我國煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露研究畢業(yè)論文

PAGEiii前言1860年英國產(chǎn)業(yè)革命以來,伴隨著經(jīng)濟的高速發(fā)展,在物質(zhì)文化、精神生活曰益豐富的同時,環(huán)境污染成為了人類社會必須面對的嚴重問題。我們賴以生存與發(fā)展生態(tài)環(huán)境和自然資源,已不再是以前認識中富足得取之不盡,用之不竭,相反,由于污染和過度采,已出現(xiàn)日益衰竭的征兆。20世紀70年代,面對日益突現(xiàn)的環(huán)境問題,英國比蒙斯發(fā)表的《控制污染的社會成本轉(zhuǎn)換研究》揭開了世界環(huán)境會計研究的序幕,1973年,馬林在《會計學月刊》上發(fā)表了《污染的會計問題》。1999年,聯(lián)合國通過了《環(huán)境會計和報告的立場公告》,這是世界上公認的第一份具有完整體系的環(huán)境會計信息披露指南。二十一世紀初期,“綠色會計委員會”和環(huán)境會計專業(yè)委員會的誕生,是我國環(huán)境會計發(fā)展進入一個新時期的里程碑。隨著改革開放的深入,中國現(xiàn)代化建設取得了豐碩的成果,在科學、技術、經(jīng)濟發(fā)展過程中,森林資源銳減、水土流失、生物多樣性嚴重破壞、城市大氣污染、生活垃圾等環(huán)境問題嚴重制約著我國國民經(jīng)濟的發(fā)展。隨著黨對環(huán)境問題的認識的深入,我們黨把環(huán)境保護作為一項基本國策,作出走人與自然和諧發(fā)展道路的重要決策。2011年11月8日召開的十八大,首次將“科學發(fā)展觀”確立為黨必須長期堅持的指導思想,總體布局從“四位一體”拓寬到“五位一體”,將生態(tài)文明建設提升到更高的戰(zhàn)略層面。為了貫徹落實科學發(fā)展觀,全面建設小康社會環(huán)境會計這門科學在我國經(jīng)濟指標超額完成,而環(huán)保指標無法完成的時期產(chǎn)生了。煤炭行業(yè)上市公司在可持續(xù)發(fā)展道路上仍然扮演著重要的角色。政府管理機構通過匯總分析各上市公司披露的環(huán)境會計信息,獲得整個社會環(huán)境的會計信息,把國家作為一個單位,掌握其環(huán)境現(xiàn)狀,更有針對性地開展環(huán)境保護工作。實施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略,要求轉(zhuǎn)變經(jīng)濟增長方式,調(diào)整產(chǎn)業(yè)結構,要求環(huán)境法規(guī)和環(huán)境管理標準更加細致、落實。目錄26078摘要 126078Abstract 2TOC\o"1-3"\h\u29407一、緒論 31213（一）研究背景 326703（二）研究動態(tài) 3240741.關于環(huán)境會計信息披露內(nèi)容的相關研究 360682.關于環(huán)境會計信息披露方式的相關研究 426002（三）文章結構 526900（四）研究方法 5159111.規(guī)范研究和實證研究相結合 5159112.定量分析與定性分析相結合 527476二、煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露概述 615631（一）煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息及披露 6247771.煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息 6319452.煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露 623921（二）煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露的分類 7324921.按披露方式的分類 7276022.按信息產(chǎn)生階段的分類 876943.按環(huán)境會計信息形成的分類 855714.按環(huán)境會計信息表現(xiàn)形式的分類 822485（三）煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露的理論基礎 8227161.可持續(xù)發(fā)展理論 9308812.信息不對稱理論 923923.利益相關者理論 10157264.博弈論理論 102093三、煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露的現(xiàn)狀研究 1126078（一）煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露情況 1126078（二）相關法律法規(guī)對煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露規(guī)范 1131276四、煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露存在問題及原因分析 1316275（一）煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露存在的問題 1323311.有關環(huán)境會計信息披露方式的分析 13156712.有關環(huán)境會計信息披露內(nèi)容的分析 1453693.有關環(huán)境會計信息披露質(zhì)量的分析 15（32484二）煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露存在問題的原因分析 16260781.強制性的法律法規(guī)和會計準則不完善 16177252.企業(yè)社會責任觀的缺失 1778943.利益相關者對環(huán)境會計信息的需求度不高 1785284.環(huán)境會計計量缺乏可比性和可靠性 1927777五、完善我國煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露的建議 1920927（一）制定環(huán)境會計信息披露的會計與審計準則 20208671.制定相關的會計準則 20306972.制定相關的審計準則 2126078（二）加強煤炭行業(yè)上市公司的內(nèi)部控制 21260781.加強公司管理層對環(huán)境會計信息披露的管理 21140982.加強環(huán)境會計信息披露的內(nèi)部審計 22143943.注重企業(yè)環(huán)境會計人才的培養(yǎng) 2214281（三）提高全社會環(huán)保意識及對環(huán)境會計信息披露必要性的認識 22131121.開展環(huán)境教育以提高社會公眾的環(huán)保意識 2223152.提高社會公眾對環(huán)境會計信息披露的需求 23194273.加強新聞媒體對環(huán)境會計信息披露的宣傳和監(jiān)督 238276結束語 2426078參考文獻 2531790致謝 27附注：畢業(yè)論文開題報告書TOC\o"1-3"\h\u32326一、主要研究目標和內(nèi)容 14328（一）主要研究目標 114481（二）論文提綱 13926（三）文章結構 17290（四）各部分內(nèi)容之間的邏輯關系 24259二、準備工作情況和主要工作措施 312694（一）準備工作情況 39703（二）主要工作措施 35417三、論文進度安排及預期達到研究結果 311697（一）論文進度安排 34193（二）預期達到研究結果 41519四、文獻綜述 49497（一）國外文獻綜述 432268（二）國內(nèi)研究現(xiàn)狀綜述 528175（三）對現(xiàn)有研究評述 74837五、主要參考文獻資料 7太原理工大學陽泉學院畢業(yè)論文PAGE1 我國煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露研究摘要：人類社會的發(fā)展在科學技術的快速發(fā)展下取得了偉大的成就。但這種發(fā)展在很大程度上依賴于過度對環(huán)境的污染損害。逐漸惡化的生態(tài)環(huán)境和環(huán)境污染的增加，也促使人們逐漸思考應當如何解決當前的環(huán)境狀況。作為一個創(chuàng)新的企業(yè)會計科目和現(xiàn)代會計理論的聚焦，環(huán)境會計信息披露的發(fā)展才剛剛開始。而我國是一個工業(yè)大國，由于沒有普及環(huán)保知識，使得工廠對環(huán)境資源過度開發(fā)，導致了環(huán)境和生態(tài)的不斷惡化，已嚴重影響了國民生活和經(jīng)濟發(fā)展。所以，實施可持續(xù)發(fā)展已發(fā)展為我國在環(huán)境保護方面的首要目標。企業(yè)尤其是環(huán)境污染嚴重的企業(yè)對環(huán)境問題負有主要責任，必須在環(huán)境保護的過程中起到關鍵作用。本文選擇將煤炭行業(yè)上市公司的環(huán)境會計信息披露作為研究課題，首先，文章探討了我國煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露的內(nèi)容及方式。其次，本文詳細描述了環(huán)境會計信息披露的有關概念、理論基礎。為后文分析我國煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露的問題、原因分析及相應的對策奠定了基礎。最后，針對問題提出了完善我國煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露的建議。關鍵詞：煤炭行業(yè)上市公司；環(huán)境會計；信息披露ThecoalindustryinourcountryenvironmentalaccountinginformationdisclosureoflistedcompaniesAbstract:Thedevelopmentofhumansocietyundertherapiddevelopmentofscienceandtechnologyhasmadegreatachievements.Butthiskindofdevelopmenttoagreatextent,reliesontheexcessivepollutiondamagetotheenvironment.Asaninnovativeenterpriseaccountingsubjects,andthefocusofmodernaccountingtheory,thedevelopmentofenvironmentalaccountinginformationdisclosurehasonlyjustbegun.Butourcountryisanindustrialpowerhouse,becausethereisnopopularizeknowledgeaboutenvironmentalprotection,makethefactorytotheenvironmentresourceoverexploitation,ledtotheworseningofenvironmentandecology,hasseriouslyaffectedthenationallifeandeconomicdevelopment.Enterprisesespeciallytheseriousenvironmentalpollutiontotheenvironmentproblemisprimarilyliable,mustplayakeyroleintheprocessofenvironmentalprotection.Thisarticleselectthecoalindustryoftheenvironmentalaccountinginformationdisclosureoflistedcompaniesastheresearchsubject,firstofall,thearticlediscussesourcountrycoalindustrycontentandthemethodofenvironmentalaccountinginformationdisclosureoflistedcompanies.Secondly,thispaperdescribesindetailtheenvironmentaccountinginformationdisclosureoftheconceptandtheoreticalbasis.Forlateranalysisofthecoalindustryinourcountryenvironmentalaccountinginformationdisclosureoflistedcompanyanalysisofthecausesoftheproblems,andthecorrespondingcountermeasuresandlaidasolidfoundation.Finally,inviewoftheproblemputforwardtheperfectourcountrycoalindustrylistedcompaniesofenvironmentalaccountinginformationdisclosurerecommendations.Keywords:coalindustrylistedcompanies;environmentalaccounting;informationdisclosure一、緒論環(huán)境會計相關準則的發(fā)布，為我國環(huán)境會計理論研究提出了新的課題，也為我國環(huán)境會計的發(fā)展注入了新的活力，自近年環(huán)境污染日益嚴重，環(huán)境會計問題一直倍受關注，本文正是在此背景下對我國煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露的有關問題進行研究。（一）研究背景煤炭行業(yè)在國民經(jīng)濟與社會發(fā)展中具有重要的地位和作用,煤炭行業(yè)的可持續(xù)發(fā)展對于我國經(jīng)濟實現(xiàn)長期穩(wěn)定增長都具有重要意義。但是隨著經(jīng)濟發(fā)展,煤炭行業(yè)在開采和加工利用過程中對生態(tài)環(huán)境系統(tǒng)造成了巨大的破壞作用,帶來一系列環(huán)境問題。隨著全球環(huán)境狀況的逐步惡化以及人類對環(huán)境保護態(tài)度的轉(zhuǎn)變，環(huán)境會計信息在煤炭行業(yè)上市公司中的需求也在不斷增長，在企業(yè)會計制度體系中增加與環(huán)境活動相關的科目，將其環(huán)境責任的履行情況對環(huán)境的影響進行披露已成為煤炭行業(yè)環(huán)境會計信息披露的新方向。但由于我國環(huán)境會計理論的起步較晚，在對環(huán)境會計信息披露方面與國外相比還有著很大的差距。我國現(xiàn)行的會計法規(guī)在環(huán)境會計信息披露方面基本上處于空白狀態(tài)。在這樣的背景情況下，本文選擇以煤炭行業(yè)上市公司的環(huán)境會計信息披露作為研究主題，主要通過分析探討環(huán)境會計信息披露的相關理論，全面地對我國煤炭行業(yè)上市企業(yè)在環(huán)境會計信息披露中存在的問題及產(chǎn)生的原因進行多角度分析，并就如何發(fā)展和改善環(huán)境會計信息披露提出一系列可行的意見和措施，幫助完善我國的環(huán)境會計信息披露。（二）研究動態(tài)環(huán)境會計的研究在20世紀70年代拉開了序幕,1971年比蒙斯在《會計學月刊》上發(fā)表了題為《控制污染的社會成本轉(zhuǎn)換研究》的文章,1973年馬林在相同期刊上發(fā)表了《污染的會計問題》,指出環(huán)境會計是“將組織的經(jīng)濟活動的社會與環(huán)境影響傳遞給社會中的特定利益關系集團和社會整體的過程。”從那時起，人們開始對環(huán)境會計的發(fā)展過程進行研究，這也是環(huán)境會計研究的起點。1.關于環(huán)境會計信息披露內(nèi)容的相關研究1992年,葛家澍、李若山在《會計研究》第5期發(fā)表的《九十年代西方會計理論的一個新思潮——綠色會計理論》揭開了我國環(huán)境會計研究的序幕。孟凡利（1999）提出環(huán)境會計信息披露內(nèi)容包括企業(yè)的財務和經(jīng)營狀況在環(huán)境問題的影響。本書認為企業(yè)在信息說明的信息應該主要體現(xiàn)在環(huán)境問題的財務影響和環(huán)境績效兩個方面。肖維平(1999)明確了環(huán)境會計的目標，認為對環(huán)境會計信息進行充分披露是其具體目標，而環(huán)境成本、環(huán)境負債、與環(huán)境負債和成本相關的特定會計政策、報表中確認的環(huán)境負債和成本的性質(zhì)、與某一實體和其所在行業(yè)相關的環(huán)境問題的類型等都是上市公司環(huán)境會計信息披露的主要內(nèi)容。鄭永生、胡曼軍（2006）認為現(xiàn)階段環(huán)境會計的信息披露應該包含以下內(nèi)容：①企業(yè)資產(chǎn)、負債因環(huán)境問題產(chǎn)生的變化；②環(huán)境問題對企業(yè)收入與支出的影響；③環(huán)境問題對企業(yè)現(xiàn)金流造成的影響；④與環(huán)境問題相關的會計政策與會計制度等。王鵬（2009）認為環(huán)境信息披露應當是環(huán)境會計的主要表現(xiàn)形式。我國目前的環(huán)境信息披露主要是針對企業(yè)的環(huán)境狀況所做的披露，包括治理環(huán)境的費用、由于環(huán)境因素對企業(yè)經(jīng)營狀況的影響、以及“綠色產(chǎn)品”和“綠色經(jīng)營”帶來的收益等。胡曉玲（2012）認為上市公司是我國環(huán)境會計信息披露的主體，其披露的內(nèi)容通常包括存在的環(huán)保問題和采取的環(huán)保應對方式。2.關于環(huán)境會計信息披露方式的相關研究目前，國內(nèi)學者認為，可以通過補充報告和獨立環(huán)境報告對環(huán)境會計信息進行披露。但是，學者們對于到底用何種方式披露比較合適，還沒有統(tǒng)一標準。孟凡利在1999年就已提出可以采用附表或補充報表的形式披露信息。黃靜（2007）提出非獨立報告的幾種形式，包括：在現(xiàn)有報表中披露但不單列項目，在現(xiàn)有報表中披露并單列項目，在現(xiàn)有報表基礎上增加附表或補充報表，在會計報表附注或財務狀況說明書中披露。胡曉玲（2012）認為我國企業(yè)披露環(huán)境會計信息主要有五種形式，即包含于年度報告；內(nèi)部工作會議記錄；單獨報告；包含于會計報表附注；包含于董事長報告。而另外一些學者認為應該采用獨立的環(huán)境報告。李建發(fā)等（2002）認為，在我國還沒有對環(huán)境會計準則進行具體規(guī)范的情況下，企業(yè)應使用獨立環(huán)境會計報告模式，等到我國制定了具體的環(huán)境會計準則后，再采用補充環(huán)境會計報告模式。儲姣、郭金花和劉伏強（2003）也主張采用獨立環(huán)境報告方式，指出在這種方式中分開列示環(huán)境信息與企業(yè)其他財務信息，可以防止在編制報表時兩者造成混亂，同時還能提高其在報告中的重要性。楊世忠、曹梅梅2010年發(fā)表的《宏觀環(huán)境會計核算體系框架構想》對宏觀環(huán)境會計的核算進行了深一步的研究,確定了宏觀環(huán)境會計的目標、假設、核算對象及會計要素,制定了核算基本框架和賬戶體系。對于宏觀環(huán)境會計信息的披露采用環(huán)境資產(chǎn)變動表、環(huán)境資產(chǎn)負債表和環(huán)境損益表的形式。李平原(2010)進一步提出,在現(xiàn)有會計要素內(nèi)涵的基礎上,增加環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負債、環(huán)境資本、環(huán)境收入、環(huán)境費用和環(huán)境利潤等環(huán)境會計要素,并單獨披露環(huán)境會計信息報告。除了上述兩種報告方式，也有學者提出在環(huán)境會計信息進行披露時應結合兩種報告方式。翟春鳳、趙磊（2007）提出在我國，重污染行業(yè)如煤炭行業(yè)應采用獨立報告模式，非重污染行業(yè)應采用補充披露的模式。肖華等（2008）提出改進《環(huán)境信息公開辦法》，增加環(huán)境會計、環(huán)境報告審計、環(huán)境業(yè)績指標的內(nèi)容以提高環(huán)境信息披露的決策有用性。（三）文章結構本文按照背景研究、理論研究、現(xiàn)狀分析、提出存在的問題，給出對策的研究思路。首先詳細介紹了煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露的背景及國內(nèi)關于披露內(nèi)容和方式的研究，并且對環(huán)境會計信息披露相關理論知識進行了分析，并對煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露進行了具體分析。從實例上論證了在當前形勢下我國煤炭行業(yè)進行環(huán)境會計信息披露的必要性。文章分為五大部分，將從以下幾個方面進行論證。第一部分為緒論部分，緒論部分對本文的研究背景及研究現(xiàn)狀，主要內(nèi)容和研究意義進行了詳盡的闡述，通過文獻綜述的方法詳述了國內(nèi)關于環(huán)境會計信息披露內(nèi)容和方式的研究現(xiàn)狀。第二部分詳細介紹了我國煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露的相關理論知識。第三部分描述了我國煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露的現(xiàn)狀。第四部分主要是在第三部分分析的基礎上指出了煤炭行業(yè)上市公司在環(huán)境會計信息披露過程中存在的問題及原因分析。第五部分針對我國煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露的不足，提出了具體的完善措施。（四）研究方法1.規(guī)范研究和實證研究相結合本文在前幾部分以規(guī)范研究為主敘述了環(huán)境會計信息披露的有關概念。之后以實例研究為主，結合了我國煤炭行業(yè)上市公司在環(huán)境會計信息披露的現(xiàn)狀，通過實例分析歸納出目前存在的問題，然后分析了導致這些問題產(chǎn)生的原因，最后通過歸納和總結上述原因，提出了完善我國煤炭行業(yè)環(huán)境會計信息披露方面的意見和建議。2.定量分析與定性分析相結合作為一個信息系統(tǒng)，定量資料在環(huán)境會計中占據(jù)著主導地位。但是，環(huán)境會計的復雜性，有些事項雖可計量，但卻會導致工作復雜，而且也達不到預期的效果。這就需要文章在必要時候，將定性分析作為定量分析的補充。二、煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露概述在深入探討我國煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露之前有必要對其基本理論本身加以了解。（一）煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息及披露環(huán)境會計信息簡稱為環(huán)境信息，本文研究將基于狹義上的煤炭行業(yè)上市公司進行，來定義煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息。1.煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息常被簡稱為煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境信息，它是基于煤炭企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營特點考慮，從社會利益角度計量和報導煤炭行業(yè)上市公司的社會活動對環(huán)境的影響及管理情況的一項管理活動，對環(huán)境的維護和開發(fā)形成的效益進行合理計量與報告，從而綜合評估環(huán)境績效及環(huán)境活動對企業(yè)財務成果影響的一門新興學科。本文研究將基于狹義上的煤炭行業(yè)上市公司進行，即主要從事煤炭、焦炭生產(chǎn)的煤礦企業(yè)及以洗煤加工等化工產(chǎn)品生產(chǎn)的煤炭經(jīng)營上市公司。與其他工業(yè)企業(yè)相比,煤炭企業(yè)的特點包括以下幾方面:第一,生產(chǎn)工藝復雜,不同地區(qū)的生產(chǎn)工藝有所不同。煤炭生產(chǎn)可以分為掘進、回采、井下運輸、通風、排水、井巷、設備維修、締選加工及其他生產(chǎn)過程,是不同工種在連續(xù)性的多道工序間進行綜合性作業(yè)的過程。同時,我國的煤炭資源主要分布在北部和西部地區(qū),而這些地區(qū)之間存在著很大的地質(zhì)差異,也就造成了生產(chǎn)工藝的不同。第二,生產(chǎn)過程存在較高危險系數(shù)。煤炭生產(chǎn)為井下作業(yè),與地面作業(yè)的條件存在著較大不同。地下作業(yè)的生產(chǎn)條件變化大,工作人員可能會受到如地下水、火、瓦斯、煤塵、地溫、地壓等地下自然災害的威脅,危險程度高。第三,生產(chǎn)周期長,投資高,運輸費用高。由于煤炭生產(chǎn)工藝復雜,生產(chǎn)前需要作一系列前期準備,導致其投資高。而生產(chǎn)出的煤炭需要從井下運送至地面,提升環(huán)節(jié)需要大量的設備,運輸費用高。第四,生產(chǎn)對環(huán)境產(chǎn)生的負面影響大。煤炭生產(chǎn)和加工過程中產(chǎn)生的煤矸石,會大量占用土地,其自燃也會產(chǎn)生碳氧化物、二氧化硫等氣體,污染大氣環(huán)境。洗煤過程中產(chǎn)生的廢水進入地面后,會造成土壤酸化,使農(nóng)作物減產(chǎn)、植被破壞。煤炭行業(yè)區(qū)別于其他工業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營特點,決定了其在環(huán)境信息上的特殊性。煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息旨在提高社會整體效益，指導經(jīng)濟資源做出最有效的運用及最佳調(diào)配。2.煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露環(huán)境會計信息披露由政府環(huán)境會計信息披露和企業(yè)環(huán)境會計信息披露組成。本文中所研究的是環(huán)境會計信息披露的微觀層面，即將煤炭行業(yè)上市公司生產(chǎn)過程中有關的環(huán)境活動以信息的形式披露展示于公眾面前。環(huán)境會計信息披露反映環(huán)境會計工作的最終成果，是對環(huán)境會計信息的匯總，也是環(huán)境會計核算體系的重要組成部分。煤炭是我國儲量最為豐富的能源,儲量居世界第三,產(chǎn)量居世界第一,《煤炭工業(yè)發(fā)展“十二五”規(guī)劃》提出,煤炭是我國的主體能源,煤炭行業(yè)是關系能源安全和國民經(jīng)濟命脈的重要基礎產(chǎn)業(yè),到2015年將煤炭生產(chǎn)能力控制在41億噸/年以內(nèi)。《國家能源發(fā)展戰(zhàn)略規(guī)劃綱要》又進一步明確提出我國能源發(fā)展格局,即"以煤炭為主體,以電力為中心”,將煤炭列入國家能源規(guī)劃的重要位置。與此同時,我們不能忽略的是,煤炭行業(yè)也是一個高污染行業(yè)。目前，我國大型煤炭行業(yè)上市公司進行可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略，開展的煤一電、原煤一煤泥發(fā)電、煤一化工、精煤等“以原煤為基礎,開展原煤深加工和綜合開發(fā)與利用”的經(jīng)營方式，遵循低碳運行生態(tài)礦山的發(fā)展方式,依靠科技進步,構建跨產(chǎn)業(yè)生態(tài)鏈,促進企業(yè)內(nèi)部廢物資源化循環(huán)利用,實現(xiàn)經(jīng)濟發(fā)展向“低消耗、低排放、高利用”的集約化方向轉(zhuǎn)變,積極推進低碳運行生態(tài)礦山建設。如井下充填開采，礦井地熱利用，礦井保水開采，瓦斯利用，節(jié)能減排等。煤炭行業(yè)上市公司將這些環(huán)境活動以信息的形式披露于眾，將有用的環(huán)境信息提供給各利益相關者，便于利益相關者做出選擇和決策。企業(yè)充分披露環(huán)境會計信息能夠優(yōu)化資源配置，也使得企業(yè)可以在社會上樹立良好的形象，從而促進可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略在企業(yè)中的進一步實施。（二）煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露的分類煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露的分類，按照披露方式可以分為董事會報告、財務報表附注和社會責任報告中披露的環(huán)境會計信息；按信息產(chǎn)生階段可以分為事前、事中、事后環(huán)境會計信息；按環(huán)境會計信息表現(xiàn)形式可以分為貨幣形式與非貨幣形式的環(huán)境會計信息。1.按披露方式的分類被披露的環(huán)境會計信息常出現(xiàn)在董事會報告、財務報表附注和社會責任報告中。第一，董事會報告中披露的環(huán)境會計信息董事會報告中關于環(huán)境會計信息的披露分為定性披露和定量披露兩類。定性披露一般為披露主體對環(huán)境保護、節(jié)能減排的重視,一般未發(fā)生環(huán)境污染事故、未受到環(huán)保處罰、無環(huán)保違規(guī)違法行為,受到的社會評價以及獲得的環(huán)保榮譽稱號,因環(huán)保業(yè)務享受的政府補貼以及稅收優(yōu)惠,已獲得專利證書的環(huán)保專利、正在申請的環(huán)保專利以及面臨的環(huán)保政策與風險等等。定量披露常見為環(huán)保項目投資金額、研發(fā)費用、環(huán)保設施的維護費用、運行效率、減排量、污染物排放合格率、政府補貼、環(huán)保投入帶來的增值稅退稅、交易減排量獲得的利益、礦山生態(tài)環(huán)境恢復治理保證金、排污費等等。隨著煤炭的大規(guī)模開發(fā),礦區(qū)的生態(tài)環(huán)境遭到嚴重破壞,煤田采空區(qū)地面塌陷、植被枯死、水源滲漏、土地荒憲,甚至一些村莊因喪失了基本生存條件而被迫搬遷,面對這種對環(huán)境的嚴重破壞,我國已有30多個省建立并執(zhí)行礦山環(huán)境恢復治理保證金制度。按照礦山環(huán)境恢復治理保證金治理方式,采礦權人應當繳納礦山生態(tài)環(huán)境恢復治理保證金,履行礦山環(huán)境恢復治理義務。驗收合格后,保證金將會返還給采礦權人。第二，財務報表附注中披露的環(huán)境會計信息在財務報表附注中出現(xiàn)的環(huán)境會計信息一般出現(xiàn)在以下科目中:其他應收款、在建工程、無形資產(chǎn)、應交稅費、其他應付款、專項應付款、管理費用、營業(yè)外收入、營業(yè)外支出等?，F(xiàn)金流量表項目注釋:通常在收到其他與經(jīng)營活動有關的現(xiàn)金(如環(huán)保收入、排污指標收入)和支付其他與經(jīng)營活動有關的現(xiàn)金(如排污費、環(huán)保支出、環(huán)保費、環(huán)境維護費、綠化費、環(huán)境治理補償費等)中出現(xiàn)。第三，社會責任報告中披露的環(huán)境會計信息社會責任報告在企業(yè)年度報告中不是必要部分,上市公司自愿采用社會責任報告的形式對環(huán)境會計信息進行披露,對于采用社會責任報告形式的企業(yè)對環(huán)境會計信息披露的質(zhì)量明顯高于無社會責任報告的企業(yè)。2.按信息產(chǎn)生階段的分類第一，事前環(huán)境會計信息,在環(huán)境污染事件發(fā)生前的信息,例如環(huán)保投入等。第二，事中環(huán)境會計信息,指生產(chǎn)經(jīng)營活動中耗費資源和污染環(huán)境、破壞生態(tài)的信息,如礦產(chǎn)資源有償使用費、國家節(jié)能減排限電導致發(fā)電廠停工造成的損失。第三，事后環(huán)境會計信息,如環(huán)境污染補償費、環(huán)境治理費等。3.按環(huán)境會計信息形成的分類第一，因節(jié)能減排產(chǎn)生的成本或收入。第二，為預防環(huán)境突發(fā)事件,減少環(huán)境污染事故發(fā)生的開支,如環(huán)境管理體系的構筑和認證、環(huán)境污染的監(jiān)測計量等。第三，企業(yè)有關環(huán)保的研究開發(fā)成本,比如工廠廢棄物回收再利用和環(huán)保生產(chǎn)工藝或流程的設計等投入的成本。第四，企業(yè)實施或承擔的環(huán)保支出,包括環(huán)境信息披露和環(huán)保廣告費用、贊助環(huán)?；顒拥闹С?、綠化費等。4.按環(huán)境會計信息表現(xiàn)形式的分類第一，貨幣形式,比如資源稅、排污費、綠化費、環(huán)保投資等。第二，非貨幣形式,比如排放達標率、環(huán)保設施運行效率、環(huán)境認證、環(huán)保政策等。（三）煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露的理論基礎環(huán)境會計是企業(yè)會計的一個分支,起源于20世紀70年代的西方環(huán)境保護主義。因此,環(huán)境會計的理論基礎與會計學的相關理論具有一致性,具體的說,環(huán)境會計信息披露的理論基礎是可持續(xù)發(fā)展理論、信息不對稱理論、利益相關者理論、博弈理論。1.可持續(xù)發(fā)展理論可持續(xù)發(fā)展理論是建立企業(yè)環(huán)境會計信息體系最基本的先決條件,也是環(huán)境會計信息披露的理論基礎。它決定了環(huán)境會計信息披露的基本目標,也就從根本上確定環(huán)境會計信息披露的主要內(nèi)容。建立合理、高效的企業(yè)環(huán)境會計信息披露體系,將企業(yè)環(huán)境會計信息及時、完整、準確的傳遞給外部信息使用者。聯(lián)系到實際,當前,投資者在投資決策前,往往都會評估公司的環(huán)境風險,尤其是火電、煤炭等重污染行業(yè),以便更好的分析公司的潛在盈利能力,從而做出更準確的投資決策。類似的,債權人同樣可以利用公司披露的環(huán)境會計信息來分析所投入資金的安全性,預測企業(yè)財務風險。政府環(huán)保部門需要通過公司披露的相關環(huán)境信息,對公司進行監(jiān)督,并對過去的環(huán)境政策是否合理恰當做出評價。在環(huán)境法律體系的硬性約束下,這便要求公司在做出生產(chǎn)決策前充分考慮環(huán)境后果并做出準確的會計預算。公司若想樹立良好的社會公眾形象,降低在資本市場上的融資成本,就需要及時完整對外披露其環(huán)境會計信息。2.信息不對稱理論早在上世紀70年代,約瑟夫斯蒂格利茨，喬治阿克爾洛夫和邁克爾斯彭斯通過多年對資本市場的關注和研究,得出了著名的信息不對稱理論。信息不對稱理論是指在市場經(jīng)濟活動中,各類人員對相關信息的了解是有差異的;處于市場比較有利地位的人員,往往是掌握信息比較充分的,而由于驗證成本昂貴,對他方信息進行驗證,在經(jīng)濟上不現(xiàn)實,所以信息相對缺乏的人員,則處于比較不利的地位。對于信息不對稱理論的討論,本文主要從逆向選擇風險和道德風險這兩個方面進行研究。（1）逆向選擇阿克勞夫(1970)所提出的舊車市場模型是逆向選擇理論的首個研究模型。舊車市場里,買者和賣者對于車的質(zhì)量方面的信息不對稱。買者并不知道具體車的質(zhì)量,只愿意按照市場中的平均質(zhì)量支付價格。因此,這樣一來,高質(zhì)量的賣者會陸續(xù)退出市場,只剩下低質(zhì)量的賣者繼續(xù)留在市場。結果便是,市場中舊車的整體平均質(zhì)量繼續(xù)下降,買者愿意支付的價格進一步降低,如此以往,在市場中,成交的永遠只有低質(zhì)量的車,極端情況下,由于舊車差到一定程度,買者就不會購買了,市場也就消失了。這就是由于信息不對稱導致的“劣幣”不斷驅(qū)逐“良幣”而最終破壞整個市場。逆向選擇模型同樣適用于公司經(jīng)營者與外在投資者之間的問題上,他們之間同樣存在信息不對稱的矛盾。一般而言,只有企業(yè)經(jīng)營者清楚的了解自身的環(huán)境績效,而投資者缺乏足夠的途徑和渠道對單個企業(yè)一一進行了解,只愿意按照市場平均水平對所有企業(yè)的環(huán)境付出給予支持,這種支持既包括對企業(yè)所生產(chǎn)產(chǎn)品的價格認同,又包括對企業(yè)籌資的積極響應。如此一來,環(huán)境投入多,環(huán)境績效高的企業(yè)因無法補償環(huán)境投入,會不斷減少環(huán)境投入,反而是環(huán)境績效差的企業(yè)獲得了超額的環(huán)境補貼。顯而易見,整個市場的平均環(huán)境投入及績效將不斷下降。這與我們一貫提倡的可持續(xù)發(fā)展觀念顯然是背道而馳的。如果環(huán)境績效好的企業(yè)能自愿加大環(huán)境會計信息披露程度,將自身與環(huán)境績效差的企業(yè)區(qū)別開來,使投資者在投資前能清楚的知曉企業(yè)的環(huán)境績效,則必然爭取到了更多的政策支持和公眾回報,減少了投資者的信息獲得成本,這種成本能直接轉(zhuǎn)變?yōu)榄h(huán)境高績效的額外回報。從而鼓勵其他企業(yè)加大環(huán)境投入,極高環(huán)境績效,從而促進整個市場的良性循環(huán),對可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的實施同樣具有重要意義。（2）道德風險道德風險是80年代,西方經(jīng)濟學家最早提出的一個經(jīng)濟哲學范疇的概念,即“從事經(jīng)濟活動的人在最大限度地增進自身效用的同時做出不利于他人的行動?！痹谄髽I(yè)環(huán)境績效問題上表現(xiàn)為,企業(yè)經(jīng)營者利用股東對環(huán)境績效信息的不了解,違背環(huán)境資源提供者的意愿,濫用股東投入的企業(yè)資源,以謀求自身短期利益。環(huán)境會計信息的充分披露既可以彌補股東信息不對稱,以便更好的對經(jīng)營者履約情況進行監(jiān)督,從企業(yè)長遠利益出發(fā)分配企業(yè)資源,同時又能讓外部信息需求者充分了解企業(yè)社會責任的履行情況,評估企業(yè)環(huán)境業(yè)績,借以扼制道德風險的作用。3.利益相關者理論任何經(jīng)濟領域的活動都是在一定的政治、社會和制度的框架下展開的,所以不能脫離這些外部因素來孤立的看待環(huán)境會計問題。1963年,斯坦福研究所(StanfordResearchInstitute),即現(xiàn)在的斯坦福研究所國際公司(SRIInternational,Inc)最早提出了利益相關者的概念,認為“可以影響到一個組織目標的實現(xiàn)或受其實現(xiàn)的影響的人”都可以稱為利益相關者(弗里德曼1984),股東只是利益相關者之一,供應商、客戶、雇員、債權人、管理者也是在公司中擁有利益或具有索取權的群體,所有這些具有合法利益的個人或群體都應該得到公司利益上的好處。為此,利益相關者理論關注企業(yè)與各利益相關者的相互聯(lián)系。企業(yè)的持續(xù)生存離不開利益相關者的支持,企業(yè)必須找出所需的支持并調(diào)整其行動來獲得支持。從環(huán)境會計的角度而言,利益相關者理論揭示出環(huán)境會計信息是企業(yè)與利益相關者對話的方式和渠道,是提高企業(yè)透明度和履行受托責任的手段。員工、消費者以及當?shù)卣加兄闄?并通過選擇“退出”、“聲援”、或者“忠誠”來表示他們對企業(yè)的獎賞或者懲罰。企業(yè)要對其耗用的大量財務、人力和環(huán)境等資源負起責。4.博弈論理論博棄論就是研究互動決策的理論,所謂互動決策,即各行動方的決策是相互影響的,每個人在決策的時候必須將他人的決策納入自己決策的考慮范圍內(nèi),同樣也需要把別人對于自己的考慮納入考慮之中,選擇最有利于自己的戰(zhàn)略。環(huán)境資源具有非排他性,其相關利益主體也十分廣泛。環(huán)境會計信息的主要使用者包括政府、公眾、企業(yè)經(jīng)營者和股東。這些利益相關者由于不同的利益出發(fā)點,均存在博弈,也就不同程度地對環(huán)境會計信息的披露產(chǎn)生推動或阻礙的作用。從企業(yè)來說,環(huán)境會計信息披露是必然趨勢,及時、充分、準確、可靠地信息披露有利于樹立良好的企業(yè)形象,提高企業(yè)價值,更有利于全社會的可持續(xù)發(fā)展;對政府而言,加強對企業(yè)環(huán)境會計信息披露的監(jiān)管,加快環(huán)境會計信息披露相關法律法規(guī)的制定和完善,有利于人與社會和諧發(fā)展;對整個社會而言,企業(yè)環(huán)境會計信息披露得越充分、越真實,就越容易贏得公眾信任,提高企業(yè)環(huán)境商譽,進而提高公眾對政府的信任,緩解社會矛盾。三、煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露的現(xiàn)狀研究煤炭行業(yè)屬于我國的重污染行業(yè),對環(huán)境的影響范圍較廣，因此對煤炭行業(yè)上市公司的環(huán)境會計信息披露情況進行研究具有一定的代表性。（一）煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露情況本文選取在深滬兩市上市的所有煤炭類上市公司作為研究樣本,分析其2011—2013年年度財務報告及社會責任報告中環(huán)境會計信息的披露狀況（見表3.1）。在滬深兩市上市的煤炭行業(yè)公司共有40家，其中滬市有30家，深市有10家。表3.1我國煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露比例表披露情況201120122013數(shù)量比例數(shù)量比例數(shù)量比例披露3485%3587.5%3485%未披露615%512.5%615%合計40100%40100%40100%(二)相關法律法規(guī)對煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露規(guī)范我國于20世紀90年代末在世界銀行的幫助下,在鎮(zhèn)江市和呼和浩特市試點研究和探索企業(yè)環(huán)境會計信息公開化制度,主要是進行企業(yè)環(huán)境行為信譽評級，隨后,在全國逐步推廣。為督促上市公司嚴格執(zhí)行國家環(huán)保法律、法規(guī)和政策,避免由于上市公司環(huán)境保護工作滯后或者募集資金投向不合理對環(huán)境造成嚴重污染和破壞而帶來的市場風險,保護廣大投資者的利益,監(jiān)管部分專門出臺了針對上市公司環(huán)境信息披露的一系列規(guī)定。2010年,環(huán)境保護部出臺《上市公司環(huán)境信息披露指南》(征求意見稿),明確規(guī)定:上市公司應當準確、及時、完整地向公眾披露環(huán)境信息。同時要求,火電、鋼鐵、水泥、煤炭等16個重污染行業(yè)上市公司應當發(fā)布年度環(huán)境報告,定期披露污染物排放情況、環(huán)境守法、環(huán)境管理等方面的環(huán)境信息;還規(guī)定了臨時環(huán)境報告制度,要求發(fā)生突發(fā)環(huán)境事件的上市公司,應當在事件發(fā)生1日內(nèi)發(fā)布臨時環(huán)境報告?！渡鲜泄经h(huán)境信息披露指南》(征求意見稿)首次規(guī)定向公眾披露環(huán)境信息,明確突發(fā)事件下的環(huán)境報告制度,首次要求下屬企業(yè)中有國家重點監(jiān)控企業(yè)的應公布一年4次監(jiān)督性檢測情況。表3.2我國已頒布關于環(huán)境會計信息披露的相關法律法規(guī)時間發(fā)文單位文件名稱內(nèi)容文件編號1997.1中國證監(jiān)會公開發(fā)行證券公司信息披露內(nèi)容與格式準則第1號(招股說明書）要求上市公司闡述投資項目環(huán)保方面的風險證監(jiān)【1997】2號2001.1中國證監(jiān)會公開發(fā)行證券公司信息披內(nèi)容與格式準則第9號—首次公開發(fā)行股票申請文件股票發(fā)行人對其業(yè)務及募股資金擬投資項目是否符合環(huán)境保護要求進行說明證監(jiān)【2001】36號2001.9國家環(huán)境保護總局關于做好上市公司環(huán)保情況核查工作的通知環(huán)發(fā)【2001】56號2005.12國務院關于落實科學發(fā)展觀加強環(huán)境保護的決定要求企業(yè)應公開環(huán)境信息,加強社會監(jiān)督國發(fā)【2005】39號2006.9深交所上市公司社會責任指引就上市公司環(huán)保政策的制定、內(nèi)容和實施等方面提出了指導2008.2國家環(huán)境保護總局關于加強上市公司環(huán)境保護監(jiān)督管理工作的指導意見鼓勵上市公司定期自愿披露其他環(huán)境信息,推動企業(yè)主動承擔環(huán)境責任環(huán)發(fā)【2008】24號2008.5上交所上市公司環(huán)境信息披露指引可根據(jù)自身需要,在公司年度社會責任報告中披露或單獨披露環(huán)境信息監(jiān)管【2008】18號2009.7中國證監(jiān)會公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準則第29號—首次公開發(fā)行股票并在創(chuàng)業(yè)板上市申請文件要求提供關于與環(huán)保相關的其他文件中國證券監(jiān)督管理委員令第【2009】18號2010.9環(huán)境保護部上市公司環(huán)境信息披露指南（征求意見稿）上市公司應該準確、及時、完整地向公眾披露上市公司環(huán)境信息資料來源:中華人民共和國中央人民政府門戶網(wǎng)站四、煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露存在問題及原因分析通過對我國煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露的現(xiàn)狀進行認真分析后，發(fā)現(xiàn)我國煤炭行業(yè)上市公司在環(huán)境會計信息披露方面存在很多問題，下文將針對我國煤炭行業(yè)上市公司的現(xiàn)狀來提出問題并進行原因分析。（一）煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露存在的問題由于我國環(huán)境會計發(fā)展還處于緩慢階段，各方面制度都還不健全，導致煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露的內(nèi)容比較分散，也沒有規(guī)律可循。并且企業(yè)對環(huán)境會計的披露信息主要在企業(yè)的財務報告和董事會報告中出現(xiàn)，且定性信息相對較多，定量信息較少。1.有關環(huán)境會計信息披露方式的分析目前我國環(huán)境會計信息以年報為主,披露形式較單一,且報告中相關信息的分布散亂。（1）披露以年報為主,形式較單一2011年一2013年的40家樣本公司共披露了120份年報和28份社會責任報告。120份年報中,有114份披露了環(huán)境會計信息,占樣本總數(shù)的96%;28份社會責任報告都披露了環(huán)境會計信息，但三年中企業(yè)發(fā)布社會責任報告的數(shù)量較少,僅占年報數(shù)量的39%，表明目前我國上市公司披露社會責任報告的企業(yè)仍不是很多,且在社會責任報告中披露環(huán)境會計信息的企業(yè),也大多在年報中披露相關環(huán)境會計信息,年報仍是企業(yè)披露環(huán)境會計信息的主要方式。表4.1我國煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露方式情況表年度方式年度報表社會責任報告董事會報告財務報表附注重大事項20113034082012252801420133136016（2）報告中環(huán)境會計信息分布散亂環(huán)境會計信息分散在年報和社會責任報告中,通過對114份年報和28份社會責任報告的分析發(fā)現(xiàn),環(huán)境會計信息在報告中分布散亂,相關信息獲得性較差。年報中披露環(huán)境會計信息財務部分主要為報表附注。非財務部分主要為董事會報告、重要事項,涉及的具體部分為公司的業(yè)務發(fā)展及展望、風險因素與對策、募集資金及非募集資金使用情況、關聯(lián)交易、重大事項，均未在財務報告中披露。同一公司不同年度間,選擇披露環(huán)境會計信息的位置有所不同,不同公司年報中披露環(huán)境會計信息的位置也不同。信息分而散亂,沒有統(tǒng)一形式,不利于信息使用者獲取信息。社會責任報告中,由于沒有統(tǒng)一的社會責任報告披露內(nèi)容及格式的具體指導,披露的環(huán)境會計信息更為散亂,同一公司不同年度間,披露內(nèi)容的架構基本相同,但不同公司的披露內(nèi)容安排差異非常大。信息使用者直接,快捷的獲取信息的難度較大。有關環(huán)境會計信息披露內(nèi)容的分析我國煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露的內(nèi)容方面不全面，且披露內(nèi)容主要是歷史性信息。（1）環(huán)境會計信息披露的內(nèi)容不全面在樣本公司中，環(huán)境會計信息披露的內(nèi)容主要包括：企業(yè)環(huán)境政策，其他環(huán)境支出，環(huán)保投資，環(huán)保撥款、補貼與稅收減免，ISO等環(huán)境相關認證，排污費，資源稅、資源補償費，訴訟、罰款、賠償與獎勵，綠化費等。多數(shù)公司的環(huán)境會計信息，只集中對一項或幾項內(nèi)容進行披露，并不是按照國家環(huán)?？偩帧蛾P于企業(yè)環(huán)境信息公開的公告》的要求自愿地進行環(huán)境會計信息披露，這就導致環(huán)境會計披露的信息內(nèi)容不夠全面。此外，對于資產(chǎn)、負債、成本等與環(huán)境問題有關的內(nèi)容，目前我國企業(yè)尚未通過開設單獨的會計賬戶對其進行反映，有反映的也僅僅是簡要說明某些會計科目中的環(huán)境會計信息，并不能體現(xiàn)環(huán)境會計信息內(nèi)容的全面性。通過查閱2012年在煤炭行業(yè)上市公司年報中有關環(huán)境會計信息披露的部分可知，多數(shù)企業(yè)采用貨幣形式來表示本企業(yè)的環(huán)保投資、環(huán)境支出及排污費等，披露數(shù)量分別為35家、29家和8家，通過其他形式進行披露的有4家。而對ISO認證、環(huán)境政策影響和環(huán)保補貼等項目主要采用非貨幣信息對其進行披露，披露數(shù)量分別為18家、30家和10家，通過其他形式進行披露的有9家。董事會報告中提到的有關下一年度生產(chǎn)、經(jīng)營計劃、籌措資金使用等方面的信息主要采用貨幣與非貨幣相結合的形式進行披露，集中表現(xiàn)在環(huán)保投資披露的13家和環(huán)境支出披露的4家。環(huán)境會計披露的信息主要以貨幣性形式的信息為主，但是許多企業(yè)卻僅僅對部分與環(huán)境問題相關的會計信息進行披露，這些信息的內(nèi)容也都是比較容易獲取，例如環(huán)境成本和環(huán)境負債等，而并沒有對其他的有關環(huán)境會計的活動進行披露，也沒有對所有涉及環(huán)境問題的項目進行詳細的說明。（2）環(huán)境會計信息披露主要反映的是歷史性信息在煤炭行業(yè)上市公司披露的年報中，樣本公司在環(huán)境會計信息的披露內(nèi)容大多以對歷史性的資料和信息的描述為主，很少出現(xiàn)對數(shù)字化財務信息的描述，使得投資者、債權人等利益相關者不能做出相應的經(jīng)營決策。大多數(shù)只對以前進行的對環(huán)境保護的投入、支出以及一些污染環(huán)境方面的賠償損失等進行披露，并沒有反映那些具有不確定因素的信息，而這些信息很有可能影響到企業(yè)的未來財務狀況，在披露這些信息時的不規(guī)范會導致整個信息披露的有用性大幅下降。有些即使對這些信息的內(nèi)容進行了披露，但由于沒有數(shù)據(jù)的支持，也沒有衡量其信息質(zhì)量的標準，使得其披露的信息還是不具備可靠性和可比性。3.有關環(huán)境會計信息披露質(zhì)量的分析本部分分別分析年報和社會責任報告環(huán)境會計信息披露質(zhì)量,并在此基礎上對兩種報告形式相關環(huán)境會計信息的披露質(zhì)量進行了比較研究。（1）報告中環(huán)境會計信息披露的總體質(zhì)量較低無論是年報還是社會責任報告,披露的環(huán)境會計信息質(zhì)量均較低。年報中環(huán)境會計信息的披露質(zhì)量改善不明顯,主要在非財務部分,采用非貨幣化的計量階段,披露與現(xiàn)在有關的環(huán)境會計信息,總體質(zhì)量處于較低水平。在社會責任報告中，從本文選取的40家煤炭行業(yè)樣本公司三年共發(fā)布社會責任報28份。分析發(fā)現(xiàn)社會責任報告大多披露了一般性的描述了非貨幣化的、與現(xiàn)在有關的環(huán)境會計信息,環(huán)境會計信息披露的水平總體較低,從顯著性的披露分析，表明樣本公司大多采用一般性文字描述的方式,較少利用小標題突出或以圖表等形式披露環(huán)境會計信息。從量化性的披露分析，表明企業(yè)大多采用一般性描述的方式披露環(huán)境會計信息,較少數(shù)量化或貨幣化的披露。從時間性的披露分析，表明樣本公司以披露與過去有關的環(huán)境會計信息為主,較少披露現(xiàn)在與過去對比的環(huán)境會計信息。（2）各項目披露質(zhì)量存在顯著差異報告中,環(huán)境會計項目的披露水平間存在顯著差異,兩種報告模式披露的環(huán)境會計項目不均衡。年報中,環(huán)境財務信息的披露水平相對高于環(huán)境績效信息的披露水平;社會責任報告中，環(huán)境財務信息的披露水平相對低于環(huán)境績效信息的披露水平。（3）兩種報告形式中信息披露質(zhì)量的比較第一，年報的披露質(zhì)量總體高于社會責任報告的披露，這一現(xiàn)象的主要原因是,我國的年報編制有統(tǒng)一的準則,質(zhì)量有一定的保障,而社會責任報告的編制,我國目前還沒有統(tǒng)一的編制導則,并且缺乏專門機構的審計,披露的信息質(zhì)量有待提高。第二，年報中環(huán)境財務信息質(zhì)量最高,社會責任報告中環(huán)境績效總質(zhì)量高。在年報中，從各項目的披露水平來看,除環(huán)境資產(chǎn)和環(huán)境收益外,其他項目的披露水平均很低,尤其是能源消耗情況、污染物排放及處置情況的披露情況、環(huán)保方針政策、環(huán)境負債；在社會責任報告中，污染物排放及處置情況、能源消耗情況的披露表現(xiàn)最好,而環(huán)境負債、環(huán)境收益、環(huán)境成本的披露水平最低。年報中環(huán)境財務信息的三個維度的質(zhì)量普遍優(yōu)于社會責任報告中相關信息的披露,而環(huán)境績效信息三個維度的質(zhì)量卻普遍低于社會責任報告中相關信息的披露。第三，年報和社會責任報告是主要的環(huán)境會計信息披露模式,但相對于社會責任報告,年報更被廣泛的釆用。（二）煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露存在問題的原因分析針對上文提出的我國煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露存在的問題，本文將從政府、企業(yè)、利益相關者和環(huán)境會計計量這四大方面進行原因分析。1.強制性的法律法規(guī)和會計準則不完善（1）環(huán)境信息披露法律法規(guī)不健全目前，煤炭行業(yè)上市公司大多在被動的情況下披露環(huán)境信息，所以，與環(huán)境會計相關的準則將會對企業(yè)環(huán)境會計信息的披露質(zhì)量造成直接影響。然而由于我國在研究企業(yè)環(huán)境會計信息方面的起步較晚，尤其是煤炭行業(yè)。目前我國關于環(huán)境信息披露的法律法規(guī)主要有《環(huán)境信息公開辦法(試行)》、《關于加強上市公司環(huán)保監(jiān)管工作的指導意見》以及《關于申請上市的企業(yè)和申請再融資的上市企業(yè)進行環(huán)境保護核查的規(guī)定》等，這些法規(guī)和準則雖然對企業(yè)環(huán)境會計應該披露的信息做出相應規(guī)范，但由于其中的強制性規(guī)定較少，也沒有規(guī)范信息披露的內(nèi)容、形式和要求，導致企業(yè)在披露環(huán)境會計信息披露時具有隨意性，內(nèi)容分布較散。（2）缺乏環(huán)境會計披露的會計準則政府監(jiān)管部門目前尚未出臺相關會計準則來規(guī)范環(huán)境會計信息披露，目前主要依靠自愿原則對環(huán)境會計信息進行披露。大多數(shù)煤炭行業(yè)上市公司披露的有關環(huán)境會計信息只在招股說明書中略有出現(xiàn)，但在招股說明書中，發(fā)行人往往會回避在發(fā)展過程中對環(huán)境造成的污染，或者根本不兌現(xiàn)當初做出的關于對環(huán)境成本進行投資的承諾。中國證監(jiān)會于1999年發(fā)布的《公開發(fā)行股票公司信息披露的內(nèi)容與格式準則第六號〈法律意見書的內(nèi)容與格式〉（修訂）》在“發(fā)行人的重大債權、債務關系”中規(guī)定，發(fā)行人應對外披露環(huán)保問題所產(chǎn)生的負債，披露企業(yè)在生產(chǎn)活動中是否遵守了相關環(huán)保準則和規(guī)定，披露近三年是否因違反環(huán)保的有關規(guī)定而受到處罰。2003年9月，在國家環(huán)?？偩职l(fā)布的《關于對申請再融資的上市企業(yè)和申請上市的企業(yè)進行環(huán)境保護核查的通知》中，只簡單說明了環(huán)境會計信息披露的目標和方向，并未提出具體的舉措和意見，因此該文件不具備可操作。政府應該采取更加嚴格的手段來規(guī)范其對環(huán)境會計信息的披露，但政府相關部門卻還未做出這方面的規(guī)定。2.企業(yè)社會責任觀的缺失為了追求企業(yè)的利潤最大化，在沒有強制性條件的約束下，煤炭行業(yè)上市公司不會將責任主動轉(zhuǎn)化為行動。多數(shù)煤炭企業(yè)不愿意對環(huán)境信息進行主動披露，而且披露的信息多數(shù)主要為強制性披露，缺少自愿披露的信息，使用定性信息過多并以正面信息為主，缺乏定量信息和負面信息，使得披露的信息沒有說服力，容易引起企業(yè)對社會責任的逃避。此外，雖然我國目前一直提倡走可持續(xù)發(fā)展道路，但在企業(yè)中仍然存在嚴重的“重經(jīng)濟、輕環(huán)境”的思想，在競爭激烈的市場環(huán)境中，企業(yè)為了提高自身的競爭力，就要降低成本，但在環(huán)境的保護和治理方面需要花費大量的成本支出。所以企業(yè)不愿意對環(huán)境進行治理，也不情愿披露環(huán)境信息。所以，從某種意義上來說，企業(yè)對環(huán)境問題的意識不強烈，是導致環(huán)境會計信息披露存在問題的根本原因。3.利益相關者對環(huán)境會計信息的需求度不高從一定程度上說,環(huán)境會計信息報告質(zhì)量的好壞取決于需求的強弱。環(huán)境會計信息需求較弱,那么,在環(huán)境會計信息的供給過程中,提供者極可能不能從中得到直接經(jīng)濟利益,甚至不能補償信息披露的成本,勢必影響會計主體披露環(huán)境會計信息的積極性,進一歩影響環(huán)境會計信息的披露質(zhì)量。相反,環(huán)境會計信息需求強烈,則能夠刺激生成并完善環(huán)境會計信息的各種規(guī)則機制,有利于環(huán)境會計的發(fā)展與創(chuàng)新。一般而言,企業(yè)利益相關者包括政府、股東、債權人、公眾及媒體等,對環(huán)境會計信息需求的強弱取決于需求是否充分。（1）政府部門需求不足環(huán)境會計信息的最大需求者是各級政府,但實際上,其需求量遠遠小于其應當掌握的環(huán)境會計信息量,客觀上造成了我國企業(yè)環(huán)境信息披露比重較小。此外,政府對環(huán)境會計信息需求的不足也直接影響了企業(yè)自覺披露環(huán)境會計信息的動力。通常在市場失靈的情況下,政府會采取一定的經(jīng)濟干預措施,而在我國由于存在一些政策失誤,或政策本身缺乏科學性甚至存在的缺陷的情況,加之一些不可忽略的地方保護主義及尋租現(xiàn)象,使得政府干預收效不大,嚴重制約與局限了政府部門對環(huán)境會計信息的需求。而且,并不是所有煤炭企業(yè)造成的污染危害都能直接或短時間內(nèi)顯現(xiàn)出來,使得環(huán)保部門這一政府環(huán)境政策重要執(zhí)行機構對企業(yè)環(huán)境會計信息的需求也會有一定程度的滯后性。（2）股東需求不足股東從投資決策的角度考慮,對企業(yè)的環(huán)境會計信息提出需求,在給企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營者造成壓力的同時,也能促進其充分披露相關環(huán)境會計信息。但是在我國,一方面大股東對環(huán)境會計信息的需求層面較低,僅僅停留在確保公司的經(jīng)濟活動不違反當前法律法規(guī)上,往往也不愿自覺增大環(huán)保成本而減少剩余經(jīng)濟利益。另一方面,我國的資本市場中,眾多中小股東多是出于投機的目的,其投機性使得他們重點關注是股價的波動消息,而缺乏關注環(huán)境會計信息的動力。即使個別中小股東要求企業(yè)管理層提供環(huán)境會計信息,也只是一種小眾現(xiàn)象,并不能扭轉(zhuǎn)整體對環(huán)境會計信息需求不足的局面。（3）債權人需求不足債權人為企業(yè)的運作經(jīng)營提供了主要的經(jīng)濟支撐,其對環(huán)境會計信息的關注會間接影響企業(yè)對于環(huán)境信息的披露。從我國金融機構在給企業(yè)發(fā)放貸款前所進行的信用評估中,我們發(fā)現(xiàn)其內(nèi)容主要包括經(jīng)濟實力、經(jīng)營者素質(zhì)、企業(yè)經(jīng)營效益、企業(yè)發(fā)展前景等,而對企業(yè)生產(chǎn)過程中的環(huán)境行為基本不作考察。這也從一個側(cè)面反映了債券市場的衡量重點是經(jīng)濟效益而非環(huán)境效益。如中小股東的情況,由于債權人也僅僅是眾多持有企業(yè)債券的中小投資者之一,自身的局限性導致其對企業(yè)環(huán)境會計信息的需求也是不充分的。（4）公眾及媒體需求不足由于公眾及媒體對環(huán)境會計信息的關注將直接影響企業(yè)的形象,故而也能間接促使企業(yè)重視披露其環(huán)境會計信息。然而,在市場經(jīng)濟條件下,人們的經(jīng)濟行為大多是帶有趨利性的,假如關注企業(yè)的環(huán)境會計信息并不能為他們帶來顯而易見的利益,大多數(shù)人會逐漸放棄原有的對企業(yè)環(huán)境會計信息的關注。另一方面,媒體在我國煤炭企業(yè)環(huán)境會計信息披露制度的建設過程中本應發(fā)揮重要的監(jiān)督作用,可惜的是媒體的輿論影響力與公眾的環(huán)境意識成正比,而當前,我國公眾的環(huán)境意識還不強,媒體所起的作用也就極為有限,對企業(yè)環(huán)境問題的披露報道如果不能增加傳媒載體的發(fā)行量或收視率,媒體對其需求也會越來越小。4.環(huán)境會計計量缺乏可比性和可靠性環(huán)境會計作為一門新興的邊緣學科,將環(huán)境問題與會計理論方法有機結合,以貨幣單位或?qū)嵨飭挝挥嬃?用文字、圖表等方式,記錄并報告環(huán)境成本與價值,評價企業(yè)的環(huán)境經(jīng)濟活動以及取得的環(huán)境效益對社會造成的近期及長遠影響。由于我國的環(huán)境會計理論起步較晚,發(fā)展還不夠成熟,尤其是在環(huán)境會計的計量、成本確認等方面尚未形成一致觀點,尚未真正建立起科學系統(tǒng)并符合我國企業(yè)自身特點的環(huán)境會計理論和方法體系?？陀^上制約了企業(yè)全面充分的披露環(huán)境會計信息,也導致我國企業(yè)環(huán)境會計信息披露缺乏可比性和可靠性。第一,環(huán)境會計信息計量缺乏可比性。計量標準的不統(tǒng)一,環(huán)境會計計量單位的多元性與披露信息的多元性所造成的信息不可比使信息使用者即使面對企業(yè)所披露的環(huán)境會計信息,也無法進行行業(yè)內(nèi)部和外部的對比分析,最終影響環(huán)境會計信息的實用性。第二,環(huán)境成本缺乏合理的分配標準?，F(xiàn)階段,雖然人們已經(jīng)開始普遍認同環(huán)境成本是企業(yè)相關成本的一部分的觀念,對所耗用的自然資源和破壞的生態(tài)環(huán)境,企業(yè)應當確認為其環(huán)境成本之一,但實務操作上,依然難以依據(jù)一個合理的分配標準,在使用同一環(huán)境資源的不同企業(yè)、單位和部門之間,將本來難以貨幣化的環(huán)境成本予以客觀公正的分配。第三,環(huán)境會計準則缺乏可靠性。由于對環(huán)境會計行為缺乏規(guī)范標準,不能統(tǒng)一規(guī)范環(huán)境會計的核算對象和披露形式,嚴重影響環(huán)境會計核算與信息披露的可信性及可靠性。再者,由于缺乏強制性的準則規(guī)范,大多數(shù)企業(yè)在披露環(huán)境會計信息的過程中,因為沒有相關標準去衡量其信息質(zhì)量,致使所披露的信息不能取信于信息使用者和社會公眾,影響披露效果。五、完善我國煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露的建議目前我國煤炭行業(yè)上市公司在環(huán)境會計信息披露方面仍不容樂觀，為此本文將從國家政策準則、企業(yè)內(nèi)部控制、社會公眾環(huán)保意識這三大方面來提出完善我國煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露的建議。（一）制定環(huán)境會計信息披露的會計與審計準則1.制定相關的會計準則作為衡量會計工作的標準，訂立環(huán)境會計準則能夠?qū)Νh(huán)境會計起到規(guī)范和推廣的作用。而我國迄今為止還沒有出臺關于針對環(huán)境會計的法律規(guī)范，導致目前環(huán)境會計的可靠和相關程度不高。根據(jù)煤炭企業(yè)的行業(yè)特點，可以制定符合該行業(yè)的特定環(huán)境會計準則及其披露準則。以此對財務會計人員的環(huán)境會計核算工作進行規(guī)范，增強所披露的環(huán)境會計信息的可靠性。所以，本文認為應該從以下幾個方面對環(huán)境會計準則進行補充和加強：首先，對環(huán)境會計信息披露的內(nèi)容和形式做出規(guī)范。在對披露的內(nèi)容進行規(guī)范時，需要考慮到企業(yè)的環(huán)境政策、環(huán)境成本和環(huán)境負債三個方面的內(nèi)容：①定期披露與環(huán)境負債和環(huán)境成本有關的特定會計政策；②披露環(huán)境成本，對環(huán)境投入和環(huán)境支出進行記錄，并詳細地描述研究、再利用、環(huán)境健康管理等方面的內(nèi)容；③定量披露可能發(fā)生的與環(huán)境有關的債務，并詳細說明是否存在潛在環(huán)境債務。在披露形式方面，最好能采用定量形式描述，并以定性描述為輔。在對披露的形式進行規(guī)范時，做到以下幾點：第一，在財務報表內(nèi)增加單獨揭示與環(huán)境有關的經(jīng)營成果和財務狀況指標的新項目。例如，在利潤表中增設專門的科目，用其來計量環(huán)境控制所耗費的資金，反映由于在生產(chǎn)過程中保護環(huán)境而得到的收益。在利潤表中加設環(huán)境支出與環(huán)境收益等科目，用以揭示包括企業(yè)已交的排污費、與環(huán)保有關的長期資產(chǎn)的折舊、所有被列為當期損失和費用的環(huán)境支出，以及關于反映企業(yè)主動參與治理環(huán)境污染而得到的環(huán)境收益。第二，在財務報表項目外增加附注或補充資料?？梢栽谄湄攧請蟊碇胁捎脝为氃鲈O附表或補充報表，但依舊采用傳統(tǒng)方式進行處理，來對企業(yè)相關的環(huán)境收益和環(huán)境支出進行單獨反映，例如編制環(huán)境資產(chǎn)負債明細表和環(huán)境收支明細表。第三，在財務報表附注中適當披露企業(yè)的環(huán)境會計信息。第四，在重大事項公告、招股說明書等企業(yè)的其他財務報告中，在企業(yè)環(huán)境問題的描述中使用文字或數(shù)字，或?qū)ζ髽I(yè)的經(jīng)營財務狀況由于環(huán)境問題造成的影響進行披露。其次，要加強企業(yè)對環(huán)境會計信息披露的一致性。第一，利用原始憑證保證企業(yè)環(huán)境成本的披露情況真實可靠。例如，企業(yè)要對購買的環(huán)保設備進行披露，就必須用完稅發(fā)票證明此項支出有效。第二，企業(yè)對與環(huán)境有關成本的減值考慮。例如，企業(yè)需要購買一件環(huán)保設備，則購買設備的成本是內(nèi)部環(huán)境成本，環(huán)保設備屬于企業(yè)固定資產(chǎn)，固定資產(chǎn)需要計提折舊，而企業(yè)的排污權等屬于無形資產(chǎn)，每個年度結束時都要估算其價值，考慮是否要計提減值準備。但目前為止環(huán)境會計準則還沒有對企業(yè)環(huán)保設備的折舊方法和減值認定方式做出統(tǒng)一的規(guī)定。2.制定相關的審計準則會計信息的披露同樣需要建立審計準則，需要審計部門的監(jiān)督。而在我國，審計準則中并沒有對影響財務報告的與環(huán)境有關事件的確認和計量進行說明，所以，細化審計準則成為規(guī)定環(huán)境會計信息披露方面的重要環(huán)節(jié)。在審計準則中加入如何確認和計量環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負債以及環(huán)境成本，可以進一步對具體審計準則中的規(guī)定進行完善說明。為對審計準則進行細化，需要廣大的會計和審計工作人員對環(huán)境會計進行更加深入的研究。在具體做法上，應結合參照國際上審計準則的規(guī)定和我國上市公司的實際情況以及在學術界對環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負債及環(huán)境成本的確認和計量方法進行廣泛深入討論，并確定最適當?shù)拇_認和計量方法，從而達到細化審計準則的目標。（二）加強煤炭行業(yè)上市公司的內(nèi)部控制本文在論述煤炭行業(yè)上市公司內(nèi)部控制時，將從公司管理層、公司內(nèi)部審計和公司內(nèi)部人才這三個角度出發(fā)，來提出完善煤炭行業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露的建議。1.加強公司管理層對環(huán)境會計信息披露的管理要加強煤炭企業(yè)管理層對環(huán)境會計信息披露的管理，首先需要公司構建合理的董事會制度。董事會處于公司治理結構中的中心位置，所以要構建適合公司的治理結構，其主要任務就是加強董事會的功能。適當?shù)卦黾油獠慷略诙聲械谋壤?，有利于董事會鞏固其獨立地位。因此，在對董事會制度不斷地完善，獨立董事的人?shù)達到董事會總?cè)藬?shù)規(guī)定比例的同時，還應強調(diào)獨立董事的人數(shù)，同時更應強調(diào)給予獨立董事在決策環(huán)境會計信息披露方面的權力，從而達到提高我國煤炭企業(yè)對環(huán)境會計信息披露的自愿程度。另一方面，董事長與總經(jīng)理必須分離。公司對領導權的設置(即是否將董事長與總經(jīng)理互相分離)可以反映出董事會在公司中的獨立性，成為影響公司治理結構的重點。如今，中國證監(jiān)會也將董事長與總經(jīng)理職責分離作為一項重要措施，來對公司治理結構進行完善。在我國煤炭企業(yè)中，目前雖然多數(shù)都將董事長與總經(jīng)理職位分離，但很多只是形式上的分離，并沒有從實質(zhì)上實現(xiàn)對其的職責分離。其次，管理層還需要加強對煤炭企業(yè)環(huán)境問題的管理。對管理層而言，在環(huán)境信息管理中環(huán)境會計核算是不可或缺的。公司在環(huán)境管理中的良好表現(xiàn)是環(huán)境會計理論發(fā)展的基礎和保證。管理層在公司的環(huán)境治理方面需要做很多具體工作，如確定環(huán)境目標和環(huán)境政策、評價環(huán)境效益、編制實施環(huán)境計劃等，都可能對環(huán)境會計在核算時的真實性造成影響。為此，在進行環(huán)境會計核算時，必須加強管理層對環(huán)境問題的監(jiān)管。2.加強環(huán)境會計信息披露的內(nèi)部審計對內(nèi)部環(huán)境的審計通常以自律為出發(fā)點，它主要強調(diào)煤炭企業(yè)內(nèi)審人員對其環(huán)境管理體系的監(jiān)督，并對環(huán)境保護的相關程序組織、管理系統(tǒng)做出實際評價，針對在審計過程中發(fā)現(xiàn)的與實際不相符的狀況，協(xié)助被審計部門分析發(fā)生狀況的原因并提供解決辦法，以此對公司的環(huán)境政策做出評價。具體措施應體現(xiàn)于下列兩個方面。第一，評價企業(yè)的環(huán)境政策。對環(huán)境進行內(nèi)部審計的部門必須按照企業(yè)的規(guī)模、行業(yè)類型以及影響環(huán)境的類型，判斷相關政府部門和企業(yè)周邊居民的具體要求，進而對環(huán)境政策的目標是否切合實際、如何以投入較少的資金來獲取更好的環(huán)境治理和預防以及是否執(zhí)行環(huán)境政策進行核實等，鼓勵企業(yè)在遵守環(huán)保法規(guī)的同時，對環(huán)境政策進行及時地修改，使之與企業(yè)整體相符。第二，對企業(yè)環(huán)保資金的審查。在一個企業(yè)中資金是有限的，所以，增強環(huán)保資金的使用效果是非常重要的。企業(yè)內(nèi)審部門應當監(jiān)督企業(yè)環(huán)保資金的使用是否合法、有效，檢查環(huán)保資金的使用的效果，審查企業(yè)是否挪動過環(huán)保資金，并對財務部門在環(huán)保