土地成本在增值稅和土地增值稅及所得稅的核算中如何確定

營改增后土地增值稅中土地成本如何確認2017-10-30

根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第七條“條例第六條所列的計算增值額的扣除項目，具體為:(一)取得土地使用權(quán)所支付的金額，是指納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費用”規(guī)定；在營業(yè)稅階段，出讓方式取得土地可在土地增值稅清算時扣除的是支付給政府、土地管理部門或受政府委托收取土地價款的單位的全部土地價款；那么，營改增后，在進行土地增值稅清算時，對于出讓方式下取得土地的成本如何確認；我們就此進行以下分析：一、出讓土地價款在確定計稅依據(jù)時，成交價格不扣減增值稅額土地使用權(quán)出讓是指國家以土地所有者的身份將土地使用權(quán)在一定年限內(nèi)讓與土地使用者，并由土地使用者向國家支付土地使用權(quán)出讓金的行為；土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓是指土地使用者將土地使用權(quán)再轉(zhuǎn)讓的行為，包括出售、交換和贈與。根據(jù)《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2016]36號）中關(guān)于《銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》的規(guī)定，轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)按照銷售無形資產(chǎn)稅目繳納增值稅；而對于土地所有者出讓土地使用權(quán)屬于附件三列明的免征增值稅項目，同時《關(guān)于營改增后契稅房產(chǎn)稅土地增值稅個人所得稅計稅依據(jù)問題的通知》（財稅[2016]43號）規(guī)定“五、免征增值稅的，確定計稅依據(jù)時，成交價格、租金收入、轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入不扣減增值稅額”，因此受讓方通過出讓方式取得土地所支付的土地價款在確定計稅依據(jù)時不扣減增值稅額。二、房地產(chǎn)業(yè)一般納稅人增值稅計稅銷售額的確認國家進行營改增的主要目的之一是減輕企業(yè)稅負、完善稅收制度。房地產(chǎn)業(yè)成本中土地成本占開發(fā)成本的比例很高，為不增加企業(yè)稅收負擔(dān)，國家對銷售開發(fā)產(chǎn)品環(huán)節(jié)出臺了差額征稅的政策；財稅[2016]36號文中規(guī)定“房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售其開發(fā)的房地產(chǎn)項目（選擇簡易計稅方法的房地產(chǎn)老項目除外），以取得的全部價款和價外費用，扣除受讓土地時向政府部門支付的土地價款后的余額為銷售額”。文件規(guī)定房地產(chǎn)業(yè)增值稅計稅銷售額是扣除受讓土地時向政府部門支付的土地價款后的余額，即實行差額計征增值稅，其直接結(jié)果是降低了增值稅的計稅基礎(chǔ)----計稅銷售額。同時，上文規(guī)定是土地出讓價款可全額抵減銷售收入后計算增值稅，即出讓方式下并不是將土地價款納入進項稅抵扣范圍。三、出讓方式下計入土地增值稅的土地成本貸：銀行存款

111002、2016年取得商品房預(yù)售收入，并預(yù)繳增值稅300萬元（11100/1.11*0.03）借：銀行存款

11100貸：預(yù)收賬款

11100借：應(yīng)交稅費—預(yù)繳增值稅

300貸：銀行存款

3003、房開企業(yè)取得支付工程價款借：開發(fā)成本

10000應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（進項稅額）

1100貸：銀行存款

111004、2017年1-10月取得預(yù)售收入并繳納增值稅600萬元22200/1.11*0.03借：銀行存款

22200貸：預(yù)收賬款

22200借：應(yīng)交稅費—預(yù)繳增值稅

600貸：銀行存款

6005、2017年12月交房，交付房屋并向業(yè)主辦理產(chǎn)權(quán)登記手續(xù)，應(yīng)確認收入，并結(jié)轉(zhuǎn)成本借：預(yù)收賬款

33300貸：主營業(yè)務(wù)收入

30000應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

3300借：開發(fā)產(chǎn)品

21100貸：開發(fā)成本

21100借：主營業(yè)務(wù)成本

20000應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額抵減）

1100貸：開發(fā)產(chǎn)品

211006、2017年12月轉(zhuǎn)出未交增值稅（應(yīng)交增值稅=3300-1100-1100=1100萬元）借：應(yīng)交稅費—轉(zhuǎn)出未交增值稅

1100貸：應(yīng)交稅費—未交增值稅

11007、次月申報繳納增值稅，抵減已預(yù)繳900萬元借：應(yīng)交稅費—未交增值稅

900貸：應(yīng)交稅費—預(yù)繳增值稅

900借：應(yīng)交稅費—未交增值稅

200貸：銀行存款

200五、結(jié)論通過上述政策及案例分析，銷售房產(chǎn)項目的主營業(yè)務(wù)成本是不含土地出讓價款所抵減的銷項稅額，即計算企業(yè)所得稅時允許扣除的主營業(yè)務(wù)成本應(yīng)剔除土地出讓價款所抵減的銷項稅額后的金額確認（會計核算沖減主營業(yè)務(wù)成本并計入應(yīng)納稅所得額）；但在計算土地增值稅時其開發(fā)成本發(fā)生額中的土地