2012審計(jì)下-第7章控制及其評(píng)審

第七章內(nèi)部控制及其評(píng)審本章主要內(nèi)容

內(nèi)部控制概述內(nèi)部控制要素和內(nèi)容

財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的自我評(píng)價(jià)

內(nèi)部控制的描述、測(cè)試和評(píng)價(jià)實(shí)質(zhì)性測(cè)試內(nèi)部控制審計(jì)“HOLD住姐”第一節(jié)內(nèi)部控制概述一、內(nèi)部控制的概念及其演變（一）概念1、內(nèi)部控制(INTERNALCONTROL)是一個(gè)由企業(yè)董事會(huì)、管理層和其他員工實(shí)施的、旨在為下列各類目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證的過程：經(jīng)營(yíng)的有效性；財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性；符合適用的法律和法規(guī)。＿_(dá)_《內(nèi)部控制＿＿整合框架》COSO委員會(huì)2、內(nèi)部控制是被審計(jì)單位為了合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)的效率和效果以及對(duì)法律法規(guī)的遵守，由治理層、管理層和其他人員設(shè)計(jì)和執(zhí)行的政策和程序。＿＿＿《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》(二)演變內(nèi)部控制理論的發(fā)展大致經(jīng)過五個(gè)階段：1、內(nèi)部牽制（1940年代以前）2、內(nèi)部控制制度（1940年代——1970年代）3、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)（1980年代——1990年代）4、內(nèi)部控制整合框架（1990年代__2004年）5、企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架（2004年~）20世紀(jì)40年代以前的內(nèi)部控制僅限于“內(nèi)部牽制”，它是內(nèi)部控制的萌芽形態(tài)，具有悠久的歷史。所謂內(nèi)部牽制（internalcheck）是指為了保護(hù)財(cái)產(chǎn)物資的安全性和保證賬簿記錄的正確性而在組織內(nèi)部實(shí)行相關(guān)的職責(zé)分離，對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理，需要由兩個(gè)或兩個(gè)以上的人員或部門分工掌管，以起到相互核對(duì)、相互制約和查錯(cuò)防弊作用。內(nèi)部牽制機(jī)能執(zhí)行可分為以下四類：一是實(shí)物牽制，例如保險(xiǎn)柜鑰匙交給兩個(gè)以上的人員持有；二是機(jī)械牽制，例如保險(xiǎn)柜柜門不按正常程序操作就打不開；三是體制牽制，例如采用雙重控制預(yù)防錯(cuò)誤和舞弊發(fā)生；四是簿記牽制，例如總賬與明細(xì)賬定期核對(duì)相符。⒈內(nèi)部牽制20世紀(jì)40年末至70年代主要標(biāo)志是提出“內(nèi)部控制制度”概念，并將內(nèi)部控制劃分為內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和內(nèi)部管理控制兩部分，這是對(duì)內(nèi)部控制思想發(fā)展的一個(gè)重要貢獻(xiàn)。1949年，AICPA發(fā)表了專題報(bào)告《內(nèi)部控制：協(xié)調(diào)制度下諸要素及其對(duì)管理部門和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的重要性》，對(duì)內(nèi)部控制首次作出權(quán)威性定義：“內(nèi)部控制制度是企業(yè)所制定的旨在保護(hù)資產(chǎn)、保證會(huì)計(jì)資料可靠性和準(zhǔn)確性、提高經(jīng)營(yíng)效率、推動(dòng)管理部門所制定的各項(xiàng)政策得以貫徹的組織計(jì)劃和相互配套的各種方法及措施”。之后，AICPA又對(duì)內(nèi)部控制定義進(jìn)行了兩次修正。⒉內(nèi)部控制制度20世紀(jì)80年代至90年代，以“內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)”概念取代了“內(nèi)部控制制度”概念，內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)包括控制環(huán)境、會(huì)計(jì)系統(tǒng)和控制程序三個(gè)要素，這是內(nèi)部控制思想發(fā)展史上的又一次重要變革。1988年AICPA發(fā)布的《審計(jì)準(zhǔn)則公告第55號(hào)》取代了1972年發(fā)布的《審計(jì)準(zhǔn)則公告第1號(hào)》，首次以“內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)”

(internalcontrolstructure)概念替代“會(huì)計(jì)控制和管理控制”概念，并指出，企業(yè)的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)包括為提供取得企業(yè)特定目標(biāo)的合理保證而建立的各種政策和程序，具體包括控制環(huán)境(controlenvironment)、會(huì)計(jì)系統(tǒng)(accountingsystem)和控制程序(controlprocedures)三個(gè)要素。⒊內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)20世紀(jì)90年代以后，以“內(nèi)部控制整體架構(gòu)”

(InternalControlIntegratedFramework)概念取代了“內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)”概念，將內(nèi)部控制定義為控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控五種成分，這是內(nèi)部控制思想的最新發(fā)展。

1992年，美國(guó)“反對(duì)虛假財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)”

(NationalCommissiononFraudulentReporting)所屬的內(nèi)部控制專門研究委員會(huì)發(fā)起機(jī)構(gòu)委員會(huì)(CommitteeofSponsoringOrganizationsoftheTread-wayCommission，簡(jiǎn)稱COSO委員會(huì))，提出了專題報(bào)告《內(nèi)部控制——整體架構(gòu)(InternalControl——IntegratedFramework)》，也稱COSO報(bào)告。

COSO報(bào)告指出：內(nèi)部控制是一個(gè)過程，受企業(yè)董事會(huì)、管理當(dāng)局和其他員工影響，旨在保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)的效果和效率以及現(xiàn)行法規(guī)的遵循。它認(rèn)為內(nèi)部控制整體架構(gòu)主要由控制環(huán)境(controlenvironment)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估(riskassessment)、控制活動(dòng)(controlactivities)、信息與溝通(informationandcommunication)、監(jiān)控(monitoring)五種成分組成。

AICPA全面接受COSO報(bào)告內(nèi)容，1995年據(jù)以發(fā)布了《審計(jì)準(zhǔn)則公告第78號(hào)》，并自1997年1月起取代1988年發(fā)布的《審計(jì)準(zhǔn)則公告第55號(hào)》。⒋內(nèi)部控制整體架構(gòu)5.風(fēng)險(xiǎn)管理總體框架階段（2004年~）2004年10月COSO發(fā)布新的內(nèi)部控制文件《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理總體框架》。新的企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架就是在1992年的研究成果——《內(nèi)部控制框架》報(bào)告的基礎(chǔ)上，結(jié)合《薩班斯一奧克斯法案》(Sarbanes—Oxley

Act)在報(bào)告方面的要求，進(jìn)行擴(kuò)展研究得到的。

企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架與內(nèi)部控制框架的聯(lián)系與區(qū)別：相對(duì)于內(nèi)部控制框架而言，新的COSO報(bào)告新增加了一個(gè)觀念、一個(gè)目標(biāo)、兩個(gè)概念和三個(gè)要素，即“風(fēng)險(xiǎn)組合觀”、“戰(zhàn)略目標(biāo)”、“風(fēng)險(xiǎn)偏好”和“風(fēng)險(xiǎn)容忍度”的概念以及“目標(biāo)制定”、“事項(xiàng)識(shí)別”和“風(fēng)險(xiǎn)反應(yīng)”要素。對(duì)應(yīng)風(fēng)險(xiǎn)管理的需要，新眶架還要求企業(yè)設(shè)立一個(gè)新的部門——風(fēng)險(xiǎn)管理部。新的風(fēng)險(xiǎn)管理框架比起內(nèi)部控制框架，無論在內(nèi)容還是范圍上都有所擴(kuò)大和提高。二、內(nèi)部控制的作用和局限性(一)作用1、保證經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)2、保證財(cái)產(chǎn)物資的安全完整3、保證財(cái)務(wù)信息的真實(shí)可靠4、保證業(yè)務(wù)活動(dòng)按照適當(dāng)?shù)氖跈?quán)進(jìn)行5、保證經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的效率和效果6、防止、發(fā)現(xiàn)并糾正錯(cuò)誤和舞弊內(nèi)部控制的類型內(nèi)部控制的功能：

預(yù)防性控制檢查性控制糾正性控制指導(dǎo)性控制補(bǔ)償性控制(二)內(nèi)部控制的局限性1、設(shè)計(jì)和運(yùn)行受制于成本效益原則2、一般針對(duì)常規(guī)業(yè)務(wù)進(jìn)行的3、可能因執(zhí)行中的人為因素而失效（決策中人為判斷可能是錯(cuò)誤的）4、控制會(huì)因兩個(gè)或更多人的串通而被規(guī)避5、管理層具有凌駕于內(nèi)部控制之上的能力6、因經(jīng)營(yíng)環(huán)境、業(yè)務(wù)性質(zhì)的變化而失效三、內(nèi)部控制的哲學(xué)基礎(chǔ)相互聯(lián)系，相互制約（對(duì)立統(tǒng)一、相生相克）木土水火金四、內(nèi)部控制的分類（一）按作用分類：預(yù)防性內(nèi)部控制、察覺性內(nèi)部控制（二）按工作范圍分類：內(nèi)部管理控制、內(nèi)部會(huì)計(jì)控制（三）按實(shí)施方式分類：人工控制、自動(dòng)化控制五、內(nèi)部控制和審計(jì)的關(guān)系內(nèi)部控制與審計(jì)的關(guān)系(一)內(nèi)部控制加速了現(xiàn)代審計(jì)方法的變革(二)內(nèi)部控制節(jié)省了審計(jì)時(shí)間和審計(jì)費(fèi)用；(三)內(nèi)部控制擴(kuò)大了審計(jì)范圍，完善了審計(jì)的職能。內(nèi)部控制既是被審計(jì)單位對(duì)其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行組織、制約、考核和調(diào)節(jié)的重要工具，也是審計(jì)人員用以確定審計(jì)程序的重要依據(jù)。在確定內(nèi)部控制與審計(jì)的關(guān)系時(shí)，應(yīng)明確以下幾點(diǎn)：

1.審計(jì)人員在執(zhí)行會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，不論被審計(jì)單位規(guī)模大小，都應(yīng)當(dāng)對(duì)相關(guān)的內(nèi)部控制進(jìn)行充分的了解。2.審計(jì)人員應(yīng)根據(jù)其對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的了解，確定是否進(jìn)行內(nèi)部控制測(cè)試以及將要執(zhí)行的控制測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。3.對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的了解和控制測(cè)試，并非會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)工作的全部?jī)?nèi)容。內(nèi)部控制良好的單位，審計(jì)人員可能評(píng)估其控制風(fēng)險(xiǎn)較低而減少實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序，但不能完全取消實(shí)質(zhì)性測(cè)試。在審計(jì)師的眼中，內(nèi)部控制是攝像機(jī)審計(jì)師要檢查內(nèi)部控制是否設(shè)計(jì)合理和得到有效運(yùn)行。小貼士有關(guān)內(nèi)部控制的規(guī)范：（1）上海證券交易所《上市公司內(nèi)部控制指引》（2）深圳證券交易所《上市公司內(nèi)部控制指引》（3）國(guó)資委《中央企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理指引》（4）財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（5）《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》（《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》）（6）COSO《內(nèi)部控制整合框架》（7）COSO《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架》思考內(nèi)部控制和公司治理結(jié)構(gòu)之間的關(guān)系？第二節(jié)內(nèi)部控制要素和內(nèi)容一、內(nèi)部控制的組成要素五要素說：（1）控制環(huán)境（2）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估（3）控制活動(dòng)（4）信息與溝通（5）監(jiān)控控制環(huán)境

控制環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估控制活動(dòng)控制活動(dòng)監(jiān)督

信息與溝通COSO的內(nèi)部控制框架

八要素說：（1）內(nèi)部環(huán)境（2）目標(biāo)制定（3）事項(xiàng)識(shí)別（4）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估（5）風(fēng)險(xiǎn)反應(yīng)（6）控制活動(dòng)（7）信息與溝通（8）監(jiān)控二、內(nèi)部控制的主要內(nèi)容(一)合規(guī)、合法性控制(二)職責(zé)分工控制(防止什么問題？)內(nèi)部牽制不相容職務(wù)分離基本原則：錢、賬、物相分離(三)授權(quán)批準(zhǔn)控制(防止什么問題？)1、一般授權(quán)2、特殊授權(quán)(四)業(yè)務(wù)程序標(biāo)準(zhǔn)化控制(防止什么問題？)授權(quán)主辦核準(zhǔn)執(zhí)行記錄復(fù)核(五)信息質(zhì)量控制(防止什么問題？)1、憑證控制一式多聯(lián)、連續(xù)編號(hào)2、賬簿控制3、定期對(duì)賬

（六）財(cái)產(chǎn)安全控制(防止什么問題？)

常用的措施和方法有：1．限制接近。2．定期盤點(diǎn)。3．記錄保護(hù)。4．財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)。5．財(cái)產(chǎn)記錄監(jiān)控。(七)人員素質(zhì)控制(防止什么問題？)1、職業(yè)培訓(xùn)2、定期輪崗第三節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制和企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的自我評(píng)價(jià)一、財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制(一)內(nèi)部控制對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的影響內(nèi)部控制的目標(biāo)之一是保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性，但保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性不是內(nèi)部控制的全部。沒有內(nèi)部控制，財(cái)務(wù)報(bào)告可能會(huì)可靠，也可能會(huì)不可靠；但財(cái)務(wù)報(bào)告不可靠，內(nèi)部控制必定無效。(二)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的含義見教材P130(三)內(nèi)部控制要素與財(cái)務(wù)報(bào)告認(rèn)定的關(guān)系1、內(nèi)部環(huán)境與財(cái)務(wù)報(bào)告認(rèn)定的關(guān)系2、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與財(cái)務(wù)報(bào)告認(rèn)定的關(guān)系3、控制活動(dòng)與財(cái)務(wù)報(bào)告認(rèn)定的關(guān)系4、信息與溝通與財(cái)務(wù)報(bào)告認(rèn)定的關(guān)系5、內(nèi)部監(jiān)督與財(cái)務(wù)報(bào)告認(rèn)定的關(guān)系二、企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的自我評(píng)價(jià)(一)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的原則1、全面性2、重要性3、客觀性(二)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的內(nèi)容1、內(nèi)部環(huán)境評(píng)價(jià)2、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制評(píng)價(jià)3、控制活動(dòng)評(píng)價(jià)4、信息與溝通評(píng)價(jià)5、內(nèi)部監(jiān)督評(píng)價(jià)(三)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的程序1、制定評(píng)價(jià)工作方案2、組成評(píng)價(jià)工作組3、實(shí)施現(xiàn)場(chǎng)測(cè)試4、認(rèn)定控制缺陷(1)重大缺陷(2)重要缺陷(3)一般缺陷5、匯總評(píng)價(jià)結(jié)果6、編報(bào)評(píng)價(jià)報(bào)告日期要求第四節(jié)審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制的了解、描述、測(cè)試和評(píng)價(jià)一、了解內(nèi)部控制(風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序)

(一)目的初步了解內(nèi)部控制設(shè)計(jì)是否健全、合理以及得到執(zhí)行，以此判斷是否存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。(二)程序⒈詢問注冊(cè)會(huì)計(jì)師首先要詢問管理層和對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告負(fù)有責(zé)任的人員；此外，還應(yīng)詢問內(nèi)部審計(jì)人員、采購人員、生產(chǎn)人員、銷售人員等其他人員，并考慮詢問不同級(jí)別的員工，以獲取對(duì)識(shí)別重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)有用的信息。⒉分析程序注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施分析程序有助于識(shí)別異常的交易或事項(xiàng)，以及對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生影響的金額、比率和趨勢(shì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施分析程序時(shí)，應(yīng)當(dāng)預(yù)期可能存在的合理關(guān)系，并與被審計(jì)單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計(jì)算的比率或趨勢(shì)相比較，如果發(fā)現(xiàn)異?；蛭搭A(yù)期到的關(guān)系，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在識(shí)別重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)考慮這些比較結(jié)果。⒊觀察和檢查觀察和檢查程序可以印證對(duì)管理層和其他相關(guān)人員的詢問結(jié)果，并可提供有關(guān)被審計(jì)單位及其環(huán)境的信息。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施下列觀察和檢查程序：⑴觀察被審計(jì)單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)；⑵實(shí)地察看被審計(jì)單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所和設(shè)備；⑶檢查文件、記錄和內(nèi)部控制手冊(cè)；⑷閱讀由管理層和治理層編制的報(bào)告；⑸追蹤交易在財(cái)務(wù)報(bào)告信息系統(tǒng)中的處理過程（穿行測(cè)試）。⒈了解被審計(jì)單位的的控制環(huán)境注冊(cè)會(huì)計(jì)師在了解被審計(jì)單位控制環(huán)境時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮下列要素：①是否強(qiáng)調(diào)誠(chéng)信和道德價(jià)值觀念，并采取措施有效溝通與落實(shí)；②是否重視勝任能力，并在人員配備中充分體現(xiàn)；③治理層的參與程度如何；④管理層的理念和經(jīng)營(yíng)風(fēng)格如何；⑤組織結(jié)構(gòu)是否科學(xué)合理；⑥職權(quán)與責(zé)任的分配是否明確適當(dāng)；⑦人力資源政策與實(shí)務(wù)是否清晰透明。在小型被審計(jì)單位，可能無法獲取以文件形式存在的有關(guān)控制環(huán)境要素的審計(jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)了解管理層對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的態(tài)度、認(rèn)識(shí)和措施。(三)了解的內(nèi)容⒉了解被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程應(yīng)考慮的因素包括：①企業(yè)是否建立和溝通其整體目標(biāo)，并輔以具體策略和業(yè)務(wù)流程計(jì)劃；②企業(yè)是否建立風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程，并采取相應(yīng)措施；③企業(yè)是否建立某種機(jī)構(gòu)來預(yù)計(jì)、識(shí)別和應(yīng)對(duì)可能發(fā)生的重大變化；④會(huì)計(jì)部門是否建立某種流程，識(shí)別會(huì)計(jì)政策和經(jīng)營(yíng)環(huán)境變化；⑤業(yè)務(wù)部門操作發(fā)生變化影響交易記錄時(shí)，是否在溝通渠道內(nèi)通知會(huì)計(jì)部門。在小型被審計(jì)單位，管理層可能沒有正式的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)與管理層討論其如何識(shí)別經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)以及如何應(yīng)對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)。⒊了解被審計(jì)單位的控制活動(dòng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)從以下方面了解控制活動(dòng)：①與授權(quán)有關(guān)的控制活動(dòng)，包括一般授權(quán)和特別授權(quán)；②與業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)有關(guān)的控制活動(dòng)，包括實(shí)際業(yè)績(jī)與預(yù)算的差異，財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)的內(nèi)在關(guān)系，內(nèi)部數(shù)據(jù)與外部信息比較，以及對(duì)發(fā)現(xiàn)的異常差異或關(guān)系采取必要的調(diào)查與糾正措施；③與信息處理有關(guān)的控制活動(dòng)，包括信息技術(shù)一般控制和應(yīng)用控制；④實(shí)物控制，主要包括了解對(duì)資產(chǎn)和記錄采取適當(dāng)?shù)陌踩Ｗo(hù)措施，對(duì)訪問計(jì)算機(jī)程序和數(shù)據(jù)文件設(shè)置授權(quán)，以及定期盤點(diǎn)并將盤點(diǎn)記錄與會(huì)計(jì)記錄相核對(duì)；⑤職責(zé)分離，主要包括了解被審計(jì)單位如何將交易授權(quán)、交易記錄以及資產(chǎn)保管等職責(zé)分配給不同員工，以防范同一員工在履行多項(xiàng)職責(zé)時(shí)可能發(fā)生的舞弊或錯(cuò)誤。小型被審計(jì)單位通常難以實(shí)施適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮小型被審計(jì)單位采取的控制活動(dòng)能否有效實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)。⒋了解被審計(jì)單位的信息系統(tǒng)與溝通注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)從下列方面了解與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的信息系統(tǒng)：①經(jīng)營(yíng)過程中，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表具有重大影響的各類交易；②在信息技術(shù)和人工系統(tǒng)中，對(duì)交易生成、記錄、處理和報(bào)告的程序；③與交易生成、記錄、處理和報(bào)告有關(guān)的會(huì)計(jì)記錄、支持性信息和財(cái)務(wù)報(bào)表中的特定項(xiàng)目；④信息系統(tǒng)如何獲取除各類交易之外的對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表具有重大影響的事項(xiàng)和情況；⑤在編制財(cái)務(wù)報(bào)告過程，作出的重大會(huì)計(jì)估計(jì)和披露。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)從下列方面審查評(píng)價(jià)與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的溝通：①被審計(jì)單位內(nèi)部如何對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的崗位職責(zé)，以及與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的重大事項(xiàng)進(jìn)行溝通；②管理層與治理層之間的溝通，以及被審計(jì)單位與外部的溝通。小型被審計(jì)單位，與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的信息系統(tǒng)和溝通可能不如大型被審計(jì)單位正式和復(fù)雜，審計(jì)人員應(yīng)考慮這種影響。⒌了解被審計(jì)單位對(duì)控制的監(jiān)督注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解對(duì)控制的監(jiān)督，考慮的主要因素包括：①企業(yè)是否對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行自我評(píng)價(jià)；②企業(yè)人員執(zhí)行正常職責(zé)時(shí)，會(huì)在多在程度上獲取內(nèi)部控制有效性證據(jù)；③與外部溝通在多大程度上證實(shí)內(nèi)部產(chǎn)生信息或指出問題；④企業(yè)在多大程度上證實(shí)內(nèi)部審計(jì)產(chǎn)生的信息；⑤企業(yè)是否貫徹內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)有關(guān)建議；⑥管理層處理監(jiān)管理機(jī)構(gòu)的報(bào)告建議和方法。小型被審計(jì)單位通常沒有正式的持續(xù)監(jiān)督活動(dòng)，且持續(xù)的監(jiān)督活動(dòng)與日常管理工作難以明確區(qū)分，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮業(yè)主對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的密切參與能否有效實(shí)現(xiàn)其對(duì)控制的監(jiān)督目標(biāo)。二、描述記錄對(duì)內(nèi)部控制了解的情況

常用的內(nèi)部控制的記錄和描述方法通常有文字?jǐn)⑹龇?、調(diào)查表法和流程圖法三種。(一)文字?jǐn)⑹龇ㄎ淖謹(jǐn)⑹龇梢詫?duì)調(diào)查對(duì)象做出比較深入和具體的描述，內(nèi)容比較靈活，對(duì)任何單位、任何業(yè)務(wù)都可以使用。缺點(diǎn)是采用文字?jǐn)⑹龇ㄟM(jìn)行描述時(shí)，有時(shí)很難用簡(jiǎn)明易懂的語言來描述內(nèi)部控制系統(tǒng)的細(xì)節(jié)，文字?jǐn)⑹鲚^為冗長(zhǎng)。對(duì)業(yè)務(wù)處理流程及其控制的反映不夠直觀，不利于審計(jì)人員對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行分析評(píng)價(jià)。因此，適用于內(nèi)部控制程序比較簡(jiǎn)單、比較容易描述的中小型企業(yè)。實(shí)例內(nèi)部控制描述的文字說明法現(xiàn)金內(nèi)部控制1．現(xiàn)金收支與記賬的崗位分離；2．現(xiàn)金收入、支出要有合理、合法的憑據(jù)；3．全部收入及時(shí)準(zhǔn)確入帳，并且指出要有核準(zhǔn)手續(xù)；4．控制現(xiàn)金坐支，當(dāng)日收入現(xiàn)金應(yīng)及時(shí)送存銀行；5．按月盤點(diǎn)現(xiàn)金，以做到賬實(shí)相符；6．加強(qiáng)對(duì)現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制審計(jì)。(二)調(diào)查表法調(diào)查問卷法的優(yōu)點(diǎn)是調(diào)查范圍明確、問題突出、簡(jiǎn)便易行、省時(shí)省力；缺點(diǎn)是對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制只能按所提問題分別考察，無法反內(nèi)部控制實(shí)際情況和存在問題的輕重；難于系統(tǒng)了解內(nèi)部控制；受被調(diào)查人態(tài)度影響大。

存貨業(yè)務(wù)內(nèi)部控制調(diào)查表索引號(hào)：被審計(jì)單位名稱：調(diào)查人員：日期：所屬時(shí)期：復(fù)核人員：日期：

目標(biāo)與問題

回答不適用是否取得方式備注1大宗的存貨采購是否簽訂存貨合同，又無審批制度√

目標(biāo)與問題

回答不適用是否取得方式備注2存活的入庫是否嚴(yán)格履行驗(yàn)收手續(xù)，對(duì)存貨的名稱、規(guī)格、數(shù)量、質(zhì)量等是否逐項(xiàng)核對(duì)，并及時(shí)入帳√3存貨的發(fā)出手續(xù)是否按規(guī)定辦理，是否及時(shí)登記倉庫賬并與會(huì)計(jì)記錄定期核對(duì)√

目標(biāo)與問題

回答不適用是否取得方式備注4存貨的采購、驗(yàn)收、保管、運(yùn)輸、付款等職責(zé)是否嚴(yán)格分離√5存貨的分檢、存放、倉儲(chǔ)條件等是否良好√6是否建立定期盤點(diǎn)制度，發(fā)生的盤盈、盤虧、毀損等是否及時(shí)按規(guī)定審批處理√

目標(biāo)與問題

回答不適用是否取得方式備注7主營(yíng)業(yè)務(wù)成本的計(jì)價(jià)方法是否符合財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的規(guī)定，有無發(fā)生重大變更√

實(shí)例內(nèi)部控制描述的問卷法

會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制調(diào)查表各車間（科室）各車間（科室）應(yīng)調(diào)查項(xiàng)目?jī)?nèi)容是否不適合評(píng)述1．財(cái)會(huì)主管方面

（1）

會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)方面的事項(xiàng)，是集中于總部處理，還是按分權(quán)原則，由各子公司分別處理，集中或分散程度如何？√

（2）

財(cái)會(huì)主管是否能參加企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的重大決策？√

（3）

財(cái)務(wù)主管對(duì)重大支出是否親自核準(zhǔn)？√

2．會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和人員方面

（1）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)是否獨(dú)立？健全？√

（2）

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)人員是否充足？√

（3）

業(yè)務(wù)分工是否明確，并考慮批準(zhǔn)、執(zhí)行、和記錄職能分開的內(nèi)部牽制原則？√

(三)流程圖法流程圖的優(yōu)點(diǎn)是能夠清楚地反映各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的職責(zé)分工、授權(quán)批準(zhǔn)、復(fù)核驗(yàn)證等控制措施和功能，形象直觀并把文字?jǐn)⑹鰷p少到最低限度，可以使審計(jì)人員全面了解內(nèi)部控制的運(yùn)行狀況，有助于發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制的不足。缺點(diǎn)是編制流程圖需要一定的技術(shù)和花費(fèi)較多的時(shí)間，而且，內(nèi)部控制某些弱點(diǎn)有時(shí)很難在流程圖中明確地表達(dá)出來。實(shí)例內(nèi)部控制描述的流程圖法原始賃證報(bào)銷單費(fèi)用賬總賬現(xiàn)金日記賬審批審核付款外單位記賬憑證各車間（科室）會(huì)計(jì)部門出納部門負(fù)責(zé)人：

記賬員：

審核員：

出納員：

內(nèi)部控制的了解和描述了解內(nèi)部控制現(xiàn)狀做出相應(yīng)的記錄詢問法檢查法觀察法穿行測(cè)試調(diào)查表法文字描述法流程圖三、初步評(píng)價(jià)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)控制風(fēng)險(xiǎn)水平重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)(或特別風(fēng)險(xiǎn))(一)初步評(píng)價(jià)的方面1、內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的健全性2、內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性3、內(nèi)部控制是否得到執(zhí)行(遵守性)(二)初步評(píng)價(jià)的結(jié)果的記錄1、控制風(fēng)險(xiǎn)的高低，進(jìn)而評(píng)價(jià)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)(報(bào)表層次)2、對(duì)評(píng)價(jià)結(jié)果的記錄練習(xí)1：HG股份有限公司現(xiàn)金支出業(yè)務(wù)內(nèi)部控制制度請(qǐng)指出下面HG股份有限公司現(xiàn)金支出業(yè)務(wù)內(nèi)部控制制度利弊。該公司各支款業(yè)務(wù)部門由報(bào)銷人員填制各種費(fèi)用支出的原始單據(jù)，并簽字或蓋章，后送交各業(yè)務(wù)部門負(fù)責(zé)人。各業(yè)務(wù)部門主管根據(jù)計(jì)劃或有關(guān)規(guī)定對(duì)送達(dá)的付款原始憑證進(jìn)行審批之后簽字或蓋章，并轉(zhuǎn)送財(cái)會(huì)部門。公司未專設(shè)審核人員，由財(cái)會(huì)主管負(fù)責(zé)日常審核工作。財(cái)會(huì)主管根據(jù)財(cái)務(wù)制度的規(guī)定審核各業(yè)務(wù)部門送交的待報(bào)銷原始憑證，并簽章確認(rèn)。公司設(shè)出納人員一名，主要負(fù)責(zé)根據(jù)財(cái)會(huì)主管審核批準(zhǔn)的付款原始憑證付款，并根據(jù)付款原始憑證填制內(nèi)部轉(zhuǎn)賬通知單一式兩聯(lián)。一聯(lián)留存財(cái)會(huì)部門，憑此登記記賬憑證，另一聯(lián)送交業(yè)務(wù)部門，通知己劃款；根據(jù)付款原始憑證和內(nèi)部轉(zhuǎn)賬通知單及時(shí)填制付款記賬憑證并送交財(cái)會(huì)主管復(fù)核；根據(jù)經(jīng)復(fù)核的付款記賬憑證登記現(xiàn)金日記賬并簽章；在每日終了結(jié)出現(xiàn)金日記賬余額；對(duì)發(fā)現(xiàn)的長(zhǎng)短款情況出納及時(shí)做出了調(diào)整。公司專設(shè)負(fù)責(zé)現(xiàn)金支出業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)人員一名，負(fù)責(zé)匯總已復(fù)核的付款憑證，編制記賬憑證匯總表，之后據(jù)以登記現(xiàn)金總賬。按公司財(cái)務(wù)制度規(guī)定財(cái)會(huì)主管每月要對(duì)出納人員所做的庫存現(xiàn)金賬實(shí)核對(duì)工作進(jìn)行定期的抽查至少兩次；每月終了出納員將現(xiàn)金日記賬余額與總賬余額進(jìn)行相互核，對(duì)發(fā)現(xiàn)的不一致及時(shí)進(jìn)行妥善處理。思路：該公司現(xiàn)金支出業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制制度、在執(zhí)行過程中存在著漏洞，應(yīng)當(dāng)從審批手續(xù)、日記賬的記、結(jié)賬、庫存現(xiàn)金的盤點(diǎn)及賬務(wù)處理的核對(duì)等方面查找。參考答案：評(píng)價(jià)：該公司現(xiàn)金支出業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制制度、在執(zhí)行過程中存在著漏洞，表現(xiàn)在：（1）出納員在付款前沒有對(duì)現(xiàn)金支出的原始憑證進(jìn)行復(fù)核，付款原始憑證沒有加蓋“現(xiàn)金付訖”的戳記。（2）出納員未將每日賬實(shí)核對(duì)發(fā)現(xiàn)的長(zhǎng)短款上報(bào)財(cái)務(wù)主管及時(shí)進(jìn)行處理，出納員無權(quán)對(duì)長(zhǎng)短款調(diào)整處理。。（3）出納員對(duì)賬不合適。調(diào)查表明，該公司現(xiàn)金支出業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制制度還存在著明顯的薄弱環(huán)節(jié)四、控制測(cè)試

（一）控制測(cè)試的涵義控制測(cè)試，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制執(zhí)行的有效性實(shí)施的測(cè)試程序。當(dāng)存在下列情形之一時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施控制測(cè)試：⑴在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的；⑵僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序不足以提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

(二)控制測(cè)試的目的簡(jiǎn)言之，是為了獲取內(nèi)部控制有效性方面的證據(jù)。支持在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的評(píng)估結(jié)果；支持僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性測(cè)式不足以提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)時(shí)控制是有效的證據(jù)。。(三)控制測(cè)試的程序(類型)包括：詢問、觀察、檢查、重新執(zhí)行和穿行測(cè)試注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)特定控制的性質(zhì)考慮所需實(shí)施控制測(cè)試的類型：⑴某些控制可能存在反映控制運(yùn)行有效性的文件記錄，應(yīng)當(dāng)考慮檢查這些文件記錄以獲取控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)；⑵某些控制可能不存在文件記錄，或文件記錄與證實(shí)控制運(yùn)行有效性不相關(guān)，應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)施檢查以外的其他審計(jì)程序，以獲取有關(guān)控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)。

控制測(cè)試的程序檢查詢問與觀察重新執(zhí)行相關(guān)程序測(cè)試內(nèi)部控制執(zhí)行的有效性⒈控制測(cè)試的實(shí)施時(shí)間注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)控制測(cè)試的目的確定控制測(cè)試的時(shí)間，并確定擬信賴的相關(guān)控制的時(shí)點(diǎn)或期間。如果測(cè)試特定時(shí)點(diǎn)的控制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅得到該時(shí)點(diǎn)控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)，即時(shí)點(diǎn)證據(jù)；如果測(cè)試某一期間的控制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可獲取控制在該期間有效運(yùn)行的審計(jì)證據(jù)，即期間證據(jù)，包括其中證據(jù)和剩余期間證據(jù)。⒉控制測(cè)試的時(shí)間考慮測(cè)試時(shí)對(duì)獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)間的考慮，包括對(duì)時(shí)點(diǎn)證據(jù)的考慮和期間證據(jù)的考慮。⑴時(shí)點(diǎn)證據(jù)的考慮。如果僅需要測(cè)試控制在特定時(shí)點(diǎn)的運(yùn)行有效性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師只需要獲取該時(shí)點(diǎn)的審計(jì)證據(jù)。如果需要獲取控制在某一期間有效運(yùn)行的審計(jì)證據(jù)，僅獲取與時(shí)點(diǎn)相關(guān)的審計(jì)證據(jù)是不充分的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)輔以其他控制測(cè)試，包括測(cè)試被審計(jì)單位對(duì)控制的監(jiān)督。⑵期間證據(jù)的考慮。如果已獲取有關(guān)控制在期中運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)，并擬利用該證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施下列審計(jì)程序：一是獲取這些控制在剩余期間變化情況的審計(jì)證據(jù)；二是確定針對(duì)剩余期間還需獲取的補(bǔ)充審計(jì)證據(jù)。

(四)控制測(cè)試的時(shí)間從審計(jì)有效性的角度來看，控制測(cè)試應(yīng)盡可能安排在期中的后期執(zhí)行。如期中審計(jì)已進(jìn)行控制測(cè)試，審計(jì)人員在決定完全信賴其結(jié)果前，應(yīng)考慮以下因素：

1.以進(jìn)一步獲取期中至期末的相關(guān)審計(jì)證據(jù)

2.期中審計(jì)控制測(cè)試的結(jié)論

3.期中審計(jì)后剩余時(shí)間的長(zhǎng)短

4.期中審計(jì)后內(nèi)部控制的變動(dòng)情況

5.期中審計(jì)后發(fā)生的交易和事項(xiàng)的性質(zhì)和及金額

6.擬實(shí)施的實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)和實(shí)施控制測(cè)試，以獲取控制在整個(gè)擬信賴的期間有效運(yùn)行的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。在確定某項(xiàng)控制的測(cè)試范圍時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常考慮下列因素：⑴在整個(gè)擬信賴的期間，被審計(jì)單位執(zhí)行控制的頻率；⑵在所審計(jì)期間，注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬信賴控制運(yùn)行有效性的時(shí)間長(zhǎng)度；⑶為證實(shí)控制能夠防止或發(fā)現(xiàn)并糾正認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)，所需獲取審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性和可靠性；⑷通過測(cè)試與認(rèn)定相關(guān)的其他控制獲取的審計(jì)證據(jù)的范圍；⑸在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)擬信賴控制運(yùn)行有效性的程度；⑹控制的預(yù)期偏差。(五)控制測(cè)試的范圍在審計(jì)實(shí)務(wù)中，審計(jì)人員執(zhí)行控制測(cè)試的范圍并不是越大越好，而是要求審計(jì)人員從最經(jīng)濟(jì)有效地實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)的總體要求出發(fā)，合理地確定測(cè)試的范圍。五、進(jìn)一步評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)(重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn))

進(jìn)一步評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)是指評(píng)估企業(yè)內(nèi)部控制在防止或者發(fā)現(xiàn)和更正會(huì)計(jì)報(bào)表里的重大錯(cuò)報(bào)有效程度的過程。即對(duì)內(nèi)部控制的可信賴度做出評(píng)價(jià)。(一)內(nèi)部控制是否有效性執(zhí)行通常要獲取以下方面的證據(jù)：1、控制在所審計(jì)期間的不同時(shí)點(diǎn)是如何支行的2、控制是否得到一貫執(zhí)行3、控制由誰執(zhí)行4、控制以何種方式運(yùn)行(二)進(jìn)一步評(píng)價(jià)控制風(fēng)險(xiǎn)1、控制風(fēng)險(xiǎn)為高水平2、控制風(fēng)險(xiǎn)為低水平評(píng)價(jià)內(nèi)部控制強(qiáng)弱評(píng)價(jià)控制風(fēng)險(xiǎn)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平低信賴程度高信賴程度較多實(shí)質(zhì)性測(cè)試有限實(shí)質(zhì)性測(cè)試高低第五節(jié)實(shí)質(zhì)性測(cè)試一、實(shí)質(zhì)性程序的內(nèi)涵實(shí)質(zhì)性測(cè)試，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)對(duì)各類交易、賬戶余額、列報(bào)實(shí)施的測(cè)試程序，包括細(xì)節(jié)性測(cè)試和分析程序測(cè)試?？刂茰y(cè)試與實(shí)質(zhì)性程序的關(guān)系⑴通過控制測(cè)試能夠獲取重要的審計(jì)依賴，從而減少實(shí)質(zhì)性程序范圍。⑵通過控制測(cè)試只能獲取有限的審計(jì)依賴，從而需要將細(xì)節(jié)測(cè)試和分析程序相結(jié)合。⑶未能通過控制測(cè)試獲取審計(jì)依賴，必須實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。

第五節(jié)實(shí)質(zhì)性程序二、實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)(一)實(shí)質(zhì)性程序的目的針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，以發(fā)現(xiàn)各類交易、賬戶余額、列報(bào)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)。(二)實(shí)質(zhì)性程序的類型(性質(zhì))實(shí)質(zhì)性程序包括對(duì)各類交易、賬戶余額、列報(bào)的細(xì)節(jié)測(cè)試程序以及實(shí)質(zhì)性分析程序。其中：細(xì)節(jié)測(cè)試程序包括檢查記錄或文件、檢查有形資產(chǎn)、觀察、詢問、函證、重新計(jì)算、截止測(cè)試、編制調(diào)節(jié)表等。第五節(jié)實(shí)質(zhì)性程序(三)實(shí)質(zhì)性程序的類型考慮在設(shè)計(jì)細(xì)節(jié)測(cè)試程序