基于社會保障支出的中國稅負(fù)水平探析

基于社會保障支出的中國稅負(fù)水平探析

一、現(xiàn)象的確認(rèn)與問題的提出2011年元旦，中國國家稅務(wù)總局發(fā)布消息：2010年全國稅收收入完成77390億元（扣除出口退稅后為70062億元，不包括關(guān)稅、船舶噸稅、耕地占用稅和契稅）。數(shù)據(jù)顯示，稅務(wù)部門負(fù)責(zé)組織的稅收收入完成66862億元，增長20.8%；海關(guān)代征進(jìn)口稅收完成10528億元，增長35.9%。從表1我們可以直觀地看出，中國的稅收增長率從1997年至2010年已經(jīng)連續(xù)13年高于GDP增長率約6個以上百分點（2009年除外），中國國內(nèi)生產(chǎn)總值每年增長率基本保持在6%-15%左右，而稅收增長率總是在10%-30%之間居高不下。無獨有偶，2009年初《福布斯》雜志推出了2009年全球稅負(fù)痛苦指數(shù)排行榜，中國內(nèi)地排名全球第二，排名第一的是法國。中國內(nèi)地仍位居亞太稅負(fù)最重地區(qū)的榜首。①自200①年進(jìn)入《福布斯》統(tǒng)計開始，中國的稅收負(fù)擔(dān)指數(shù)一路高揚(yáng)，2002年位居第三位，2004年第四位，2006年以160的指數(shù)“躍升”全球第二位，僅在幾乎年年位居榜首、具有過于慷慨的社會福利制度的法國之后，2007年再次以153的指數(shù)位居第三位，而2009年重新“躍升”第二位。而此前，有媒體報道，根據(jù)世界銀行和普華永道的聯(lián)合調(diào)查，中國的企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)高達(dá)77%，位列世界第八位。[1]對此，國家稅務(wù)總局局長肖捷在《中國改革》雜志撰文反駁道，此前國外某雜志發(fā)布的中國稅負(fù)痛苦指數(shù)全球排行第二的說法有誤②，隨著公共產(chǎn)品和服務(wù)需求的快速上升，以及經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，今后一個時期中國宏觀稅負(fù)不僅有上升的需要，也有提升空間。③中國社會科學(xué)院價格與稅收研究室副主任張斌說，此項指標(biāo)可作為參考，說明一些問題，但是不能就此判斷我國稅負(fù)較高。“《福布斯》從各國諸多稅種中選擇了幾個稅種進(jìn)行統(tǒng)計，測算時用的是名義稅率，方法存在問題?！敝袊嗣翊髮W(xué)財政金融學(xué)院教授安體富介紹，以個人所得稅為例，《福布斯》測算時將我國個稅的名義稅率定為45%，但實際上，我國個稅是按照九級超額累進(jìn)稅率征收，其最高稅率才為45%，而真正按照45%繳納的人并不多?！皬氖澜绶秶鷣砜?，沒有哪一個國家的實際征收稅率能達(dá)到名義稅率的水平。我國也是如此，名義稅率比實際征收的稅率要高?！卑搀w富指出，各個國家稅制結(jié)構(gòu)不一樣，一個榜單無法全面反映一個國家的稅負(fù)情況。[2]面對這種現(xiàn)象和爭論，我們不禁要問：這是否表明中國的宏觀稅負(fù)水平過高，國民承受的稅負(fù)過重？對于這些問題，相關(guān)專家和學(xué)者從三個角度進(jìn)行了解析。第一，關(guān)于稅收增長與GDP增長之間的比例關(guān)系④，多數(shù)人的看法是稅收增長與GDP增長同步才是正常的，而稅收增長速度快于GDP增長速度，或低于GDP增長速度的現(xiàn)象均是不正常的。稅收增長與GDP增長同步似乎已成為稅收研究的基本結(jié)論之一。第二，稅收增長過快的影響因素，學(xué)者們從稅基的變化、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的變化、進(jìn)出口影響以及統(tǒng)計口徑等方面切入尋求稅收增長速度過快的原因。第三，從稅收來源和稅收支出兩個維度研究稅負(fù)是否過重，如名義稅負(fù)、實際稅負(fù)、轉(zhuǎn)移支付、衛(wèi)生醫(yī)療、教育、環(huán)保、國防以及基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)等方面?；谝陨涎芯浚疚臄M從與百姓生活密切相關(guān)的社會保障支出入手探討中國的宏觀稅負(fù)水平與國民承受的稅負(fù)程度，以期對中國宏觀稅負(fù)水平的衡量提供一點參考。二、稅負(fù)水平的衡量（一）稅負(fù)水平的衡量維度對于稅收公平，從理論與實踐發(fā)展軌跡來看，主要強(qiáng)調(diào)以下幾方面：一是強(qiáng)調(diào)人人納稅，即身份公平；二是強(qiáng)調(diào)區(qū)別對待，即能力公平；三是強(qiáng)調(diào)保證最低消費即社會倫理公平。就現(xiàn)代稅收而言，一方面，稅收是為維持政府存在和增進(jìn)社會福利而存在的，所以，凡是享受公共保障和福利的公民，都應(yīng)該納稅；另一方面，政府為實現(xiàn)載體的“取之于民、用之于民”的公共收支，來源于公眾，也應(yīng)用于公眾。因此，稅收公平的衡量維度，可以相應(yīng)地確定為稅收收入公平和稅收支出公平。1.稅收收入公平。稅收收入公平包括納稅主體公平和納稅程序公平。納稅主體公平是指稅收負(fù)擔(dān)對社會全體納稅主體是公正平等的。納稅主體公平包括橫向公平與縱向公平。橫向公平即經(jīng)濟(jì)情況、納稅能力相同的納稅主體，承擔(dān)相同的稅收負(fù)擔(dān)。橫向公平要求稅收保持中性，除非有法律的規(guī)定，任何主體都必須根據(jù)稅法規(guī)定承擔(dān)納稅義務(wù)并切實予以履行，不得因其身份、地位等情況而享有某種特別優(yōu)惠的稅收待遇。同時，除非特別的政策目的，不得對任何主體給予特別不利的稅收待遇，即不得實行稅收歧視?？v向公平指經(jīng)濟(jì)情況、納稅能力不同的納稅主體，依據(jù)其能力承擔(dān)相應(yīng)程度的稅收負(fù)擔(dān)，同時對于客觀上存在的不均衡因素，如資源稟賦差異、收入差異等，通過差別征稅予以調(diào)節(jié)。納稅程序公平于20世紀(jì)70年代才開始被關(guān)注。因為主體公平很難以統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)加以確定，于是羅爾斯提出了“純粹的程序正義”概念，認(rèn)為純粹的程序正義以自身賦予結(jié)果公正性。盧曼更是于1969年提出了“通過程序的合法化”這一議題。[3]納稅主體公平是稅收公平的目標(biāo)和結(jié)果，程序公平是實現(xiàn)稅收實體公平的手段。同時，程序還有保障實體之外的獨立的價值，程序的公平本身就是一種價值。程序公平要求稅制的整個運(yùn)行過程公平進(jìn)行。這需要法律、監(jiān)督等相關(guān)制度的支持。2.稅收支出公平。稅收支出公平維度衡量的是公共收入與公共支出的公正對應(yīng)關(guān)系。稅收分配是為實現(xiàn)國家職能所進(jìn)行的分配。從這種意義上講，稅收就是手段而非目的，它通過征稅活動籌集資金以保障國家職能的實現(xiàn)，從而在客觀上實現(xiàn)了社會產(chǎn)品的分配和再分配。[4]公民依法納稅與政府提供基于稅收收入的公共投入是一個硬幣的兩面。同時公共投入還可以通過轉(zhuǎn)移支付等形式將社會公共收入差距保持在全社會所能接受的合理范圍之內(nèi)，維護(hù)社會公平，緩和社會矛盾。稅收支出可具體體現(xiàn)在財政支出中，基本支出項目有：基本建設(shè)支出，增撥企業(yè)流動資金，挖潛改造資金和科技三項費用，地質(zhì)勘探費，工、交、流通部門事業(yè)費，支農(nóng)支出，文教、科學(xué)、衛(wèi)生支出，社會保障支出，國防支出，行政管理費，以及政策性補(bǔ)貼支出。（二）稅負(fù)水平的衡量指標(biāo)1.宏觀稅負(fù)。稅收的本質(zhì)是一種分配關(guān)系，它關(guān)系到國家與公民、社會與個人、個人與個人之間的分配關(guān)系，實質(zhì)上也是一種社會責(zé)任和社會倫理關(guān)系。稅收的基本職能是財政職能，隨著經(jīng)濟(jì)和社會的發(fā)展，稅收除了維持國家機(jī)器正常運(yùn)轉(zhuǎn)和社會公共事業(yè)的需求以外，還要用于轉(zhuǎn)移支付以解決城鄉(xiāng)之間、地區(qū)之間的協(xié)調(diào)發(fā)展問題、貧困問題、社會救助和社會福利問題等，這些方式都有助于實現(xiàn)社會公平，正因為如此，從稅收活動產(chǎn)生起，人們便圍繞向誰征稅、征多少稅、對誰免稅等問題來探討稅制建設(shè)問題。在國內(nèi)外稅法理論界，稅收公平原則⑤被認(rèn)為是稅法的基本原則和“當(dāng)今世界各國制訂稅收制度的首要準(zhǔn)則”。[5]衡量一國的稅收公平與否，目前國際上公認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)是宏觀稅負(fù)與稅收痛苦指數(shù)。所謂宏觀稅負(fù)，又稱宏觀稅率，指一個國家的稅負(fù)總水平，通常以一定時期（一般為一年）的稅收收入總量占該國同期國內(nèi)生產(chǎn)總值(GDP)、或國民生產(chǎn)總值(GNP)、或國民收入(NI)的比重來表示，即國家在參與國民收入分配過程中以稅收形式所集中的價值總額及其比率。它衡量的是政府支配財力的多少和國民的負(fù)擔(dān)水平。衡量宏觀稅負(fù)水平的高低，國際上通常使用稅收占國內(nèi)生產(chǎn)總值(GDP)的比重來反映。此外，還有經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織口徑的宏觀稅負(fù)衡量，它等于包括了社會保障繳款的凈稅收收入占同期國內(nèi)生產(chǎn)總值的比重。國外大多數(shù)國家的政府收入的絕大部分或大部分來自于稅收，因此，稅收占GDP的比重大體能反映政府支配財力的水平。我國的情況是，政府收入除了包括財政收入即預(yù)算內(nèi)收入（人稱“第一財政”），還包括預(yù)算外收入（人稱“第二財政”），制度外收入（人稱“第三財政”），土地出讓金收入（人稱“第四財政”）等。這就是說，在我國，稅收占GDP的比重不能反映政府支配財力水平和國民負(fù)擔(dān)水平。因此，我國學(xué)術(shù)界提出了三個口徑的宏觀稅負(fù)指標(biāo)：小口徑，即稅收占GDP比重；中口徑，即財政收入（預(yù)算內(nèi)收入）占GDP比重；大口徑，即政府收入占GDP比重。[6]2.稅收痛苦指數(shù)。稅收痛苦指數(shù)(TaxMiseryIndex)反映的是納稅主體對自己承擔(dān)稅負(fù)以及現(xiàn)行稅制的一種主觀評判。稅負(fù)沉重與否、稅收痛苦指數(shù)高低與否，二者均是相對評價結(jié)果，而宏觀稅負(fù)是絕對數(shù)值結(jié)果，其水平并不能全面、真實地反映稅收痛苦程度或是稅負(fù)的合理與否。稅負(fù)高并不意味著稅負(fù)重，稅負(fù)低也不見得稅負(fù)輕。評價稅負(fù)的輕重，必須聯(lián)系政府為納稅人提供的公共產(chǎn)品和服務(wù)的數(shù)量和質(zhì)量進(jìn)行考查，這是衡量稅負(fù)輕重的最終標(biāo)準(zhǔn)。因為在市場經(jīng)濟(jì)條件下，稅收是公共產(chǎn)品和服務(wù)的價格，評判價格的高低，要看是否物有所值。因此，如果政府能為納稅人提供充足且高質(zhì)量的公共產(chǎn)品和服務(wù)，那么，即使政府征收較高的稅收，納稅人仍然可能不會感到稅負(fù)重。例如，許多西方發(fā)達(dá)國家、特別是北歐“福利國家”的情況就是如此；反之，如果一國政府在教育、醫(yī)療衛(wèi)生、養(yǎng)老、住房保障等“民生財政”方面投入不足，納稅人就會覺得稅負(fù)重。由于我國稅收與GDP統(tǒng)計口徑有差異，加之稅收結(jié)構(gòu)差異，使得稅收增幅遠(yuǎn)大于GDP增幅（見表1），但這并不必然意味著稅負(fù)較重。公眾不僅在乎他們實際繳納了多少稅款，而且更在乎政府如何使用稅款，如果對使用結(jié)果表示滿意，基本上不會視稅負(fù)為重?fù)?dān)；如果感覺使用不當(dāng)，即便大幅度降低稅率，也一樣會造成社會稅負(fù)沉重。所以當(dāng)前問題的聚焦點不在于當(dāng)前宏觀稅負(fù)的程度如何，而在于稅負(fù)造成的社會痛苦為何遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過其導(dǎo)致的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)。正如有專家所言，“如果問企業(yè)稅負(fù)重不重，答案永遠(yuǎn)是重的，關(guān)鍵是稅負(fù)是否合理與公平，是否對經(jīng)濟(jì)發(fā)展有利?！比⒒谏鐣Ｕ现С龅闹袊愗?fù)水平分析一般而言，社會保障體系包括社會保險（包括養(yǎng)老、醫(yī)療、失業(yè)、工傷、生育保險）、社會救助、社會福利、社會優(yōu)撫四個部分。現(xiàn)代社會保障體系是一個多層次、多渠道、多形式的網(wǎng)狀體系，旨在充分提高社會勞動者的福利水平，成為現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)社會的一種重要的“穩(wěn)定器”和“減震器”。社會保障支出是財政支出的重要組成部分，是事關(guān)民眾生活水平高低與否的關(guān)鍵因素。本部分將從稅收支出的維度，具體從社會保障支出角度探析中國的稅負(fù)水平。（一）宏觀稅負(fù)與稅收痛苦指數(shù)數(shù)據(jù)分析根據(jù)IMF《政府財政統(tǒng)計年鑒(2009)》所列的數(shù)據(jù)相對齊全的47個國家和地區(qū)2008年的資料顯示的宏觀稅負(fù)水平如表2：相比之下，在IMF《政府財政統(tǒng)計年鑒(2009)》中，中國的數(shù)據(jù)為2007年。按照中國現(xiàn)行各類預(yù)算管理制度規(guī)定，并以2009年數(shù)據(jù)測算，中國稅收收入占GDP的比重為17.5%；加上政府性收費和基金等非稅收入，宏觀稅負(fù)約為30%（其中，國有土地使用權(quán)出讓收入占4.2%，社會保險基金收入占3.8%）。有的研究機(jī)構(gòu)和學(xué)者，根據(jù)相關(guān)數(shù)據(jù)分別測算或估算中國目前宏觀稅負(fù)水平比30%要略高一些。[7]這表明，我國的宏觀稅負(fù)已經(jīng)超過發(fā)展中國家的平均水平，接近發(fā)達(dá)國家的平均水平，還未達(dá)到高福利國家的平均水平。綜合上述分析，目前我國的宏觀稅負(fù)（稅收占GDP比重）如果說不高的話，起碼也不算低。在事關(guān)稅負(fù)水平問題的判斷上，不僅要看宏觀稅負(fù)，還要看稅收痛苦指數(shù)，要衡量政府部門所提供的公共服務(wù)的數(shù)量和質(zhì)量，也就是居民所能享受到的福利水平。比如丹麥宏觀稅負(fù)為49.8%，就是說這相當(dāng)于人民勞動的一半成果都給了政府，但丹麥人民同時也享受著從搖籃到墳?zāi)沟母＠?。有資料顯示，2007年丹麥政府支出中的社會性支出（含教育、社會保障、公共醫(yī)療衛(wèi)生、住房支出）占國家財政支出的比重高達(dá)71.6%。德國、法國、意大利、日本和美國這一比例也分別高達(dá)70.8%、68.5%、61.9%、66%和58.4%。而我國政府支出的大頭是政府投資和行政開支，社會性支出的比例一般非常低。據(jù)統(tǒng)計，社會保障支出、醫(yī)療衛(wèi)生支出和教育支出近年的平均水平分別為17.3%、8.6%、2.9%，累計不足30%。[8]這表明，與發(fā)達(dá)國家尤其是福利國家相比，我國民眾的稅負(fù)負(fù)擔(dān)相對較重。（二）社會保障支出與GDP、稅收收入、財政收入、財政支出的對比分析通過表3中數(shù)據(jù)的對比，我們可以看出：1.稅收和財政收入14年來持續(xù)增長，且增長率較高，連年超過GDP增長率，而且?guī)缀醣３衷诔^5個百分點以上的水平（2009年除外）。2.財政支出水平與稅收、財政收入相關(guān)度較高，財政支出水平往往隨著稅收和財政收入水平的提高而相應(yīng)提高。財政支出增長率自2001年以來呈基本下降趨勢，但2007年以來又轉(zhuǎn)為上升趨勢。3.總體上看，社會保障支出與前四個指標(biāo)的相關(guān)度不高，增長率波動起伏較大，自2004年其呈現(xiàn)逐年上升的趨勢。4.就社會保障稅負(fù)水平分析，社會保障支出不能體現(xiàn)稅收收入、財政收入以及財政支出持續(xù)增長的趨勢，也就是說，其所體現(xiàn)的公平度不高，但2004年以來趨勢有所糾正。（三）社會保障支出與其他類型財政支出的比較分析通過圖1我們不難看出，改革開放以來，社會保障逐漸上升為財政支出關(guān)注的熱點之一。1978年至1994年，社會保障支出占全國財政支出的比重在1.5%-2.0%區(qū)間內(nèi)浮動；自1994年以后，該比重有了快速提升，2002年高達(dá)12%；近年來，其基本維持在11%左右。但與經(jīng)濟(jì)建設(shè)費、社會文教費以及行政管理費相比，社會保障支出占財政支出的比重仍然較低。尤其是行政管理費支出，除2007年外，持續(xù)上升，并大大高于社會保障支出，表明我國社會保障支出的水平可待提升的空間很大。近年來我國財政支出向社會保障傾斜的趨勢是明顯的。（四）與他國社會保障支出情況的比較分析自1978年以來，我國政府每年都將大量財政資金用于社會保障制度的建立，如圖2所示，1978年至1997年，由于財力所限，政府每年的社會保障支出基本穩(wěn)定于財政總支出的2%左右，增幅較小。隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，社會保障支出從1999年開始迅速增加，年平均增加約500億元，超過財政總支出的10%。但從2003年開始，國家社會保障支出的絕對數(shù)額雖仍然繼續(xù)增長，占財政總支出的比例卻有緩慢下降的趨勢，這可能與我國近年來財政規(guī)模的增長速度較快有關(guān)。總體而言，國家對社會保障的支出仍將逐年增加，支出規(guī)模將保持在總支出的10%左右。2006年，我國GDP是20.94萬億元人民幣，人均GDP已經(jīng)超過了2000美元，已經(jīng)進(jìn)入了中上等發(fā)展中國家水平。而從表4看，我國財政社會保障支出占財政總支出的水平卻沒有達(dá)到中上等水平。圖11978-2007年各主要支出項目占財政支出比重圖21978-2007年國家社會保障支出及占財政支出比重四、結(jié)論稅收支出公平程度是判斷實際稅負(fù)水平的基本標(biāo)準(zhǔn)和重要依據(jù)之一。由于存在大量非稅負(fù)擔(dān)，我國的實際稅費負(fù)擔(dān)遠(yuǎn)高于名義宏觀稅負(fù)。由于稅收體制本身的設(shè)計和運(yùn)行存在漏洞和缺失，諸多有悖于經(jīng)濟(jì)公平和社會公正的現(xiàn)象和問題無疑加重了納稅個體的稅負(fù)負(fù)擔(dān)，導(dǎo)致了整體福利損失和更加廣泛的社會問題。在這個意義上講，當(dāng)前我國稅負(fù)水平還是遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于統(tǒng)計報告數(shù)據(jù)的。改革開放以來，我國政府一直將民生問題作為政府工作的重中之重，致力于建立一套公平、有效的社會保障制度，并取得了令人矚目的成績。但就社會保障體系稅負(fù)水平而言，無論從宏觀稅負(fù)和稅收痛苦指數(shù)的數(shù)據(jù)看，還是與GDP、稅收收入、財政收入、財政支出相比，與其他類型的財政支出進(jìn)行比較分析，以及與世界其他國家的社會保障支出水平比較而言，我國的社會保障體系的稅負(fù)不公、稅負(fù)水平相對較高的現(xiàn)象是一個不爭的事實。社會保障體系稅負(fù)公正的努力空間還很大。目前我國政府正在加快和加大社會保障改革的力度，在公共財政政策框架下，社會保障制度會逐步覆蓋各類群體，相信未來5-10年社會保障支出占GDP的比重必定會有更大的提升。注釋：①福布斯全球稅負(fù)痛苦指數(shù)：中國內(nèi)地排名全球第二[EB/OL]，/09/0402/14/55TBGUMB00252G50.html。②肖捷指出，“中國稅負(fù)痛苦指數(shù)全球排行第二”論，存在評價方法的常識性錯誤。據(jù)介紹，該雜志所采用的稅負(fù)痛苦指數(shù)評價方法，是確定六個稅（費）種，包括公司和個人所得稅、雇主和雇員交納的社會保險金、銷售稅、財產(chǎn)稅，并將其法定最高稅率相加后進(jìn)行比較，數(shù)值高低與所謂痛苦指數(shù)成正比。按該國外雜志計算，中國稅負(fù)痛苦指數(shù)為159，是由增值稅最高稅率17%、企業(yè)所得稅最高稅率25%、個人所得稅最高稅率45%、企業(yè)交納的社會保險金最高費率49%、個人交納的社會保