稅收籌劃 跨國稅收籌劃

2023/2/1第九章跨國稅收籌劃概述9.1跨國稅收籌劃的概念9.3跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題9.2跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件主要內(nèi)容2023/2/19.1

跨國稅收籌劃的概念當(dāng)國際投資者的稅收籌劃活動(dòng)超越一國的稅收管轄范圍時(shí)，這種稅收籌劃活動(dòng)也就具有國際意義?？鐕愂栈I劃是稅收籌劃活動(dòng)在國際范圍內(nèi)的延伸和發(fā)展，是跨國納稅人利用各國稅法規(guī)定的差別和漏洞，以種種公開的合法手段減輕國際稅負(fù)的行為。思考：稅收籌劃與偷、漏稅的區(qū)別？2023/2/19.2

跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件從主觀上說，利潤(rùn)最大化是所有從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、投資活動(dòng)的納稅人都追求的共同目標(biāo)?？鐕{稅人期望通過減輕納稅義務(wù)來盡可能地增加其稅后利潤(rùn)，這已成為實(shí)現(xiàn)其經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略目標(biāo)的一個(gè)重要方面。2023/2/19.2

跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件從客觀上說，造成跨國稅收籌劃的外部（客觀）條件，或者說致使跨國稅收成功的客觀原因，主要是各國稅法及有關(guān)法律方面的差異、不完善、不健全及各種法律和規(guī)章制度中的缺陷和漏洞。也就是說，當(dāng)各國稅法等規(guī)定存在差別、紕漏過多或不夠嚴(yán)密時(shí)，納稅人降低跨國稅收負(fù)擔(dān)的主觀愿望就有可能通過對(duì)這些稅法差別或不足之處的利用而得以實(shí)現(xiàn)。2023/2/19.2

跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件9.2.1各國稅制結(jié)構(gòu)的差別經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家大多實(shí)行的是以直接稅為主、以間接稅為輔的稅制體系。１．稅收占財(cái)政收入和國內(nèi)生產(chǎn)總值（ＧＤＰ）比重高２．稅收體系具有多稅種、寬覆蓋、高重疊的特征３．稅制體系以所得稅為主體４．所得稅制以個(gè)人所得稅為主５．稅收調(diào)節(jié)與監(jiān)督系統(tǒng)比較健全６．稅收管理體制模式７．稅收立法嚴(yán)謹(jǐn)2023/2/19.2

跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件發(fā)展中國家大多實(shí)行以間接稅為主、以直接稅為輔的稅制體系。（１）稅收占國民生產(chǎn)總值的比重較低，一般在１０％～２０％之間。（２）直接稅不占主要地位，所得稅制以企業(yè)所得稅為主。（３）間接稅占比大，一般在６０％～９０％之間。（４）多數(shù)國家關(guān)稅地位突出。（５）中央集權(quán)型的稅收管理體制。2023/2/19.2

跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件應(yīng)當(dāng)看到，當(dāng)今世界各國對(duì)跨國納稅人都有不同的納稅規(guī)定。幾乎所有的國家都實(shí)行了收入來源地管轄權(quán)。多數(shù)國家則在實(shí)行收入來源地管轄權(quán)的同時(shí)，還兼行居民管轄權(quán)。有些國家則在實(shí)行收入來源地管轄權(quán)的同時(shí)，兼行公民管轄權(quán)。有些國家只實(shí)行收入來源地管轄權(quán)；還有少數(shù)國家則兼行上述三種稅收管轄權(quán)。

9.2.2各國稅收管轄權(quán)和納稅義務(wù)確定標(biāo)準(zhǔn)的差異思考：收入來源地管轄權(quán)&居民管轄權(quán)&公民管轄權(quán)2023/2/19.2

跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件一般來說，稅收優(yōu)惠越多，稅基越小、越窄；反之，稅收優(yōu)惠越少，則稅基越大、越寬。在稅率確定的條件下，稅基的大小、寬窄決定著稅負(fù)的輕重。因此，各國稅法對(duì)稅基的不同規(guī)定就意味著某一納稅人的某項(xiàng)所得在一國不能扣除，而在另一國卻可能獲得扣除的待遇，于是為納稅人進(jìn)行稅收籌劃提供了機(jī)會(huì)。

9.2.3各國稅基范圍的差別2023/2/19.2

跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件在各國的所得稅制度中，采用的稅率大致可以劃分為比例稅率和累進(jìn)稅率兩種，而稅率高低的幅度，應(yīng)稅所得級(jí)距的大小，各國的規(guī)定又相差很大。因此，這種稅率上的差異，客觀上也為納稅人對(duì)納稅避重就輕的選擇創(chuàng)造了前提條件。一是稅率高低的差異。二是稅率結(jié)構(gòu)的差異?？梢姡鲊惵噬系牟町?，是避稅行為形成的外部原因之一。如果各國均采用相同幅度的同種稅率，則避稅行為就會(huì)有相當(dāng)程度的減少，然而，這幾乎是不可能的。

9.2.4各國稅率的差別2023/2/19.2

跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件近20年來，低稅國、低稅區(qū)，特別是避稅港的發(fā)展，充分表明它們具有磁鐵般的吸引力和很強(qiáng)的誘惑性。許多國家紛紛效仿，它們?yōu)樵黾颖緡?、本地區(qū)的投資和經(jīng)濟(jì)繁榮，不惜犧牲眼前利益，對(duì)本國已有的稅收制度及稅法規(guī)定進(jìn)行調(diào)整，甚至確定一系列經(jīng)濟(jì)特區(qū)、開發(fā)區(qū)、投資優(yōu)惠區(qū)等，以吸引眾多的外國企業(yè)和個(gè)人，從而使跨國稅收籌劃的條件和機(jī)會(huì)大大改善和增加。

9.2.5稅收優(yōu)惠措施的差別及避稅港的存在2023/2/19.2

跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件

為避免雙重征稅，許多國家都采取了一定的方式，有的采用抵免法，有的采用免稅法，有的在某些稅收協(xié)定中還規(guī)定了稅收饒讓。在適用免稅法和稅收饒讓的前提下，就可能為納稅人創(chuàng)造稅收籌劃?rùn)C(jī)會(huì)。某些避稅港提供的便利條件就是很好的證明。

9.2.6避免國際雙重征稅方法的差別2023/2/19.2

跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件稅務(wù)部門的工作效率、管理水平以及稅務(wù)人員的素質(zhì)、水平、能力的不同，客觀上也為納稅人提供了稅收籌劃的外部條件。在實(shí)行少優(yōu)惠、嚴(yán)管理的國家，納稅人通過縮小稅基避稅的可能性就會(huì)減少，而在實(shí)行多優(yōu)惠、松管理的國家，即便名義稅率較高，但由于管理水平低下，也會(huì)使納稅人的實(shí)際稅負(fù)低于名義稅負(fù)，于是客觀上也起到鼓勵(lì)納稅人利用松管理國家避稅的作用。

9.2.7征收管理水平的差別2023/2/19.2

跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件上述種種差別，客觀上都為跨國納稅人進(jìn)行跨國稅收籌劃創(chuàng)造了前提條件。也就是說，在現(xiàn)代社會(huì)中，由于國家之間很難在稅法及稅收制度上實(shí)行完全一致的內(nèi)容和標(biāo)準(zhǔn)，從而使跨國納稅人擁有選擇納稅的條件及機(jī)會(huì)。

此外，跨國稅收籌劃活動(dòng)的形成，客觀上還有一些非稅原因。2023/2/19.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題由于各國政治體制、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平與戰(zhàn)略等不盡相同，各國稅制之間存在較多差異，這就為跨國納稅人在納稅優(yōu)化選擇上提供了可能?？鐕{稅人在進(jìn)行投資和財(cái)務(wù)決策時(shí)，必須首先關(guān)注國家之間稅制結(jié)構(gòu)的差別、各國稅收負(fù)擔(dān)水平的差別、納稅義務(wù)的確定、稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)等問題。

2023/2/1一種是以直接稅（所得稅等）為主體的稅制結(jié)構(gòu)，實(shí)行這種稅制結(jié)構(gòu)的大多是經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家。另一種是以間接稅（流轉(zhuǎn)稅或商品勞務(wù)稅）為主體的稅制結(jié)構(gòu)。由于受社會(huì)生產(chǎn)力發(fā)展水平的制約，發(fā)展中國家間接稅所占比重都比較高。還有一種是實(shí)行低稅模式，其中一些國家和地區(qū)被人們稱為避稅地。由此可見，不同的稅制結(jié)構(gòu)對(duì)稅收籌劃的影響也是不同的，即使在稅制結(jié)構(gòu)比較復(fù)雜的同一國度內(nèi)，稅種之間籌劃的余地也是不平衡的。

9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題9.3.1必須關(guān)注不同國家稅制結(jié)構(gòu)的差別2023/2/1作為一個(gè)跨國投資者，衡量一個(gè)國家的稅負(fù)輕重不能簡(jiǎn)單地看稅種的多少，也不能以某一個(gè)稅種的負(fù)擔(dān)輕重來代表稅負(fù)總水平的高低。通常，從宏觀上看，國際公認(rèn)的衡量一國稅負(fù)高低的標(biāo)準(zhǔn)是：稅收總額（T）占國內(nèi)生產(chǎn)總值（ＧＤＰ）的比重。

9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題9.3.2必須關(guān)注不同國家的稅負(fù)微觀角度？？資本回報(bào)率的高低2023/2/1跨國投資者在進(jìn)行跨國稅收籌劃時(shí)，必須特別關(guān)注有關(guān)國家對(duì)納稅義務(wù)的確定。就所得稅而言，目前各國稅法大多采取區(qū)分居民與非居民納稅義務(wù)的規(guī)定。對(duì)本國居民納稅人采取屬人主義，要求其承擔(dān)無限的納稅義務(wù)，即對(duì)本國居民取得的來源于全世界范圍的所得課征所得稅；而對(duì)非居民納稅人則采取屬地主義，只要求其承擔(dān)有限的納稅義務(wù)，即只對(duì)其從本國境內(nèi)取得的所得課征所得稅。

9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題9.3.3必須關(guān)注納稅義務(wù)的認(rèn)定屬人主義屬地主義2023/2/1所謂居民，是指按照某國法律，由于住所、居所、管理場(chǎng)所或其他類似性質(zhì)的標(biāo)準(zhǔn)，負(fù)有納稅義務(wù)的自然人和法人。公民亦稱國民，通常指具有某國國籍、在法律上享有權(quán)利和承擔(dān)義務(wù)的人。若納稅人為本國居民或公民，則對(duì)本國負(fù)有無限納稅義務(wù)，即對(duì)其來自本國和外國的全部所得，都要依照本國稅法規(guī)定納稅。

9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題9.3.3.1居民納稅人負(fù)無限的納稅義務(wù)

2023/2/1各國通行的自然人居民認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)主要有三種：（１）意愿標(biāo)準(zhǔn)，也稱法律標(biāo)準(zhǔn)。納稅人在行使居民管轄權(quán)的國家內(nèi)有居住的主觀意愿的，即為該國居民?！熬G卡”持有者（２）住所標(biāo)準(zhǔn)，也稱戶籍標(biāo)準(zhǔn)。納稅人在行使居民管轄權(quán)的國家內(nèi)擁有永久性住所或習(xí)慣性居所的，即為該國居民，該國政府有權(quán)對(duì)其來自世界各地的所得進(jìn)行征稅。所謂住所，即永久性住處，通常是指一個(gè)人長(zhǎng)期而不是暫時(shí)占有的居住場(chǎng)所。按照住所這一概念，凡是住所在本國境內(nèi)的，均為本國居民，從而要承擔(dān)本國的無限納稅義務(wù)。日本、德國

9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題9.3.3.1居民納稅人負(fù)無限的納稅義務(wù)

2023/2/1所謂居所，即習(xí)慣性住所，一般是指一個(gè)人在某國境內(nèi)持續(xù)停留一段時(shí)期而臨時(shí)居住的處所。采用居所標(biāo)準(zhǔn)的國家主要有英國、德國、加拿大、澳大利亞等國。（３）時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)。納稅人在行使居民管轄權(quán)的國家內(nèi)居住或停留超過一定時(shí)間的，即為該國居民，該國政府有權(quán)對(duì)其來自世界各地的所得進(jìn)行征稅。9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題9.3.3.1居民納稅人負(fù)無限的納稅義務(wù)

思考：適用半年（183天）規(guī)定的國家？適用一年（365天）規(guī)定的國家？2023/2/1既然居民要承擔(dān)無限納稅義務(wù)，那么對(duì)非居民來說，對(duì)收入來源地只承擔(dān)有限的納稅義務(wù)。（１）關(guān)于勞務(wù)報(bào)酬所得來源地的確定。許多國家采用勞務(wù)提供地點(diǎn)或受雇地點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn)，即按行為發(fā)生地點(diǎn)或受雇地點(diǎn)判斷其勞務(wù)所得的來源地。（２）關(guān)于投資所得來源地的確定。各國通常都是依據(jù)投資所得的支付人而定。若是由本國境內(nèi)債務(wù)人或權(quán)利使用人所支付，本國即為收入來源地。（３）關(guān)于其他所得來源地的確定。對(duì)于不動(dòng)產(chǎn)所得的來源地確定，各國一般都是以不動(dòng)產(chǎn)的所在地或坐落地為依據(jù)。9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題9.3.3.2非居民納稅人負(fù)有限的納稅義務(wù)

2023/2/1對(duì)于銷售動(dòng)產(chǎn)（包括存貨、商品以及商譽(yù)、許可權(quán)等無形資產(chǎn)）特別是出售營(yíng)業(yè)性商品貨物所取得的收益，各國通?？紤]與企業(yè)利潤(rùn)征稅權(quán)原則相一致，由轉(zhuǎn)讓者的居住國征稅。（４）對(duì)于納稅人取得的遺產(chǎn)繼承所得，其來源地的確定，各國通常視不同情況予以確定。

9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題9.3.3.2非居民納稅人負(fù)有限的納稅義務(wù)

2023/2/1

由于重疊征稅不合理地加重了納稅人的負(fù)擔(dān)，也有悖于稅收公平、公正原則，因此越來越引起國際上許多國家的關(guān)注。這些國家主要為OECD成員國，其采取的措施或方式主要有“傳統(tǒng)制”和“綜合制”兩種。9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題9.3.4關(guān)注經(jīng)濟(jì)性重疊征稅對(duì)稅負(fù)的影響在國際通行稅制下，公司取得的經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)，在公司層次要繳納一次公司所得稅；其稅后利潤(rùn)作為股息分配給投資者，在投資者———股息收益人（公司或個(gè)人）層次還要繳納一次公司或個(gè)人所得稅。這就是人們通常所說的經(jīng)濟(jì)性重疊征稅。經(jīng)濟(jì)性重疊征稅的含義？2023/2/1所謂“傳統(tǒng)制”，是指將公司所得稅和個(gè)人所得稅作為兩個(gè)獨(dú)立的稅種分別課征的制度。這種非一體化形式至今已沿用了１００多年，所以也被稱為“古典制”。所謂“綜合制”，是指將公司所得稅和個(gè)人所得稅在一定程度上結(jié)合起來，以消除或緩解經(jīng)濟(jì)性重疊課征的制度。這種將公司所得稅和個(gè)人所得稅一體化的形式，又可體現(xiàn)在公司和股東兩個(gè)層次上。9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題綜合制分為哪幾類？2023/2/1在公司層次上，具體辦法又分為兩種：一種是實(shí)行股息扣除制，即在計(jì)征公司所得稅時(shí)，允許將其支付給股東的股息，比照利息支出，全部或部分在應(yīng)稅所得中扣除。另一種是分劈稅率制，即將公司應(yīng)稅所得區(qū)分為股息和保留利潤(rùn)兩部分，并采取不同的公司所得稅稅率。9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題在股東層次上，具體辦法也可以分為兩種：一種是實(shí)行歸集抵免制，即公司已分配利潤(rùn)并已支付的公司所得稅，可以在計(jì)征股東的個(gè)人所得稅時(shí)全部或部分抵免。另一種是分類課征制，即將股東取得的股息收入不并入其綜合收入中課征個(gè)人所得稅，而是專項(xiàng)計(jì)征稅率較低的股息稅。2023/2/1稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)是適應(yīng)當(dāng)今國際經(jīng)濟(jì)技術(shù)合作與交流需要的產(chǎn)物。國家之間簽訂稅收協(xié)定是２０世紀(jì)以來協(xié)調(diào)各國稅收關(guān)系，避免各國因稅收管轄權(quán)的重疊而對(duì)同一納稅人的跨國經(jīng)濟(jì)活動(dòng)重復(fù)征稅的重要措施。9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題20世紀(jì)70年代以來，在國際上影響最大的《經(jīng)合發(fā)（OECD）范本》和《聯(lián)合國（UN）范本》對(duì)協(xié)調(diào)國家間稅收關(guān)系，保障跨國納稅人履行跨國納稅義務(wù)的安全，促進(jìn)國際經(jīng)濟(jì)技術(shù)的合作與交流，起到了重要作用。目前世界上國家之間簽訂的雙邊稅收協(xié)定大多以這兩個(gè)范本為依據(jù)，其中發(fā)展中國家多以《聯(lián)合國范本》為依據(jù)。9.3.5必須關(guān)注稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)2023/2/1稅收協(xié)定對(duì)締約國的居民納稅人提供了許多優(yōu)惠待遇，主要有：（１）