第三章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理

2023/2/3中南財經(jīng)政法大學(xué)會計學(xué)院東北財經(jīng)大學(xué)出版社·2009年8月高級財務(wù)會計

AdvancedFinancialAccounting設(shè)計開發(fā)：陳平平2023/2/3中南財經(jīng)政法大學(xué)會計學(xué)院東北財經(jīng)大學(xué)出版社·2009年8月高級財務(wù)會計

AdvancedFinancialAccounting第3章

合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理

2023/2/3學(xué)習(xí)目標(biāo)認(rèn)識企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益確認(rèn)的重要性掌握企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益處理的復(fù)雜權(quán)益法和簡單權(quán)益法

理解掌握企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部存貨交易、內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)、無形資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)和內(nèi)部債券業(yè)務(wù)的抵消處理高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理3.1企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益處理高級財務(wù)會計為了防止企業(yè)集團(tuán)利用頻繁的內(nèi)部交易虛計其利潤，為使合并會計報表具有其應(yīng)有的決策價值，會計人員在編制合并會計報表時，必須正確地處理企業(yè)集團(tuán)間的交易損益。

處理方法

第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理復(fù)雜權(quán)益法簡單權(quán)益法2023/2/33.2企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部存貨交易高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.2.2企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部存貨交易抵消的一般程序

1)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部存貨交易出現(xiàn)的情況⑴期末存貨的未實(shí)現(xiàn)利潤

從集團(tuán)內(nèi)部其他企業(yè)購入的存貨，若在合并會計報表編制日仍未向外界出售，這些存貨的價值沒有按企業(yè)集團(tuán)的成本基礎(chǔ)反映，是高估的，金額為銷貨企業(yè)在期末存貨中的未實(shí)現(xiàn)利潤。這一高估數(shù)在合并工作底稿中就要通過編制分錄加以抵消。高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.2.2企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部存貨交易抵消的一般程序⑴期末存貨的未實(shí)現(xiàn)利潤

【例3-1】假設(shè)甲公司2007年向其乙子公司銷售300000元商品，主營業(yè)務(wù)成本為200000元，乙公司在購入后向集團(tuán)以外的單位出售了其中的75%，售價280000元，尚有25%包括在期末存貨之中。同時，乙公司尚欠甲公司貨款45000元。2007年甲公司的主營業(yè)務(wù)收入包含了售給乙公司的300000元存貨，而主營業(yè)務(wù)成本有200000元轉(zhuǎn)給了乙公司；乙公司2007年的主營業(yè)務(wù)收入有一部分來自銷售內(nèi)部存貨，金額為280000元，而其主營業(yè)務(wù)成本225000元轉(zhuǎn)自甲公司，即300000元的75%，乙公司期末存貨中有75000元來自甲公司，其中25000元為未實(shí)現(xiàn)利潤。甲、乙公司均按應(yīng)收賬款期末余額的1%計提壞賬準(zhǔn)備。高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.2.2企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部存貨交易抵消的一般程序⑴期末存貨的未實(shí)現(xiàn)利潤

雖然上述業(yè)務(wù)在甲、乙公司各自的賬上得到了反映，但從企業(yè)集團(tuán)看，成本為200000元的這批存貨是企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易：150000元已按280000元出售，50000元尚留在企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部，企業(yè)集團(tuán)只實(shí)現(xiàn)了130000元毛利。上述結(jié)果可通過編制合并會計報表抵消分錄的辦法完成。高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.2.2企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部存貨交易抵消的一般程序⑴期末存貨的未實(shí)現(xiàn)利潤

①抵消企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易所產(chǎn)生的主營業(yè)務(wù)收入和主營業(yè)務(wù)成本：借：主營業(yè)務(wù)收入300000貸：主營業(yè)務(wù)成本300000②抵消企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易所產(chǎn)生的期末存貨中的未實(shí)現(xiàn)毛利：借：主營業(yè)務(wù)成本25000貸：存貨25000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.2.2企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部存貨交易抵消的一般程序⑴期末存貨的未實(shí)現(xiàn)利潤

③抵消企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易所產(chǎn)生的往來賬戶：借：應(yīng)付賬款45000貸：應(yīng)收賬款45000④抵消企業(yè)集團(tuán)為內(nèi)部交易所產(chǎn)生的應(yīng)收賬款而提取的壞賬準(zhǔn)備：借：壞賬準(zhǔn)備450貸：管理費(fèi)用450高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.2.2企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部存貨交易抵消的一般程序

1)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部存貨交易出現(xiàn)的情況⑵期初存貨未實(shí)現(xiàn)利潤的確認(rèn)從企業(yè)集團(tuán)看，當(dāng)期初存貨向外界出售時，其中的未實(shí)現(xiàn)利潤實(shí)現(xiàn)了。一般期末存貨的未實(shí)現(xiàn)利潤在下一會計期確認(rèn)。確認(rèn)前期未實(shí)現(xiàn)利潤要求在工作底稿上貸記主營業(yè)務(wù)成本，這是因為購貨企業(yè)在向外界出售存貨時是以相對于企業(yè)集團(tuán)較高的成本結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)成本的，因此從企業(yè)集團(tuán)看應(yīng)予以抵消。高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.2.2企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部存貨交易抵消的一般程序⑵期初存貨未實(shí)現(xiàn)利潤的確認(rèn)【例3-2】接例1，2008年甲公司售給乙公司360000元存貨，主營業(yè)務(wù)成本240000元；乙公司1992年的主營業(yè)務(wù)收入有一部分來自銷售內(nèi)部存貨，金額為400000元，主營業(yè)務(wù)成本330000元，其中包括期初存貨75000元。乙公司期末存貨中有105000元來自甲公司，含有未實(shí)現(xiàn)利潤35000元。乙公司期末尚欠甲公司貨款60000元。甲、乙公司均按應(yīng)收賬款期末余額的1%提取壞賬準(zhǔn)備。高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.2.2企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部存貨交易抵消的一般程序⑵期初存貨未實(shí)現(xiàn)利潤的確認(rèn)【例3-2】從企業(yè)集團(tuán)看，甲公司出售給乙公司的成本為240000元存貨屬內(nèi)部交易，其中的255000元加上期初存貨75000元按400000元出售給外界，尚有105000元留在乙公司。企業(yè)集團(tuán)在這一內(nèi)部交易中實(shí)際實(shí)現(xiàn)毛利180000（400000-220000）元。有關(guān)抵消分錄如下。①抵消企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的主營業(yè)務(wù)收入和主營業(yè)務(wù)成本：借：主營業(yè)務(wù)收入360000貸：主營業(yè)務(wù)成本360000②確認(rèn)1991年遞延的期初存貨未實(shí)現(xiàn)利潤：借：長期股權(quán)投資25000貸：主營業(yè)務(wù)成本25000

高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.2.2企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部存貨交易抵消的一般程序⑵期初存貨未實(shí)現(xiàn)利潤的確認(rèn)③抵消企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易所產(chǎn)生的期末存貨中的未實(shí)現(xiàn)毛利：借：應(yīng)付賬款

60000貸：應(yīng)收賬款60000④抵消企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易所產(chǎn)生的往來賬戶：借：應(yīng)付賬款

60000貸：應(yīng)收賬款60000⑤抵消企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部為應(yīng)收賬款而提取的壞賬準(zhǔn)備：借：壞賬準(zhǔn)備600貸：長期股權(quán)投資（上期）450管理費(fèi)用（本期）150高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.2.2企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部存貨交易抵消的一般程序

1)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部存貨交易出現(xiàn)的情況2)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部存貨交易的抵消程序⑴為了避免重復(fù)計算，必須將公司間的銷貨和購貨抵消。

⑵公司間銷貨往往都是賒賬交易，因此在集團(tuán)內(nèi)部各企業(yè)賬上就會出現(xiàn)因內(nèi)部交易而引起的未清賬項。⑶在向集團(tuán)以外的客戶出售商品從而使利潤實(shí)現(xiàn)之前，不得確認(rèn)公司間銷貨上的利潤。

高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.2.3存貨順銷未實(shí)現(xiàn)損益的處理

1)順銷對利潤計算的影響在順銷時，母公司的凈利潤包括了內(nèi)部交易所產(chǎn)生的期末存貨中的未實(shí)現(xiàn)利潤，但子公司的凈利潤不受影響。【例3-4】假設(shè)2007年甲公司與其擁有80%股份的乙子公司的有關(guān)收入構(gòu)成情況如下：高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.2.3存貨順銷未實(shí)現(xiàn)損益的處理

1)順銷對利潤計算的影響【例3-4】

甲公司乙公司（80%）主營業(yè)務(wù)收入720000

540000主營業(yè)務(wù)成本360000

360000主營業(yè)務(wù)利潤360000

216000營業(yè)費(fèi)用120000

126000凈利潤（除投資收益）240000

90000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.2.3存貨順銷未實(shí)現(xiàn)損益的處理

1)順銷對利潤計算的影響【例3-4】

2007年，甲公司向乙公司銷貨120000元，乙公司期末存貨中含有20000元未實(shí)現(xiàn)利潤。由于是順銷業(yè)務(wù)，20000元未實(shí)現(xiàn)利潤已反映在甲公司賬上的主營業(yè)務(wù)收入和主營業(yè)務(wù)成本之中，而乙公司的90000元凈利潤已全部實(shí)現(xiàn)了。這時，少數(shù)股東利潤不受企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易的影響，為18000（9000020%）元。高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.2.3存貨順銷未實(shí)現(xiàn)損益的處理

1)順銷對利潤計算的影響【例3-4】在合并利潤表上，各個項目的數(shù)額如下：合并主營業(yè)務(wù)收入（720000+540000-120000）1140000減：主營業(yè)務(wù)成本584000主營業(yè)務(wù)毛利556000減：營業(yè)費(fèi)用246000已實(shí)現(xiàn)利潤310000減：少數(shù)股東利潤18000合并凈利潤292000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.2.3存貨順銷未實(shí)現(xiàn)損益的處理

1)順銷對利潤計算的影響2)期末存貨未實(shí)現(xiàn)利潤的遞延母公司向子公司出售存貨增加了母公司的主營業(yè)務(wù)收入、主營業(yè)務(wù)成本和毛利，即使子公司未向外界出售這些存貨，子公司的凈利潤也不受影響。既然順銷的存貨仍留在子公司，而其毛利又增加了子公司的利潤，在復(fù)雜權(quán)益法下，期末存貨的未實(shí)現(xiàn)毛利就應(yīng)全部抵消母公司的利潤，即調(diào)整投資收益和長期股權(quán)投資；相應(yīng)地在合并會計報表上，未實(shí)現(xiàn)利潤要通過增加主營業(yè)務(wù)成本、減少存貨加以抵消，以使期末存貨按企業(yè)集團(tuán)的成本基礎(chǔ)反映。從企業(yè)集團(tuán)看，期末存貨多計，使合并主營業(yè)務(wù)成本少計。高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.2.3存貨順銷未實(shí)現(xiàn)損益的處理

2)期末存貨未實(shí)現(xiàn)利潤的遞延乙公司1995年實(shí)現(xiàn)凈利潤90000元，期末存貨中含有20000元未實(shí)現(xiàn)利潤，對此甲公司應(yīng)在其賬上作如下兩筆分錄（也可合并為一筆分錄）：⑴借：長期股權(quán)投資（90000×80%）72000貸：投資收益72000⑵借：投資收益20000

貸：長期股權(quán)投資20000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.2.3存貨順銷未實(shí)現(xiàn)損益的處理

2)期末存貨未實(shí)現(xiàn)利潤的遞延2007年合并會計報表的抵消分錄如下：⑴借：主營業(yè)務(wù)收入120000

貸：主營業(yè)務(wù)成本120000⑵借：主營業(yè)務(wù)成本20000

貸：存貨20000⑶借：投資收益52000貸：長期股權(quán)投資52000⑷借：少數(shù)股東利潤18000貸：少數(shù)股東權(quán)益180003)向外界出售存貨后確認(rèn)已實(shí)現(xiàn)利潤高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.1企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)的特點(diǎn)首先，關(guān)聯(lián)公司之間的集團(tuán)公司內(nèi)部固定資產(chǎn)的交易不常發(fā)生；相反，某個銷售計劃一經(jīng)制定，集團(tuán)公司內(nèi)部貨物的銷售交易經(jīng)常發(fā)生。其次，由于固定資產(chǎn)的壽命相當(dāng)長，在把它們銷售給集團(tuán)外部企業(yè)或個人，實(shí)現(xiàn)因內(nèi)部銷售而產(chǎn)生的集團(tuán)公司內(nèi)部利得或損失之前，各個會計期間都受其影響。高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.2企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)抵消的一般程序1)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易發(fā)生當(dāng)期的抵消處理本例有關(guān)抵消分錄如下：⑴借：主營業(yè)務(wù)收入500000

貸：主營業(yè)務(wù)成本300000

固定資產(chǎn)200000⑵借：累計折舊40000

貸：折舊費(fèi)用40000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.2企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)抵消的一般程序2)內(nèi)部交易固定資產(chǎn)使用會計期間的抵消處理接例3-9，第二年編制合并會計報表時，應(yīng)編制抵消分錄：⑴借：累計折舊40000

長期股權(quán)投資160000

貸：固定資產(chǎn)200000⑵借：累計折舊40000

貸：折舊費(fèi)用400003)內(nèi)部交易固定資產(chǎn)使用期限屆滿進(jìn)行清理時的抵消處理高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.2企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)抵消的一般程序1)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易發(fā)生當(dāng)期的抵消處理【例3-9】假設(shè)甲公司和乙公司均為同一母公司的子公司，甲公司以500000元的價格將其生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給乙公司，其銷售成本為300000元，因該內(nèi)部固定資產(chǎn)交易實(shí)現(xiàn)的銷售利潤為200000元。乙公司購買該產(chǎn)品作為管理用固定資產(chǎn)使用，按500000元的原價入賬并在其個別資產(chǎn)負(fù)債表中列示。假設(shè)乙公司對該資產(chǎn)按5年的使用期限計提折舊，預(yù)計凈殘值為零。該固定資產(chǎn)交易時間為本年1月1日，為簡化處理，該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)在12月計提折舊。高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.2企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)抵消的一般程序3)內(nèi)部交易固定資產(chǎn)使用期限屆滿進(jìn)行清理時的抵消處理接例3-9，乙公司在第五年該固定資產(chǎn)使用期滿時對其報廢清理，該固定資產(chǎn)報廢清理時實(shí)現(xiàn)固定資產(chǎn)清理凈收益50000元，在其當(dāng)期個別利潤表中以營業(yè)外收入列示。此時編制合并會計報表，將本期多計提的折舊費(fèi)用抵消并調(diào)整長期股權(quán)投資時，需要編制如下抵消分錄：借：長期股權(quán)投資40000

貸：折舊費(fèi)用40000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3)內(nèi)部交易固定資產(chǎn)使用期限屆滿進(jìn)行清理時的抵消處理固定資產(chǎn)使用期間編制的抵消分錄如下：

第1年

第2年

第3年

第4年

第5年借：長期股權(quán)投資200000160000120000

80000

40000累計折舊40000

80000

120000

160000200000貸：固定資產(chǎn)200000

200000

200000

200000200000折舊費(fèi)用40000

40000

40000

40000400004)內(nèi)部交易固定資產(chǎn)在使用年限屆滿之前出售接例3-9，假定乙公司在第二年年末出售該固定資產(chǎn)，則第二年年末的合并抵消分錄為：高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

4)內(nèi)部交易固定資產(chǎn)在使用年限屆滿之前出售⑴借：長期股權(quán)投資120000

貸：營業(yè)外收入120000⑵借：長期股權(quán)投資40000

貸：折舊費(fèi)用40000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.2企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)抵消的一般程序3)內(nèi)部交易固定資產(chǎn)使用期限屆滿進(jìn)行清理時的抵消處理接例3-9，乙公司在第五年該固定資產(chǎn)使用期滿時對其報廢清理，該固定資產(chǎn)報廢清理時實(shí)現(xiàn)固定資產(chǎn)清理凈收益50000元，在其當(dāng)期個別利潤表中以營業(yè)外收入列示。此時編制合并會計報表，將本期多計提的折舊費(fèi)用抵消并調(diào)整長期股權(quán)投資時，需要編制如下抵消分錄：借：長期股權(quán)投資40000

貸：折舊費(fèi)用40000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.2企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)抵消的一般程序3)內(nèi)部交易固定資產(chǎn)使用期限屆滿進(jìn)行清理時的抵消處理接例3-9，乙公司在第五年該固定資產(chǎn)使用期滿時對其報廢清理，該固定資產(chǎn)報廢清理時實(shí)現(xiàn)固定資產(chǎn)清理凈收益50000元，在其當(dāng)期個別利潤表中以營業(yè)外收入列示。此時編制合并會計報表，將本期多計提的折舊費(fèi)用抵消并調(diào)整長期股權(quán)投資時，需要編制如下抵消分錄：借：長期股權(quán)投資40000

貸：折舊費(fèi)用40000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)順銷業(yè)務(wù)【例3-10】假定母公司甲于2007年12月31日將一臺機(jī)器出售給公司乙（85%），該機(jī)器的原始成本為120000元，累計折舊48000元，凈值為72000元，售給乙公司的售價為90000元。甲、乙公司各自賬面分錄如下：

甲公司賬面記錄乙公司賬面記錄借：銀行存款90000借：固定資產(chǎn)90000累計折舊48000貸：銀行存款90000貸：固定資產(chǎn)120000營業(yè)外收入18000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)順銷業(yè)務(wù)【例3-10】從企業(yè)集團(tuán)來看，2007年12月31日甲公司賬上的營業(yè)外收入并未實(shí)現(xiàn)，在復(fù)雜權(quán)益法下，甲公司應(yīng)將這一未實(shí)現(xiàn)利得調(diào)整長期股權(quán)投資和投資收益，分錄為：借：投資收益18000

貸：長期股權(quán)投資180002007年合并利潤表中，不應(yīng)出現(xiàn)該營業(yè)外收入項目，同時，合并資產(chǎn)負(fù)債表中，該機(jī)器對整個企業(yè)集團(tuán)的成本為72000元，而不是子公司賬上的90000元。工作底稿抵消分錄：借：營業(yè)外收入18000

貸：固定資產(chǎn)18000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)順銷業(yè)務(wù)【例3-10】在固定資產(chǎn)順銷時，由于子公司的凈利潤不受內(nèi)部交易的影響，不需要調(diào)整少數(shù)股權(quán)。此外，乙公司還要編制提取折舊費(fèi)用的分錄：借：折舊費(fèi)用（90000÷6）15000

貸：累計折舊15000

高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)順銷業(yè)務(wù)【例3-10】甲公司2008年復(fù)雜權(quán)益法分錄如下：⑴2008年1月1日遞延機(jī)器的全部未實(shí)現(xiàn)利潤：借：投資收益18000貸：長期股權(quán)投資18000⑵2008年12月31日確認(rèn)已折舊部分得以實(shí)現(xiàn)利潤：借：長期股權(quán)投資3000貸：投資收益3000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)順銷業(yè)務(wù)【例3-10】2008年12月31日，甲公司應(yīng)編制以下調(diào)整分錄消除內(nèi)部交易所產(chǎn)生的影響：⑴借：營業(yè)外收入18000

貸：固定資產(chǎn)18000⑵借：累計折舊3000

貸：折舊費(fèi)用3000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)順銷業(yè)務(wù)【例3-10】從2009年到2013年的每一年里，甲公司按復(fù)雜權(quán)益法均應(yīng)調(diào)整“長期股權(quán)投資”和“投資收益”賬戶，逐步確認(rèn)該機(jī)器以前未確認(rèn)的利潤。分錄為：借：長期股權(quán)投資3000貸：投資收益3000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)順銷業(yè)務(wù)【例3-10】除2008年的抵消分錄之外，其余各年的抵消分錄如下：

2009年

2010年

2011年

2012年

2013年借：長期股權(quán)投資

15000

120009000

6000

3000累計折舊3000

6000

9000

120000150000貸：固定資產(chǎn)180000

180000

180000

180000180000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.4固定資產(chǎn)的逆銷當(dāng)子公司向母公司出售固定資產(chǎn)時，只要母公司未向外界轉(zhuǎn)售，在銷售當(dāng)年的子公司賬上就存在著未實(shí)現(xiàn)利潤。這一未實(shí)現(xiàn)利潤由多數(shù)股權(quán)和少數(shù)股權(quán)共同承擔(dān)，母公司應(yīng)按其所持的子公司股份的比例來調(diào)整其在子公司凈利潤中的份額，即按母公司所分享的企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易中的未實(shí)現(xiàn)利潤以及通過折舊過程逐步實(shí)現(xiàn)的未實(shí)現(xiàn)利潤的份額調(diào)整“投資收益”和“長期股權(quán)投資”賬戶。高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.4固定資產(chǎn)的逆銷【例3-11】假定母公司丙于2007年1月2日從子公司丁（80%）購入一輛汽車，有關(guān)資料如下：2007年賬面凈利潤800002007年1月1日尚可使用年限4年折舊方法直線法估計殘值6000丁公司的原始成本160000該汽車于2006年12月31日的累計折舊80000丁公司出售給丙公司的價格100000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.4固定資產(chǎn)的逆銷【例3-11】假定母公司丙于2007年1月2日從子公司丁（80%）購入一輛汽車，有關(guān)資料如下：丙公司賬面記錄借：固定資產(chǎn)100000貸：銀行存款100000丁公司賬面記錄借：銀行存款100000累計折舊80000貸：固定資產(chǎn)160000營業(yè)外收入20000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.4固定資產(chǎn)的逆銷【例3-11】2007年12月31日丙公司賬上尚需編制如下幾筆分錄：⑴借：折舊費(fèi)用23500貸：累計折舊23500⑵借：長期股權(quán)投資52000

貸：投資收益52000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.4固定資產(chǎn)的逆銷遞延內(nèi)部交易未實(shí)現(xiàn)利潤使1992年丙公司投資收益從64000元減少到52000元，減少額為12000元，此數(shù)額等于1992年12月31日該汽車項目未實(shí)現(xiàn)利潤15000的80%。丙公司將于1993年、1994年和1995年每年調(diào)增投資收益4000元。高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.4固定資產(chǎn)的逆銷【例3-11】

⑴假設(shè)2007年1月1日丙公司“長期股權(quán)投資”賬戶余額為600000元，無合并價差。丁公司以后每年的凈利潤均為80000元，沒有宣告和發(fā)放股利。2007年12月31日合并會計報表抵消分錄如下：①借：營業(yè)外收入20000貸：固定資產(chǎn)20000（抵消企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易的未實(shí)現(xiàn)利潤，并將汽車價值調(diào)整到成本基礎(chǔ)）高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.4固定資產(chǎn)的逆銷【例3-11】②借：累計折舊5000貸：折舊費(fèi)用5000（抵消本年企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易未實(shí)現(xiàn)利潤對計提折舊費(fèi)用的影響）③借：投資收益52000貸：長期股權(quán)投資52000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

固定資產(chǎn)的逆銷【例3-11】④借：盈余公積80000貸：利潤分配——提取盈余公積80000⑤借：所有者權(quán)益（各賬戶）750000貸：長期股權(quán)投資600000少數(shù)股東權(quán)益150000⑥借：少數(shù)股東利潤13000貸：少數(shù)股東權(quán)益13000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.4固定資產(chǎn)的逆銷【例3-11】

⑵2008年12月31日，合并工作底稿的部分分錄如下：抵消2008年“累計折舊”、“固定資產(chǎn)”賬戶中的未實(shí)現(xiàn)利潤的影響，并將年初未實(shí)現(xiàn)利潤15000（20000-5000）元按比例減少“長期股權(quán)投資”賬戶（80%）和“少數(shù)股東權(quán)益”賬戶（20%）：①借：累計折舊5000

長期股權(quán)投資12000

少數(shù)股東權(quán)益3000貸：固定資產(chǎn)20000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.4固定資產(chǎn)的逆銷【例3-11】與2007相同，抵消2008年企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易未實(shí)現(xiàn)利潤對計提折舊費(fèi)用的影響②借：累計折舊5000貸：折舊費(fèi)用5000③借：投資收益（64000+4000）68000貸：長期股權(quán)投資68000④借：盈余公積80000貸：利潤分配——提取盈余公積80000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.4固定資產(chǎn)的逆銷【例3-11】與2007相同，抵消2008年企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易未實(shí)現(xiàn)利潤對計提折舊費(fèi)用的影響⑤借：所有者權(quán)益（各賬戶）

830000貸：長期股權(quán)投資（83000020%）166000少數(shù)股東權(quán)益664000⑥借：少數(shù)股東利潤17000貸：少數(shù)股東權(quán)益17000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.4固定資產(chǎn)的逆銷【例3-11】2009年和2010年的抵消分錄與2008年的相比，分錄基本相同，但數(shù)額有所不同，主要的差異在分錄①和分錄⑤。高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.5簡單權(quán)益法下的固定資產(chǎn)內(nèi)部交易【例3-12】接例3-11

假定丙公司按簡單權(quán)益法處理丁公司的經(jīng)營成果。2007年合并抵消分錄如下：①借：營業(yè)外收入20000貸：固定資產(chǎn)20000②借：累計折舊5000貸：折舊費(fèi)用5000③借：投資收益64000貸：長期股權(quán)投資64000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.5簡單權(quán)益法下的固定資產(chǎn)內(nèi)部交易【例3-12】接例3-11

假定丙公司按簡單權(quán)益法處理丁公司的經(jīng)營成果。2007年合并抵消分錄如下：④借：盈余公積92000貸：利潤分配——提取盈余公積92000⑤借：所有者權(quán)益（各賬戶）750000貸：長期股權(quán)投資600000少數(shù)股東權(quán)益150000⑥借：少數(shù)股東利潤13000貸：少數(shù)股東權(quán)益13000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.6購入存貨用作固定資產(chǎn)【例3-13】假定P公司于1995年1月1日將其所生產(chǎn)的機(jī)器出售給S公司（75%），該機(jī)器的生產(chǎn)成本為100000元，售價150000元，可使用5年，無殘值，S公司按直線法計提折舊。P公司的利潤包含內(nèi)部利潤50000元，S公司沒有內(nèi)部交易的銷售成本，因為其所支付的購買價格在賬上記為固定資產(chǎn)，50000元的未實(shí)現(xiàn)利潤包含在“固定資產(chǎn)”賬戶。當(dāng)年工作底稿上的部分調(diào)整分錄如下：高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.6購入存貨用作固定資產(chǎn)當(dāng)年工作底稿上的部分調(diào)整分錄如下：⑴借：主營業(yè)務(wù)收入150000貸：主營業(yè)務(wù)成本100000

固定資產(chǎn)50000⑵借：累計折舊10000

貸：折舊費(fèi)用10000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.3企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)

3.3.6購入存貨用作固定資產(chǎn)有40000元未實(shí)現(xiàn)利潤將隨著S公司計提折舊而在以后四年逐年實(shí)現(xiàn)。假定P公司按復(fù)雜權(quán)益法處理，2008年合并工作底稿上的調(diào)整分錄為：借：長期股權(quán)投資40000

累計折舊20000貸：折舊費(fèi)用10000

固定資產(chǎn)50000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.4企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部無形資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)本節(jié)以土地使用權(quán)為例，討論內(nèi)部交易中成本不需攤銷的項目在合并會計報表中的處理。

順銷

【例3-14】假設(shè)2007年1月3日母公司向子公司（90%）以300000元的售價出售土地使用權(quán)，母公司取得該土地使用權(quán)的成本為250000元，母公司的凈利潤含有未實(shí)現(xiàn)利潤50000元。高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.4企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部無形資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)順銷【例3-14】母公司按復(fù)雜權(quán)益法還應(yīng)編制如下分錄：借：投資收益50000貸：長期股權(quán)投資500002007年，合并工作底稿上的抵消分錄如下：借：營業(yè)外收入50000貸：無形資產(chǎn)——土地使用權(quán)50000內(nèi)部交易后的以后各年即從2008年起，合并工作底稿上的抵消分錄為：借：長期股權(quán)投資50000貸：無形資產(chǎn)——土地使用權(quán)50000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.4企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部無形資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)順銷逆銷

【例3-15】假定母公司2007年1月2日從子公司（90%）購入土地使用權(quán)。有關(guān)土地使用權(quán)的資料如下：⑴該土地使用權(quán)由子公司以600000元的代價取得，可無限期地使用；⑵子公司出售給母公司的售價為800000元。母公司按復(fù)雜權(quán)益法處理子公司經(jīng)營成果時，應(yīng)作以下分錄：高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.4企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部無形資產(chǎn)購銷業(yè)務(wù)逆銷

借：投資收益180000貸：長期股權(quán)投資1800002007年合并工作底稿上的有關(guān)抵消和調(diào)整分錄如下：借：營業(yè)外收入200000貸：無形資產(chǎn)——土地使用權(quán)200000高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.5企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部債券業(yè)務(wù)

子公司購入母公司的債券子公司購入母公司的債券，所產(chǎn)生的損益應(yīng)全部分配給母公司，子公司的損益不受影響，從而少數(shù)股東利潤也不受影響。在母公司賬上，債券贖回的推定損益應(yīng)全部調(diào)整長期股權(quán)投資和投資收益賬戶。在合并會計報表中，推定損益應(yīng)全部加以確認(rèn)（注意：不是抵消）。1)復(fù)雜權(quán)益法高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.5企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部債券業(yè)務(wù)

子公司購入母公司的債券1)復(fù)雜權(quán)益法【例3-16】

假設(shè)甲公司在2001年12月31日以720000元代價購入了乙公司的80%的股份，無合并價差。當(dāng)時，乙公司的所有者權(quán)益900000元由股本500000元、資本公積100000元和盈余公積300000元構(gòu)成。2003年1月1日甲公司賬上有一批發(fā)行在外的債券面值150000元，未攤銷溢價1500元，票面利率10%，當(dāng)時，乙公司從證券市場以14250元的代價購入了甲公司發(fā)行的面值為15000元的一批債券。此外，企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部沒有其他交易。乙公司的這一購買行為導(dǎo)致10%的甲公司債券的推定購回，并產(chǎn)生推定贖回利得900元。高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.5企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部債券業(yè)務(wù)

子公司購入母公司的債券1)復(fù)雜權(quán)益法【例3-16】

在購入債券時，通常唯一的分錄為乙公司記錄債券投資的分錄：借：債券投資14250貸：銀行存款14250若甲公司按復(fù)雜權(quán)益法處理，還應(yīng)在乙公司購入債券時，編制以下一筆分錄：借：長期股權(quán)投資900貸：投資收益900高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.5企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部債券業(yè)務(wù)

子公司購入母公司的債券1)復(fù)雜權(quán)益法【例3-16】

假設(shè)甲公司在2001年12月31日以720000元代價購入了乙公司的80%的股份，無合并價差。當(dāng)時，乙公司的所有者權(quán)益900000元由股本500000元、資本公積100000元和盈余公積300000元構(gòu)成。2003年1月1日甲公司賬上有一批發(fā)行在外的債券面值150000元，未攤銷溢價1500元，票面利率10%，當(dāng)時，乙公司從證券市場以14250元的代價購入了甲公司發(fā)行的面值為15000元的一批債券。此外，企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部沒有其他交易。乙公司的這一購買行為導(dǎo)致10%的甲公司債券的推定購回，并產(chǎn)生推定贖回利得900元。高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.5企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部債券業(yè)務(wù)

子公司購入母公司的債券1)復(fù)雜權(quán)益法【例3-16】假設(shè)在2003年1月1日發(fā)生債券贖回推定利得后即編制合并會計報表，在抵消甲公司10%應(yīng)付債券和乙公司債券投資的分錄中，還應(yīng)確認(rèn)900元的推定利得。分錄為：借：應(yīng)付債券15000

應(yīng)付債券溢價150貸：債券投資14250

債券贖回利得900高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.5企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部債券業(yè)務(wù)

子公司購入母公司的債券1)復(fù)雜權(quán)益法【例3-16】再假設(shè)債券利息于每年1月1日和7月1日各付一次，應(yīng)付債券在2008年1月1日到期（乙公司購入后還有5年）。公司均按直線法攤銷折價或溢價，2003年甲公司將攤銷20%的應(yīng)付債券溢價，乙公司將攤銷20%的債券投資折價。有關(guān)分錄如下：高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理2023/2/33.5企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部債券業(yè)務(wù)

子公司購入母公司的債券1)復(fù)雜權(quán)益法【例3-16】高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理日期甲公司賬面記錄乙公司賬面記錄7月1日12月31日借：利息費(fèi)用7500貸：銀行存款7500借：利息費(fèi)用7500貸：應(yīng)付利息7500借：應(yīng)付債券溢價300貸：利息費(fèi)用300借：銀行存款7500貸：利息收入7500借：應(yīng)收利息750貸：利息收入750借：長期債權(quán)投資——債券投資150貸：利息收入1502023/2/33.5企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部債券業(yè)務(wù)

子公司購入母公司的債券1)復(fù)雜權(quán)益法【例3-16】2003年12月31日，在將上述分錄過入甲、乙公司的賬冊之后，有關(guān)該債券的余額如下：

甲公司賬上

乙公司賬上應(yīng)付債券150000債券投資14400應(yīng)付債券溢價1200利息收入1650利息費(fèi)用14700高級財務(wù)會計第3章合并會計報表：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易損益的處理