完善新準(zhǔn)則下企業(yè)所得稅會計核算對策研究

完善新準(zhǔn)則下企業(yè)所得稅會計核算對策研

究摘要:新所得稅會計準(zhǔn)則相對于舊的制度準(zhǔn)則來說改進(jìn)了不少,然而,在比較分析中我們發(fā)現(xiàn)新舊所得稅準(zhǔn)則之間還存在許多差異。因此,從新舊準(zhǔn)則在所得稅會計核算上的比較分析入手,詳細(xì)探討了進(jìn)一步完善新準(zhǔn)則下企業(yè)所得稅會計核算的對策。關(guān)鍵詞:新準(zhǔn)則;企業(yè)所得稅;會計核算;一、新舊會計準(zhǔn)則在企業(yè)所得稅會計核算上的比較企業(yè)所得稅會計核算的關(guān)鍵在于確定資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ),然后根據(jù)資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價值和計稅基礎(chǔ)的大小確認(rèn)可抵扣暫時性差異或應(yīng)納稅暫時性差異,進(jìn)而確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債,在此基礎(chǔ)上確認(rèn)所得稅費(fèi)用。其中,需要關(guān)注的是,新的企業(yè)會計準(zhǔn)則相對于舊的會計準(zhǔn)則來說,核算方法上有了較大的變化,具體體現(xiàn)在以下幾個方面。提出納稅基礎(chǔ)的概念新會計準(zhǔn)則中會計核算只采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法,并以“資產(chǎn)/負(fù)債”觀為收益確定理論,計稅差異部分源與會計準(zhǔn)則和稅法確認(rèn)的資產(chǎn)負(fù)債的金額不一致。新的所得稅會計核算引入了資產(chǎn)和負(fù)債計稅基礎(chǔ)的概念,并規(guī)定企業(yè)在取得資產(chǎn)或負(fù)債時,應(yīng)該根據(jù)資產(chǎn)、負(fù)債的會計和稅法的差異確認(rèn)計稅基礎(chǔ)。這就為后續(xù)會計核算確認(rèn)遞延所得稅項目奠定了基礎(chǔ)。核算方法不同舊的所得稅會計核算存在兩種確認(rèn)方式,即資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)方式和收入費(fèi)用確認(rèn)方式。新的會計準(zhǔn)則規(guī)定只采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的核算方式,根據(jù)這一方式,企業(yè)應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異或應(yīng)納稅暫時性差異,進(jìn)而估算未來期間能夠抵扣或應(yīng)該繳納的暫時性差異,在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的方式上,確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債,最后在此基礎(chǔ)上確定每一期間利潤表的所得稅費(fèi)用,這種核算方式更切合企業(yè)現(xiàn)代發(fā)展的需要。遞延所得稅資產(chǎn)（負(fù)債）的確認(rèn)和計量上的差異新所得稅會計中規(guī)定,遞延所得稅資產(chǎn)（負(fù)債）的確認(rèn)一般原則為:資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生可抵扣暫時性差異的,在估計未來期間能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用該可抵扣暫時性差異時,應(yīng)當(dāng)以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額為限,確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)原理和遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)原則類似。其次,在遞延所得稅資產(chǎn)的計量上,對于適用稅率的確認(rèn),新所得稅準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)在確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)時,應(yīng)估計相關(guān)可抵扣暫時性差異的轉(zhuǎn)回時間,采用轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率為基礎(chǔ)計算確定;對于資產(chǎn)減值的確認(rèn)上,準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)負(fù)債表日,企業(yè)應(yīng)該對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進(jìn)行復(fù)核。如果企業(yè)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值存在減值,后續(xù)期間企業(yè)應(yīng)根據(jù)新的環(huán)境和情況判斷能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用可抵扣暫時性差異,使得遞延所得稅資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益能夠?qū)崿F(xiàn)的,應(yīng)相應(yīng)回復(fù)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。遞延所得稅負(fù)債的計量正好和遞延所得稅資產(chǎn)計量的原理類似,方式相反。遞延所得稅的計算更簡化按照新企業(yè)所得稅準(zhǔn)則的規(guī)定,企業(yè)應(yīng)予確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債在期末應(yīng)有的金額是相對于原有已確認(rèn)金額之間的差額來說的,即指的是遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債的當(dāng)期發(fā)生額,相比于舊制度的核算方式,其計算方式更為簡單,即用公示表示為:遞延所得稅=當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的增加+當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的減少-當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的減少-當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的增加。二、新準(zhǔn)則下所得稅核算方法舉例分析例如,大海公司為一個上市公司,2007年1月1日遞延所得稅資產(chǎn)（全部為存貨項目計提的跌價準(zhǔn)備）為33萬,遞延所得稅負(fù)債（全部為交易性金融資產(chǎn)項目的公允價值變動）為萬,企業(yè)適用的所得稅稅率為33%。根據(jù)2007年頒布的新稅法規(guī)定,自2008年1月1日起,該公司適用的所得稅稅率變更為25%。該公司2007年利潤總額為5000萬,涉及所得稅會計的交易或事項如下:（1）2007年1月1日,以1萬自證券市場購入當(dāng)日發(fā)行的一項3年期到期還本每年付息國債。該國債票面金額為1000萬,票面利率為6%,年實際利率為5%。大海公司將該國債作為持有至到期投資核算;稅法規(guī)定,國債利息收入免繳所得稅。2007年1月1日,以2000萬元自證券市場購入當(dāng)日發(fā)行的一項五年期到期還本每年付息公司債券。該債券票面金額為2000萬,票面年利率為5%,實際年利率為5%。大海公司將其作為持有至到期投資核算;稅法規(guī)定,公司債券利息收入需要交所得稅。2006年11月23日,大海公司購入一項管理用設(shè)備,支付購買價款等共計1500萬元,12月30日,該設(shè)備經(jīng)安裝達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。大海公司預(yù)計該設(shè)備使用年限為5年,預(yù)計凈殘值為零,采用年數(shù)總和法計提折舊;稅法規(guī)定,允許采用年限平均折舊計提,該類固定資產(chǎn)的折舊年限為5年,假定大海公司該設(shè)備預(yù)計凈殘值復(fù)合稅法規(guī)定。2007年6月20日,大海公司因違反稅收的規(guī)定被稅務(wù)部門處以10萬元罰款,罰款未支付;稅法規(guī)定,企業(yè)違反國家法規(guī)所支付的罰款不允許在稅前扣除。2007年10月5日,大海公司自證券市場購入某股票;支付價款200萬元(假定不考慮交易費(fèi)用)。大海公司將該股票作為可供出售金融資產(chǎn)核算。12月31日,該股票的公允價值為150萬元。假定稅法規(guī)定,可供出售金融資產(chǎn)持有期間公允價值變動金額及減值損失不計入應(yīng)納稅所得額,待出售時一并計入應(yīng)納稅所得額。2007年12月10日,大海公司被乙公司提起訴訟,要求其賠償因未履行合同造成的經(jīng)濟(jì)損失。12月31日,該訴訟尚未審結(jié)。大海公司預(yù)計很可能支付的金額為100萬元;稅法規(guī)定,該訴訟損失在實際發(fā)生時允許在稅前扣除。2007年計提產(chǎn)品質(zhì)量保證160萬元,實際發(fā)生保修費(fèi)用80萬元。2007年未發(fā)生存貨跌價準(zhǔn)備的變動。2007年未發(fā)生交易性金融資產(chǎn)項目的公允價值變動。大海公司預(yù)計在未來期間有足夠的應(yīng)納稅所得額用于抵扣可抵扣暫時性差異。［解析］:依據(jù)新所得稅準(zhǔn)則,大海公司2007年應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅為:應(yīng)納稅所得額=+200+10+100+160-80=(萬)實際利息=X5%=;會計折舊=1500X5/15=500;稅收折舊=1500/5=300,差額為200;應(yīng)交所得稅=X33%=(萬)大海公司的07年的暫時性差異如下:賬面價值=1500-500=1000,計稅基礎(chǔ)=1500-300=1200,可抵扣暫時性差異=200;賬面價值=150,計稅基礎(chǔ)=200,可抵扣暫時性差異=50;賬面價值=100,計稅基礎(chǔ)=100-100=0,可抵扣暫時性差異賬面價值=80,計稅基礎(chǔ)=80-80=0,可抵扣暫時性差異=80（3）所以,大海公司2007年應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅為:“遞延所得稅資產(chǎn)”余額=（33/33%+200+50+100+80）X25%=（萬）;“遞延所得稅資產(chǎn)”發(fā)生額==（萬）“遞延所得稅負(fù)債”余額=33%X25%=（萬） “遞延所得稅負(fù)債”發(fā)生額=萬）應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅=-X25%）-4=-91（萬）所得稅費(fèi)用==（萬）（4）相應(yīng)的大海公司07年確認(rèn)所得稅費(fèi)用的相關(guān)會計分錄為:借:所得稅費(fèi)用遞延所得稅資產(chǎn)遞延所得稅負(fù)債4貸:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅資本公積三、完善新準(zhǔn)則下企業(yè)所得稅會計核算的對策熟練掌握資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法這種核算方式的應(yīng)用新的所得稅準(zhǔn)則用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法完全取代了舊制度下的應(yīng)付稅款法、遞延法和利潤表債務(wù)法等三種核算方式,這一核算方法的采用大大加強(qiáng)了會計信息的可比性。所以,企業(yè)財會人員應(yīng)該著重加強(qiáng)這一核算方式的應(yīng)用。一方面,企業(yè)應(yīng)該以適用的稅法為基礎(chǔ)條件,準(zhǔn)確界定資產(chǎn)負(fù)債表中有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債項目的計稅基礎(chǔ);在此基礎(chǔ)上,分別確定應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異,進(jìn)而計算確認(rèn)企業(yè)的遞延所得稅費(fèi)用。另一方面,企業(yè)要做好特殊情況的處理工作,嚴(yán)格按照新準(zhǔn)則的規(guī)定去確認(rèn)應(yīng)納稅的暫時性差異和應(yīng)納稅差異。強(qiáng)化新所得稅準(zhǔn)則實施中的監(jiān)督監(jiān)管工作新所得稅會計準(zhǔn)則的實施需要有嚴(yán)格的監(jiān)督管理環(huán)境,不然在實施中很容易出現(xiàn)法制觀念淡薄、會計人員缺乏風(fēng)險意識等問題。所以,監(jiān)督管理部門一方面要更新相應(yīng)的監(jiān)管手段,另一方面要加強(qiáng)社會監(jiān)督,由財政稅務(wù)、審計等部門對企業(yè)會計核算的質(zhì)量進(jìn)行檢查監(jiān)督。總之,要在保證財務(wù)人員充分形式會計權(quán)利的同時,確保準(zhǔn)則執(zhí)行的法制性。強(qiáng)化財務(wù)會計人員在新所得稅準(zhǔn)則知識上的培訓(xùn)工作短時間內(nèi)的準(zhǔn)則變更使得很多財務(wù)會計從業(yè)人員可能一下沒有辦法完全適應(yīng)過來,在實際執(zhí)行會計所得稅核算操作時難免犯一些差錯。所以,強(qiáng)化企業(yè)財務(wù)人員對于資產(chǎn)負(fù)