收入重點復(fù)習(xí)材料

六、在某一時段完成的商品銷售收入的賬務(wù)處理

企業(yè)應(yīng)當依據(jù)實際情況，首先推斷履約義務(wù)是否滿足在某一時段內(nèi)履行的條件，如不滿足，則該履約義務(wù)

屬于在某一時點履行的履約義務(wù)。

(一)某一時段履行的履約義務(wù)的推斷

滿足以下條件之一的,屬于在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)：

1.客戶在企業(yè)履約的同時即取得并消耗企業(yè)履約所帶來的經(jīng)濟利益。

2.客戶能夠操縱企業(yè)履約過程中在建的商品。

3.企業(yè)履約過程中所產(chǎn)出的商品具有不可替代用途,且該企業(yè)在整個合約期間內(nèi)有權(quán)就累計至今已完成的

履約局部收取款項。

(二)收入確實認與計量

對于在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當在該段時間內(nèi)按照履繼度確認收入，履約進度不能合理確

定的除外。

1.履約進度確實定

(1)履約進度i?算指標

產(chǎn)出指標實際測量的完工進度、評估已完成的結(jié)果、時間進度、已完工或交付的產(chǎn)品等

投入指標投入的材料數(shù)量、花費的人工工時、機器工時、發(fā)生的本錢和時間進度等

(2)通常企業(yè)按照累計實際發(fā)生的本錢占估計總本錢的比例(即本錢法)確定履約進度。

累計實際發(fā)生的本錢包含企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)移商品過程中所發(fā)生的直接本錢和間接本錢，如直接人工、直接材

料、分包本錢以及其他與合約相關(guān)的本錢。

(3)對于每一項履約義務(wù)，企業(yè)只能采納一種方法來確定其履約進度,并加以一貫運用。對于類似情況下

的類似履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)該采納相同的方法確定履約進度。

2.收入的計量

(1)履約進度能合理確定

資產(chǎn)負債表日，企業(yè)按照合約的交易價格總額乘以履約進度扣除以前會計期間累計已確認的收入后的金額，確

認當期收入。即：

本期應(yīng)確認的收入=交易價格總額x履約進度-以前期間累計已確認的收入

(2)履約進度不能合理確定

當履約進度不能合理確定時，企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的本錢估計能夠得到補償?shù)模瑧?yīng)當按照已經(jīng)發(fā)生的本錢金額確

認收入,直到履約進度能夠合理確定為止。

(例題■單項選擇題)某企業(yè)為建筑施工單位，2022年9月1日與客戶簽訂一份施工合約，屬于在某一時段內(nèi)履

行的單項履約義務(wù)。合約總金額為3500萬元,估計總本錢為2022萬元。截至2022年12月31日。該企業(yè)為履

行合約履約義務(wù)實際發(fā)生本錢800萬元，履約進度不能合理確定，已經(jīng)發(fā)生的本錢估計能夠得到補償。不考慮

相關(guān)稅費和其他因素，2022年該企業(yè)應(yīng)確認的收入為()萬元。

A.2022

B.1400

C.800

D.2100

(答案)C

(解析)當履約進度不能合理確定時，企業(yè)己經(jīng)發(fā)生的本錢估計能夠得到補償?shù)?，?yīng)當按照已經(jīng)發(fā)生的本錢金

額確認收入，直到履約進度能夠合理確定為止。

(例題?多項選擇題)以下各項中，屬于確定合約履約進度的產(chǎn)出指標有()?

A.評估已完成的結(jié)果

B.已完工或者交付的產(chǎn)品

C.實際測量的完工進度D.

時間進度

復(fù)習(xí)重點

（答案）ABCD

（解析）企業(yè)應(yīng)當考慮商品的性質(zhì)，采納實際測量的完工進度、評估已完成的結(jié)果、時間進度、已完工或交付

的產(chǎn)品等產(chǎn)出指標，或采納投入的材料數(shù)量、花費的人工工時、機器工時、發(fā)生的本錢和時間進度等投入指標確定

恰當?shù)穆募s進度。

（三）合約本錢與合約負債

1.合約取得本錢

①企業(yè)為取得合約發(fā)生的增量本錢預(yù)期能夠收回的,應(yīng)作為合約取得本錢確認為一項資產(chǎn).

增量本錢是指企業(yè)不取得合約就不會發(fā)生的本錢，也就是企業(yè)發(fā)生的與合約直接相關(guān)，但又不是所簽訂合

約的對象或內(nèi)容（如建筑商品或提供效勞）本身所直接發(fā)生的費用，如銷售傭金,假設(shè)預(yù)期可通過未來的相關(guān)

效勞收入予以補償，該銷售傭金（即增量本錢）應(yīng)在發(fā)生時確認為一項資產(chǎn)，即合約取得本錢。

②企業(yè)為取得合約發(fā)生的、除預(yù)期能夠收回的增量本錢之外的其他支出，例如，無論是否取得合約均會發(fā)生

的差旅費、投標費、為打算投標資料發(fā)生的相關(guān)費用等,應(yīng)當在發(fā)生時計入當期損益，除非這些支出明確由客戶

承當。

2.合約履約本錢

合約履約本錢是指企業(yè)為履行當前或預(yù)期取得的合約所發(fā)生的、屬于收入準則標準范圍并且按照該準則應(yīng)

當確認為一項資產(chǎn)的本錢。

（1）合約履約本錢的推斷

企業(yè)為履行合約可能會發(fā)生各種本錢，企業(yè)在確認收入的同時應(yīng)當對這些本錢進行分析，屬于收入準則標

準范圍且同時滿足以下條件的,應(yīng)當作為合約履約本錢確認為一項資產(chǎn)：

①該本錢與一份當前或預(yù)期取得的含約直接祖父。包含：

a.直接人工（如支付給直接為客戶提供所承諾效勞的人員的工資、獎金等）；

b.直接材料（如為履行合約耗用的原材料、輔助材料、構(gòu)配件、零件、半成

品的本錢和周轉(zhuǎn)材料的攤銷及租賃費用等）：

與合約直接相關(guān)的本錢C.制造費用或類似費用（如組織和治理相關(guān)生產(chǎn)、施工、效勞等活動發(fā)生的

費用，包含車間治理人員的職工薪酬、勞動愛護費、固定資產(chǎn)折舊費及修理

費、物料消耗、取暖費、水電費、辦公費、差旅費、財產(chǎn)保險費、工程保修

費、臨時設(shè)施攤銷費等）。

如支付給分包商的本錢、機械使用費、設(shè)計和技術(shù)援助費用、施工現(xiàn)場二次

明確由客戶承當?shù)谋惧X以及僅

搬運費、生產(chǎn)工具和用具使用費、檢驗試驗費、工程定位復(fù)測費、工程點交

因該合約而發(fā)生的其他本錢

費用、場地清理費等

②該本錢增加了企業(yè)未來用于履行〔包含延續(xù)履行〕履約義務(wù)的資源。

③該本錢預(yù)期能夠收回。

（2）企業(yè)應(yīng)當在以下支出發(fā)生時，將其計入當期損益：

①治理費用,除非這些費用明確由客戶承當。

②非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用（或類似費用），這些支出為履行合約發(fā)生，但未反映在

合約價格中。

③與履約義務(wù)中已履行（包含已全部履行或局部履行〕局部相關(guān)的支出，即該支出與企業(yè)過去的履約活動

相關(guān)。

④無法在尚未履行的與已履行（或已局部履行）的履約義務(wù)之間區(qū)分的相關(guān)支出。

3.合約負債

合約負債是指企業(yè)己收或應(yīng)收客戶對價而應(yīng)向客戶轉(zhuǎn)讓商品的義務(wù)。需要說明的是，對于尚未向客戶履行

轉(zhuǎn)讓商品的義務(wù)而已收或應(yīng)收客戶對價中的埴值擾國邯，因不符合合約負債的定義，不應(yīng)確認為合約負債。

（四）合約取得本錢及銷售收入的賬務(wù)處理

1.賬務(wù)處理原則

（1）企業(yè)對已確認為資產(chǎn)的合約取得本錢,應(yīng)當采納與該資產(chǎn)相關(guān)的商品收入確認相同的根底進行攤銷，

計入當期損益。

復(fù)習(xí)重點

（2）為簡化實務(wù)操作，該資產(chǎn)攤銷期限不超過一年的,可以在發(fā)生時計入當期損益。

2.賬務(wù)處理

①發(fā)生合約取得本錢時

借：合約取得本錢

貸：銀行存款等

②對合約取得本錢攤銷時

借：銷售費用

貸：合約取得本錢

（例題■計算題）甲公司是一家咨詢公司，為增值稅一般納稅人，對外提供咨詢效勞適用的增值稅稅率為6,%

2022年1月甲公司通過競標贏得一個效勞期為5年的客戶，合約約定客戶于每年年末支付含稅咨詢費190.8萬

元，為取得與該客戶的合約，甲公司聘請外部律師進行盡職調(diào)查支付相關(guān)費用L5萬元，為投標而發(fā)生的差旅

費1萬元，支付銷售人員傭金6萬元，甲公司預(yù)期這些支出未來均能夠收回；此外，甲公司向銷售部門經(jīng)理支

付年度獎金1萬元。

（1）取得合約時發(fā)生相關(guān)費用的處理

①外部律師進行盡職調(diào)查支付相關(guān)費用1.5萬元，為投標而發(fā)生的差旅費1萬元；應(yīng)計入治理費用；

②支付銷售人員傭金6萬元，應(yīng)計入合約取得本錢；

③銷售部門經(jīng)理支付年度獎金1萬元，作為應(yīng)付職工薪酬核算。

（2）賬務(wù)處理

①支付與合約相關(guān)的費用

借：合約取得本錢6

治理費用2.5

貸：銀行存款8.5

②1-11月末確認收入并攤銷合約取得本錢

每月效勞費收入=190.8+（1+6）X64-12=15（萬元

每月應(yīng)攤銷合約取得本錢=6+5+12=0.1（萬元）

借：合約資產(chǎn)15.9

貸：主營業(yè)務(wù)收入15

應(yīng)交稅費一一應(yīng)交增值稅（銷項稅額）0.9

借：銷售費用0」

貸：合約取得本錢0.1

③2022年12月末確認收入并攤銷合約取得本錢

借：銀行存款190.8

貸：主營業(yè)務(wù)收入15

應(yīng)交稅費一一應(yīng)交增值稅（銷項稅額）0.9

合約資產(chǎn)174.9

借：銷售費用0」

貸：合約取得本錢0.1

④2022年末確認并發(fā)放銷售部門經(jīng)理獎金

借：銷售費用1

貸：應(yīng)付職工薪酬1

借：應(yīng)付職工薪酬1

貸：銀行存款1

（五）合約履約本錢及銷售收入的賬務(wù)處理

企業(yè)對已確認為資產(chǎn)的合約履約本錢，應(yīng)當采納與該資產(chǎn)相關(guān)的商品收入確認相同的根底進行攤銷，計入

當期損益。

①預(yù)收款項時：

借：銀行存款

貸：合約負債

②實際發(fā)生效勞本錢時：

復(fù)習(xí)重點

借：合約履約本錢

貸：銀行存款、應(yīng)付職工薪酬等

③確認效勞收入并結(jié)轉(zhuǎn)效勞本錢時：

借：銀行存款/合約負債等

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費一一應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

借：主營業(yè)務(wù)本錢

貸：合約履約本錢

（例題■計算題）甲公司為增值稅一般納稅人，裝修效勞適用增值稅稅率為9%。2022年12月1日，甲公司

與乙公司簽訂一項為期3個月的裝修合約，合約約定裝修價款為500000元，增值稅稅額為45000元，裝修費用

每月末按完工進度支付。

（1）2022年12月31日，經(jīng)專業(yè)測量師測量后，確定該項勞務(wù)的完工程度為25%；乙公司按完工進度支付

價款及相應(yīng)的增值稅款。截至2022年12月31日，甲公司為完成該合約累計發(fā)生勞務(wù)本錢100000元（假定均

為裝修人員薪酬），估量還將發(fā)生勞務(wù)本錢300000元。

（2）2022年1月31日，經(jīng)專業(yè)測量師測量后，確定該項勞務(wù)的完工程度為70%乙公司按完工進度支付價款

同時支付對應(yīng)的增值稅款。2022年1月，為完成該合約發(fā)生勞務(wù)本錢180000元（假定均為裝修人員薪酬），

為完成該合約估量還將發(fā)生勞務(wù)本錢120220元。

（3）2022年2月28日，裝修完工；乙公司驗收合格，按完工進度支付價款同時支付對應(yīng)的增值稅款。2022

年2月，為完成該合約發(fā)生勞務(wù)本錢120220元（假定均為裝修人員薪酬）。

假定該業(yè)務(wù)屬于甲公司的主營業(yè)務(wù)，全部由其自行完成；該裝修效勞構(gòu)成單項履約義務(wù)，并屬于在某一時

段內(nèi)履行的履約義務(wù)；甲公司按照實際測量的完工進度確定履約進度。

復(fù)習(xí)重點

2019.122020.12020.2

完工進度25%完工進度70%完工進度100%

①發(fā)生合同履約成本

②月末計算收入

③月末結(jié)轉(zhuǎn)合同履約成本

(1)2022年12月份的賬務(wù)處理

①2022年12月實際發(fā)生勞務(wù)本錢100000元

借：合約履約本錢100000

貸：應(yīng)付職工薪酬100000

②2022年12月31日確認勞務(wù)收入并結(jié)轉(zhuǎn)合約履約本錢

履約進度為25%；則2022年12月份應(yīng)確認的收入=500000X2率-0=125000(元;

借：銀行存款136250

貸：主營業(yè)務(wù)收入125000

應(yīng)交稅費一一應(yīng)交增值稅(銷項稅額)11250

借：主營業(yè)務(wù)本錢100000

貸：合約履約本錢100000

(2)2022年1月份的賬務(wù)處理

①2022年1月實際發(fā)生勞務(wù)本錢180000元

借：合約履約本錢180000

貸：應(yīng)付職工薪酬180000

②2022年1月31日確認勞務(wù)收入并結(jié)轉(zhuǎn)合約履約本錢

復(fù)習(xí)重點

履約進度為7儀；則2022年1月份應(yīng)確認的收入=500000X70-125000=225000（元）

借：銀行存款245250

貸：主營業(yè)務(wù)收入225000

應(yīng)交稅費一一應(yīng)交增值稅（銷項稅額）20250

借：主營業(yè)務(wù)本錢180000

貸：合約履約本錢180000

（3）2022年2月份的賬務(wù)處理

①2022年2月實際發(fā)生勞務(wù)本錢120220元

借：合約履約本錢120220

貸：應(yīng)付職工薪酬120220

②2022年2月28日確認勞務(wù)收入并結(jié)轉(zhuǎn)合約履約本錢

履約進度為10（1；則2022年2月份應(yīng)確認的收入=500000X/0（）-125000-225000=150000（元）

借：銀行存款163500

貸：主營業(yè)務(wù)收入150000

應(yīng)交稅費一一應(yīng)交增值稅（銷項稅額）13500

借：主營業(yè)務(wù)本錢120220

貸：合約履約本錢120220

（例題■計算題）甲公司經(jīng)營一家健身俱樂部。2022年7月1日，某客戶與甲公司簽訂合約，成為甲公司的

會員，并向甲公司支付會員費3600元（不含稅），可在未來的12個月內(nèi)在該俱樂部健身，且沒有次數(shù)的限制。

假設(shè)不考慮增值稅等其他因素。

本例中，客戶在會籍期間可隨時來俱樂部健身，且沒有次數(shù)限制，客戶已使用俱樂部健身的次數(shù)不會影響

其未來繼續(xù)使用的次數(shù)，甲公司在該合約下的履約義務(wù)是承諾隨時打算在客戶需要時為其提供健身效勞，因此，

該履約義務(wù)屬于在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)，并且該履約義務(wù)在會員的會籍期間內(nèi)隨時間的流逝而被履行。因此,

甲公司按照直線法確認收入，

每月應(yīng)當確認的收入=3600+12=300（元）。

①2022年7月1日收到會員費時

借：銀行存款3600

貸：合約負債3600

②2022年7月31日確認收入

借：合約負債300

貸：主營業(yè)務(wù)收入300

2022年8月至2022年6月，每月確認收入處理同上.

（例題■計算題）甲公司經(jīng)營一家健身俱樂部。2022年7月1日，某客戶與甲公司簽訂合約，成為甲公司的

會員，并向甲公司支付會員費，甲公司開出增值稅專用發(fā)票注明會員費3600元，增值稅216元；可在未來的

12個月內(nèi)在該俱樂部健身，且沒有次數(shù)的限制。

①2022年7月1日收到會員費時

借：銀行存款3816

貸：合約負債3600

應(yīng)交稅費一一應(yīng)交增值稅（銷項稅額）216

②2022年7月31日確認收入

借：合約負債300

貸：主營業(yè)務(wù)收入300

2022年8月至2022年6月，每月確認收入處理同上。

（例題■多項選擇題）某公司經(jīng)營一家健身俱樂部，適用增值稅稅率為6。2022年1月1日，與客戶簽訂

合約，并收取客戶會員