納稅人權(quán)利保護(hù)的實(shí)現(xiàn)機(jī)制

納稅人權(quán)利保護(hù)的實(shí)現(xiàn)機(jī)制

一、納稅人權(quán)利的主要內(nèi)容：理論分析納稅人在憲法上的基本權(quán)利是納稅人在稅法上具體權(quán)利的來源，而稅法上的具體權(quán)利則是憲法權(quán)利的具體化。而在稅收征管活動中，納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)直接接觸；因此稅收征管中納稅人權(quán)利的較其他過程中的權(quán)利更為豐富，也更貼近納稅人的日常生活。納稅人的這些權(quán)利主要包括：知情權(quán)知情權(quán)，又稱知悉權(quán)、了解權(quán)，是指公民從政府及其他有關(guān)機(jī)關(guān)獲知的有關(guān)公共事務(wù)的管理情況的一項(xiàng)權(quán)利。廣義的知情權(quán)包括政治知情權(quán)、司法知情權(quán)、社會知情權(quán)和個人信息知情權(quán)。而稅法中所講的知情權(quán)應(yīng)該是包含納稅人享有主動了解、知曉所有稅法全面、準(zhǔn)確、適時的知情權(quán)以及享有被告知與自身納稅義務(wù)有關(guān)的一切信息的告知權(quán)。知情權(quán)主要是通過告知制度來實(shí)現(xiàn)的，告知制度屬于行政程序制度，稅法領(lǐng)域中的知情權(quán)包括事前告知、事中告知、事后告知，即在稅收征管過程中納稅人享有了解一切與納稅有關(guān)的信息資料的權(quán)利。事前告知是指稅務(wù)機(jī)關(guān)在作出稅務(wù)行政行為之前，向納稅人告知其行政行為的法律依據(jù)、事實(shí)依據(jù)和納稅人享有的權(quán)利；事中告知是指稅務(wù)機(jī)關(guān)所進(jìn)行的稅務(wù)活動的全部過程，除涉及國家機(jī)密和商業(yè)秘密，均應(yīng)向納稅人公開；事后告知是指稅務(wù)機(jī)關(guān)在做出稅務(wù)行政行為后，應(yīng)告知納稅人其行為的結(jié)果和不服該行為所享有的救濟(jì)途徑等情況。保密權(quán)保密權(quán)，是指納稅人提供給稅務(wù)機(jī)關(guān)的個人財(cái)產(chǎn)信息或有關(guān)的商業(yè)信息應(yīng)得到嚴(yán)格保密，稅務(wù)機(jī)關(guān)只能在法律規(guī)定的范圍內(nèi)使用納稅人的相關(guān)信息。保密對象包括兩方面內(nèi)容：個人財(cái)產(chǎn)信息和商業(yè)信息。前者是指個人財(cái)產(chǎn)狀況等隱私情況，后者則包括納稅人的賬簿、記帳憑證、報(bào)表、生產(chǎn)經(jīng)營狀況、在銀行或其他金融機(jī)構(gòu)的存款賬戶等商業(yè)性的信息。除非法律有規(guī)定，否則稅務(wù)機(jī)關(guān)不得向任何第三人泄露納稅人的這些信息。陳述與申辯權(quán)陳述與申辯權(quán)，是指納稅人對稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施的行政處罰，享有說明和辯解的權(quán)利。陳述權(quán)與申辯權(quán)兩者性質(zhì)相似，并且權(quán)利的行使都是以行政處罰為條件。陳述權(quán)是納稅人對稅務(wù)機(jī)關(guān)做出決定所享有的陳述意見的權(quán)利，而申辯權(quán)則是納稅人認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)對自己所為的行為在定性或者是適用法律上不夠準(zhǔn)確，而進(jìn)行辯解和闡述觀點(diǎn)的權(quán)利。該權(quán)利是稅務(wù)機(jī)關(guān)濫用行政處罰權(quán)的有力制約，如果納稅人有充分的證據(jù)證明自身行為合法，稅務(wù)機(jī)關(guān)就無權(quán)對其進(jìn)行行政處罰，即使納稅人的陳述或申辯不充分合理，稅務(wù)機(jī)關(guān)也應(yīng)當(dāng)解釋其行政處罰行為的原因，并將納稅人的陳述內(nèi)容和申辯理由記錄在案，以便在行政復(fù)議或司法審查過程中能有所依據(jù)。誠實(shí)推定權(quán)誠實(shí)推定權(quán)，是指稅務(wù)機(jī)關(guān)在尚無真憑實(shí)據(jù)證明某一涉稅違法事實(shí)或行為存在的情況下，應(yīng)首先認(rèn)定納稅人是誠實(shí)的，是可以信賴的和無過錯的，直到有足夠證據(jù)并由執(zhí)法機(jī)關(guān)來推翻這一認(rèn)定為止。該項(xiàng)權(quán)利是人格尊嚴(yán)權(quán)的一部分，對于納稅人有著特別的意義，因此，在研究納稅人的權(quán)利時將其單獨(dú)列為一項(xiàng)權(quán)利。澳大利亞《納稅人憲章》規(guī)定，相信納稅人在涉稅事務(wù)上的誠信，稅務(wù)局相信并支持納稅人是努力誠信的處理涉稅事務(wù)的。稅務(wù)局有責(zé)任向政府和社會保證每個納稅人都依法正確納稅。稅務(wù)局檢查某位納稅人的納稅信息并不意味著該納稅人有不誠信的行為。加拿大《納稅人權(quán)利宣言》中肯定了該項(xiàng)權(quán)利，“誠實(shí)推定：你有權(quán)被認(rèn)定為誠實(shí)，除非有相反的證據(jù)”。申請減稅、免、退稅權(quán)申請減稅、免、退稅權(quán)。原則上，納稅人應(yīng)依據(jù)稅收法定主義按期履行納稅義務(wù)，但由于某些不可抗力致使納稅人無法按期履行納稅義務(wù)，納稅人有權(quán)經(jīng)申請獲取一定期限的延緩且免予滯納處分的權(quán)利。這是對納稅人生存權(quán)的保障，正如1998年美國《國內(nèi)收入署重建和改革法案》中對納稅人權(quán)利保護(hù)的規(guī)定：納稅人應(yīng)納稅款不足1萬元時，經(jīng)國內(nèi)收入署確認(rèn)納稅人按期履行全部納稅義務(wù)有困難的，只要納稅人在5年內(nèi)沒有不填寫申報(bào)表的情況，且同意遵守法律和協(xié)議規(guī)定，許諾3年內(nèi)履行全部納稅義務(wù)，國內(nèi)收入署應(yīng)接受納稅人提出的分期納稅協(xié)議。申請復(fù)議與提起訴訟的權(quán)利申請復(fù)議與提起訴訟的權(quán)利。納稅人對稅務(wù)機(jī)關(guān)作出侵害其合法權(quán)利的行政行為享有依法補(bǔ)救的權(quán)利，在稅法的公正適用中，就演繹為納稅人享有申請復(fù)議與提起訴訟的權(quán)利。美國《納稅人權(quán)利宣言》第7條規(guī)定了上訴和公正的復(fù)議權(quán)，“如果你對應(yīng)納稅額或我們的某些征稅行為有不同意見，你有權(quán)要求國內(nèi)收入署上訴辦公室復(fù)議，你也有權(quán)對國內(nèi)收入署作出有關(guān)納稅義務(wù)和征稅行為的任何決定提出上訴?！奔幽么蟆都{稅人權(quán)利宣言》規(guī)定了“公正的復(fù)審——如果你認(rèn)為未得到公正的對待，則有權(quán)對評審提出異議。但必須在一定的時間內(nèi)行使此權(quán)利。一旦你發(fā)出異議書，我們將就你的案卷作公正的復(fù)審。若結(jié)果仍不滿意，則可以起訴到法庭”。我國在《行政復(fù)議法》、《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則（試行）》中規(guī)定了納稅人申請復(fù)議的權(quán)利，在《行政訴訟法》、《稅務(wù)行政應(yīng)訴工作規(guī)程（試行）》中規(guī)定了納稅人訴權(quán)，《稅收征管法》也明確納稅人申請行政復(fù)議和提起訴訟的權(quán)利，以保證納稅人合法權(quán)益能夠受到有效保護(hù)。損害賠償請求權(quán)損害賠償請求權(quán)，即對于稅務(wù)機(jī)關(guān)未經(jīng)授權(quán)或者沒有法律根據(jù)的行政行為導(dǎo)致的人身和財(cái)產(chǎn)損失，納稅人有權(quán)要求賠償。該違法行為包括故意的行政行為和疏忽大意的行政行為。然而，值得關(guān)注的是，政府的賠償應(yīng)該有合理的上限，避免遭遇大額的索賠要求。一方面通過賦予納稅人賠償請求權(quán)可以使納稅人獲得一定的補(bǔ)償，其合法權(quán)益受到應(yīng)有的保護(hù)；另一方面也應(yīng)注意，稅務(wù)機(jī)關(guān)因擔(dān)心無法證明事實(shí)而會面臨大量的賠償訴訟，對打擊逃稅和避稅行為畏葸不前，這會抑制稅制的健康運(yùn)行。國內(nèi)立法——知情權(quán)知情權(quán)法律、行政法規(guī)、稅收政策稅務(wù)決定的法律依據(jù)、事實(shí)依據(jù)知情權(quán)辦理涉稅事項(xiàng)的時間、方式、材料爭議時的救濟(jì)途徑及條件國內(nèi)立法——保密權(quán)知情權(quán)技術(shù)信息、經(jīng)營信息主要投資人保密權(quán)但稅收違法信息不屬于保密范圍其他不愿公開的事項(xiàng)國內(nèi)立法——稅收監(jiān)督權(quán)知情權(quán)稅務(wù)機(jī)關(guān)的違法行為：索賄受賄、徇私舞弊、玩忽職守，不征或者少征應(yīng)征稅款，濫用職權(quán)多征稅款或者故意刁難等

稅收監(jiān)督權(quán)其他納稅人的稅收違法行為國內(nèi)立法——申請類知情權(quán)申請延期申報(bào)權(quán)申請延期納稅權(quán)申請類權(quán)利依法享有稅收優(yōu)惠權(quán)國內(nèi)立法——申請退還多繳稅款權(quán)知情權(quán)內(nèi)容：超過應(yīng)納稅額的稅款稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)：立即退還（10日）申請退還多繳稅款權(quán)未提及結(jié)算退稅及政策性退稅納稅人發(fā)現(xiàn)：3年請求時效國內(nèi)立法——委托稅務(wù)代理權(quán)知情權(quán)稅務(wù)登記（辦理/變更/注銷）納稅申報(bào)和稅款繳納委托稅務(wù)代理權(quán)除外：增值稅專用發(fā)票的領(lǐng)購手續(xù)制作涉稅文書、稅務(wù)咨詢等國內(nèi)立法——救濟(jì)類權(quán)利知情權(quán)救濟(jì)類權(quán)利行政復(fù)議行政訴訟國家賠償外國立法例三、納稅服務(wù)的主要內(nèi)容和方式 納稅服務(wù)一般是指稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)國家稅收法律、法規(guī)和政策的規(guī)定，以貫徹落實(shí)國家稅法，更好地為廣大納稅人服務(wù)為目的，通過多種方式，幫助納稅人掌握稅法、正確及時地履行納稅義務(wù)，滿足納稅人的合理期望、維護(hù)納稅人合法權(quán)益的一項(xiàng)綜合性稅收工作。納稅服務(wù)工作體現(xiàn)在稅收征收、管理、稽查、行政復(fù)議等各個工作環(huán)節(jié)，其可以按發(fā)生的時間順序，區(qū)分為稅前、稅中和稅后三個階段的納稅服務(wù)。稅前：為納稅人提供公告咨詢、輔導(dǎo)服務(wù)，提高納稅人的辦稅能力。稅中：為納稅人方便、快捷、準(zhǔn)確地依法納稅創(chuàng)造條件。稅后：為納稅人監(jiān)督投訴、行政復(fù)議、損害賠償提供暢通的渠道第二個前置性規(guī)定，是考慮到稅收案件數(shù)量大且專業(yè)性強(qiáng)的特點(diǎn)，確實(shí)有利于發(fā)揮行政復(fù)議經(jīng)濟(jì)、快速的優(yōu)勢，有利于司法資源效用最大化。我國稅收行政復(fù)議機(jī)構(gòu)則是稅務(wù)機(jī)關(guān)的內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)，稅務(wù)行政復(fù)議委員會一般也是由局長或者分管局領(lǐng)導(dǎo)擔(dān)任主任，各業(yè)務(wù)部門負(fù)責(zé)人擔(dān)任委員，委員會辦公室設(shè)在政策法規(guī)部門。這種由內(nèi)部人組成的機(jī)構(gòu)，難以保證其獨(dú)立性，使稅收行政復(fù)議的公正性大打折扣，甚至可能成為變相損害納稅人請求司法救濟(jì)權(quán)利的途徑。因此，應(yīng)當(dāng)創(chuàng)新稅收行政復(fù)議機(jī)制，引入外部專家以加強(qiáng)其獨(dú)立性和專業(yè)性。在未來，條件成熟時甚至可以考慮整體改革行政復(fù)議組織，設(shè)立全國統(tǒng)一的行政復(fù)議機(jī)關(guān)，下設(shè)稅收復(fù)議機(jī)構(gòu)專司稅收行政復(fù)議案件，以完全獨(dú)立于稅務(wù)機(jī)關(guān)，從而確保稅收行政復(fù)議的公正性和專業(yè)性。改革稅收訴訟機(jī)制，建立納稅人訴訟制度我國稅收行政訴訟制度存在諸多不足，如法院缺乏專業(yè)人才、抽象行政行為未納入審查范圍、納稅人監(jiān)督權(quán)和參與權(quán)等權(quán)利行使難以得到司法救濟(jì)。從納稅人權(quán)利保護(hù)的發(fā)展趨勢來看，在條件成熟時，可以考慮在我國逐步設(shè)立專門的稅務(wù)法院或者稅務(wù)法庭。這是因?yàn)椋旱谝唬c國外相比，我國的稅法立法水平和制度完善程度相對較低，由此稅法規(guī)定的模糊或者制度設(shè)計(jì)不良引發(fā)爭議的可能性較大。第二，我國的納稅環(huán)境、納稅服務(wù)不如國外發(fā)達(dá)國家，我國納稅人對于稅收機(jī)關(guān)的滿意度有限，而我國稅收行政復(fù)議的質(zhì)量也并不高，因此導(dǎo)致稅收行政訴訟案件的幾率相應(yīng)會增大。第三，我國社會正處于轉(zhuǎn)型期，各種社會利益和社會矛盾都進(jìn)入一個集中暴發(fā)期，導(dǎo)致各類行政訴訟案件數(shù)量的急劇上升。稅收作為納稅人與國家之間所進(jìn)行的財(cái)產(chǎn)分配活動，正是矛盾的焦點(diǎn)，應(yīng)當(dāng)正是稅收行政訴訟案件數(shù)量快速增長的時期。第四，具體稅收行政行為的數(shù)量以及其涉及到主體數(shù)量和主體類型都是其他很多行政領(lǐng)域所無法比擬的，稅收行政訴訟立案率不應(yīng)當(dāng)在各類行政訴訟案件中排在末尾。因而，我國目前稅務(wù)行政訴訟案件過少、立案率極低的現(xiàn)狀不符合正常邏輯推論，也正好說明了很可能是因?yàn)槲覈愂赵V訟制度、稅收訴訟環(huán)境、司法獨(dú)立性、審判質(zhì)量等方面存在問題，從而極大降低了稅收司法救濟(jì)手段的效用或者加大了納稅人權(quán)利救濟(jì)的潛在成本，并導(dǎo)致納稅人怠于或者不愿通過司法救濟(jì)手段來維護(hù)自己的合法權(quán)益。因此，應(yīng)當(dāng)改革我國稅收訴訟機(jī)制，修改不合理的制度安排，降低訴訟門檻，建立更加獨(dú)立、專業(yè)的稅收審判機(jī)構(gòu)（如稅務(wù)法庭），真正實(shí)現(xiàn)通過司法救濟(jì)手段來強(qiáng)作納稅人權(quán)利的保護(hù)。保護(hù)納稅人權(quán)利，還應(yīng)當(dāng)建立我國納稅人訴訟制度。納稅人訴訟，通常是指一定公共區(qū)域內(nèi)的居民以納稅人的身份，所提起的禁止公共資金違法支出的禁止令(injunction)請求訴訟。它起源于19世紀(jì)英國衡平法上的“相關(guān)人訴訟”(relatoraction)。深受英國法律影響的美國先后通過司法判例、成文法等形式承認(rèn)了納稅人訴訟?！岸?zhàn)”后，日本仿效當(dāng)時美國的“納稅人訴訟”(taxpayers’suit)及“市民訴訟”(citizens’suit）模式，建立了與之類似的住民訴訟制度。目前，我國三大訴訟法制度均不承認(rèn)私人主體啟動的公益訴訟。公益訴訟的成功事例僅局限于以公權(quán)力機(jī)關(guān)作為起訴主體對造成環(huán)境損害主體的訴訟。如湖南省望城縣以檢察院為原告，起訴該縣坪塘水泥廠對該水泥廠對望城縣坪塘鎮(zhèn)花扎街村的49戶村民造成環(huán)境損害的賠償。公民個體提起的公益訴訟往往被法院以主體不適格不予受理。而“蔣石林訴