萬——C1000萬——D-500萬——E800萬補(bǔ)充：分析應(yīng)收賬款明細(xì)賬余額75應(yīng)當(dāng)注意，應(yīng)收賬款——D公司“-500萬”時其經(jīng)濟(jì)含義不是應(yīng)收賬款，而是預(yù)收賬款，因此被審計單位應(yīng)在編制財務(wù)報表時作重分類調(diào)整，即借：應(yīng)收賬款——D公司500萬貸：預(yù)收賬款——D公司500萬如果被審計單位不作該筆重分類調(diào)整，則資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)收賬款財務(wù)報表項目少計了500萬，預(yù)收賬款財務(wù)報表項目少計了500萬。被審計單位未作重分類調(diào)整屬于審計差異。應(yīng)當(dāng)注意，應(yīng)收賬款——D公司“-500萬”時其經(jīng)濟(jì)含義不是76同樣的道理，如果被審計單位單獨(dú)設(shè)置了預(yù)收賬款，假定年末“預(yù)收賬款”各明細(xì)賬出現(xiàn)以下類似的情況：預(yù)收賬款——A200萬——B400萬——C-100萬——D80萬同樣的道理，如果被審計單位單獨(dú)設(shè)置了預(yù)收賬款，假定年末“預(yù)收77那么被審計單位對預(yù)收C公司“-100萬”也應(yīng)作重分類調(diào)整，因為此時預(yù)收賬款貸方“-100萬”，其經(jīng)濟(jì)含義不是預(yù)收賬款，而是應(yīng)收賬款，被審計單位應(yīng)作以下重分類調(diào)整，即：借：應(yīng)收賬款——C公司100萬貸：預(yù)收賬款——C公司100萬

如果被審計單位對該筆業(yè)務(wù)不作重分類調(diào)整，那么注冊會計師應(yīng)當(dāng)認(rèn)定其為審計差異那么被審計單位對預(yù)收C公司“-100萬”也應(yīng)作重分類調(diào)整，因78另外注意調(diào)整的細(xì)節(jié)問題：我們在前面講到:應(yīng)收賬款——A200萬——B700萬——C1000萬——D-500萬——E800萬其中，應(yīng)收賬款——D-500萬元，如果沒有進(jìn)行重分類調(diào)整，那么應(yīng)收賬款項目就少計了500萬元，同時就少提了壞賬準(zhǔn)備500×5%=25萬。（假設(shè)壞賬準(zhǔn)備計提比例為5%）另外注意調(diào)整的細(xì)節(jié)問題：79那么注冊會計師該怎么編制補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備的調(diào)整分錄呢？是不是這樣計提，借：資產(chǎn)減值損失25萬貸：壞賬準(zhǔn)備25萬

那么注冊會計師該怎么編制補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備的調(diào)整分錄呢？80請大家注意，以上的這筆調(diào)整分錄是調(diào)整賬戶，而注冊會計師應(yīng)當(dāng)調(diào)整財務(wù)報表項目，所以貸方調(diào)整項目應(yīng)改為“應(yīng)收賬款——計提壞賬準(zhǔn)備”。借：資產(chǎn)減值損失25萬貸：應(yīng)收賬款——計提壞賬準(zhǔn)備25萬

請大家注意，以上的這筆調(diào)整分錄是調(diào)整賬戶，而注冊會計師應(yīng)當(dāng)調(diào)81【例題1】

多選題：

1、注冊會計師對被審計單位已發(fā)生的銷貨業(yè)務(wù)是否均已登記入賬進(jìn)行審計時，常用的控制測試程序有（）。

A.檢查發(fā)運(yùn)憑證連續(xù)編號的完整性

B.檢查賒銷業(yè)務(wù)是否經(jīng)過授權(quán)批準(zhǔn)

C.檢查銷售發(fā)票連續(xù)編號的完整性

D.觀察已經(jīng)寄出的對賬單的完整性

【例題1】

多選題：

1、注冊會計師對被審計單位已發(fā)生的銷貨82答案：AC

解析：A、C在銷售與收款循環(huán)"銷貨業(yè)務(wù)的控制目標(biāo)、內(nèi)部控制測試一覽表"中有明確規(guī)定。事實(shí)上，發(fā)運(yùn)憑證不完整將導(dǎo)致銷售發(fā)票不完整，而銷售發(fā)票不完整又將導(dǎo)致入賬不完整。B明顯地屬于"授權(quán)審批"目標(biāo)的控制測試，不選。由于對賬單是根據(jù)"賬"填制的，因此D無助于入賬的完整性目標(biāo)的測試。答案：AC

解析：A、C在銷售與收款循環(huán)"銷貨業(yè)務(wù)的控83【例題2】單選題：

A注冊會計師是J公司2003年度會計報表審計的外勤負(fù)責(zé)人,在編制會計報表時A注冊會計師遇到以下問題,請代為做出正確的專業(yè)判斷。（2004年）

為證實(shí)所有銷售業(yè)務(wù)均已記錄，A注冊會計師應(yīng)選擇最有效的具體審計程序是（）。

A.抽查出庫單

B.抽查銷售明細(xì)賬

C.抽查應(yīng)收賬款明細(xì)賬

D.抽查銀行對賬單

【例題2】單選題：

A注冊會計師是J公司2003年度84答案：A

解析：證實(shí)所有的銷售業(yè)務(wù)均已記錄屬于完整性目標(biāo)，則應(yīng)從原始憑證追查賬簿，所以選擇A。答案：A

解析：證實(shí)所有的銷售業(yè)務(wù)均已記錄屬于完整性目標(biāo)85【例題3】判斷題：

注冊會計師在對A股份有限公司銷售收款循環(huán)的內(nèi)部控制進(jìn)行了解和評價，助理人員通過相應(yīng)的程序了解到了有關(guān)內(nèi)部控制，注冊會計師要對這些內(nèi)部控制設(shè)計的合理性作出判斷，在不考慮其他因素的情況下，請代為判斷其合理性。

（1）單位在簽訂銷售合同前，指定兩名以上專門人員與購貨方談判，并由他們中的首席談判代表負(fù)責(zé)簽訂銷售合同。（）

【例題3】判斷題：

注冊會計師在對A股份有限公司銷售收款86（2）對售出的商品由收款員對每筆銷貨開具賬單后，將發(fā)運(yùn)憑證按順序歸檔，且收款員應(yīng)定期檢查全部憑證的編號是否連續(xù)。（）（2）對售出的商品由收款員對每筆銷貨開具賬單后，將發(fā)運(yùn)憑證87（1）答案：×

解析：應(yīng)由談判人員以外的專門人員與購貨方簽訂銷售合同。（2）答案：×

解析：定期檢查應(yīng)由收款員以外的其他人員擔(dān)任。（1）答案：×

解析：應(yīng)由談判人員以外的專門人員與購貨88第四節(jié)主營業(yè)務(wù)收入審計一、主營業(yè)務(wù)收入審計目標(biāo)

主營業(yè)務(wù)收入項目核算企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)等主營業(yè)務(wù)活動中所產(chǎn)生的收入，以及企業(yè)確認(rèn)的除主營業(yè)務(wù)活動以外的其他經(jīng)營活動實(shí)現(xiàn)的收入，包括出租固定資產(chǎn)、出租無形資產(chǎn)、出租包裝物和商品、銷售材料、用材料進(jìn)行非貨幣性交換（非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價值能夠可靠計量）或債務(wù)重組等實(shí)現(xiàn)的收入。

第四節(jié)主營業(yè)務(wù)收入審計一、主營業(yè)務(wù)收入審計目標(biāo)

主89其審計目標(biāo)一般包括：確定記錄的主營業(yè)務(wù)收入是否已發(fā)生，且與被審計單位有關(guān)；確定主營業(yè)務(wù)收入記錄是否完整；確定與主營業(yè)務(wù)收入有關(guān)的金額及其他數(shù)據(jù)是否已恰當(dāng)記錄，包括對銷售退回、銷售折扣與折讓的處理是否適當(dāng)；確定主營業(yè)務(wù)收入是否已記錄于正確的會計期間；確定主營業(yè)務(wù)收入的內(nèi)容是否正確；確定主營業(yè)務(wù)收入的披露是否恰當(dāng)。其審計目標(biāo)一般包括：確定記錄的主營業(yè)務(wù)收入是否已發(fā)生90

二、主營業(yè)務(wù)收入的實(shí)質(zhì)性程序

（一）主營業(yè)務(wù)收入的實(shí)質(zhì)性程序1．取得或編制主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)表，復(fù)合加計正確，并與總賬數(shù)和明細(xì)帳合計數(shù)核對相符。

２．查明主營業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)原則、方法。（學(xué)生應(yīng)特別注意把握好會計知識，判斷被審計單位在收入的確認(rèn)方面是否正確）

二、主營業(yè)務(wù)收入的實(shí)質(zhì)性程序

（一）主營業(yè)務(wù)收入的實(shí)質(zhì)性程91【例題】在對M公司2004年度會計報表進(jìn)行審計時，L注冊會計師負(fù)責(zé)銷售與收款循環(huán)的審計。在審計過程中，L注冊會計師需要考慮以下事項，請代為做出正確的專業(yè)判斷。（2005年）

（1）L注冊會計師計劃測試M公司2004年度主營業(yè)務(wù)收入的完整性。以下各項審計程序中，通常難以實(shí)現(xiàn)上述審計目標(biāo)的是（）。

A.抽取2004年12月31日開具的銷售發(fā)票，檢查相應(yīng)的發(fā)運(yùn)單和賬簿記錄

B.抽取2004年12月31日的發(fā)運(yùn)單，檢查相應(yīng)的銷售發(fā)票和賬簿記錄

C.從主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中抽取2004年12月31日的明細(xì)記錄，檢查相應(yīng)的記賬憑證、發(fā)運(yùn)單和銷售發(fā)票

D.從主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中抽取2005年1月1日的明細(xì)記錄，檢查相應(yīng)的記賬憑證、發(fā)運(yùn)單和銷售發(fā)票

【例題】在對M公司2004年度會計報表進(jìn)行審計時，L注冊會計92【答案】C

【解析】對于測試完整性的審計程序應(yīng)當(dāng)是從原始憑證追查到賬簿記錄的，所以對于該種情況AB是正確的，同時對于C來說是實(shí)現(xiàn)真實(shí)性的目標(biāo)的，同時對于D來說可以查找出關(guān)于是否存在應(yīng)當(dāng)計入到04年賬簿上的收入?yún)s記在了05年的賬簿上?！敬鸢浮緾

【解析】對于測試完整性的審計程序應(yīng)當(dāng)是從原始憑證93（2）M公司存在以下與收入確認(rèn)相關(guān)的交易處理情況，其中，不正確的是（）。

A.M公司擬以在2004年12月按合同約定以離岸價向某外國公司出口產(chǎn)品時，對方告知由于其所在國開始實(shí)施外匯管制，無法承諾付款。為了開拓市場，M公司仍于2004年末交付產(chǎn)品，但在2004年未確認(rèn)相應(yīng)的主營業(yè)務(wù)收入

B.M公司于2004年末委托某運(yùn)輸公司向某企業(yè)交付一批產(chǎn)品。由于驗收時發(fā)現(xiàn)部分產(chǎn)品有破損，該企業(yè)按照合同約定要求M公司采取減價等補(bǔ)償措施或者全部予以退貨，M公司以產(chǎn)品破損是運(yùn)輸公司責(zé)任為由而拒絕對方要求。由于發(fā)貨前已收到該企業(yè)預(yù)付的全部貨款，M公司于2004年確認(rèn)了相應(yīng)主營業(yè)務(wù)收入

（2）M公司存在以下與收入確認(rèn)相關(guān)的交易處理情況，其中，不正94C.M公司于2004年12月初以每件500元（不含增值稅）的價格向某公司交付了1000件產(chǎn)品。雙方約定，在該公司付清貨款前，盡管M公司不再對所交付的產(chǎn)品實(shí)施繼續(xù)管理和控制，但仍對尚未收款的該部分產(chǎn)品保留法定所有權(quán)。截止2004年末，M公司收取了該公司支付的其中800件產(chǎn)品的貨款，確認(rèn)了主營業(yè)務(wù)收入500000元D.M公司于2004年向某公司轉(zhuǎn)讓了一項軟件的使用權(quán)，使用費(fèi)為500000元，M公司不提供后期服務(wù)。合同約定，該公司在2004年和2005年各支付250000元。M公司于2004年實(shí)際收到200000元，但仍在當(dāng)年確認(rèn)了250000元收入

C.M公司于2004年12月初以每件500元（不含增值稅）95【答案】B

【解析】對于B來說由于退貨的可能性還沒有消失，風(fēng)險和報酬還未真正的轉(zhuǎn)移。所以，不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為收入。

【答案】B

【解析】對于B來說由于退貨的可能性還沒有消失，風(fēng)96（3）2007年11月30日，A公司接受一項產(chǎn)品的安裝任務(wù)，安裝期共4個月，安裝合同的總收入為40萬元。到2007年底，共收取款項24萬元，實(shí)際發(fā)生成本20萬元，估計還要發(fā)生成本12萬元。在2007年度的財務(wù)報表中，A公司把24萬元全部確認(rèn)為勞務(wù)收入，并結(jié)轉(zhuǎn)了已經(jīng)發(fā)生的成本20萬元。（3）2007年11月30日，A公司接受一項產(chǎn)品的安裝任務(wù)，97這是一個不同期間的勞務(wù)確認(rèn)問題。完工的進(jìn)度是20/（20+12）=62.5%，所以應(yīng)該根據(jù)完工百分比法確認(rèn)今年的勞務(wù)收入：40×62.5%=25萬元，所以應(yīng)該確認(rèn)25萬元的勞務(wù)收入，而不是24萬元。這是一個不同期間的勞務(wù)確認(rèn)問題。983．實(shí)質(zhì)性分析程序。

（１）將本期與上期的主營業(yè)務(wù)收入進(jìn)行比較，分析產(chǎn)品銷售結(jié)構(gòu)和價格的變動是否異常，并分析異常變動原因；

（２）比較本期各月各種主營業(yè)務(wù)收入的變動情況，分析其變動趨勢是否正常，是否符合被審計單位季節(jié)性、周期性的經(jīng)營規(guī)律，并檢查異?，F(xiàn)象和重大波動原因；

（３）計算本期重要產(chǎn)品的毛利率，分析比較本期與上期同類產(chǎn)品毛利率變化情況，注意收入與成本是否配比，并查清原因；

（４）計算對重要客戶的銷售額及產(chǎn)品毛利率，分析比較本期與上期又無異常變化；

（５）將本年與以前年度的銷售退回及折扣、折讓占銷售收入的比例進(jìn)行比較，判斷有無高估或低估銷售退回及折扣、折讓的可能。

3．實(shí)質(zhì)性分析程序。

（１）將本期與上期的主營業(yè)務(wù)收入進(jìn)行比994、相關(guān)憑證的審查（1）根據(jù)增值稅發(fā)票申報表或普通發(fā)票，估算全年收入，與實(shí)際入賬收入金額核對，并檢查是否存在虛開發(fā)票或已銷售但未開發(fā)票的情況。（2）從銷售發(fā)票中選取樣本，將其單價與經(jīng)批準(zhǔn)的產(chǎn)品價格目錄比較，并分析價格的合理行，判斷有無低價或高價結(jié)算以轉(zhuǎn)移收入的現(xiàn)象。（3）審查銷貨發(fā)票的開票、記賬、發(fā)貨日期是否相符；品名、數(shù)量、單價、金額是否與發(fā)運(yùn)憑證、銷售合同等一致，編制測試表。4、相關(guān)憑證的審查1006、檢查銷售折扣、折讓與銷售退回業(yè)務(wù)

這里主要是針對被審計單位的銷售退回未做財務(wù)處理的情況下，注冊會計師提出調(diào)整分錄的問題。注冊會計師由于都是在審計年度后審計，所以發(fā)現(xiàn)的銷售退回調(diào)整事項不能調(diào)整相關(guān)的賬戶了（因為已經(jīng)結(jié)賬了），只能對對被審計單位的財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整。6、檢查銷售折扣、折讓與銷售退回業(yè)務(wù)

這里主要是針對101在銷售業(yè)務(wù)發(fā)生時，被審計單位的會計處理是：（１）借：應(yīng)收帳款貸：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)（２）借：主營業(yè)務(wù)成本貸：庫存商品（３）借：資產(chǎn)減值損失貸：壞帳準(zhǔn)備

在銷售業(yè)務(wù)發(fā)生時，被審計單位的會計處理是：102審計人員做的調(diào)整分錄是對財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整，而報表上沒有庫存商品和壞帳準(zhǔn)備科目，所以應(yīng)做調(diào)整分錄如下：（１）借：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)貸：應(yīng)收帳款（２）借：存貨貸：營業(yè)成本（３）借：應(yīng)收帳款貸：資產(chǎn)減值損失審計人員做的調(diào)整分錄是對財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整，而報表上沒有庫存商103作業(yè)廣華會計師事務(wù)所注冊會計師甲和乙接受事務(wù)所的委派對美華股份有限公司（以下簡稱美華公司）2006年度財務(wù)報表進(jìn)行審計。在預(yù)備調(diào)查階段，通過調(diào)查問卷等形式了解到美華公司銷售收款循環(huán)的內(nèi)部控制，描述如下：（1）銷售部門收到顧客的訂單后，由經(jīng)理對品種、規(guī)格、數(shù)量、價格、付款條件、結(jié)算方式等詳細(xì)審核后簽章，交倉庫辦理發(fā)貨手續(xù)。（2）倉庫在發(fā)運(yùn)商品出庫時，均必須有倉庫管理員根據(jù)經(jīng)批準(zhǔn)的訂單、填制的一式四聯(lián)的銷售單。在各聯(lián)上簽章后，第一聯(lián)作為發(fā)運(yùn)單，由工作人員配貨并隨貨交給顧客，第二聯(lián)送會計部；第三聯(lián)送應(yīng)收賬款專管員；第四聯(lián)則由管理員按編號順序連同訂單一并歸檔保存，作為盤存的依據(jù)。作業(yè)廣華會計師事務(wù)所注冊會計師甲和乙接受事務(wù)所的委派對美華股104（3）會計部收銷售單后，根據(jù)單中所列資料，開具統(tǒng)一的銷售發(fā)票，將顧客聯(lián)寄送顧客，將銷售聯(lián)交應(yīng)收賬款專管員，作為記賬和收款的憑據(jù)。（4）應(yīng)收賬款專管員收到發(fā)票后，將發(fā)票與銷售單核對，如無錯誤，據(jù)以登記應(yīng)收賬款明細(xì)賬，并將發(fā)票和銷售單按顧客順序歸檔保存。要求：指出美華公司在銷售收款循環(huán)的內(nèi)部控制中存在的缺陷；并針對存在的缺陷，提出改善措施。（3）會計部收銷售單后，根據(jù)單中所列資料，開具統(tǒng)一的銷售發(fā)票105參考答案：（1）美華公司在銷售收款循環(huán)的內(nèi)部控制中存在以下缺陷：A沒有根據(jù)批準(zhǔn)的訂單編制銷售通知單；B銷售單不應(yīng)由倉庫部門編制，也不能代替裝運(yùn)憑證；C貨物的發(fā)貨與裝運(yùn)的職責(zé)不應(yīng)由同一部門承擔(dān)；D會計部門開具銷售發(fā)票時沒有核對裝運(yùn)憑證、銷售單和商品價目表；E負(fù)責(zé)銷售賬和應(yīng)收賬款兩項不相容職務(wù)不應(yīng)由同一人辦理；E沒有對銷售收款循環(huán)進(jìn)行獨(dú)立稽核。參考答案：106（2）針對上述存在的問題，應(yīng)提出的改善措施如下：A銷售部門必須根據(jù)批準(zhǔn)的訂單編制一式多聯(lián)連續(xù)編號的銷售通知單，分別用于批準(zhǔn)賒銷、審核發(fā)貨與裝運(yùn)貨物、記錄發(fā)貨數(shù)量及向顧客開具賬單；B貨物的發(fā)貨和裝運(yùn)由倉庫和運(yùn)輸部門分別辦理；C運(yùn)輸部門必須根據(jù)已批準(zhǔn)的銷售單編制一式多聯(lián)、連續(xù)編號的提貨單后發(fā)貨；D會計部門必須在核對裝運(yùn)憑證（提貨單）、銷售單和商品價目表無誤的情況下，才能開具銷售發(fā)票；E將收款業(yè)務(wù)和負(fù)責(zé)銷售賬的業(yè)務(wù)分開；F設(shè)置獨(dú)立稽核人員專門審核銷售發(fā)票的單價、加總、入賬日期等。（2）針對上述存在的問題，應(yīng)提出的改善措施如下：107本章結(jié)束本章結(jié)束108第十一章銷售與收款循環(huán)審計第一節(jié)銷售與收款循環(huán)概述第二節(jié)銷售與收款循環(huán)交易和賬戶第三節(jié)銷售與收款循環(huán)的重大錯報風(fēng)險征兆第四節(jié)進(jìn)一步審計程序：控制測試第五節(jié)進(jìn)一步審計程序：實(shí)質(zhì)性程序第十一章銷售與收款循環(huán)審計第一節(jié)銷售與收款循環(huán)概述109學(xué)習(xí)要求1.理解并識別與銷售與收款循環(huán)相關(guān)的會計憑證、賬戶、主要經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動；2.掌握銷售與收款循環(huán)中內(nèi)部控制要點(diǎn)；3.設(shè)計與執(zhí)行銷售與收款循環(huán)交易實(shí)質(zhì)性程序；4.理解與每種實(shí)質(zhì)性程序相關(guān)的財務(wù)報表認(rèn)定；5.掌握主營業(yè)務(wù)收入、應(yīng)收賬款、壞賬準(zhǔn)備等賬戶的審計目標(biāo)以及實(shí)質(zhì)性程序的基本程序；學(xué)習(xí)要求1.理解并識別與銷售與收款循環(huán)相關(guān)的會計憑證、賬戶110重難點(diǎn)1、銷售與收款循環(huán)內(nèi)部控制及其測試2、主營業(yè)務(wù)收入審計3、應(yīng)收賬款審計4、壞賬準(zhǔn)備審計重難點(diǎn)1、銷售與收款循環(huán)內(nèi)部控制及其測試111第一節(jié)銷售與收款循環(huán)概述一、業(yè)務(wù)流程第一節(jié)銷售與收款循環(huán)概述一、業(yè)務(wù)流程112二、相關(guān)的業(yè)務(wù)活動1）市場推廣和銷售渠道的擴(kuò)展2）銷售訂單3）批準(zhǔn)銷售4）錄入銷售、顧客服務(wù)通知單5）商品出庫和裝運(yùn)、提供服務(wù)6）定價及開具賬單7）收款8）銷售退回、銷售折扣與折讓9）注銷壞賬10）提取壞賬準(zhǔn)備二、相關(guān)的業(yè)務(wù)活動113根據(jù)《銷售收款內(nèi)部會計控制規(guī)范》銷售收款的業(yè)務(wù)流程為：1、銷售談判。單位在銷售合同訂立前，應(yīng)當(dāng)指定專門人員就銷售價格、信用政策、發(fā)貨及收款方式等具體事項與客戶進(jìn)行談判。談判人員至少應(yīng)有兩人以上，并與訂立合同的人員相分離。銷售談判的全過程應(yīng)有完整的書面記錄。2、合同訂立。單位應(yīng)當(dāng)授權(quán)有關(guān)人員與客戶簽訂銷售合同。簽訂合同應(yīng)符合《中華人民共和國合同法》的規(guī)定。金額重大的銷售合同的訂立應(yīng)當(dāng)征詢法律顧問或?qū)＜业囊庖姟?、合同審批。單位應(yīng)當(dāng)建立健全銷售合同審批制度。審批人員應(yīng)對銷售價格、信用政策、發(fā)貨及收款方式等嚴(yán)格把關(guān)。

根據(jù)《銷售收款內(nèi)部會計控制規(guī)范》銷售收款的業(yè)務(wù)流程為：1144、組織銷售。單位銷售部門應(yīng)按照經(jīng)批準(zhǔn)的銷售合同編制銷售計劃，向發(fā)貨部門下達(dá)銷售通知單，同時編制銷售發(fā)票通知單，并經(jīng)審批后下達(dá)給財會部門，由財會部門根據(jù)銷售發(fā)票通知單向客戶開出銷售發(fā)票。編制銷售發(fā)票通知單的人員與開具銷售發(fā)票的人員應(yīng)相互分離。5、組織發(fā)貨。發(fā)貨部門應(yīng)當(dāng)對銷售發(fā)貨單據(jù)進(jìn)行審核，嚴(yán)格按照銷售通知單所列的發(fā)貨品種和規(guī)格、發(fā)貨數(shù)量、發(fā)貨時間、發(fā)貨方式組織發(fā)貨，并建立貨物出庫、發(fā)運(yùn)等環(huán)節(jié)的崗位責(zé)任制，確保貨物的安全發(fā)運(yùn)。6、收回貨款。單位應(yīng)當(dāng)按照《現(xiàn)金管理暫行條例》、《支付結(jié)算辦法》和《內(nèi)部會計控制規(guī)范──貨幣資金（試行）》等規(guī)定，及時辦理銷售收款業(yè)務(wù)。4、組織銷售。單位銷售部門應(yīng)按照經(jīng)批準(zhǔn)的銷售合同編制銷售計劃115與收款業(yè)務(wù)相關(guān)的內(nèi)部控制環(huán)節(jié)

1.單位應(yīng)當(dāng)按照《現(xiàn)金管理暫行條例》、《支付結(jié)算辦法》和《內(nèi)部會計控制規(guī)范——貨幣資金（試行）》等規(guī)定，及時辦理銷售收款業(yè)務(wù)。2.單位應(yīng)將銷售收入及時入賬，不得賬外設(shè)賬，不得擅自坐支現(xiàn)金。銷售人員應(yīng)當(dāng)避免接觸銷售現(xiàn)款。3.單位應(yīng)當(dāng)建立應(yīng)收賬款賬齡分析制度和逾期應(yīng)收賬款催收制度。銷售部門應(yīng)當(dāng)負(fù)責(zé)應(yīng)收賬款的催收，財會部門應(yīng)當(dāng)督促銷售部門加緊催收。對催收無效的逾期應(yīng)收賬款可通過法律程序予以解決。與收款業(yè)務(wù)相關(guān)的內(nèi)部控制環(huán)節(jié)1.單位應(yīng)當(dāng)按照《現(xiàn)金管理1164.單位應(yīng)當(dāng)按客戶設(shè)應(yīng)收賬款臺賬，及時登記每一客戶應(yīng)收賬款余額增減變動情況和信用額度使用情況。對長期往來客戶應(yīng)當(dāng)建立起完善的客戶資料，并對客戶資料實(shí)行動態(tài)管理，及時更新。5.單位對于可能成為壞賬的應(yīng)收賬款應(yīng)當(dāng)報告有關(guān)決策機(jī)構(gòu)，由其進(jìn)行審查，確定是否確認(rèn)為壞賬。單位發(fā)生的各項壞賬，應(yīng)查明原因，明確責(zé)任，并在履行規(guī)定的審批程序后作出會計處理。4.單位應(yīng)當(dāng)按客戶設(shè)應(yīng)收賬款臺賬，及時登記每一客戶應(yīng)收賬款余1176.單位注銷的壞賬應(yīng)當(dāng)進(jìn)行備查登記，做到賬銷案存。已注銷的壞賬又收回時應(yīng)當(dāng)及時入賬，防止形成賬外款。7.單位應(yīng)收票據(jù)的取得和貼現(xiàn)必須經(jīng)由保管票據(jù)以外的主管人員的書面批準(zhǔn)。應(yīng)有專人保管應(yīng)收票據(jù)，對于即將到期的應(yīng)收票據(jù)，應(yīng)及時向付款人提示付款；已貼現(xiàn)票據(jù)應(yīng)在備查簿中登記，以便日后追蹤管理，并應(yīng)制定逾期票據(jù)的沖銷管理程序和逾期票據(jù)追蹤監(jiān)控制度。8.單位應(yīng)當(dāng)定期與往來客戶通過函證等方式核對應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、預(yù)收賬款等往來款項。如有不符，應(yīng)查明原因，及時處理。6.單位注銷的壞賬應(yīng)當(dāng)進(jìn)行備查登記，做到賬銷案存。已注銷的壞118銷售與收款課件119三、該循環(huán)涉及的主要財務(wù)報表項目及主要憑證和賬戶（一）該循環(huán)涉及的主要財務(wù)報表項目資產(chǎn)負(fù)債表利潤表應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備應(yīng)收票據(jù)預(yù)收賬款應(yīng)交稅費(fèi)其他應(yīng)交款主營業(yè)務(wù)收入主營業(yè)務(wù)成本營業(yè)稅金及附加銷售費(fèi)用其他業(yè)務(wù)收入其他業(yè)務(wù)成本三、該循環(huán)涉及的主要財務(wù)報表項目及主要憑證和賬戶資產(chǎn)負(fù)債表利120（二）銷售與收款循環(huán)中主要業(yè)務(wù)憑證和賬戶1、原始憑證類（1）顧客訂單（2）銷售單（3）裝運(yùn)憑證（4）銷售發(fā)票（5）匯款通知書（6）貸項通知單（7）壞賬審批表（二）銷售與收款循環(huán)中主要業(yè)務(wù)憑證和賬戶1212、記賬憑證類（1）收款憑證（2）轉(zhuǎn)賬憑證3、序時賬和明細(xì)賬類（1）現(xiàn)金日記賬和銀行存款明細(xì)賬（2）應(yīng)收賬款明細(xì)賬（3）主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬（4）折扣與折讓明細(xì)賬2、記賬憑證類1224、總賬類（1）現(xiàn)金和銀行存款賬戶（2）應(yīng)收賬款（3）應(yīng)收票據(jù)（4）壞賬準(zhǔn)備（5）預(yù)收賬款（6）應(yīng)交稅費(fèi)（7）其他應(yīng)交款（8）主營業(yè)務(wù)收入（9）營業(yè)稅金及附加（10）銷售費(fèi)用（11）其他業(yè)務(wù)收入（12）其他業(yè)務(wù)成本4、總賬類123

第二節(jié)銷售與收款循環(huán)交易和賬戶

一、業(yè)務(wù)活動對會計的影響1、常規(guī)業(yè)務(wù)該循環(huán)涉及的常規(guī)業(yè)務(wù)與賬戶主要有主營業(yè)務(wù)收入、收款、應(yīng)收賬款（賒銷）、銷售退回、廣告和營銷等銷售費(fèi)用、營業(yè)稅金及附加。2、非常規(guī)業(yè)務(wù)該循環(huán)涉及的非常規(guī)業(yè)務(wù)賬戶主要有銷售折扣與折讓、價格更改或銷售政策的改變和注銷壞賬。3、會計估計該循環(huán)與會計估計有關(guān)的業(yè)務(wù)和賬戶主要有壞賬損失和售后服務(wù)費(fèi)用。

第二節(jié)銷售與收款循環(huán)交易和賬戶

一、業(yè)務(wù)活動對會計的影124二、銷售與收款循環(huán)交易1、銷售（1）處理訂單銷售部門接受顧客訂單，編制銷售單（發(fā)生認(rèn)定）（2）信用批準(zhǔn)信用管理部門按照賒銷政策進(jìn)行信用批準(zhǔn)（計價和分?jǐn)偅?）供貨與發(fā)運(yùn)倉庫部門按批準(zhǔn)的銷售單供貨，裝運(yùn)部門裝運(yùn)貨物（發(fā)生、完整性）二、銷售與收款循環(huán)交易125（4）向顧客開具帳單（開發(fā)票和寄送銷售發(fā)票）（5）賒銷的記錄開具賬單環(huán)節(jié)所針對的主要問題相關(guān)認(rèn)定（1）是否對所有裝運(yùn)的貨物都開了賬單（1）完整性（2）是否只對實(shí)際裝運(yùn)的貨物才開賬單，有無重復(fù)開單或虛構(gòu)交易（2）發(fā)生（3）是否按已授權(quán)的價格計價（3）計價和分?jǐn)偅?）向顧客開具帳單（開發(fā)票和寄送銷售發(fā)票）開具賬單環(huán)節(jié)所針1262、收款（1）收到現(xiàn)金（2）收到支票、電匯等（3）沖銷應(yīng)收賬款3、銷售退回與折讓（1）收到退貨商品（2）補(bǔ)發(fā)退貨（3）銷售退回（4）沖減應(yīng)收賬款（5）銷售折讓2、收款1274、壞賬注銷注銷的壞賬應(yīng)當(dāng)進(jìn)行備查登記，做到賬銷案存。已注銷的壞賬又收回時應(yīng)當(dāng)及時入賬，防止形成帳外款。5、估計壞賬4、壞賬注銷128第三節(jié)銷售與收款循環(huán)的重大錯報風(fēng)險征兆第三節(jié)銷售與收款循環(huán)的重大錯報風(fēng)險征兆129銷售與收款課件1301、管理層舞弊風(fēng)險管理層可能由于被審計單位外部或內(nèi)部實(shí)現(xiàn)特定利潤目標(biāo)的壓力，二對財務(wù)信息做出虛假報告。2、員工舞弊風(fēng)險如果內(nèi)部控制存在缺陷，員工可能利用職務(wù)之便侵占公司資產(chǎn)。3、經(jīng)營流程風(fēng)險

1、管理層舞弊風(fēng)險1314、會計政策風(fēng)險5、會計估計風(fēng)險6、信息處理風(fēng)險7、披露風(fēng)險4、會計政策風(fēng)險132第四節(jié)進(jìn)一步審計程序——控制測試一、重大錯報風(fēng)險控制的分析1.適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離注意：（1）適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離有助于防止各種有意或無意的錯誤。（2）主營業(yè)務(wù)收入賬如果系由記錄應(yīng)收賬款賬之外的職員獨(dú)立登記，并由另一位不負(fù)責(zé)賬簿記錄的職員定期調(diào)節(jié)總賬和明細(xì)賬。（3）規(guī)定負(fù)責(zé)主營業(yè)務(wù)收入和應(yīng)收賬款記賬的職員不得經(jīng)手貨幣資金。（4）賒銷批準(zhǔn)職能與銷售職能的分離）（5）單位應(yīng)當(dāng)將辦理銷售、發(fā)貨、收款三項業(yè)務(wù)的部門(或崗位)分別設(shè)立；第四節(jié)進(jìn)一步審計程序——控制測試一、重大錯報風(fēng)險控制的133（6）單位在銷售合同訂立前，應(yīng)當(dāng)指定專門人員就銷售價格、信用政策、發(fā)貨及收款方式等具體事項與客戶進(jìn)行談判。談判人員至少應(yīng)有兩人以上，并與訂立合同的人員相分離；（7）編制銷售發(fā)票通知單的人員與開具銷售發(fā)票的人員應(yīng)相互分離；（8）銷售人員應(yīng)當(dāng)避免接觸銷貨現(xiàn)款；（9）單位應(yīng)收票據(jù)的取得和貼現(xiàn)必須經(jīng)由保管票據(jù)以外的主管人員的書面批準(zhǔn)。（6）單位在銷售合同訂立前，應(yīng)當(dāng)指定專門人員就銷售價格、信用1342.正確的授權(quán)審批對于授權(quán)審批問題，注冊會計師應(yīng)當(dāng)關(guān)注以下四個關(guān)鍵點(diǎn)上的審批程序：（1）在銷售發(fā)生之前，賒銷已經(jīng)正確審批；（2）非經(jīng)正當(dāng)審批，不得發(fā)出貨物；（3）銷售價格、銷售條件、運(yùn)費(fèi)、折扣等必須經(jīng)過審批；（4）審批人應(yīng)當(dāng)根據(jù)銷售與收款授權(quán)批準(zhǔn)制度的規(guī)定，在授權(quán)范圍內(nèi)進(jìn)行審批，不得超越審批權(quán)限。對于超過單位既定銷售政策和信用政策規(guī)定范圍的特殊銷售交易，單位應(yīng)當(dāng)進(jìn)行集體決策。2.正確的授權(quán)審批1353.充分的憑證和記錄銷售單，分別用于批準(zhǔn)賒銷、審批發(fā)貨、記錄發(fā)貨數(shù)量以及向顧客開具賬單等。4.實(shí)物控制限制接觸有形資產(chǎn)、現(xiàn)金和會計記錄，有助于將未授權(quán)的決策或行動引起的風(fēng)險降至最低。在現(xiàn)金收入環(huán)節(jié)，實(shí)物控制尤其重要。3.充分的憑證和記錄1365、內(nèi)部核查程序由內(nèi)部審計人員或其他獨(dú)立人員核查銷售交易的處理和記錄5、內(nèi)部核查程序137

內(nèi)部控制目標(biāo)內(nèi)部核查程序舉例登記入賬的銷售交易是真實(shí)的檢查銷售發(fā)票的連續(xù)性井檢查所附的佐證憑證銷售交易均經(jīng)適當(dāng)審批了解顧客的信用情況確定是否符合企業(yè)的賒銷政策所有銷售交易均已登記入賬檢查發(fā)運(yùn)憑證的連續(xù)性并將其與主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬核對登記入賬的銷售交易均經(jīng)正確估價將銷售發(fā)票上的數(shù)量與發(fā)運(yùn)憑證上的記錄進(jìn)行比較核對登記入賬的銷售交易分類恰當(dāng)將登記入賬的銷傅交易的原始憑證與會計科目表比較核對銷售交易的記錄及時檢查開票員所保管的未開票發(fā)運(yùn)憑征，確定是否包括所有應(yīng)開票的發(fā)運(yùn)憑證存內(nèi)銷售交易已經(jīng)正確地記人明細(xì)賬并經(jīng)正確匯總從發(fā)運(yùn)憑證追查至主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬和總賬內(nèi)部控制目標(biāo)內(nèi)部核查程序舉例登記入賬的銷售交易是真實(shí)的138第五節(jié)進(jìn)一步審計程序——實(shí)質(zhì)性程序準(zhǔn)則要求：注冊會計師應(yīng)當(dāng)針對評估的重大錯報風(fēng)險設(shè)計和實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，以發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次的重大錯報。注冊會計師通過執(zhí)行實(shí)質(zhì)性程序來控制檢查風(fēng)險，從而對財務(wù)報表中各項認(rèn)定的準(zhǔn)確性取得必要保證。同時，為某類交易、期末賬戶余額、列報不存在重大錯報提供直接證據(jù)注冊會計師需要根據(jù)不同的認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險設(shè)計有針對性的細(xì)節(jié)測試。但是，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對所有重大的各類交易、賬戶余額、列報設(shè)計和實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。第五節(jié)進(jìn)一步審計程序——實(shí)質(zhì)性程序準(zhǔn)則要求：139一、銷售與收款交易測試1、銷售交易（詳見教材P219表10-4）2、收款交易（詳見教材P219表10-4）3、順查與逆查（1）順查（適用于完整性測試）原始憑證明細(xì)賬（與會計做賬順序相同）（2）逆查（適用于發(fā)生認(rèn)定測試）明細(xì)賬原始憑證（與會計做賬順序相反）4、雙重目的測試將所選的交易測試與控制測試有效地結(jié)合起來，提高審計效率。一、銷售與收款交易測試1、銷售交易（詳見教材P219表10-140二、評價會計政策和會計估計（一）該循環(huán)需要評價的會計政策1、收入的確認(rèn)是否符合會計準(zhǔn)則中收入確認(rèn)原則的規(guī)定；2、注銷的壞賬是否符合壞賬確認(rèn)原則；3、收入的計量是否采用合適的計量屬性；4、收入在財務(wù)報表中的分類是否有合理、充分的附注說明。二、評價會計政策和會計估計（一）該循環(huán)需要評價的會計政策141（二）該循環(huán)需要評價的會計估計1、按完工百分比法計算的收入估計合理；2、壞賬準(zhǔn)備的估計合理、充分且適當(dāng)。（二）該循環(huán)需要評價的會計估計142三、實(shí)質(zhì)性分析程序

基本前提：數(shù)據(jù)之間的關(guān)系可以合理預(yù)期，在缺少已知條件的情況下依然能夠成立。1）建立期望2）運(yùn)用實(shí)質(zhì)性分析程序（比率分析和趨勢分析）（1）銷售增長率（2）市場份額（3）毛利率（按產(chǎn)品分類）（4）重要產(chǎn)品在總銷售額中占的比例三、實(shí)質(zhì)性分析程序

基本前提：數(shù)據(jù)之間的關(guān)系可以合理預(yù)期，在143（5）應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率（6）比較當(dāng)年度及以前年度應(yīng)收賬款與主營業(yè)務(wù)收入的比率（7）比較當(dāng)年度及以前年度銷售退回總額及其與主營業(yè)務(wù)收入的比率（8）分析壞賬沖銷后又收回的款項（9）每股經(jīng)營現(xiàn)金流量（10）比較當(dāng)年度及以前年度各月主營業(yè)務(wù)收入（5）應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率144四、收入余額細(xì)節(jié)測試——截止測試目的：確定企業(yè)是否將交易記入正確的會計期間。方法：檢查資產(chǎn)負(fù)債表日前后幾天所發(fā)生的（銷售、收款或退貨）交易的相關(guān)文件?？磿r間看編號，以防止提前或推后確認(rèn)銷售與收款循環(huán)已發(fā)生的業(yè)務(wù)。四、收入余額細(xì)節(jié)測試——截止測試目的：確定企業(yè)是否將交易記入145應(yīng)該注意把握三個與主營業(yè)務(wù)收入確認(rèn)有著密切關(guān)系的日期：一是發(fā)票開具日期；二是記賬日期；三是發(fā)貨日期。檢查三者是否貴屬于同一適當(dāng)會計期間是主營業(yè)務(wù)收入截止測試的關(guān)鍵所在。應(yīng)該注意把握三個與主營業(yè)務(wù)收入確認(rèn)有著密切關(guān)系的日146圍繞上述三個日期，可以考慮選擇三條審計路線實(shí)施主營業(yè)務(wù)收入的截止測試：一是以賬簿記錄為起點(diǎn)。從資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的帳簿記錄查至記賬憑證，檢查發(fā)票存根與發(fā)運(yùn)憑證。這里是逆向截止，主要是為了防止多計收入。二是以發(fā)運(yùn)憑證為起點(diǎn)。這里是正向截止。三是以銷售發(fā)票為起點(diǎn)。這里分兩個方向：一是從銷售發(fā)票追查至發(fā)運(yùn)憑證，即逆向截止；二是以銷售發(fā)票追查至賬簿，即正向截止。圍繞上述三個日期，可以考慮選擇三條審計路線實(shí)施主營業(yè)務(wù)收入的147五、應(yīng)收賬款余額細(xì)節(jié)測試——函證含義：指注冊會計師為了獲取影響財務(wù)報表或相關(guān)披露認(rèn)定的項目的信息，通過直接來自第三方對有關(guān)信息和現(xiàn)存狀況的聲明，獲取和評價審計證據(jù)的過程。目的：證實(shí)應(yīng)收賬款賬戶余額的真實(shí)性、正確性，防止或發(fā)現(xiàn)被審計單位及其有關(guān)人員在銷售業(yè)務(wù)中發(fā)生的差錯或弄虛作假、營私舞弊行為。影響的認(rèn)定：存在、計價和分?jǐn)偽濉?yīng)收賬款余額細(xì)節(jié)測試——函證含義：指注冊會計師為了獲取影1481.函證的范圍和對象：

除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對被審計單位財務(wù)報表而言是不重要的，或者函證很可能是無效的，否則，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對應(yīng)收賬款進(jìn)行函證。

如果注冊會計師不對應(yīng)收賬款進(jìn)行函證，應(yīng)當(dāng)在工作底稿中說明理由。如果認(rèn)為函證很可能是無效的，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。函證的范圍是由諸多因素決定的，主要有：

（1）應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中的重要性；

（2）被審計單位內(nèi)部控制的強(qiáng)弱；

（3）以前期間的函證結(jié)果；

（4）函證方式的選擇。

1.函證的范圍和對象：

除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對1492.函證方式

（1）積極的函證方式采用積極的函證方式，注冊會計師應(yīng)當(dāng)要求被詢證者在所有情況下必須回函。積極的函證方式又分為兩種：一種是在詢證函中列明擬函證的賬戶余額或其他信息，要求被詢證者確認(rèn)所函證的款項是否正確。另一種詢證函，即在詢證函中不列明賬戶余額或其他信息，而要求被詢證者填寫有關(guān)信息或提供進(jìn)一步信息。2.函證方式

（1）積極的函證方式150積極的函證方式的適用范圍：①相關(guān)的內(nèi)部控制是無效的；②預(yù)計差錯率較高；③個別賬戶的欠款金額較大；④有理由相信欠款有可能會存在爭議、差錯等問題。積極的函證方式的適用范圍：151（2）消極的函證方式如果采用消極的函證方式，注冊會計師只要求被詢證者僅在不同意詢證函列示信息的情況下才予以回函。當(dāng)存在下列情況時，注冊會計師可以考慮采用消極的函證方式：①重大錯報風(fēng)險評估為低水平；②涉及大量余額較小的賬戶；③預(yù)期不存在大量的錯誤；④沒有理由相信被詢證者不認(rèn)真對待函證。（2）消極的函證方式1523、函證時間的選擇注冊會計師通常以資產(chǎn)負(fù)債表日為截止日，在資產(chǎn)負(fù)債表日后適當(dāng)時間內(nèi)實(shí)施函證。如果重大錯報風(fēng)險評估為低水平，注冊會計師可選擇資產(chǎn)負(fù)債表日前適當(dāng)日期為截止日實(shí)施函證，并對所函證項目自該截止日起至資產(chǎn)負(fù)債表日止發(fā)生的變動實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。3、函證時間的選擇1534.函證的控制

函證實(shí)施過程的控制（1）將被詢證者的名稱、地址與被審計單位有關(guān)記錄核對；（2）將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審計單位有關(guān)資料核對；（3）在詢證函中指明直接向接受審計業(yè)務(wù)委托的會計師事務(wù)所回函；（4）詢證函經(jīng)被審計單位蓋章后，由注冊會計師直接發(fā)出；（5）將發(fā)出詢證函的情況形成審計工作記錄；（6）將收到的回函形成審計工作記錄，并匯總統(tǒng)計函證結(jié)果。

4.函證的控制

函證實(shí)施過程的控制154函證控制的幾點(diǎn)注意事項：1.發(fā)函最佳時間是與資產(chǎn)負(fù)債表日接近的時間，以確保在審計工作結(jié)束前取得函證的全部資料。2.如果被詢證者以傳真、電子郵件等方式回函，注冊會計師應(yīng)當(dāng)直接接受，并要求被詢證者寄回函證原件。3.如果發(fā)函多次未能收到回函，注冊會計師應(yīng)當(dāng)查明原因，并考慮采用替代審計程序。替代審計程序。例如，檢查與銷售有關(guān)的文件，包括銷售合同或協(xié)議、銷售訂單、銷售發(fā)票副本及發(fā)運(yùn)憑證等，以驗證這些應(yīng)收賬款的真實(shí)性。4.若函證和替代程序都不能提供財務(wù)報表有關(guān)認(rèn)定的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，注會應(yīng)當(dāng)實(shí)施追加的審計程序。函證控制的幾點(diǎn)注意事項：155在評價實(shí)施函證和替代審計程序獲取的證據(jù)的充分、適當(dāng)性時要考慮的因素：（1）函證和替代審計程序的可靠性；（2）不符事項的原因、頻率、性質(zhì)和金額；（3）實(shí)施其他審計程序獲取的審計證據(jù)。在評價實(shí)施函證和替代審計程序獲取的證據(jù)的充分、適當(dāng)性時要考慮156在評價函證的可靠性時應(yīng)考慮的因素：（1）對詢證函的設(shè)計、發(fā)出及收回的控制情況；（2）被詢證者的勝任能力、獨(dú)立性、授權(quán)回函情況、對函證項目的了解及其客觀性；（3）被審計單位施加的限制或回函中的限制。在評價函證的可靠性時應(yīng)考慮的因素：1575.對不符事項的處理

不符事項產(chǎn)生的原因：

（1）雙方登記入賬的時間不同；

（2）一方記賬錯誤；

（3）被審計單位舞弊

5.對不符事項的處理

不符事項產(chǎn)生的原因：

（1）雙方登記入158入賬的時間不同而產(chǎn)生的不符事項主要表現(xiàn)為：

（1）詢證函發(fā)出時，債務(wù)人已經(jīng)付款，而被審計單位尚未收到貨款；

（2）詢證函發(fā)出時，被審計單位的貨物已經(jīng)發(fā)出并已作銷售記錄，但貨物仍在途中，債務(wù)人尚未收到貨物；

（3）債務(wù)人由于某種原因?qū)⒇浳锿嘶?，而被審計單位尚未收到?/p>

（4）債務(wù)人對收到的貨物的數(shù)量、質(zhì)量及價格等方面有異議而全部或部分拒付貨款等。入賬的時間不同而產(chǎn)生的不符事項主要表現(xiàn)為：

（1）詢證函發(fā)出1596.對函證結(jié)果的總結(jié)和評價①注冊會計師應(yīng)重新考慮（A）對內(nèi)部控制的原有評價是否適當(dāng)；（B）控制測試的結(jié)果是否適當(dāng)；（C）分析程序的結(jié)果是否適當(dāng)；（D）相關(guān)的風(fēng)險評價是否適當(dāng)?shù)取?/p>

6.對函證結(jié)果的總結(jié)和評價160②如果函證結(jié)果表明沒有審計差異，則注冊會計師可以合理地推論，全部應(yīng)收賬款總體是正確的；③如果函證結(jié)果表明存在審計差異，注冊會計師則應(yīng)當(dāng)估算應(yīng)收賬款總額中可能出現(xiàn)的累計差錯是多少，估算未被選中進(jìn)行函證的應(yīng)收賬款的累計差錯是多少。為取得對應(yīng)收賬款累計差錯更加準(zhǔn)確的估計，也可以進(jìn)一步擴(kuò)大函證范圍②如果函證結(jié)果表明沒有審計差異，則注冊會計師可以合理地推論1617、管理層要求不實(shí)施函證時的處理（1）注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮管理層的理由是否恰當(dāng)并或缺審計證據(jù)予以支持。（2）若認(rèn)為管理層的要求合理，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計程序，以獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。（3）若認(rèn)為管理層的要求不合理，且被其阻撓而無法實(shí)施函證，則應(yīng)視為審計范圍受到限制，并考慮對審計報告可能產(chǎn)生的影響。7、管理層要求不實(shí)施函證時的處理1628、相關(guān)項目函證替代審計程序（1）應(yīng)收賬款：檢查與銷售有關(guān)的文件