第八章國際稅法

第八章國際稅法一、國際稅收概述

稅收是一國政府與其政治權(quán)力管理范圍內(nèi)的納稅人之間所發(fā)生的征納關(guān)系。它隨著國家的產(chǎn)生而產(chǎn)生。國家為了維護(hù)其自身的存在，就要對人們的收入強(qiáng)制地、無償?shù)睾凸潭ǖ卣鞫?，以稅收作為其主要財政來源。在相?dāng)長的歷史時期內(nèi)，稅收僅僅局限于一國境內(nèi)。

國際稅收國際稅收是指超越一國國境的稅收，即一國對涉外納稅人進(jìn)行征稅而形成的涉外稅收征納關(guān)系，以及由此而形成的與其他國家間的稅收分配關(guān)系。國際稅收關(guān)系始于19世紀(jì)末期，它的出現(xiàn)有兩個前提，一是國際經(jīng)濟(jì)交往的發(fā)展；二是所得稅制度在各國的建立。國際稅收必須以國家稅收為前提，不能脫離國家稅收而單獨存在。二、國際稅法概念國際稅法是調(diào)整在跨國征稅對象上的國際稅收關(guān)系，即國家間稅收分配關(guān)系以及國家與跨國納稅人間征納關(guān)系的國際法規(guī)范和國內(nèi)法規(guī)范的總稱。其特征如下：主體特殊性，即包括國家，也包括跨國納稅人客體跨國性，存在跨國所得而征收的對人稅內(nèi)容的多樣性，存在國家間稅收分配關(guān)系和國家與納稅人間征納關(guān)系的融合體，主體之間的權(quán)利義務(wù)并非僅具有國內(nèi)稅收關(guān)系中強(qiáng)制、無償?shù)奶攸c，還有對等互惠的內(nèi)容。三、國際稅收法律關(guān)系（一）國家與跨國納稅人之間的稅收征納關(guān)系國家間稅收沖突（二）國家間稅收分配關(guān)系雙邊稅收協(xié)定稅收管轄權(quán)國家主權(quán)屬人效力屬地效力四、稅收管轄權(quán)（一）居民稅收管轄權(quán)1、概念：一國政府對本國納稅居民的境內(nèi)外所得享有的征稅權(quán)納稅居民身份的確定無限納稅義務(wù)是國家屬人管轄權(quán)的表現(xiàn)2、居民納稅人身份的確定A、自然人：住所標(biāo)準(zhǔn)、居所標(biāo)準(zhǔn)、居住時間標(biāo)準(zhǔn)我國《個人所得稅法》第1條：“在中國境內(nèi)有住所，或者無住所而在境內(nèi)居住滿一年的個人，從中國境內(nèi)和境外取得的所得，依照本法規(guī)定繳納個人所得稅。”B、法人（a）注冊成立地標(biāo)準(zhǔn)（b）實際管理和控制中心所在地（董事會或股東大會所在地）標(biāo)準(zhǔn)（c）法人總機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)我國2007年3月16日通過的《企業(yè)所得稅法》第2條：“本法所稱居民企業(yè)，是指依法在中國境內(nèi)成立，或者依照外國(地區(qū))法律成立但實際管理機(jī)構(gòu)在中國境內(nèi)的企業(yè)?！保ǘ﹣碓吹囟愂展茌牂?quán)1、概念：一國政府對非居民來源于本國境內(nèi)的所得享有的征稅權(quán)有限納稅義務(wù)是國家屬地管轄權(quán)的表現(xiàn)只針對營業(yè)、勞務(wù)、投資和財產(chǎn)四種所得五、國際重復(fù)征稅和國際重疊征稅（一）產(chǎn)生原因稅收管轄權(quán)的沖突居民稅收管轄權(quán)的沖突來源地稅收管轄權(quán)的沖突居民稅收管轄權(quán)和來源地稅收管轄權(quán)的沖突（最主要）居民稅收管轄權(quán)和來源地稅收管轄權(quán)的沖突

甲公司在A國注冊成立并擁有自己的營業(yè)場所。2000年，甲公司去B國設(shè)立分支機(jī)構(gòu)從事經(jīng)營活動，并于該會計年度內(nèi)在B國獲得了200萬美元的利潤。甲國先后收到了A國和B國要求其就該200萬美元利潤繳納企業(yè)所得稅的納稅通知。根據(jù)A國稅法規(guī)定，在A國注冊成立的公司為居民納稅人，需要就其境內(nèi)外所得向A國繳納企業(yè)所得稅；而根據(jù)B國稅法規(guī)定，外國企業(yè)在B國境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅。由于A國和B國依據(jù)各自的稅法規(guī)定，就甲來源于B國的該200萬美元利潤分別主張居民稅收管轄權(quán)和來源地稅收管轄權(quán)，從而導(dǎo)致了國際重復(fù)征稅現(xiàn)象。1、國際重復(fù)征稅：兩個或兩個以上的國家按同一稅種對同一納稅人的同一征稅對象在同一征稅期限內(nèi)同時征稅美籍外教1萬所得中國來源地美國居民2、國際重疊征稅：兩個或兩個以上國家對同一筆所得在具有某種經(jīng)濟(jì)聯(lián)系的不同納稅人手中各征一次稅的現(xiàn)象美投資者中國獨資企業(yè)100萬利潤企業(yè)所得稅25萬獲股息75萬美國居民美投資者中國獨資企業(yè)企業(yè)所得稅25萬獲股息75萬來源地美國居民100萬利潤概念區(qū)分：二者主要區(qū)別：納稅主體的非同一性3、國際重復(fù)征稅的危害從法律角度講，國際重復(fù)征稅使從事跨國投資和其他各種經(jīng)濟(jì)活動的納稅人相對于從事國內(nèi)投資和其他各種經(jīng)濟(jì)活動的納稅人，背負(fù)了沉重的雙重稅收義務(wù)負(fù)擔(dān)，違背了稅收中立和稅負(fù)公平這些基本的稅法原則。從經(jīng)濟(jì)角度上看，由于國際重復(fù)征稅造成了稅負(fù)不公平結(jié)果，使跨國納稅人處于不利的競爭地位，勢必挫傷從事跨國經(jīng)濟(jì)活動的人的積極性，從而阻礙國際間資金、技術(shù)和人員的正當(dāng)流動、交往。正是鑒于國際重復(fù)征稅的上述危害性，各國政府都意識到應(yīng)采取措施予以避免和消除。4、國際重復(fù)征稅的解決辦法免稅法：①全額免稅制。②累進(jìn)免稅制。假設(shè)A國居民M共有所得50萬美元，包括來自于A國境內(nèi)的收入42萬美元，來自于另一B國的收入8萬美元。A國的分級所得稅率為：42萬美元，20%；50萬美元，25%；B國的所得稅率為15%。（1）采用全額免稅法M在其居民國A國應(yīng)負(fù)擔(dān)的納稅額：42萬美元×20%=8.4萬美元在B國應(yīng)納稅額：8萬美元×15%=1.2萬美元兩國共納稅額：8.4萬美元+1.2萬美元=9.6萬美元（2）采用累進(jìn)免稅法M在其居民國A國應(yīng)負(fù)擔(dān)納稅額：42萬美元×25%=10.5萬美元在B國應(yīng)納稅額：8萬美元×15%=1.2萬美元兩國共納稅額：10.5萬美元+1.2萬美元=11.7萬美元抵免法——主要解決辦法概念：納稅人可將已在收入來源國實際繳納的所得稅稅款在應(yīng)當(dāng)向居住國繳納的所得稅稅額內(nèi)扣除公式：居住國應(yīng)征稅額=跨國所得×居住國稅率—允許抵免的來源國已納稅額抵免方法：全額抵免與限額抵免（抵免限額=在收入來源地的所得×居住國現(xiàn)行所得稅率）美投資者中國獨資企業(yè)獲股息75萬來源地美國居民100萬利潤外國稅收抵免例1：20%30%中國應(yīng)征稅額=75×20%=15萬美國應(yīng)征稅額=75×30%—15=7.5萬美投資者中國獨資企業(yè)獲股息75萬來源地美國居民100萬利潤外國稅收抵免例2：30%20%中國應(yīng)征稅額=75×30%=22.5萬美國應(yīng)征稅額=75×20%—22.5=-7.5萬?美國應(yīng)征稅額=75×20%—75×20%=0假設(shè)P為A國居民公司，某納稅年度內(nèi)有來源于居住國境內(nèi)所得500萬美元，來源于B國所得50萬美元和C國所得100萬美元。A國稅率為40%，B國稅率為50%，C國稅率為30%。P基于如上所得向B國繳納所得稅25萬美元，向C國繳納所得稅30萬美元。在A國實行分國限額抵免法的情形下，計算P公司應(yīng)納稅額過程如下：B國的抵免限額=50萬美元×40%=20萬美元C國的抵免限額=100萬美元×40%=40萬美元P公司向A國實際應(yīng)繳納的稅款=（500萬美元+50萬美元+100萬美元）×40%-（20萬美元+30萬美元）=210萬美元從而P公司總共實際承擔(dān)的稅額=210萬美元+25萬美元+30萬美元=265萬美元在A國實行綜合限額抵免法的情形下，計算P公司應(yīng)納稅額如下：綜合抵免限額=（50萬美元+100萬美元）×40%=60萬美元P公司共在外國繳納稅款=25萬美元+30萬美元=55萬美元國際稅收實踐中，實行抵免法的國家的普遍做法是實行限額抵免限額抵免：居住國允許跨國納稅人扣除其國外已納稅款的最大數(shù)額為國外所得部分按居住國所得稅稅法計算的應(yīng)納稅額5、稅收饒讓抵免（1）概念：居住國政府對本國納稅人國外所得因來源國給予稅收減免而未繳納的稅款視同已納稅款給予抵免的制度（2）目的：使來源國的稅收優(yōu)惠真正由投資者享有（不是避免國際重復(fù)征稅的措施）美投資者中國獨資企業(yè)獲股息75萬來源地美國居民100萬利潤稅收饒讓抵免例：免稅30%無饒讓：美國應(yīng)征稅額=75×30%饒讓：美國應(yīng)征稅額=75×30%—75×20%六、國際逃避稅1、概念（1）國際逃稅：跨國納稅人采取非法手段或措施減少或逃避其跨國納稅義務(wù)的行為（2）國際避稅：跨國納稅人利用各國稅法的差異或國際稅收協(xié)定的漏洞，通過各種形式上不違法的方式，減少或躲避其跨國納稅義務(wù)的行為2、方式（1）國際逃稅不報納稅資料；謊報所得額；虛構(gòu)、多攤成本、費用等扣除項目；偽造帳冊或收支憑證等（2）國際避稅A、納稅主體的跨國移動B、納稅對象的跨國移動（a）跨國聯(lián)屬企業(yè)轉(zhuǎn)移定價（b）在避稅港設(shè)立基地公司，將避稅港外的所得和財產(chǎn)匯集在基地公司帳戶上（C）資本弱化（D）套用稅收協(xié)定3.國際逃稅與避稅防范一般國內(nèi)法措施1.實行稅務(wù)登記制度2.加強(qiáng)國際稅務(wù)申報制度3.強(qiáng)化會計審查制度4.實行所得評估制度特別國內(nèi)法措施

1.防止跨國關(guān)聯(lián)企業(yè)利用轉(zhuǎn)移定價和不合理分?jǐn)偝杀举M用逃稅與避稅的法律措施。各國法律以“獨立競爭”原則來糾正關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的收入分配的不合理現(xiàn)象。2.防止跨國納稅人利用避稅港逃稅與避稅的法律措施跨國聯(lián)屬企業(yè)的轉(zhuǎn)移定價甲國25%A公司丙國C公司100萬利潤25萬稅乙國1