解讀國稅函：股息紅利

5/5解讀國稅函［2010]7９號：權(quán)益性投資收益的稅務(wù)處理解析《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十七條規(guī)定，股息、紅利等權(quán)益性投資收益,除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。國稅函［2010］79號文件（以下簡稱“79號文件”）據(jù)此規(guī)定：企業(yè)權(quán)益性投資取得股息、紅利等收入,應(yīng)以被投資企業(yè)股東會或股東大會作出利潤分配或轉(zhuǎn)股決定的日期,確定收入的實(shí)現(xiàn)。文件不僅明確企業(yè)作出分配決定的日期,而且包括作出轉(zhuǎn)股決定的日期,也要確認(rèn)收益的實(shí)現(xiàn)。但對于“被投資企業(yè)將股權(quán)(票)溢價(jià)所形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本的，不作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入，投資方企業(yè)也不得增加該項(xiàng)長期投資的計(jì)稅基礎(chǔ)?！币?yàn)楣善币鐑r(jià)發(fā)行所形成的資本公積,本身為后來投資者投入的成本，該部分轉(zhuǎn)股分配屬于投資成本的分配，不屬于稅后留存收益,因此7９號文件規(guī)定轉(zhuǎn)股分配時(shí)暫不征稅。但需要在轉(zhuǎn)讓或處置股權(quán)時(shí)征稅,因“投資方企業(yè)也不得增加該項(xiàng)長期投資的計(jì)稅基礎(chǔ)”.國稅函［201０]79號新規(guī)解讀1、股息紅利收入按照被投資企業(yè)股東會或股東大會做出利潤分配的日期,取消了國稅發(fā)［２０0０]１18號以被投資企業(yè)會計(jì)賬務(wù)上實(shí)際做利潤分配處理(包括以盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增資本）時(shí)，作為投資方企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資所得實(shí)現(xiàn)的規(guī)定，這一點(diǎn)在企業(yè)所得稅法實(shí)施條例也有體現(xiàn)。國稅函7９號文件的特色在于將未分配利潤、盈余公積、資本公積(除資本溢價(jià)外)轉(zhuǎn)增資本明確要確認(rèn)收入.實(shí)際上是將轉(zhuǎn)股看做兩個(gè)事項(xiàng),第一件事是先分紅，第二件事是用分紅去投資.２、轉(zhuǎn)股要確認(rèn)收入,對于一般內(nèi)資企業(yè)而言影響不大，主要是對外資企業(yè)有影響，外資企業(yè)以未分配利潤追加投資時(shí)需要繳納預(yù)提所得稅。２008年以前,外資再投資有退稅的優(yōu)惠,20０8年以后,不但失去了再投資退稅的優(yōu)惠，而且需要交納預(yù)提所得稅,這也是稅務(wù)稽查注重檢查的地方.3、股權(quán)溢價(jià)轉(zhuǎn)增資本是投資成本在注冊資金和資本公積的內(nèi)部劃轉(zhuǎn),不影響計(jì)稅基礎(chǔ)，因此也不能確認(rèn)收入.4、個(gè)人所得稅轉(zhuǎn)增資本的規(guī)定同企業(yè)所得稅的原理基本相同。國稅發(fā)[1９97］１98號文件規(guī)定資本公積轉(zhuǎn)增資本不征收個(gè)人所得稅,而國稅函[1998］2８9號文件則補(bǔ)充說明,198號文件規(guī)定資本公積轉(zhuǎn)增資本不征收個(gè)人所得稅，專指股本溢價(jià)，而其他資本公積轉(zhuǎn)增股本均要交納個(gè)人所得稅。國稅函號文件,明確未分配利潤、盈余公積轉(zhuǎn)增資本要視同分紅，交納個(gè)人所得稅。重點(diǎn)解析“符合條件”與“權(quán)益性投資"的理解根據(jù)新的《中華人民共和國企業(yè)所得稅實(shí)施條例》的規(guī)定，企業(yè)所得稅法所稱的符合免征條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益,是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益?！胺蠗l件”是指:(1）居民企業(yè)之間-—不包括投資到“獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)、非居民企業(yè)”；(2)直接投資--不包括“間接投資”;(3）連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票在一年（個(gè)月）以上取得的投資收益?！皺?quán)益性投資”是指：為獲取其他企業(yè)的權(quán)益或凈資產(chǎn)所進(jìn)行的投資。如對其他企業(yè)的普通股股票投資、為獲取其他企業(yè)股權(quán)的聯(lián)營投資等，均屬權(quán)益性投資。企業(yè)進(jìn)行這種投資是為取得對另一企業(yè)的控制權(quán)，或?qū)嵤α硪粋€(gè)企業(yè)的重大影響，或?yàn)榱似渌康摹Ｃ舛惖墓上?、紅利不需要彌補(bǔ)虧損《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅幾個(gè)業(yè)務(wù)問題的通知》國稅發(fā)[１9９4］2５０號文件規(guī)定,即:……三、關(guān)于投資方企業(yè)從聯(lián)營企業(yè)分回的稅后利潤補(bǔ)稅及彌補(bǔ)虧損問題：（一）投資方從聯(lián)營企業(yè)分回的稅后利潤按規(guī)定應(yīng)補(bǔ)繳所得稅的，如果投資方企業(yè)發(fā)生虧損，其分回的利潤可先用于彌補(bǔ)虧損,彌補(bǔ)虧損后仍有余額的,再按規(guī)定補(bǔ)繳企業(yè)所得稅.（二）中方企業(yè)單位從中外合資企業(yè)分回的稅后利潤，由于地區(qū)(指經(jīng)濟(jì)特區(qū)和浦東新區(qū)）稅率差異,中方企業(yè)應(yīng)比照對聯(lián)營企業(yè)分回利潤的征稅辦法,按規(guī)定補(bǔ)稅.現(xiàn)行《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十條虧損定義為，企業(yè)每一納稅年度收入總額減除不征稅收、免稅收和各項(xiàng)扣除后小于零的數(shù)額。可見符合免稅條件的股息紅利權(quán)益性投資收益不再參與彌補(bǔ)虧損.征稅的股利、紅利收益不再補(bǔ)稅率差國稅發(fā)［2000］1１８號規(guī)定，企業(yè)的股權(quán)投資所得是指企業(yè)通過股權(quán)投資從被投資企業(yè)所得稅后累計(jì)未分配利潤和累計(jì)盈余公積金中分配取得股息性質(zhì)的投資收益。凡投資方企業(yè)適用的所得稅稅率高于被投資企業(yè)適用的所得稅稅率的，除國家稅收法規(guī)規(guī)定的定期減稅、免稅優(yōu)惠以外,其取得的投資所得應(yīng)按規(guī)定還原為稅前收益后,并入投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，依法補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。在新法中，企業(yè)投資于西部大開發(fā)、高新技術(shù)企業(yè)和小開封微利企業(yè)等實(shí)行低稅率的企業(yè)，不符合免稅條件的股利、紅利所得作為應(yīng)納稅收入不再補(bǔ)稅率差。2008年以前，居民企業(yè)之間的稅后利潤分配，如果存在非定期減免稅造成的稅率差,則要按稅率差補(bǔ)稅。但在2００8年以后，即使企業(yè)分配的稅后利潤是屬于２0０8年以前的,也可以按照新稅法的規(guī)定免稅,不需要按稅率差補(bǔ)稅舉例：A屬于中國境內(nèi)的居民企業(yè),適用25%的稅率,B屬于在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的外國企業(yè)。A企業(yè)、B企業(yè)于2009年1月份同時(shí)向位于經(jīng)濟(jì)特區(qū)的高新技術(shù)企業(yè)Ｃ公司(適用15％稅率）進(jìn)行股權(quán)投資，投資金額分別為1000萬元和500萬元,當(dāng)年A獲得股息80萬元，B獲得利潤40萬元.另外A公司于２０09年月購買D上市公司（適用2５%稅率)的股票,2009年１2月取得上市公司分配的股息紅利66萬元.請根據(jù)相關(guān)稅收規(guī)定對A公司、B公司2０09年權(quán)益性投資收益進(jìn)行企業(yè)所得稅處理。解析：A公司:(1）進(jìn)行股權(quán)投資獲得股息紅利80萬元，根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第二十六條規(guī)定,符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，是免稅收入，應(yīng)免征企業(yè)所得稅;（2）購買股票取得股息紅利66萬元,不符合連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票超過１2個(gè)月取得的投資收益，根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十三條規(guī)定，應(yīng)征企業(yè)所得稅.公司：根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第三條、《實(shí)施條例》第九十一條和財(cái)稅[２008]1號文件規(guī)定，獲得的利潤40萬元為非居民企業(yè)來源于中國境內(nèi)的所得，應(yīng)按10％的稅率征收企業(yè)所得稅,即加×10％=4萬元。居民企業(yè)、非居民企業(yè)取得股息、紅利等權(quán)益性投資收益的企業(yè)所得稅政策?中華人民共和國企業(yè)所得稅法、實(shí)施條例與有關(guān)文件對此有如下規(guī)定。一、居民企業(yè)、非居民企業(yè)的定義中華人民共和國企業(yè)所得稅法第二條規(guī)定:?居民企業(yè)，是指依法在中國境內(nèi)成立，或者依照外國(地區(qū)）法律成立但實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國境內(nèi)的企業(yè).?非居民企業(yè),是指依照外國(地區(qū)）法律成立且實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在中國境內(nèi),但在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的，或者在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所，但有來源于中國境內(nèi)所得的企業(yè).二、權(quán)益性投資的定義中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第一百一十九條規(guī)定,權(quán)益性投資是指企業(yè)接受的不需要償還本金和支付利息，投資人對企業(yè)凈資產(chǎn)擁有所有權(quán)的投資。三、股息、紅利等權(quán)益性投資收益的定義中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第十七條規(guī)定,股息、紅利等權(quán)益性投資收益,是指企業(yè)因權(quán)益性投資從被投資方取得的收入。四、股息、紅利等權(quán)益性投資收益的確認(rèn)中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第十七條規(guī)定，股息、紅利等權(quán)益性投資收益,除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。五、股息、紅利等權(quán)益性投資收益的稅收政策1、符合免稅條件的股息、紅利等權(quán)益性投資收益中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例有如下規(guī)定:第二十六條以下為免稅收入,符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益;在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益。第八十三條企業(yè)所得稅法第二十六條第（二）項(xiàng)所稱符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益,是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。企業(yè)所得稅法第二十六條第(二）項(xiàng)和第（三）項(xiàng)所稱股息、紅利等權(quán)益性投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足１2個(gè)月取得的投資收益.第十一條投資方企業(yè)從被清算企業(yè)分得的剩余資產(chǎn)，其中相當(dāng)于從被清算企業(yè)累計(jì)未分配利潤和累計(jì)盈余公積中應(yīng)當(dāng)分得的部分，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為股息所得。

2、非居民企業(yè)取得股息、紅利等權(quán)益性投資收益的適用稅率中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第九十一條規(guī)定，非居民企業(yè)取得股息、紅利等權(quán)益性投資收益，減按10%的稅率征收企業(yè)所得稅。

國稅函[2008］112號文補(bǔ)充規(guī)定,20０8年１月１日起，非居民企業(yè)從我國居民企業(yè)獲得的股息將按照10%的稅率征收預(yù)提所得稅.但是，我國政府同外國政府訂立的關(guān)于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定以及內(nèi)地與香港、澳門間的稅收安排(以下統(tǒng)稱"協(xié)定”),與國內(nèi)稅法有不同規(guī)定的，依照協(xié)定的規(guī)定辦理。３、2008年１月1日之前外商投資企業(yè)形成的累積未分配利潤的政策財(cái)稅［2008]1號文規(guī)定,20０8年1月1日之前外商投資企業(yè)形成的累積未分配利潤，在2００8年以后分配給外國投資者的，免征企業(yè)所得稅。4、外資企業(yè)的所得稅延續(xù)政策國稅發(fā)[2008]23號文規(guī)定，外國投資者從外商投資企業(yè)取得的稅后利潤直接再投資本企業(yè)增加注冊資本，或者作為資本投資開辦其他外商投資企業(yè)，凡在２０07年底以前完成再投資事項(xiàng)，并在國家工商管理部門完成變更或注冊登記的，可以按照《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》及其有關(guān)規(guī)定，給予辦理再投資退稅.對在2007年底以前用2０07年度預(yù)分配利潤進(jìn)行再投資的，不給予退稅。六、讀者應(yīng)注意的事項(xiàng)1、兩類投資主體的股息、紅利等權(quán)益性投資收益可免征企業(yè)所得稅，一類是居民企業(yè)；另一類是部分非居民企業(yè)。2、股息、紅利等權(quán)益性投資收益的范圍（１）、居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的(股息、紅利）投資收益；在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益。（２）、投資方企業(yè)從被清算企業(yè)分得的剩余資產(chǎn)，其中相當(dāng)于從被清算企業(yè)累計(jì)未分配利潤和累計(jì)盈余公積中應(yīng)當(dāng)分得的部分。(3)、不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個(gè)月取得的投資收益（即短期股票投資收益）。3、股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益為企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額投資方企業(yè)從被清算企業(yè)分得的剩余資產(chǎn)減除股息所得后的余額,超過投資成本的部分，應(yīng)確認(rèn)為投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得及企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額。

④股息、紅利等權(quán)益性投資收益?企業(yè)所得稅法第六條第（四）項(xiàng)所稱股息、紅利等權(quán)益性投資收益,是指企業(yè)因權(quán)益性投資從被投資方取得的收入。?股息、紅利等權(quán)益性投資收益，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外,按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。?

企業(yè)所得稅實(shí)施條例第十七條

財(cái)政部國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)所得稅若干政策問題的通知》（討論稿）?六、關(guān)于股息、紅利等權(quán)益性投資收益?（一)企業(yè)從被投資單位稅后累計(jì)未分配利潤和盈余公積中分得的投資收益，包括現(xiàn)金分配、財(cái)產(chǎn)分配和送紅股,均屬于股息、紅利性質(zhì)的所得。

（二）被投資單位以固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、有價(jià)證券等財(cái)產(chǎn)對投資方進(jìn)行分配，分配方應(yīng)該按照有關(guān)財(cái)產(chǎn)視同銷售和按與財(cái)產(chǎn)公允價(jià)值金額相當(dāng)?shù)默F(xiàn)金進(jìn)行分配兩項(xiàng)交易進(jìn)行所得稅處理.投資方企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)財(cái)產(chǎn)公允價(jià)值確定分配的股息紅利所得.?（三）被投資單位以盈余公積和未分配利潤分配股票股息(送紅股),投資方應(yīng)分解兩項(xiàng)交易處理,一是取得現(xiàn)金股息，確認(rèn)股息所得；二是以分配取得的現(xiàn)金購買被投資企業(yè)的股票,相應(yīng)增加投資成本。

投資方取得的現(xiàn)金股息的金額＝（被投資企業(yè)用于轉(zhuǎn)增資本的盈余公積和未分配利潤總額÷送紅股總數(shù))×投資方分得的紅股股數(shù)??由居民企業(yè)和中國居民控制的設(shè)立在實(shí)際稅負(fù)明顯低于本法第四條第一款規(guī)定稅率水平的國家（地區(qū))的企業(yè),并非由于合理的經(jīng)營需要而對利潤不作分配或者減少分配的，上述利潤中應(yīng)歸