第三章 審計證據(jù)

第三章審計證據(jù)第一節(jié)審計證據(jù)的性質第二節(jié)獲取審計證據(jù)的審計程序第三節(jié)函證第四節(jié)分析程序第三章審計證據(jù)一、審計證據(jù)的含義審計證據(jù)是注冊會計師為了得出審計結論、形成審計意見而使用的所有信息，包括構成財務報表基礎的會計記錄所含有的信息和其他信息。(一)會計記錄中含有的信息(二)其他信息會計記錄中含有的信息本身并不足以提供充分的審計證據(jù)作為對財務報表發(fā)表審計意見的基礎，注冊會計師還應獲取用作審計證據(jù)的其他信息。第一節(jié)審計證據(jù)的性質審計證據(jù)的種類---按形式分實物證據(jù)(Physicalevidence)實物證據(jù)是指通過實際觀察或檢查所取得的、用以確定某些實物資產(chǎn)是否確實存在的證據(jù)書面證據(jù)(Documentaryevidence)書面證據(jù)是指CPA所獲取的各種書面資料為形式的一類證據(jù)。它包括與審計有關的會計證據(jù)及其有關的非會計證據(jù)口頭證據(jù)(Oralevidence)口頭證據(jù)是指被審計單位人員和其他相關人員對CPA的提問進行口頭答復所形成的證據(jù)環(huán)境證據(jù)(Environmentalevidence)環(huán)境證據(jù)，是指對被審計單位產(chǎn)生影響的各種環(huán)境事實第一節(jié)審計證據(jù)的性質書面證據(jù)有內部證據(jù)與外部證據(jù)外部證據(jù)是指由被審計單位以外的機構或人士所編制的書面證據(jù)。包括：(1)不經(jīng)被審計單位之手而直接寄給審計人員；(2)由被審計單位以外的機構或人士編制，但為被審計單位持有并提交CPA的書面證據(jù)。內部證據(jù)是指由被審計單位內部各部門所提供的書面證據(jù)，包括：(1)純內部證據(jù)。被審計單位的會計記錄、被審計單位聲明書、收料單、發(fā)料單；(2)經(jīng)外部流轉的內部證據(jù)。第一節(jié)審計證據(jù)的性質二、審計證據(jù)的特性——充分性、適當性(一)充分性——證據(jù)數(shù)量的衡量，主要與注冊會計師確定的樣本量有關充分性的影響因素①受錯會報風險的影響。評估的錯報風險越大，需要的審計證據(jù)可能越多。②受審計證據(jù)質量的影響。審計證據(jù)質量越高，需要的審計證據(jù)可能越少。第一節(jié)審計證據(jù)的性質(二)適當性——證據(jù)質量的衡量，包括相關性和可靠性1.審計證據(jù)是否相關必須結合具體審計目標來考慮。在確定審計證據(jù)的相關性時，注冊會計師應當考慮：(1)特定的審計程序可能只為某些認定提供相關的審計證據(jù)，而與其他認定無關；(2)針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據(jù)或獲取不同性質的審計證據(jù)；(3)只與特定認定相關的審計證據(jù)并不能替代與其他認定相關的審計證據(jù)。第一節(jié)審計證據(jù)的性質2.審計證據(jù)的可靠性受其來源和性質的影響，并取決于獲取審計證據(jù)的具體環(huán)境。注冊會計師在判斷審計證據(jù)的可靠性時，通常會考慮下列原則：（1）從外部獨立來源獲取的審計證據(jù)比從其他來源獲取的審計證據(jù)更可靠；（2）內部控制有效時內部生成的審計證據(jù)比內部控制薄弱時內部生成的審計證據(jù)更可靠；（3）直接獲取的審計證據(jù)比間接獲取或推論得出的審計證據(jù)更可靠；（4）以文件記錄形式（無論是紙質、電子或其他介質）存在的審計證據(jù)比口頭形式的審計證據(jù)更可靠；（5）從原件獲取的審計證據(jù)比從傳真或復印件獲取的審計證據(jù)更可靠。

第一節(jié)審計證據(jù)的性質注意這只是一種相對性A注冊會計師對Y公司2006年度報表進行審計時，收集到下例6組審計證據(jù)：①收料單與采購發(fā)票②銷售發(fā)票副本與產(chǎn)品出庫單③領料單與產(chǎn)品成本計算單④工資計算單與工資發(fā)放單⑤存貨盤點表與存貨監(jiān)盤記錄⑥銀行詢證函回函與銀行對帳單例題3-1說明每組證據(jù)中哪項證據(jù)較為可靠?(三)充分性和適當性的關系證據(jù)的數(shù)量受質量的影響；如果審計證據(jù)的質量存在缺陷，那么注冊會計師僅靠獲取更多的審計證據(jù)可能無法彌補其質量上的缺陷第一節(jié)審計證據(jù)的性質(四)評價充分性和適當性時的特殊考慮1.對文件記錄可靠性的考慮2.使用被審單位生成信息時的考慮3.證據(jù)相互矛盾時的考慮4.獲取審計證據(jù)時對成本的考慮注冊會計師可以考慮獲取審計證據(jù)的成本與所獲取信息的有用性之間的關系，但不應以獲取審計證據(jù)的困難和成本為由減少不可替代的審計程序第一節(jié)審計證據(jù)的性質Ａ．銀行對賬單Ｂ．銷售合同Ｃ．購貨發(fā)票Ｄ．管理當局聲明書Ｅ．應收賬款回函Ｆ．律師證明書Ｇ．股東大會會議記錄Ｈ．收料單、發(fā)料單思考：下列審計證據(jù)中，什么最為可靠？思考：在內部控制存在問題時，下列哪些證據(jù)不可信賴？銷貨發(fā)票的副本實物證據(jù)被審單位管理當局聲明書律師聲明書購貨發(fā)票副本發(fā)料匯總表應收賬款函證回函對行業(yè)成本變化的趨勢分析存貨盤點表電腦打印的費用明細表銀行對賬單口頭證據(jù)在確定審計證據(jù)相關性時，下列事項中，注冊會計師應當考慮的有(

)。A.特定的審計程序可能只為某些認定提供相關的審計證據(jù)，而與其他認定無關B.針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據(jù)或獲取不同性質的審計證據(jù)C.從外部獨立來源獲取的審計證據(jù)比從其他來源獲取的審計證據(jù)更相關D.只與特定認定相關的審計證據(jù)并不能替代與其他認定相關的審計證據(jù)例題3-2下列有關審計證據(jù)的表述中，不正確的是(

)。A.如果被審計單位財務報表的重大錯報風險越高，對審計證據(jù)的要求也越高B.注冊會計師在獲取審計證據(jù)時，應當考慮獲取審計證據(jù)的成本C.如果注冊會計師從不同來源獲取的不同審計證據(jù)相互矛盾時，注冊會計師應當追加必要的審計程序D.如果注冊會計師獲取的審計證據(jù)質量越高，需要的審計證據(jù)數(shù)量可能越少例題3-3注冊會計師在對甲公司財務報表審計過程中，在審計營業(yè)收入和應收賬款真實性時，獲取到下列證據(jù)，可靠性最強的是(

)。A.甲公司連續(xù)編號的銷售單B.甲公司會計信息系統(tǒng)自動生成的應收賬款明細賬C.甲公司編制的連續(xù)編號的銷售發(fā)票D.向甲公司債務人發(fā)出的應收賬款詢證函的回函例題3-4二、審計程序的種類（一）檢查；（二）觀察；（三）詢問；（四）函證；（五）重新計算；（六）重新執(zhí)行；（七）分析程序第二節(jié)獲取審計證據(jù)的審計程序單獨或組合用于風險評估程序、控制測試和實質性程序獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)一、審計程序的作用含義與審計證據(jù)的關系1.檢查（1）對被審計單位內部或外部生成的，以紙質、電子或其他介質形式存在的記錄和文件進行審查；

（2）對資產(chǎn)進行實物審查檢查記錄或文件可提供可靠程度不同的審計證據(jù)，審計證據(jù)的可靠性取決于記錄或文件的性質和來源；而在檢查內部記錄或文件時，其可靠性取決于生成該記錄或文件的內部控制的有效性。

檢查有形資產(chǎn)可為其存在提供可靠的審計證據(jù)，但不一定能夠為權利和義務或計價等認定提供可靠的審計證據(jù)。2.觀察察看相關人員正在從事的活動或實施的程序觀察可以提供執(zhí)行有關過程或程序的審計證據(jù)，但觀察所提供的審計證據(jù)僅限于觀察發(fā)生的時點，而且被觀察人員的行為可能因被觀察而受到影響，這也會使觀察提供的審計證據(jù)受到限制

第二節(jié)獲取審計證據(jù)的審計程序對客戶執(zhí)行的存貨盤點或控制活動進行觀察含義與審計證據(jù)的關系3.詢問注冊會計師以書面或口頭方式，向被審計單位內部或外部的知情人員獲取財務信息和非財務信息，并對答復進行評價的過程。詢問本身不足以發(fā)現(xiàn)認定層次存在的重大錯報，也不足以測試內部控制運行的有效性。4.函證注冊會計師為了獲取影響財務報表或相關披露認定的項目的信息，通過直接來自第三方的對有關信息和現(xiàn)存狀況的聲明，獲取和評價審計證據(jù)的過程通過函證獲取的證據(jù)可靠性較高，因此，函證是受到高度重視并經(jīng)常被使用的一種重要程序5.重新計算對記錄或文件中的數(shù)據(jù)計算的準確性進行核對，可通過手工方式或電子方式進行獲取的證據(jù)可靠性較高第二節(jié)獲取審計證據(jù)的審計程序如計算銷售發(fā)票和存貨的總金額，加總日記賬和明細賬，檢查折舊費用和預付費用的計算，檢查應納稅額的計算含義與審計證據(jù)的關系6.重新執(zhí)行獨立執(zhí)行原本作為被審計單位內部控制組成部分的程序或控制獲取的證據(jù)可靠性較高7.分析程序注冊會計師通過分析不同財務數(shù)據(jù)之間以及財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的內在關系，對財務信息作出評價。

分析程序還包括在必要時對識別出的、與其他信息不一致或與預期值差異重大的波動或關系進行調查第二節(jié)獲取審計證據(jù)的審計程序如注冊會計師利用被審計單位的銀行存款日記賬和銀行對賬單，重新編制銀行存款余額調節(jié)表，并與被審計單位編制的銀行存款余額調節(jié)表進行比較下列有關審計證據(jù)的表述中，不正確的有(

)。A.經(jīng)過注冊會計師檢查的文件記錄均應視為非?？煽康淖C據(jù)B.檢查有形資產(chǎn)不僅能夠證明實物資產(chǎn)的存在，還能證明其歸被審單位所有C.觀察提供的審計證據(jù)只能證明在觀察發(fā)生的時點的情況D.注冊會計師通過詢問程序也能證明被審計單位內部控制運行的有效性例題3-5下列各項中，為獲取適當審計證據(jù)所實施的審計程序與審計目標最相關的是(

)。A.從甲公司銷售發(fā)票中選取樣本，追查至對應的發(fā)貨單，以確定銷售的完整性B.實地觀察甲公司固定資產(chǎn)，以確定固定資產(chǎn)的所有權C.對已盤點的甲公司存貨進行檢查，將檢查結果與盤點記錄相核對，以確定存貨的計價正確性D.復核甲公司編制的銀行存款余額調節(jié)表，以確定銀行存款余額的正確性例題3-6某企業(yè)會計報表應收賬款項目附注摘要：1壞賬采用備抵法，按年末余額0.5%計提2應收賬款/壞賬準備16553/52.773應收賬款賬齡分析賬齡年初數(shù)年末數(shù)

1年以內8392109151——2年118613992——3年116113653年以上14212874合計1216016553例題3-7固定資產(chǎn)原價年初數(shù)本年增加本年減少年末數(shù)房屋建筑物2093026552123564設備86121158629708土地472472例題3-7累計折舊年初數(shù)本年增加本年減少年末數(shù)房屋建筑物3490898314357設備863865341728土地1515經(jīng)查，該企業(yè)為一般納稅人，存貨計價方式為加權平均法。1月8日購貨時獲得的一張為非增值稅專用發(fā)票，金額為96000元，此項業(yè)務的外地運雜費10000元計入了管理費用，1月17日購貨時獲得的一張為增值稅專用發(fā)票，發(fā)票總額為156000元，例題3-8日期摘要憑證號

增加

減少

結存數(shù)量單價數(shù)量單價數(shù)量單價金額1/11/81/171/201/25期初購貨購貨生產(chǎn)領用生產(chǎn)領用本月合計略2000300050004852150020003500501002100510036001600160050500010100025700082000審計人員正在核實07報表中預付賬款---預付費用余額41.1的正確性，下面已匯集了預付費用各明細帳的情況，并取得了原始憑證的資料：日期內容借貸余原始憑證5.19維修費364325月底維修完畢，受益期1年6.12房租24204預付7月至08年6月底10.20保險費61508年保險費11.16報刊費0.100.1報刊08年例題3-9獲取的方法認定

作用

備注

實物證據(jù)

檢查有形資產(chǎn)、觀察

存在或發(fā)生、完整性、不能完全證明所有權歸被審計單位所有，也不能完全證明其計價正確。

書面證據(jù)

檢查記錄、詢問及函證、重新計算、重新執(zhí)行.分析程序

全部認定

證據(jù)的來源渠道不同，其證明也不同。一般而言，內部證據(jù)不如外部證據(jù)可靠，但如果內部證據(jù)在外部流轉，并獲得其他單位或個人的承認，則具有較強的可靠性外部如應收帳款回函、律師與專家的證明函件，內部如銀行對帳單、購貨發(fā)票、顧客訂購單等，內部在外部流轉的如銷貨發(fā)票、付款支票等

口頭證據(jù)

詢問其本身不足以直接得出結論，需要其他證據(jù)的支持。

環(huán)境證據(jù)

觀察、重新執(zhí)行.分析程序

屬于間接證據(jù)，不能直接得出結論。但會影響獲取證據(jù)的數(shù)量。

①有關內部控制情況②被審計單位管理人員的素質③各種管理條件和管理水平

第二節(jié)獲取審計證據(jù)的審計程序一、函證的內容(一)銀行存款、借款及與金融機構往來的其他重要信息(必須函證)包括零余額賬戶和在本期內注銷的賬戶(二)應收賬款除非存在下列兩種情形之一，注冊會計師應當對應收賬款實施函證：1.根據(jù)審計重要性原則，有充分證據(jù)表明應收賬款對財務報表不重要。2.注冊會計師認為函證很可能無效。第三節(jié)函證(三)函證的其他內容注意：函證通常適用于賬戶余額及其組成部分(如應收賬款明細賬)，但是不一定限于這些項目。第三節(jié)函證(四)函證程序實施的范圍審計抽樣，選取的樣本應當足以代表總體可以確定從總體中選取特定項目進行測試，選取的特定項目可能包括：(1)金額較大的項目;(2)賬齡較長的項目;(3)交易頻繁但期末余額較小的項目;(4)重大關聯(lián)方交易;(5)重大或異常的交易;(6)可能存在爭議以及產(chǎn)生重大舞弊或錯誤的交易。第三節(jié)函證(五)函證的時間通常以資產(chǎn)負債表日為截止日，在資產(chǎn)負債表日后適當時間內實施函證如果重大錯報風險評估為低水平，可選擇資產(chǎn)負債表日前適當日期為截止日實施函證，并對所函證項目自該截止日起至資產(chǎn)負債表日止發(fā)生的變動實施實質性程序。第三節(jié)函證(六)管理層要求不實施函證時的處理1.如果認為管理層的要求合理，注冊會計師應當實施替代審計程序，以獲取與這些賬戶余額或其他信息相關的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。2.如果認為管理層的要求不合理，且被其阻撓而無法實施函證，注冊會計師應當視為審計范圍受到限制，并考慮對審計報告可能產(chǎn)生的影響。第三節(jié)函證注意：分析管理層要求不實施函證的原因時，注冊會計師應當保持職業(yè)懷疑態(tài)度，并考慮：1.管理層是否誠信；2.是否可能存在重大的舞弊或錯誤；3.替代審計程序能否提供與這些賬戶余額或其他信息相關的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。第三節(jié)函證二、詢證函的設計(一)設計詢證函的總體要求針對賬戶余額的存在性認定獲取審計證據(jù)時，注冊會計師應當在詢證函中列明相關信息，要求對方核對確認。針對賬戶余額的完整性認定獲取審計證據(jù)時，注冊會計師則需要改變詢證函的內容設計或者采用其他審計程序。第三節(jié)函證(二)設計詢證函需要考慮的因素在設計詢證函時，注冊會計師應當考慮所審計的認定以及可能影響函證可靠性的因素。1.函證的方式函證的方式有兩種：積極式函證和消極式函證。不同的函證方式，其提供審計證據(jù)的可靠性不同。2.以往審計或類似業(yè)務的經(jīng)驗當注冊會計師根據(jù)以往經(jīng)驗認為，即使詢證函設計恰當，回函率仍很低，應考慮從其他途徑獲取審計證據(jù)。第三節(jié)函證3.擬函證信息的性質注冊會計師應當了解被審計單位與第三方之間交易的實質，以確定哪些信息需要進行函證。4.選擇被詢證者的適當性注冊會計師應當向對所詢證信息知情的第三方發(fā)送詢證函函證所提供的審計證據(jù)的可靠性還受到被詢證者的能力、獨立性、客觀性、回函者是否有權回函等因素的影響。注意：當存在重大、異常、在期末前發(fā)生的、對財務報表產(chǎn)生重大影響的交易，而被詢證者在經(jīng)濟上依賴于被審計單位時，注冊會計師應當考慮被詢證者可能被驅使提供不正確的回函。第三節(jié)函證5.被詢證者易于回函的信息類型詢證函所函證信息是否便于被詢證者回答，影響到回函率和所獲取審計證據(jù)的性質。注意：詢證函通常應當包含被審計單位管理層的授權，授權被詢證者向注冊會計師提供有關信息。第三節(jié)函證(三)積極與消極的函證方式1.積極的函證方式要求被詢證者在所有情況下必須回函，確認詢證函所列示信息是否正確，或填列詢證函要求的信息(1)在詢證函中列明擬函證的賬戶余額或其他信息，要求被詢證者確認所函證的款項是否正確。通常認為，對這種詢證函的回復能夠提供可靠的審計證據(jù)但是，其缺點是被詢證者可能對所列示信息根本不加以驗證就予以回函確認。第三節(jié)函證(2)在詢證函中不列明賬戶余額或其他信息，而要求被詢證者填寫有關信息或提供進一步信息。這種詢證函要求被詢證者做出更多的努力，可能會導致回函率降低，進而導致注冊會計師執(zhí)行更多的替代程序。在采用積極的函證方式時，只有注冊會計師收到回函，才能為財務報表認定提供審計證據(jù)第三節(jié)函證2.消極的函證方式只要求被詢證者僅在不同意詢證函列示信息的情況下才予以回函如果收到回函，能夠為財務報表認定提供說服力強的審計證據(jù)。未收到回函可能是因為被詢證者已收到詢證函且核對無誤，也可能是因為被詢證者根本就沒有收到詢證函。通常還需輔之以其他審計程序。第三節(jié)函證當同時存在下列情況時，注冊會計師可考慮采用消極的函證方式：(1)重大錯報風險評估為低水平;(2)涉及大量余額較小的賬戶;(3)預期不存在大量的錯誤;(4)沒有理由相信被詢證者不認真對待函證。第三節(jié)函證三、函證的實施與評價(一)函證實施過程的控制注冊會計師應當采取下列措施對函證實施過程進行控制：1.核對：被詢證者的名稱、單位名稱和地址；詢證函中列示的賬戶余額或其他信息;2.在詢證函中指明直接向接受審計業(yè)務委托的會計師事務所回函;3.詢證函經(jīng)被審計單位蓋章后，由注冊會計師直接發(fā)出;4.將發(fā)出詢證函的情況形成審計工作記錄;5.將收到的回函形成審計工作記錄，并匯總統(tǒng)計函證結果此外，還應當考慮回函是否來自所要求的回函人第三節(jié)函證在對w公司2011年度財務報表進行審計時，A注冊會計師負責實施函證程序。注冊會計師遇到以下事項，請代為做出正確的專業(yè)判斷。注冊會計師對函證實施過程的控制,下列說法中正確的有(

)。A.詢證函經(jīng)w公司蓋章后，直接發(fā)出B.在詢證函中指明直接向接受審計業(yè)務委托的會計師事務所回函C.將詢證函中列示的賬戶余額與w公司有關資料核對D.將被函證者的名稱、地址與注冊會計師有關記錄核對例題3-8(二)回函的控制第三節(jié)函證回函內容實施程序（1）以電子形式回函采用一定的程序為電子形式的回函創(chuàng)造安全環(huán)境，以降低風險。將收到的口頭答復記錄于工作底稿。如果口頭答復中的信息很重要，應要求相關方就此重要信息直接提交書面確認文件。（2）未收到回函考慮與被詢證者取得聯(lián)系，要求對方作出回應或再次寄發(fā)詢證函。如果仍未得到回函，注冊會計師應實施替代程序，（替代程序應所涉及賬戶和認定而異，但應當能夠提供實施函證所能提供的同樣效果的審證），如檢查銷售合同或協(xié)議、銷售訂單、銷售發(fā)票副本及發(fā)運憑證，以驗證應收賬款的真實性（對①未函證應收賬款；②沒回函的積極式函證；③對回函結果不滿意的三種情況，也應采用以上替代程序，以驗證這些應收賬款的真實性）（3）回函不符，不符事項的原因可能是由于：①雙方登記入賬的時間不同；②一方或雙方記賬錯誤；③被審計單位的舞弊行為。第三節(jié)函證回函內容實施程序①登記入賬的時間不同產(chǎn)生的不符事項詢證函發(fā)出時，債務人已經(jīng)（全部或部分）付款，而被審計單位尚未收到貨款首先檢查銷售合同，確定合同規(guī)定的收款日期；其次檢查發(fā)出詢證函后的銀行存款日記賬、收款憑證及銀行對賬單，查明是否收到該筆金額：若在12月31日前收到，則提請被審計單位沖減該應收賬款；若在12月31日之后收到，則應認可相關記錄；若截至1月末仍未收到，應提前被審計單位查詢若是部分付款，檢查銀行對賬單和收款憑證，核實是否收到部分貨款：如已收到，提請調整；如未收到，提請查詢。詢證函發(fā)出時，被審計單位的貨物已經(jīng)發(fā)出并已作銷售記錄，但貨物仍在途中，債務人尚未收到貨物檢查被審計單位該業(yè)務的發(fā)票、發(fā)運憑證和相關的貨運單據(jù)，以確認收入是否屬實。如果證實該貨物尚未發(fā)出，則可確定被審計單位提前確認收入，應提請沖減收入和應收賬款；還可以通過檢查發(fā)出詢證函后現(xiàn)金、銀行存款日記賬借方發(fā)生額證實其真實性第三節(jié)函證回函內容實施程序①登記入賬的時間不同產(chǎn)生的不符事項債務人由于某種原因將貨物退回，而被審計單位尚未收到檢查被審計單位次年1月份的入庫單及存貨明細賬，證實是否收到退回的產(chǎn)品。若已收到，提請按照期后調整事項調整營業(yè)收入、應收賬款、營業(yè)成本、存貨及資產(chǎn)減值損失項目；若未收到，提請查詢。債務人對收到的貨物的數(shù)量、質量及價格等方面有異議而全部或部分拒付貨款等檢查銷售合同，并與發(fā)票、發(fā)運憑證和相關的貨運單據(jù)核對，以確認收入是否屬實。檢查債務人提出異議的內容，向管理層和債務人核實處理結果。③被審計單位委托本公司代銷貨物，尚未銷售（收取手續(xù)費方式）檢查代銷合同和代銷清單，查明是否存在編制虛假代銷清單、虛增本期收入和應收賬款的情況等；(三)評價審計證據(jù)的充分性和適當性時應考慮的因素1.函證和替代審計程序的可靠性；2.不符事項的原因、頻率、性質和金額；3.實施其他審計程序獲取的審計證據(jù)。如果實施函證和替代審計程序都不能提供財務報表有關認定的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應當實施追加的審計程序。第三節(jié)函證(四)評價函證的可靠性在評價函證的可靠性時，注冊會計師應當考慮：1.對詢證函的設計、發(fā)出及收回的控制情況;2.被詢證者的勝任能力、獨立性、授權回函情況、對函證項目的了解及其客觀性;3.被審計單位施加的限制或回函中的限制。注意：第一，如果有跡象表明收回的詢證函不可靠，注冊會計師應當實施適當?shù)膶徲嫵绦蛴枰宰C實或消除疑慮。第二，注冊會計師應當在考慮舞弊導致的財務報表重大錯報風險的基礎上，適當選擇函證的方式，謹慎分析和評價函證結果。第三節(jié)函證(五)對不符事項的處理注冊會計師應當考慮不符事項是否構成錯報及其對財務報表可能產(chǎn)生的影響，并將結果形成審計工作記錄。第三節(jié)函證下列項目中，注冊會計師根據(jù)被審計單位的具體情況可能實施函證程序的是(

)。A.其他應收款B.或有事項C.固定資產(chǎn)D.交易性金融資產(chǎn)例題10下列有關函證的提法中，不恰當?shù)挠?

)。A.注冊會計師通過向存貨的代管人函證，能夠為存貨的存在認定提供證據(jù)B.函證只適用于賬戶余額及其組成部分，并不適用于具體交易的細節(jié)C.在積極的函證方式下，注冊會計師只有收到回函，才能認為其為財務報表認定提供了證據(jù)D.注冊會計師如果認為有跡象表明收回的詢證函不可靠，則應將其視為一項錯報例題11一、分析程序的目的——風險評估程序;實質性程序;審計結束指注冊會計師通過研究不同財務數(shù)據(jù)之間以及財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的內在關系，對財務信息作出評價比較分析法比率分析法趨勢分析法第四節(jié)分析程序用作風險評估程序——了解被審計單位及其環(huán)境（必須實施）（1）幫助注冊會計師發(fā)現(xiàn)財務報表中的異常變化，或者預期發(fā)生而未發(fā)生的變化，識別存在潛在重大錯報風險的領域（2）幫助注冊會計師發(fā)現(xiàn)財務狀況或盈利能力發(fā)生變化的信息和征兆，識別那些表明被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力問題的事項第四節(jié)分析程序用作實質性程序當使用分析程序比細節(jié)測試能更有效地將認定層次的檢查風險降至可接受的水平時，可以用作實質性程序。（1）減少細節(jié)測試的工作量，節(jié)約審計成本（2）降低審計風險，使審計工作更有效率和效果第四節(jié)分析程序用作總體復核（必須實施）在審計結束或臨近結束時對財務報表進行總體復核，在已收集的審計證據(jù)的基礎上，對財務報表整體的合理性作最終把握，評價財務報表仍然存在重大錯報風險而未被發(fā)現(xiàn)的可能性，考慮是否需要追加審計程序，以便為發(fā)表審計意見提供合理基礎第四節(jié)分析程序某公司03年供產(chǎn)銷形形勢與上年相當，03年與02年的有關資料如下：

主營業(yè)務收入主營業(yè)務成本

02年03年02年03年X產(chǎn)品40000410003800033800Y產(chǎn)品20000200201900019019例題12運用分析程序，你能發(fā)現(xiàn)什么？某企業(yè)01年和00年的比較利潤表有以下資料通過了解,該行業(yè)的材料價格及產(chǎn)品價格均沒有發(fā)生很大的變化：00年01年產(chǎn)品銷售收入1000萬1500萬凈利潤200萬205萬資產(chǎn)平均余額500萬550萬例題13運用分析程序，你能發(fā)現(xiàn)什么？X公司系公開發(fā)行A股的上市公司，主要經(jīng)營計算機硬件的開發(fā)、集成與銷售，注冊會計師于2003年初對X公司2002年度會計報表進行審計。經(jīng)初步了解，X公司2002年度的經(jīng)營形勢、管理及經(jīng)營機構與2001年度比較未發(fā)生重大變化，且未發(fā)生重大重組行為。為確定重點審計領域，注冊會計師擬實施分析性復核程序。請對資料一進行分析后，指出利潤表中的重點審計領域