2023年審計人員法律責任學習教材

陳漢文(hànwén)/主編廈門大學(shàméndàxué)出版社審計第一頁，共三十九頁。第一頁，共四十頁。第四章審計人員法律責任(fǎlǜzérèn)第一節(jié)審計人員法律責任概述第二節(jié)美國審計人員的法律責任第三節(jié)我國審計人員的法律責任21世紀(shìjì)會計學系列教材2第二頁，共三十九頁。第二頁，共四十頁。第一節(jié)審計人員法律責任(fǎlǜzérèn)概述3第三頁，共三十九頁。第三頁，共四十頁。與審計人員法律責任相關(xiāngguān)的兩組概念〔一〕會計責任與審計責任被審計單位負有以下會計責任：〔1〕建立健全本單位的內(nèi)部控制制度；〔2〕保護本單位資產(chǎn)的平安與完好；〔3〕保證提交審計的會計資料的真實(zhēnshí)、合法與完好。審計人員應當以會計準那么為根據(jù)，按照獨立審計準那么的要務施行各項審計程序，獲取審計證據(jù)，編制審計工作底稿，最終做出公正的職業(yè)判斷并以審計報告的形式表達。4第四頁，共三十九頁。第四頁，共四十頁。與審計人員法律責任相關(xiāngguān)的兩組概念審計人員那么只能負審計責任。從理論上說，審計人員只要嚴格遵守執(zhí)業(yè)標準的要求，保持職業(yè)上應有的慎重，并通過施行適當且必要的審計程序，是可以將財務報表中存在的重大錯誤、舞弊和違法行為檢查出來的。關鍵要看未能查出錯誤、舞弊和違法行為的原因是否包含審計人員本身的過錯。為明確會計責任和審計責任，美國上市公司的年度報告中都附有管理當局聲明書，其根本內(nèi)容(nèiróng)包括：表示管理當局對會計報表的公允性負責；說明公司經(jīng)常關心內(nèi)部控制健全性及有效性；聲明所聘的審計人員具有獨立性，不會受到公司各方面的壓力與干擾。5第五頁，共三十九頁。第五頁，共四十頁。與審計人員(rényuán)法律責任相關的兩組概念〔二〕經(jīng)營失敗與審計失敗經(jīng)營失敗是指企業(yè)由于經(jīng)濟或經(jīng)營條件，如經(jīng)濟衰退、不當?shù)墓芾頉Q策或出現(xiàn)意料之外的行業(yè)競爭等，而無法歸還貸款，或無法滿足投資者的預期。經(jīng)營失敗的極端情況是申請破產(chǎn)。審計失敗那么(nàme)是指審計人員由于缺乏應有的職業(yè)慎重或沒有遵循審計準那么(nàme)的要求而形成或表達了不恰當?shù)膶徲嬕庖?。當出現(xiàn)經(jīng)營失敗時，審計失敗可能存在，也可能不存在。假設注冊會計師按照審計準那么的要務施行了審計，沒有發(fā)表不恰當?shù)膶徲嬕庖?，或者審計人員按照審計準那么施行了必要的審計程序，在審計中未能發(fā)現(xiàn)并揭露企業(yè)持續(xù)經(jīng)營才能存在的問題，這些都不屬于審計失敗。只有審計人員在審計過程中未能遵循審計準那么的要求，未能盡到應有的慎重，而發(fā)表了錯誤或不恰當?shù)膶徲嬕庖?，才屬于審計失敗?第六頁，共三十九頁。第六頁，共四十頁。審計人員法律責任(fǎlǜzérèn)的成因〔一〕產(chǎn)生審計人員法律責任的社會原因圖4-1所述的事例清楚地向我們說明了一個問題：隨著社會的開展，文明的進步(jìnbù)，審計人員應承擔的法律責任必將日益增長，這是不可逆轉的歷史趨勢。7第七頁，共三十九頁。第七頁，共四十頁。1968年，第一名內(nèi)部律師在美國一家大型會計師事務所出現(xiàn)。20世紀70年代中期，美國發(fā)生了數(shù)以百計控告審計人員的訴訟案。20世紀80年代，美國17家最大的會計師事務所每年因營私舞弊而賠償?shù)谋ｋU費，估計最低達3000萬~4000萬美元，事務所支付的未經(jīng)保險的損失、間接損失以及事務所內(nèi)部為訴訟辯護而搜集資料的開支到達了3000萬~4000萬美元。1983年，美國11家大型會計師事務所聘用了約40名律師專門負責本領所的法律事務。1991年，美國六大會計師事務所的訴訟費用占其審計收入的9%；對500家會計師事務所的調(diào)查說明，其中79%的事務所因害怕訴訟而縮減了審計業(yè)務。1993年，美國?華爾街雜志?登載了一篇題為“審計人員的厄運〞的文章，文章介紹美國亞利桑那州陪審團做出決定，要求國際著名六大會計師事務所之一的普華國際會計公司(PriceWater-House&Co.)賠償英國渣打銀行億美元的損失。巴林銀行因李森操作期貨巨額損失導致銀行周轉不靈而被購并。投資者控告Co-opers&Lybrand，索賠16億美元。審計人員認為其審計并無失誤，并控告銀行董事長及高級(gāojí)管理階層應對李森舞弊及財務報表不實負責。TricontinentalBank(政府銀行)受20世紀80年代澳大利亞不動產(chǎn)不景氣影響，1990年損失高達20億美元。維多利亞政府控告KPMG，認為該事務所對在Trico-ntinentalBank的審計中存在嚴重過失，未能適時將問題加以報道，索賠8億美元。1994年初庭外和解，實際賠償金額9500萬美元。……圖4-1美國審計人員遭受(zāoshòu)訴訟的歷史審計人員法律責任(fǎlǜzérèn)的成因8第八頁，共三十九頁。第八頁，共四十頁。審計人員法律責任(fǎlǜzérèn)的成因〔二〕產(chǎn)生審計人員法律責任的自身原因產(chǎn)生審計人員法律責任的自身原因〔即真正根源(gēnyuán)〕是審計人員的違約、過失或欺詐行為。違約〔breach〕主要指合同一方或幾方未能到達合同的要求。過失〔negligence〕，是指審計人員在一定的條件下，缺少應具有的合理的慎重。欺詐〔fraud〕又稱審計人員舞弊，是以欺騙或坑害別人為目的的一種成心的錯誤行為，作案具有不良動機是欺詐的重要特征，也是欺詐與普通過失和重大過失的主要區(qū)別之一。9第九頁，共三十九頁。第九頁，共四十頁。審計人員(rényuán)法律責任的成因表4-1概括了上述(shàngshù)法律術語的含義。10第十頁，共三十九頁。第十頁，共四十頁。審計人員(rényuán)法律責任的成因圖4-2說明了審計人員的過失、欺詐行為(xíngwéi)與職業(yè)慎重的關系。圖4-2審計人員(rényuán)法律責任的推斷流程圖11第十一頁，共三十九頁。第十一頁，共四十頁。第二節(jié)美國審計人員(rényuán)的法律責任12第十二頁，共三十九頁。第十二頁，共四十頁。習慣法下審計人員(rényuán)的法律責任〔一〕習慣法下審計人員對委托人的責任違約〔breachofcontract〕，是指合同的一方未能履行合同條款的要求，當審計人員違約給客戶造成損失時，審計人員應負違約責任。違約責任是合同雙方以口頭或書面協(xié)議界定的一種(yīzhǒnɡ)合同法下的責任，只有作為合同當事人的客戶才可以起訴審計人員的違約行為。13第十三頁，共三十九頁。第十三頁，共四十頁。習慣法下審計人員(rényuán)的法律責任控告審計人員的過失責任時，通常要求原告必須證明如下(rúxià)四點：〔1〕財務報表存在一項或多項重大的錯誤或舞弊；〔2〕原告的決策依賴了審計人員的審計報告；〔3〕這種依賴使原告產(chǎn)生了經(jīng)濟損失；〔4〕公認審計準那么的應用應該可以查出這些錯誤或舞弊。14第十四頁，共三十九頁。第十四頁，共四十頁。習慣法下審計(shěnjì)人員的法律責任審計人員在受到指控時，可用以下進展抗辯：〔1〕審計人員本身并無過失，即他執(zhí)業(yè)時嚴格遵循了專業(yè)標準的要求，保持了職業(yè)上應有的慎重?！?〕審計人員雖有過失，但這種過失并不是委托單位受到損失的直接原因?！?〕委托單位涉及共同過失。共同過失的抗辯，實際上也表示審計人員的過失并非委托單位受損的直接原因。審計人員除因執(zhí)行審計業(yè)務而與委托單位發(fā)生(fāshēng)關系外，還可承受委托為客戶提供其他會計效勞。15第十五頁，共三十九頁。第十五頁，共四十頁。習慣法下審計人員(rényuán)的法律責任〔二〕習慣法下審計人員對第三方的責任第三方〔thirdparties〕，是指那些與審計人員無直接契約關系，但依賴審計人員的審計報告進展決策(juécè)的利益相關者，他們既非要約人，亦非承諾人。1.合約方〔privityofcontract〕習慣法下的傳統(tǒng)觀念認為，審計人員對不存在合同關系的第三方不承擔責任。厄特馬斯主義認為，審計人員一般不對無合約關系的第三方承擔普通過失責任。合約方原那么〔近似契約關系的第三方原那么〕也被稱作“紐約原那么〞、“原始受益人規(guī)那么〞或“厄特馬斯主義〞。16第十六頁，共三十九頁。第十六頁，共四十頁。習慣法下審計(shěnjì)人員的法律責任2.已預見的第三方〔foreseenthirdparties〕法院考慮到以下幾點理由而對合約方標準作了擴展，允許第三者在比以前更多的情況下獲得賠償(péicháng)：〔1〕其他職業(yè)對其效勞的非合約使用人的責任已有所增加；〔2〕讓好心財務報表使用人蒙受經(jīng)濟損失有失公平；〔3〕假設增加責任有助于審計人員改善審計程序；〔4〕審計人員有才能就增加的風險獲取保險；〔5〕審計人員可以將增加的審計費用和保險金轉嫁給委托人。17第十七頁，共三十九頁。第十七頁，共四十頁。習慣法下審計(shěnjì)人員的法律責任3.可合理(hélǐ)預見第三方〔reasonablyforeseeablethirdparties〕“可合理預見第三方〞可能包括所有債權人、股東〔過去和如今的〕和潛在的無限的投資者。審計人員將審計報告呈交給委托人時，對委托人將把這些報告散發(fā)給哪些人，審計人員完全不能控制，審計人員能“預見〞的就是報告能為任何人使用。18第十八頁，共三十九頁。第十八頁，共四十頁。習慣法下審計人員(rényuán)的法律責任綜上所述，在習慣法下，美國審計(shěnjì)人員的民事法律責任可用表4-3來歸結。19第十九頁，共三十九頁。第十九頁，共四十頁。習慣法下審計(shěnjì)人員的法律責任當?shù)谌?即原告)提起訴訟時，必須向法院證明：〔1〕他本身受到了損失；〔2〕他依賴了令人(lìnɡrén)誤解的審定會計報表；〔3〕這種依賴是他受到損失的直接原因；〔4〕審計人員具有某種程度的過失。對第三方提出的訴訟案，審計人員抗辯理由有：審計人員最好的抗辯理由是“無過失行為〞，即審計人員是根據(jù)審計準那么執(zhí)行審計的。審計人員還可以使用“沒有義務〞的抗辯理由，“沒有義務〞是指聲稱沒有合同關系。審計人員還可以使用“缺少因果關系〞的抗辯理由?！叭鄙僖蚬P系〞通常是指使用者沒有依賴財務報表。共同過失理由通常不適用，因為第三者不可能共同參與錯報財務報表。20第二十頁，共三十九頁。第二十頁，共四十頁。成文法下審計人員(rényuán)的法律責任〔一〕1933年的?證券法?該法對審計人員的要求頗為嚴格，表如今：〔1〕審計人員與原告的合同關系不是必要條件，合同外的第三人也可以(kěyǐ)提起訴訟；〔2〕只要審計人員具有普通過失，就要對第三者負有責任；〔3〕將不少舉證責任從原告倒置給審計人員。在刑事責任方面，1933年?證券法?中的有關規(guī)定為：成心違背證券法規(guī)定及有重大虛假陳述的審計人員，一經(jīng)證明有罪，應處以不超過10000美元的罰金或者不超過5年的有期徒刑，或者兩者并罰。21第二十一頁，共三十九頁。第二十一頁，共四十頁。成文法下審計人員(rényuán)的法律責任〔二〕1934年的?證券交易法?1934年的?證券交易法?中有兩處很重要：第18(a)條款規(guī)定了審計人員的不實陳述(chénshù)民事責任。該條款規(guī)定：任何人在根據(jù)證券交易法向SEC呈報登記文件時假設做出嚴重的不實陳述或遺漏事實，都必須負責。第10〔b〕-5條款又稱為“默示的賠償規(guī)那么〞，根據(jù)該條款提起的集團訴訟多數(shù)是建立在“欺詐市場理論〞〔fraudonthemarkettheory〕根底上的“推定信賴〞原那么。根據(jù)?證券交易法?的第10〔b〕-5條款進展起訴，原告需要證明：(1)被告存在重大的、實際的不實陳述行為；(2)該證券在有效證券市場中交易；(3)被告不實陳述使合理的投資者做出錯誤判斷；(4)原告在不實陳述后真相披露前進展交易。22第二十二頁，共三十九頁。第二十二頁，共四十頁。成文法下審計人員(rényuán)的法律責任表4-4對1933年?證券法?和1934年?證券交易法?所規(guī)定的審計人員民事責任的由來及有關(yǒuguān)事實進展了比較。23第二十三頁，共三十九頁。第二十三頁，共四十頁。成文法下審計人員(rényuán)的法律責任?證券交易法?第32條有關刑事責任的規(guī)定是：成心(chéngxīn)違背本法的虛假陳述行為在證實根底上應被處以100萬美元以下的罰款或處以10年以下有期徒刑，或兩者并處。刑事訴訟的發(fā)生，從積極方面看，能促使審計人員在各項業(yè)務活動中保持高度的職業(yè)慎重和積極老實的工作態(tài)度；從消極方面看，刑事訴訟也可能損害審計人員在公眾中的正直品行的形象，抑制出色人才進入審計職業(yè)界。24第二十四頁，共三十九頁。第二十四頁，共四十頁。成文法下審計(shěnjì)人員的法律責任〔三〕1995年的?私人證券訴訟改革法?該法與1933年的?證券法?和1934年的?證券交易法?相比，法律責任上主要的改變包括：(1)將原有的無限連帶責任改為有條件的“公允份額〞比例責任；(2)損失賠償上限(shàngxiàn)確定方法的改變。?私人證券訴訟改革法?最大的打破就是用“公允份額〞的比例責任規(guī)那么系統(tǒng)代替以往的連帶責任規(guī)那么，這一規(guī)定改變了過去審計訴訟中的“深口袋〞邏輯〔deeppocketlogic〕。25第二十五頁，共三十九頁。第二十五頁，共四十頁。成文法下審計(shěnjì)人員的法律責任〔四〕2002年的?薩班斯—奧克斯利法?1.審計獨立性的強化法案有關審計獨立性的規(guī)定包括：執(zhí)業(yè)范圍之外業(yè)務的限制、事前容許、合伙人輪換、向?qū)徲嬑瘑T會報告等內(nèi)容。最能表達獨立性限制的是對非審計業(yè)務的限制，表達為“制止性規(guī)定〞和“容許性規(guī)定〞。2.處分措施的細化?薩班斯—奧克斯利法?設立了審計行業(yè)的獨立的民間管制機構(jīgòu)——公眾公司會計監(jiān)視理事會。該理事會一旦發(fā)現(xiàn)備案會計師事務所或有關人員的行為違背了本法案、理事會規(guī)那么、證券法律中關于編制和出具審計報告以及會計師責任的條款，就可以施行其認為適當?shù)膽徒浠蚣m正性處分。26第二十六頁，共三十九頁。第二十六頁，共四十頁。成文法下審計(shěnjì)人員的法律責任3.刑事責任的加重與審計人員有關的包括：〔1〕成心進展證券欺詐的犯罪最高可判處25年的有期徒刑。對犯有欺詐罪的個人和公司的罰金最高可達500萬美元和2500萬美元?！?〕成心破壞文件或捏造文件阻止、阻礙或影響聯(lián)邦調(diào)查的行為將視為犯罪，并處以罰款或20年有期徒刑，或并處?！?〕會計師事務所的審計和工作底稿至少應保存5年。任何成心違背(wéibèi)此項規(guī)定的，將予以罰款或判處10年有期徒刑，或并處。4.訴訟時效的延長?薩班斯—奧克斯利法?規(guī)定，起訴證券欺詐犯罪的訴訟時效由原來發(fā)現(xiàn)違法行為后1年或在發(fā)生后3年內(nèi)提起訴訟，分別延長為2年和5年。27第二十七頁，共三十九頁。第二十七頁，共四十頁。成文法下審計(shěnjì)人員的法律責任通過以上幾部美國成文證券法律(fǎlǜ)的演變可以看出，美國審計人員的法律(fǎlǜ)責任經(jīng)歷了兩個階段。第一階段是從?證券法?和?證券交易法?到?私人證券訴訟改革法?，法律規(guī)那么由粗略到細化，由嚴厲到緩和。詳細表達在過錯認定、比例責任和賠償額的限定上。第二階段是?薩班斯—奧克斯利法?公布后，審計人員的法律責任有所加重。主要表達在處分措施的細化、刑事責任的加重及訴訟時效的延長上。28第二十八頁，共三十九頁。第二十八頁，共四十頁。第三節(jié)我國審計(shěnjì)人員的法律責任29第二十九頁，共三十九頁。第二十九頁，共四十頁。我國審計人員(rényuán)法律責任的規(guī)定〔一〕?中華人民共和國注冊會計師法??中華人民共和國注冊會計師法?〔簡稱?注冊會計師法?〕第十四條和第十五條規(guī)定了注冊會計師的業(yè)務范圍，包括審計業(yè)務、會計咨詢和會計效勞(xiàoláo)業(yè)務，并在第十六條第二款中明確規(guī)定：“會計師事務所對本所注冊會計師按照前款規(guī)定承辦的業(yè)務，承擔民事責任。〞?注冊會計師法?還特別就注冊會計師執(zhí)業(yè)過程中的職責作了規(guī)定。?注冊會計師法?對注冊會計師的法律責任已作出了根本的規(guī)定。30第三十頁，共三十九頁。第三十頁，共四十頁。我國審計(shěnjì)人員法律責任的規(guī)定〔二〕?中華人民共和國證券法?1998年12月29日第九屆全國人大常委會第六次會議通過的?中華人民共和國證券法?中，涉及注冊(zhùcè)會計師法律責任的內(nèi)容有第13條、第161條、第182條、第202條等，其核心是要求：為證券的發(fā)行、上市或證券交易活動出具審計報告的專業(yè)機構和人員必須按照執(zhí)業(yè)規(guī)那么規(guī)定的程序出具報告，并對其所出具報告內(nèi)容的真實性、準確性和完好性負責。31第三十一頁，共三十九頁。第三十一頁，共四十頁。我國審計(shěnjì)人員法律責任的規(guī)定〔三〕?中華人民共和國公司法??中華人民共和國公司法?第219條中明確規(guī)定：“承擔資產(chǎn)評估、驗資或者驗證的機構提供弄虛假作證明文件的，沒收違法所得，處以違法所得一倍以上五倍以下(yǐxià)的罰款，并可由有關主管部門依法責令該機構停業(yè)，撤消直接責任人員的資格證書。構成犯罪的，依法追究刑事責任。承擔資產(chǎn)評估驗資或者驗證的機構因過失提供有重大遺漏的報告的，責令改正，情節(jié)較重，處以所得收入一倍以上三倍以下(yǐxià)的罰款，并可由有關主管部門依法責令該機構停業(yè)，撤消直接責任人員的資格證書。〞32第三十二頁，共三十九頁。第三十二頁，共四十頁。我國審計人員法律責任(fǎlǜzérèn)的規(guī)定〔四〕?關于懲治違背公司法的犯罪的決定?其中有兩條涉及CPA法律責任，第6條規(guī)定：“承擔資產(chǎn)評估、驗資、驗證、審計職責的人員成心提供虛假證明文件，情節(jié)嚴重的，處五年以下(yǐxià)有期徒刑或者拘役，可以并處20萬元以下(yǐxià)罰金。〞“單位犯前款罪的，對單位判處違法所得五倍以下(yǐxià)罰金，并對直接負責的主管人員和其他責任人員，按照前款的規(guī)定，處五年以下(yǐxià)有期徒刑或者拘役。〞第13條規(guī)定：“犯本決定規(guī)定之罪有違法所得的，應當予以沒收。〞“犯本決定規(guī)定之罪，被沒收違法所得，判處分金，沒收財產(chǎn)，承擔民事賠償責任的，其財產(chǎn)缺乏以支付的，先承擔民事賠償責任。〞33第三十三頁，共三十九頁。第三十三頁，共四十頁。我國審計(shěnjì)人員法律責任的規(guī)定〔五〕?中華人民共和國刑法??中華人民共和國刑法?第二百二十九條規(guī)定：“承擔資產(chǎn)評估、驗資、驗證、會計、審計、法律效勞等職責的中介組織的人員(rényuán)成心提供虛假證明文件，情況嚴重，處五年以下有期徒刑或者拘役，并處分金。〞34第三十四頁，共三十九頁。第三十四頁，共四十頁。我國審計人員(rényuán)法律責任的躲避〔1〕建議修改相關法律，在法律中明確被審計單位經(jīng)營失敗的責任不應歸于審計人員。〔2〕加強對審計職能和審計責任的宣傳。審計行業(yè)應通過各種方式，向社會各界宣傳審計所能起到的作用和審計人員在審計中所負的責任。〔3〕加強法理睬計學的研究，設立審計人員法律責任鑒定委員會?！?〕采取風險(fēngxiǎn)根底審計方法?！?〕改變審計委托方式，建立審計委員會制度?！?〕倡導建立合伙制會計師事務所?！?〕加強對上市公司和審計行業(yè)的監(jiān)視。35第三十五頁，共三十九頁。第三十五頁，共四十頁。我國審計人員法律責任(fǎlǜzérèn)的躲避〔8〕及時制定、修訂準那么?！?〕鼓勵還擊訴訟。〔10〕對于審計人員個人來說，必需要(xūyào)做到：只與正直的客戶打交道。力求使本人成為合格者，招收合格人員，并對其進展適當?shù)呐嘤柡捅O(jiān)視。遵循執(zhí)業(yè)準那么。排除與客戶間的任何經(jīng)濟利益關系，以保持獨立性，從而不隨意承受客戶的陳述或屈從于客戶的壓力。理解客戶的業(yè)務。正確記錄審計工作。與客戶簽訂業(yè)務約定書，并獲得企業(yè)管理當局的陳述書。為客戶保守機密。投保充分的職業(yè)責任保險。