第11章 破產(chǎn)清算會計

學(xué)習(xí)目標(biāo)：通過本章內(nèi)容的學(xué)習(xí)，應(yīng)了解破產(chǎn)清算的基本程序，掌握破產(chǎn)清算會計的特點(diǎn)，掌握破產(chǎn)清算的會計處理方法。

第十一章破產(chǎn)清算會計

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第一節(jié)企業(yè)破產(chǎn)概述

一、企業(yè)破產(chǎn)的含義及其特征

（一）破產(chǎn)的含義

從經(jīng)濟(jì)意義上看，破產(chǎn)是指企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的徹底失敗，意味著經(jīng)濟(jì)資源重新分配的開始；從法律意義上看，破產(chǎn)是指債務(wù)人不能清償?shù)狡趥鶆?wù)時，為了維護(hù)債權(quán)人及債務(wù)人的利益，由法院強(qiáng)制執(zhí)行其全部財產(chǎn)，公平清償給全體債權(quán)人，或在法院監(jiān)督下，由債務(wù)人與債權(quán)人會議達(dá)成和解協(xié)議，整頓復(fù)蘇企業(yè)，清償債務(wù)，避免倒閉清算的法律制度。

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（二）破產(chǎn)的特征1．債務(wù)人喪失了償債能力，不能清償?shù)狡趥鶆?wù)。2．破產(chǎn)是為了保護(hù)全體債權(quán)人的合法權(quán)益，強(qiáng)調(diào)債務(wù)的履行在債權(quán)人之間的公平。3．破產(chǎn)既表明了債務(wù)人所處的經(jīng)濟(jì)狀態(tài)，同時，又是一種特定的法律程序，從破產(chǎn)申請到宣告破產(chǎn)清算，均是在法院主持下按照法定程序進(jìn)行的。4．破產(chǎn)必然會導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的終止和法人主體資格的消失。

2/1/20233二、破產(chǎn)原因1.不能清償不能清償是指債務(wù)人因明顯缺乏清償能力，對于已到清償期而債權(quán)人要求清償?shù)膫鶆?wù)，持續(xù)不能清償?shù)目陀^狀態(tài)。2．停止支付停止支付是指債務(wù)人持續(xù)不能清償?shù)狡趥鶆?wù)的意思表示。最高法規(guī)定:“債務(wù)人停止支付到期債務(wù)并呈連續(xù)狀態(tài)，如無相反證據(jù)，可推定為‘不能清償?shù)狡趥鶆?wù)”。2/1/20234三、破產(chǎn)界限

破產(chǎn)界限是指法院據(jù)以宣告?zhèn)鶆?wù)人破產(chǎn)的法律標(biāo)準(zhǔn)。

我國《破產(chǎn)法》中明確規(guī)定：“企業(yè)因經(jīng)營管理不善造成嚴(yán)重虧損，不能清償?shù)狡趥鶆?wù)的，依照本法規(guī)定宣告破產(chǎn)?！?/1/20235四、破產(chǎn)處理的法律程序

（一）破產(chǎn)申請階段債權(quán)人提出破產(chǎn)申請1．破產(chǎn)申請的提出債務(wù)人提出破產(chǎn)申請清算組提出破產(chǎn)申請2．破產(chǎn)申請的撤回3．破產(chǎn)申請的受理2/1/20236

（二）債權(quán)申報階段

債權(quán)申報權(quán)限自人民法院發(fā)表受理破產(chǎn)申請公告之日起計算，最短不少于30日，最長不超過3個月

（三）和解整頓階段

1．破產(chǎn)和解制度

2．破產(chǎn)整頓制度

（四）破產(chǎn)宣告階段2/1/20237

（五）破產(chǎn)清算階段破產(chǎn)清算的基本程序包括以下步驟。(1)依法成立清算機(jī)構(gòu)。(2)通知或公告?zhèn)鶛?quán)人并分類登記確認(rèn)債務(wù)。(3)調(diào)查處理企業(yè)財產(chǎn)，確定清算方案。(4)處理與清算有關(guān)的未了結(jié)事務(wù)。(5)收取債權(quán)，變現(xiàn)清算財產(chǎn)，清償債務(wù)。(6)分配企業(yè)償債后的剩余財產(chǎn)。(7)在企業(yè)財產(chǎn)不足以清償債務(wù)時申請宣告破產(chǎn)。(8)注銷企業(yè)登記，結(jié)束清算。2/1/20238

第二節(jié)破產(chǎn)清算會計的特點(diǎn)及要素設(shè)置

一、破產(chǎn)清算會計的特點(diǎn)

1．傳統(tǒng)財務(wù)會計的一些基本假設(shè)對破產(chǎn)清算會計不再適用

2．破產(chǎn)清算會計超越了傳統(tǒng)財務(wù)會計一些基本原則的規(guī)范3．破產(chǎn)清算會計計量與傳統(tǒng)財務(wù)會計不同4．會計報告的目標(biāo)、種類、格式、基本內(nèi)容以及報告的使用者有較大變化

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二、破產(chǎn)清算會計的要素設(shè)置（一）清算資產(chǎn)

清算資產(chǎn)包括破產(chǎn)資產(chǎn)和非破產(chǎn)資產(chǎn)。破產(chǎn)資產(chǎn)是指企業(yè)被宣告破產(chǎn)后，用以支付破產(chǎn)費(fèi)用、償付破產(chǎn)債務(wù)的資產(chǎn)。

2/1/202310破產(chǎn)資產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)1．破產(chǎn)資產(chǎn)必須是具有一定貨幣價值的、能夠清償債務(wù)的資產(chǎn)或財產(chǎn)權(quán)利。2．破產(chǎn)資產(chǎn)必須是破產(chǎn)企業(yè)可以獨(dú)立支配的資產(chǎn)。3．破產(chǎn)資產(chǎn)必須是符合法律規(guī)定的時限的資產(chǎn)。4．破產(chǎn)資產(chǎn)必須是可以依照破產(chǎn)程序強(qiáng)制清償?shù)馁Y產(chǎn)2/1/202311破產(chǎn)資產(chǎn)應(yīng)包括以下內(nèi)容(1)破產(chǎn)宣告時，破產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營管理的全部資產(chǎn)。(2)破產(chǎn)企業(yè)在破產(chǎn)宣告后至破產(chǎn)程序終結(jié)前取得的資產(chǎn)。(3)破產(chǎn)企業(yè)未到期的、應(yīng)在將來行使的財產(chǎn)請求權(quán)。(4)擔(dān)保資產(chǎn)的數(shù)額大于擔(dān)保債務(wù)數(shù)額的差額應(yīng)作為破產(chǎn)資產(chǎn)。(5)破產(chǎn)企業(yè)與他人組成法人型或合伙型聯(lián)營企業(yè)的，破產(chǎn)企業(yè)作為出資人投入的財產(chǎn)和應(yīng)得收益應(yīng)當(dāng)收回，并作為破產(chǎn)資產(chǎn)。(6)破產(chǎn)企業(yè)的抵消資產(chǎn)數(shù)額大于抵消債務(wù)數(shù)額的差額應(yīng)作為破產(chǎn)資產(chǎn)。(7)應(yīng)當(dāng)由破產(chǎn)企業(yè)行使的其他財產(chǎn)權(quán)利應(yīng)屬于破產(chǎn)資產(chǎn)。(8)黨、團(tuán)、工會等組織占用破產(chǎn)企業(yè)的資產(chǎn)應(yīng)屬于破產(chǎn)資產(chǎn)。2/1/202312

與破產(chǎn)資產(chǎn)相對應(yīng)，非破產(chǎn)資產(chǎn)是指根據(jù)破產(chǎn)法以及有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，具有專門用途的、不能用于償付破產(chǎn)債務(wù)的資產(chǎn)，主要包括擔(dān)保資產(chǎn)、抵消資產(chǎn)、受托資產(chǎn)、其他非破產(chǎn)資產(chǎn)等。

2/1/202313（二）清算負(fù)債

清算負(fù)債包括破產(chǎn)債務(wù)和非破產(chǎn)債務(wù)。破產(chǎn)債務(wù)是在破產(chǎn)宣告前成立的，依法申報確認(rèn)，并應(yīng)從破產(chǎn)財產(chǎn)中公平、強(qiáng)制清償?shù)膫鶆?wù)。

2/1/2023141．破產(chǎn)債務(wù)的特點(diǎn)（1）破產(chǎn)債務(wù)則只能通過破產(chǎn)程序強(qiáng)制履行，破產(chǎn)債務(wù)履行中個別的、自由的清償反為法律所禁止。（2）破產(chǎn)債務(wù)的履行則受債務(wù)人財產(chǎn)價值的限制（3）破產(chǎn)債務(wù)僅包括無擔(dān)保債務(wù)。（4）普通債務(wù)在破產(chǎn)宣告前沒有得到償付，破產(chǎn)宣告后依據(jù)破產(chǎn)法及有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，確認(rèn)為破產(chǎn)債務(wù)。（5）破產(chǎn)債務(wù)的訴訟時效為3個月。2/1/202315

2．破產(chǎn)債務(wù)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)（1）破產(chǎn)債務(wù)首先必須符合普通債務(wù)的確認(rèn)條件，即是在破產(chǎn)宣告前成立的債權(quán)。（2）破產(chǎn)債務(wù)必須是按照破產(chǎn)程序申報、經(jīng)人民法院和債權(quán)人會議確認(rèn)、清算組核實(shí)的債務(wù)。（3）破產(chǎn)債務(wù)必須是債權(quán)人對債務(wù)人整體財產(chǎn)的財產(chǎn)請求權(quán)，包括無財產(chǎn)擔(dān)保債務(wù)和放棄優(yōu)先受償權(quán)利的有財產(chǎn)擔(dān)保債務(wù)。（4）破產(chǎn)債務(wù)必須按破產(chǎn)清算程序強(qiáng)制執(zhí)行。

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3．破產(chǎn)債務(wù)的內(nèi)容構(gòu)成（1）無財產(chǎn)擔(dān)保債務(wù)（2）放棄優(yōu)先受償權(quán)利的債務(wù)（3）擔(dān)保差額債務(wù)（4）保證債務(wù)（5）抵消差額債務(wù)（6）賠償債務(wù)2/1/202317與破產(chǎn)債務(wù)相對應(yīng)，非破產(chǎn)債務(wù)是指根據(jù)有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，不屬于破產(chǎn)債務(wù)的范圍、由特定資產(chǎn)償付的債務(wù)，它包括擔(dān)保債務(wù)、優(yōu)先清償債務(wù)、抵消債務(wù)、受托債務(wù)等。另外，債權(quán)人逾期未申報債權(quán)、債權(quán)人為個人利益參加破產(chǎn)程序的費(fèi)用以及破產(chǎn)宣告前對債務(wù)人的刑事或行政處罰等也屬于非破產(chǎn)債務(wù)。破產(chǎn)宣告后不得作為破產(chǎn)債權(quán)再追繳。

2/1/202318（三）清算損益在破產(chǎn)清算狀態(tài)下，清算的目的是為了償債，反映正常生產(chǎn)經(jīng)營下的收入、費(fèi)用、利潤等動態(tài)要素不再適用，取而代之的是清算損益、清算費(fèi)用。

清算損益是指在清算期間發(fā)生的收益或者損失。

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1．清算收益清算收益具體包括以下內(nèi)容（1）清算期間破產(chǎn)企業(yè)財產(chǎn)變賣收入高于其賬面成本之間的差額.（2）清算期間因破產(chǎn)企業(yè)債權(quán)人的原因而確實(shí)無法償還的債務(wù)、消除的債務(wù)以及以變現(xiàn)資產(chǎn)不足以清償?shù)拿庳?zé)債務(wù)。（3）清算期間發(fā)生的財產(chǎn)盤盈作價收入。（4）如果破產(chǎn)企業(yè)在破產(chǎn)宣告日前有尚未完結(jié)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或尚未履行的經(jīng)濟(jì)合同，則應(yīng)由清算組決定是否繼續(xù)完成業(yè)務(wù)或繼續(xù)履行合同，由此產(chǎn)生的經(jīng)營損益并入清算收益中。（5）清算組追回的破產(chǎn)企業(yè)自人民法院受理破產(chǎn)案件前6個月至破產(chǎn)宣告之日，因隱匿、私分或無償轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)、放棄自己的債權(quán)等而轉(zhuǎn)移的財產(chǎn)的價值。2/1/2023202．清算損失清算損失具體包括以下內(nèi)容：（1）清算期間破產(chǎn)企業(yè)財產(chǎn)變現(xiàn)收入低于其賬面成本之間的差額，包括存貨變現(xiàn)損失、固定資產(chǎn)變現(xiàn)損失、對外投資變現(xiàn)損失、應(yīng)收款項(xiàng)變現(xiàn)損失、無形資產(chǎn)變現(xiàn)損失等。（2）清算期間破產(chǎn)企業(yè)依據(jù)破產(chǎn)法以及有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定重新確認(rèn)債務(wù)而產(chǎn)生的債務(wù)增加額。

2/1/2023213．清算費(fèi)用

清算費(fèi)用是指在清算過程中發(fā)生的各種清算費(fèi)用。破產(chǎn)費(fèi)用包括各項(xiàng)清算管理費(fèi)用、破產(chǎn)案件訴訟費(fèi)用、共益費(fèi)用、破產(chǎn)安置費(fèi)用以及對預(yù)計數(shù)的調(diào)整，具體內(nèi)容包括：（1）破產(chǎn)財產(chǎn)管理、變賣和分配所需要的清算管理費(fèi)用。（2）清算組在破產(chǎn)案件審理過程中支付的訴訟費(fèi)用。（3）債權(quán)人的共同利益而在破產(chǎn)程序中支付的其他共益費(fèi)用。（4）優(yōu)先用于安置破產(chǎn)企業(yè)職工的破產(chǎn)安置費(fèi)用。2/1/202322第三節(jié)破產(chǎn)清算的會計處理

一、破產(chǎn)清算會計核算（一）破產(chǎn)清算會計應(yīng)設(shè)置的賬戶清算組應(yīng)于清算開始日另立新帳，設(shè)置的科目大體與正常經(jīng)營的企業(yè)相同，但也有例外。1．應(yīng)收款。記錄除應(yīng)收票據(jù)以外的各種應(yīng)收款項(xiàng)；2．投資。記錄企業(yè)持有的各種投資；3．固定資產(chǎn)。記錄固定資產(chǎn)凈值；4．借款。記錄需償還的各種借款；5．其他應(yīng)付款。記錄需償付的除應(yīng)付票據(jù)以外的各種款項(xiàng)。此外為反映清算業(yè)務(wù)，還須增設(shè)“清算費(fèi)用”、“土地轉(zhuǎn)讓收益”、“清算損益”等科目。

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（二）破產(chǎn)清算會計核算內(nèi)容破產(chǎn)清算過程中有關(guān)的會計處理主要涉及如下幾個方面。1.編制清算資產(chǎn)負(fù)債表2.處理破產(chǎn)財產(chǎn)、清收各項(xiàng)債權(quán)3.支付破產(chǎn)費(fèi)用4.轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，支付與職工有關(guān)的費(fèi)用5.清償債務(wù)6.編制破產(chǎn)清算會計報表2/1/202324二、破產(chǎn)財產(chǎn)的清償破產(chǎn)財產(chǎn)經(jīng)過變賣成現(xiàn)金后，即可進(jìn)行債務(wù)的清償。根據(jù)破產(chǎn)法的相關(guān)規(guī)定，破產(chǎn)財產(chǎn)在扣除破產(chǎn)費(fèi)用和共益?zhèn)鶆?wù)后，剩余財產(chǎn)按以下順序分配：首先是破產(chǎn)企業(yè)所欠員工的工資、醫(yī)療、補(bǔ)償費(fèi)、基本養(yǎng)老保險等，其次是國家的稅收，最后才是普通債權(quán)人的債權(quán)。

破產(chǎn)資產(chǎn)按破產(chǎn)程序償付債務(wù)后尚未分配完的財產(chǎn)，屬于投資者所有，應(yīng)依據(jù)各投資者的投資比例對剩余財產(chǎn)進(jìn)行分配。2/1/202325

三、破產(chǎn)清算會計處理的主要步驟破產(chǎn)清算會計處理的主要步驟包括：1.編制清算日的資產(chǎn)負(fù)債表2.核算清算費(fèi)用3.核算變價收入4.核算收回的債權(quán)及清償?shù)膫鶆?wù)5.核算剩余的股東權(quán)益，結(jié)平各賬戶6.編制清算報表7.歸還所有者權(quán)益

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【例】甲有限責(zé)任公司（以下簡稱甲公司）2009年1月設(shè)立，因經(jīng)營管理不善，連年虧損，無力清償?shù)狡趥鶆?wù)，經(jīng)債務(wù)人申請，于2013年6月經(jīng)法院宣告破產(chǎn)，并于7月底清算完畢。破產(chǎn)開始日的資產(chǎn)負(fù)債表如表1所示。

清算組發(fā)現(xiàn)，上述破產(chǎn)財產(chǎn)中房屋和設(shè)備為長期借款的抵押擔(dān)保物。

2/1/202327表1資產(chǎn)負(fù)債2013年6月30日單位：元資產(chǎn)金額負(fù)債和所有者權(quán)益金額貨幣資金15000短期借款100000應(yīng)收票據(jù)50000應(yīng)付票據(jù)100000應(yīng)收賬款凈額200000應(yīng)付賬款600000其他應(yīng)收款15000應(yīng)付職工薪酬180000存貨260000應(yīng)交稅費(fèi)140000流動資產(chǎn)合計540000流動負(fù)債合計1120000固定資產(chǎn)——房屋600000長期借款（有抵押）500000固定資產(chǎn)——設(shè)備400000負(fù)債合計1620000無形資產(chǎn)15000實(shí)收資本2000000非流動資產(chǎn)合計1150000盈余公積50000未分配利潤－1980000股東權(quán)益合計70000資產(chǎn)合計1690000負(fù)債和股東權(quán)益合計16900002/1/202328在清算過程中，發(fā)生如下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：1．收回應(yīng)收票據(jù)50000元，收回應(yīng)收賬款180000元，還有20000元無法收回。2．其他應(yīng)收款收回10000元，還有5000元無法收回。3．處置存貨共收到價款240000元。4．房屋處理收入800000萬元，設(shè)備處置收入300000元，直接償還長期借款500000元。5．無形資產(chǎn)無法出售，轉(zhuǎn)銷其賬面價值。6．支付各項(xiàng)清算費(fèi)用305000元。7．經(jīng)過上述處理后，剩余財產(chǎn)剩下銀行存款790000元。

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1．收回應(yīng)收票據(jù)和應(yīng)收賬款借：銀行存款50000貸：應(yīng)收票據(jù)50000借：銀行存款180000清算損益20000貸：應(yīng)收賬款2000002/1/2023302．收回其他應(yīng)收款借：銀行存款10000清算損益5000貸：其他應(yīng)收款150003．處置存貨，收到價款240000元借：銀行存款240000清算損益20000貸：存貨2600002/1/202331

4．處置房屋和設(shè)備：借：銀行存款800000貸：固定資產(chǎn)——房屋600000清算損益200000借：銀行存款300000清算損益100000貸：固定資產(chǎn)——設(shè)備400000由于房屋、設(shè)備用于抵押長期借款，因此直接用出售價款償還長期借款借：長期借款500000貸：銀行存款5000002/1/2023325．轉(zhuǎn)銷無形資產(chǎn)的賬面價值借：清算損益150000貸：無形資產(chǎn)1500006．支付清算費(fèi)用借：清算費(fèi)用305000貸：銀行存款3050002/1/2023337．支付破產(chǎn)所欠職工工資借：應(yīng)付職工薪酬180000貸：銀行存款1800008．支付稅費(fèi)借：應(yīng)交稅費(fèi)140000貸：銀行存款140000