中國稅制重點

第一章稅法概論

本章概述

1.1本講概述

本講是對《稅法》課程的一個概論，目的在于幫助學員了解一些關(guān)于稅法的基本常識，為學習后

面的內(nèi)容提供一個專業(yè)知識方面的基礎(chǔ)。

從歷年考試情況來分析，本講內(nèi)容一般不是作為考試的重點，平均每年的分值在1-2分之間。考

試也大多是以是非、單選、多選的客觀題的形式出現(xiàn)。我們與其說是為了應付考試而來學習這一章的

內(nèi)容，更不如說是為了更好地學習和理解以后的章節(jié)的內(nèi)容而需要學習這一內(nèi)容。因為在后面章節(jié)中

經(jīng)常使用到的一些專業(yè)術(shù)語和理論知識在這一講當中基本上有一個簡單的介紹。如屬人原則與屬地原

則、納稅人與征稅對象、流轉(zhuǎn)稅與所得稅、中央稅與地方稅等等。

單純從應考角度來看，學習本講內(nèi)容時，需要重點掌握的內(nèi)容并不是很多，主要是一些簡單的知

識點。包括稅收法律關(guān)系的構(gòu)成、稅法的幾個基本要素、幾種稅法的分類、我國現(xiàn)行稅法的結(jié)構(gòu)等。

知識點詳釋

1.1.1稅法的定義

在這一知識點當中，學員們大致只需了解一下稅收的強制性、無償性和固定性的三個特征即可。

所謂稅收的特征，主要是為了將稅收與其他的財政收入形式區(qū)分開來而總結(jié)出來的稅收所特有的表象。

在理論上，我們一般是將同時具備這三個特征的財政收入形式稱之為稅收。

1.1.2稅收法律關(guān)系

在學習稅收法律關(guān)系這一內(nèi)容時，有許多小的知識點需引起學員的注意。

一是稅法的權(quán)利主體包括征稅機關(guān)（稅務(wù)機關(guān)、海關(guān)、財政機關(guān)）和納稅人（法人、自然人）；

二是確定納稅人的原則包括屬人原則和屬地原則；

三是權(quán)利主體在法律地位上是平等的，但在權(quán)利與義務(wù)上是不對等的；

四是權(quán)利主體雙方均享有權(quán)利并同時須承擔義務(wù)；

五是稅收法律關(guān)系的產(chǎn)生、變更與消滅是由稅收法律事實來決定的；

六是稅收法律關(guān)系的保護對權(quán)利主體雙方是對等的。

1.1.3稅法的構(gòu)成要素

稅法的構(gòu)成要素是指每部單行稅法都必須具備的基本內(nèi)容。主要包括納稅人、征稅對象、稅率、

減免稅、納稅期限、納稅地點等。實際上，象稅目、納稅環(huán)節(jié)和罰則并不是每部稅法夠具有的內(nèi)容，

只有在某些稅法中才會有。比如說稅目，在增值稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅等稅種中就并不存在。

1、總則。主要解釋征稅的理由，但并非三言兩語可以講清楚的，因而大多稅法均沒有總則。另

外，這一內(nèi)容也與考試無關(guān)。

2、納稅義務(wù)人。用以規(guī)定繳納稅收的主體。但單獨以納稅人的內(nèi)容作為考點的比較少見。如

有，出現(xiàn)可能性較大的是在個人所得稅、印花稅和契稅中，因為這些稅種的納稅人規(guī)定比較特殊。

3、征稅對象。描述對什么東西征稅，也較少單獨作為考點。在學習以后各章內(nèi)容時要注意的是

與征稅對象有關(guān)的另一重要問題——征收范圍。

征稅對象只簡單地說明了稅收實體法的法律客體是什么，是對什么進行征稅，而并未說明其具體

的適用范圍。因而在稅法的實際適用時;無法作為判定取得或擁有該征稅對象的單位和個人是否應該

征稅的依據(jù)。例如，增值稅的征稅對象一般規(guī)定為增值額，但是不是凡有增值額的都要繳納增值稅呢？

應該說并非如此，在不同的增值稅制度下其應稅增值額的范圍是不盡相同的。如中國現(xiàn)行增值稅制度

就規(guī)定銷售貨物所創(chuàng)造的增值額要交納增值稅，而銷售不動產(chǎn)或轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)所產(chǎn)生的增值額卻不需

交納增值稅，不屬增值稅的征收范圍。再如，中國現(xiàn)行的消費稅確定的征稅對象為十一類應稅消費品，

但是不是凡涉及到這十一類應稅消費品的生產(chǎn)經(jīng)營都需要繳納消費稅呢？答案也顯然是否定的。根據(jù)

消費稅的規(guī)定，只有在中國境內(nèi)生產(chǎn)銷售、進口和委托加工應稅消費品的才需要繳納消費稅，除此之

外，在其它情況下涉及到的應稅消費品并不需要繳納消費稅。因此，為了更加明確稅法所規(guī)定的具體

范圍，在規(guī)定稅收實體法的法律客體征稅對象之外，還應進一步規(guī)定其適用范圍。

4、稅目。主要用于區(qū)分不同的征稅對象及規(guī)定不同的稅率，否則，沒有其存在的必要性。在學

習有稅目的稅種時，學員們主要要注意教材中關(guān)于各稅目的具體注釋，這一方面的內(nèi)容很容易作為考

點。

5、稅率。單獨作為考點的可能性不大，但是計算應納稅額的基礎(chǔ)。對稅率的適用必須掌握，有

些稅率還必須記住。一般來說，增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅、個

人所得稅（除9級和5級累進稅率表）、城市維護建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、印花稅的稅率需要記住，其他稅種

的稅率則不用記，考試時會給出。

6、納稅環(huán)節(jié)。只有消費稅中有納稅環(huán)節(jié)的問題。由于消費稅原則上只征一次，因而對11類應

稅消費品在所有的流轉(zhuǎn)過程中到底在哪個環(huán)節(jié)征稅，是消費稅中一個非常重要的問題，也可以說這就

是消費稅的征收范圍的問題。因為納稅環(huán)節(jié)選擇不好，國家很可能就不能及時一、足額地征收到稅收。這

基本上也就是金銀首飾為什么要從生產(chǎn)加工環(huán)節(jié)改在零售環(huán)節(jié)征稅的原因。在學習消費稅時一，學員們

特別要注意掌握這一內(nèi)容。

7、納稅期限。一個完整的納稅期限包括兩個方面的內(nèi)容：一個是計算應納稅款的間隔期，即所

繳納的稅款是屬于哪段時間里的；二是納稅人最后繳納稅款的時限，即納稅人最遲必須在什么時間將

其屬于這段時間里的應納稅款繳納到位。例如，中國現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定的納稅期限為：以一個月為

一個計算稅款的間隔期的，必須在期滿后10天之內(nèi)將應納稅款繳納完畢；以一個月以內(nèi)（如3天、5

天、15天等）為一個計算稅款的間隔期的，必須在期滿后5天之內(nèi)預繳稅款。如果所制定的納稅期

限缺少了上述某項內(nèi)容都將是一個不完整和不可實施的納稅期限形式。

計算稅款的間隔期長短不一，短的有1天、3天、5天、10天、15天或者1次，長的有1個月

（如營業(yè)稅中的保險業(yè)）、1個季度（如營業(yè)稅中的金融業(yè)）和1年（如企業(yè)所得稅）。按照計算稅款

的間隔期的長短不同，一般有3種征稅的方法：按期征收、按次征收和按年征收。

在學習以后各個稅種中，都會遇到這一問題，但掌握起來仍有規(guī)律可循。即流轉(zhuǎn)稅類的稅種的納

稅期限基本相同，而所得稅類的稅種的納稅期限也基本相同。

8、納稅地點。經(jīng)?？嫉降囊粋€內(nèi)容。考點主要出現(xiàn)在諸如營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、資源稅和房產(chǎn)

稅等稅種中。

9、減稅免稅。是以后各章節(jié)中一個非常重要的內(nèi)容，但也是一個令學員非常頭疼的問題。一般

而言，流轉(zhuǎn)稅類的稅種的減免稅主要考在多選、是非題上，所得稅類的稅種的減免稅主要考在計算題

中。

10、罰則。一個只出現(xiàn)在94年稅改之前制定頒布的稅種之中（如印花稅），而不會出現(xiàn)在94

年稅改之后制定頒布的稅種之中的內(nèi)容。重點內(nèi)容在《稅收征收管理法》之中，而不是在各稅種里面。

11、附則。在正法中不易處理的問題均放在附則中。一個比較重要（不是針對考試而言）的內(nèi)

容是稅法的解釋權(quán)。幾乎每部稅法都有類似“本法的解釋權(quán)在財政部或國家稅務(wù)總局”之類的規(guī)定。所

以，如果學員們?nèi)绻趯崉?wù)中有什么問題請詢問財政稅務(wù)官員，而不要去問老師，因為他們說的不能

算數(shù)。附則不是考試內(nèi)容。

1.1.4稅法的分類

主要了解三種稅法的分類：一是基本法與普通法，二是實體法與程序法，三是中央稅法與地方稅

法（也可以說成中央稅、地方稅與共享稅）。

1.4.1稅法的制定

在這一知識點中，有兩個內(nèi)容：

1、我國現(xiàn)行稅法體系基本上是由稅收法律、稅收法規(guī)、稅收規(guī)章三個具有不同法律效用的層次

所構(gòu)成。其各自的立法機關(guān)可歸納如下（略）

2、我國稅收立法程序

我國稅收立法程序包括：

①提議階段。

②審議階段。

③通過和公布階段。

1.4.2稅法的實施

關(guān)于稅法的實施，主要了解層次高的法律優(yōu)于層次低的法律、特別法優(yōu)于普通法、國際法優(yōu)于國

內(nèi)法、實體法從舊程序法從新這四條原則。

1.5我國現(xiàn)行稅法體系

關(guān)于我國現(xiàn)行的稅法體系，主要需掌握以下三方面的內(nèi)容：

一是現(xiàn)行稅收實體法一共有24個。

二是由海關(guān)、財政機關(guān)和稅務(wù)機關(guān)負責征收的稅分別有哪些。由海關(guān)負責征收的稅是關(guān)稅（同時

代征進口增值稅與消費稅）；由財政機關(guān)征收的稅有農(nóng)業(yè)稅、牧業(yè)稅、耕地占用稅、契稅；其余的是由

稅務(wù)機關(guān)負責征收。

三是在我國現(xiàn)行稅法體系中以國家法律形式發(fā)布實施的稅法是哪幾個。稅收實體法有2個，即《個

人所得稅法》和《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》；程序法有一個，即《稅收征收管理法》。

1.6我國稅收管理體制

所謂稅收管理體制，其實就是講如何在中央與地方之間、地方各級之間劃分稅收權(quán)限。這一稅收

權(quán)限主要包括稅收立法權(quán)和稅收執(zhí)法權(quán)兩大類。在學習這一吶容時，學員們主要應注意中央稅與地方

稅的劃分及其共享稅的劃分比例。

第二章增值稅法

本章概述

增值稅是《稅法》這門課程中最重要的一章，也是內(nèi)容最多與最復雜的一章。從歷年考試情況來

看，其分值一直占最大比重，因此，本講內(nèi)容學員需要特別注意與重視。特別是出口退稅，今年是全

新的內(nèi)容，加上已經(jīng)連續(xù)幾年沒有考過，所以今年應引起重視。

關(guān)于增值稅，有一點學員們必須了解的就是，增值稅制度的發(fā)明與使用都是為了實現(xiàn)一個目的一

—避免重復征稅。為了實現(xiàn)這一目的，增值稅制度才規(guī)定實行價外計稅、抵扣制度、統(tǒng)一稅率、專用

發(fā)票，才需要擴大征收范圍而對加工、修理修配勞務(wù)征稅，才規(guī)定對外購免稅農(nóng)產(chǎn)品、支付運輸費用、

收購廢舊物資允許抵扣進項稅額。如果離開這一目的，增值稅制度的一切規(guī)定都將不可理解而顯得煩

瑣與沒有必要了。

學員們在學習增值稅這一內(nèi)容時，可以圍繞增值稅應納稅額的計算這一中心來進行知識點的歸納

整理。根據(jù)應納稅額計算的不同特點，增值稅的計算可以分成四種類型，即一般納稅人應納稅額的計

算、小規(guī)模納稅人應納稅額的計算、進口貨物應納稅額的計算和出口貨物應退稅額的計算。其中內(nèi)容

最多與最復雜的是一般納稅人應納稅額的計算。

第一、對于一般納稅人應納稅額的計算：

①由于應納稅額等于銷項稅額減進項稅額，所以要正確計算增值稅必須正確確定銷項稅額和進項

稅額；

②而銷項稅額等于銷售額乘以增值稅稅率，所以要正確確定銷項稅額，就必須正確確定銷售額；

③要正確確定銷售額，首先必須了解增值稅的征收范圍，即首先要知道哪些貨物要征稅、哪些貨

物不要征稅，在此基礎(chǔ)上進一步對需要征稅的貨物來確定其銷售額；

④在確定征稅范圍時，除了解銷售貨物、進口貨物和提供應稅勞務(wù)的基本范圍之外，還要特別掌

握8項視同銷售行為、混合銷售行為、兼營行為和銷售金、銀、典當品、軟件等一些特殊貨物是否要

征稅以及如何征收增值稅；

⑤在具體確定銷售額時，除需要了解一般情況下的價款與價外費用如何確定之外，還特別要注意

掌握不同的銷售方式下銷售額的確定、含稅銷售額的換算、包裝物押金的處理、銷售自己使用過的固

定資產(chǎn)的處理、無銷售額或銷售價格偏低口無正當理由時的銷售額的確定等內(nèi)容，以及當發(fā)生銷貨退

回、銷售折讓時的處理；

⑥當銷項稅額確定好之后，就要進一步確定進項稅額，具體包括允許抵扣的進項稅額和不得抵扣

的進項稅額兩個方面；

⑦確定允許抵扣的進項稅額時，除要了解專用發(fā)票、完稅憑證上的進項稅之外，特別要注意三種

沒有專用發(fā)票也允許抵扣進項稅額的情況、上期未抵扣完進項稅額的情況，以及進項稅額申請抵扣的

時間規(guī)定；

⑧允許抵扣的情況了解后，還必須知道不得抵扣的情況，包括7種不得抵扣的情況以及進項稅額

因貨物改變用途而需要轉(zhuǎn)出的情況。

只有以上內(nèi)容能夠熟練掌握，增值稅應納稅額才可能正確計算出來。

第二、對小規(guī)模納稅人應納稅額的計算，除掌握其所謂簡易的征稅辦法之外，還特別要注意小規(guī)

模納稅人的銷售額也必須是不含稅的銷售額，并且簡易的征收辦法不僅適用于小規(guī)模納稅人，某些情

況下也適用一般納稅人，如銷售自己使用過的固定資產(chǎn)、寄售品、死當品、舊貨和免稅（關(guān)稅）商店

的免稅（關(guān)稅）貨物。

第三、對于進口貨物應納稅額的計算，內(nèi)容不是很復雜，主要涉及兩個問題。一是計算的特殊辦

法（直接按組成計稅價格計算，無銷項稅額和進項稅額的問題），二是組成計稅價格的計算公式。

第四、對于出口貨物應退稅額的計算，由于今年教材有了新的內(nèi)容，需要引起重視。值得學員們

重點注意的主要是“免、抵、退”的計算方法。

除上述圍繞增值稅應納稅額計算這一中心歸納整理的知識點之外，其他需要掌握的內(nèi)容主要包括

納稅義務(wù)發(fā)生時間和專用發(fā)票管理兩個方面。

知識點詳釋

2.1.1征稅范圍

增值稅的征收范圍是增值稅制度中一個非常重要的內(nèi)容，它決定了單位和個人是否要繳納增值稅。

所以，它是歷年考試中的一個重要考點。

學習和掌握增值稅的征收范圍，可以區(qū)分為兩個方面，一是一般規(guī)定，二是特殊規(guī)定。

1.增值稅征收范圍的一般規(guī)定

在我國境內(nèi)發(fā)生的下列各種行為為增值稅的征收范圍，必須按有關(guān)規(guī)定征收增值稅：

（1）銷售貨物。貨物是指有形動產(chǎn)，包括電力、熱力、氣體在內(nèi)，但不包括不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)；

銷售是指有償轉(zhuǎn)讓貨物的所有權(quán)，有償是指包括取得貨幣、貨物和其他經(jīng)濟利益。在這里判定一項貨

物轉(zhuǎn)讓行為是否屬于有償顯得特別重要，它是決定是否要繳納增值稅的關(guān)鍵。視同銷售行為之所以要

征收增值稅主要是因為其屬于“有償”或“視同有償（以產(chǎn)品對外捐贈）對不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)的銷

售行為，按現(xiàn)行稅法規(guī)定，應當征收營業(yè)稅，因此不屬于增值稅的征收范圍。

（2）進口貨物。貨物的含義同上。當進口的貨物報關(guān)到岸時，必須向海關(guān)申報繳納增值稅后方可

讓貨物進關(guān)通行。這部分增值稅可以作為進項稅用于抵扣。

（3）提供應稅勞務(wù)。是指有償提供應稅勞務(wù)，有償?shù)暮x同上。目前列入應納增值稅的勞務(wù)僅限

于加工、修理修配。加工，是指受托加工貨物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的

要求制造貨物并收取加工費的業(yè)務(wù)；修理修配，是指受托對損傷和喪失功能的貨物進行修復，使其恢

復原狀和功能的業(yè)務(wù)。注意修理與修繕不同。前者針對動產(chǎn)而言，應當征收增值稅，后者是針對不動

而言，應當征收營業(yè)稅。

2.增值稅征收范圍的特殊規(guī)定

在我國境內(nèi)發(fā)生的卜.列各種行為同樣為增值稅的征收范圍，必須按有關(guān)規(guī)定征收增值稅：

（1）視同銷售行為。包括：

①將貨物交付他人代銷；

②銷售代銷貨物；

③設(shè)有兩個以上機構(gòu)并實行統(tǒng)一核算的納稅人將貨物從一個機構(gòu)移送縣（市）以外的其他機構(gòu)用

于銷售；

④將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應稅項目；

⑤將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于集體福利或個人消費；

⑥將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資提供給其他單位或個體經(jīng)營者；

⑦將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者；

⑧將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人。

注意：④至⑧可總結(jié)為：凡是自產(chǎn)或委托加工的貨物，無論對內(nèi)以外一律視同銷售，凡是外購的

貨物，只有對外才視同銷售，對內(nèi)不視同銷售。

（2）特殊的銷售項目。

根據(jù)教材將一些特殊的銷售項目歸納如下：

①貨物期貨（包括商品期貨和貴金屬期貨）中的實物交割；

②銀行銷售金銀的業(yè)務(wù)；

③典當業(yè)的死當物品銷售業(yè)務(wù)和寄售業(yè)代委托人銷售物品的業(yè)務(wù)；

④集郵商品的生產(chǎn)、調(diào)撥以及郵政部門以外的其他單位和個人銷售集郵商品；

（3）混合銷售行為。一項銷售行為既涉及增值稅應稅貨物（或應稅勞務(wù)）又涉及非應稅勞務(wù)且二

者之間有緊密相連的從屬關(guān)系的，稱為混合銷售行為。

納稅人的銷售行為是否屬于混合銷售行為，由國家稅務(wù)總局所屬征收機關(guān)確定。

（4）兼營行為。同時從事銷售應稅貨物（或提供應稅勞務(wù)）和提供非應稅勞務(wù)并且二者之間沒有

緊密相連的從屬關(guān)系的行為，稱為兼營行為。

納稅人的兼營行為是否應當一并征收增值稅，由國家稅務(wù)總局所屬征收機關(guān)確定。

（5）其他征免規(guī)定

在其他征免規(guī)定中，第5點以后的內(nèi)容是今年新增加的內(nèi)容。

在軟件產(chǎn)品的退稅規(guī)定中，學員們要注意的是，所謂"實際稅負"，是指實際繳納的增值稅稅額與

其銷售額進行比較。

例：某軟件開發(fā)商為增值稅一般納稅人，某月銷售自行開發(fā)生產(chǎn)的軟件產(chǎn)品，取得銷售收入

500000元，假設(shè)允許抵扣的進項稅額為17000元，那么，納稅人可以獲得的即征即退的增值稅可以

計算如下：

按17%計算的增值稅額=500000X17%—17000=68000（元）

實際稅負=68000?500000=13.6%

應退稅負=（13.6%-3%）X500000=53000（元）

或者：稅負為3%的部分=3%X500000=15000（元）

實際稅負超過3%的部分=68000—15000=53000（元）

所以，應該即征即退的稅負=53000（元）

注意：軟件企業(yè)退還的增值稅款，不征收企業(yè)所得稅。

2.2.1小規(guī)模納稅人的認定及管理

關(guān)于增值稅一般納稅人與小規(guī)模納稅人的劃分，原則上按照年銷售規(guī)模大小和會計核算是否健全

兩個標準來認定。年銷售規(guī)模有180萬元與100萬元兩個標準。

關(guān)于小規(guī)模納稅人的認定及管理，主要應注意以下幾點：

（1）個人、非企業(yè)性單位、不經(jīng)常發(fā)生應稅行為的企業(yè)，視同小規(guī)模納稅人。

（2）小規(guī)模企業(yè)按照原管理辦法規(guī)定，只要會計核算健全，年銷售規(guī)模即使達不到要求也可認定

一般納稅人。但從1998年7月1日起，商業(yè)性小規(guī)模企業(yè)即使會計核算健全，也必須要求年銷售規(guī)

模達到180萬元，而非商業(yè)性的需要達到30萬元。

2.2.2一般納稅人的認定及管理

關(guān)于一般納稅人的認定及管理，有以下幾點需引起注意：

（1）總機構(gòu)與分支機構(gòu)的一般納稅人的認定。

（2）銷售免稅貨物納稅人不辦理一般納稅人認定手續(xù)。

（3）被認定為一般納稅人以后，如果違反專用發(fā)票管理規(guī)定或會計核算不健全，可以取消其使用

發(fā)票的權(quán)利并不允許其抵扣進項稅。

（4）已開業(yè)的小規(guī)模企業(yè)，其年應稅銷售額超過小規(guī)模納稅人標準的，應在次年1月底以前申請

辦理一般納稅人認定手續(xù)（5）對加油站的規(guī)定是今年新增內(nèi)容。

2.3.1基本稅率

為達到避免重復征稅的目的，增值稅制度實行統(tǒng)一的稅率。對所有征稅對象和所有的一般納稅人

原則上均適用17%的基本稅率。

2.3.2低稅率

對一般納稅人銷售某些貨物，稅法規(guī)定適用13%的低稅率。其原因在于一方面照顧一些生活必需

品的消費，另一方面照顧一些初級產(chǎn)品的生產(chǎn)，避免產(chǎn)生因其適用17%的稅率而使人們認為原材料漲

價的錯覺。實際上，只要不是在進入最終生活消費的最后一個環(huán)節(jié)適用低稅率，其效果均會被下個環(huán)

節(jié)的正常稅率所抵消。

對于低稅率問題，關(guān)鍵要掌握兩點，一是了解只有一般納稅人才適用低稅率；二是要掌握低稅率

的具體適用范圍。

具體包括：

①糧食、食用植物油；

②自來水、暖氣、冷氣、熱水、煤氣、石油液化氣、天燃氣、沼氣、居民用煤炭制品；

③圖書、報紙、雜志；

④飼料、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機、農(nóng)膜；（生產(chǎn)資料）

⑤農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，包括種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)生產(chǎn)的各種植物、動物的初級產(chǎn)品；（初

級農(nóng)林牧水產(chǎn)品）

⑥金屬礦采選產(chǎn)品；

⑦非金屬礦采選產(chǎn)品（注意：含煤炭）；

注意：農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者（單位和個人）銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品免征增值稅。

2.3.3小規(guī)模納稅人的稅率

小規(guī)模納稅人的稅率包括6%與4%兩種。前者適用于非商業(yè)性納稅人，后者適用于商業(yè)性納稅

人。

另外需要注意的是，一般納稅人有時也可能適用6%與4%的稅率。

2.3.4零稅率

按照增值稅暫行條例規(guī)定，出口貨物適用零稅率。

所謂零稅率，是指整體稅負為零。貫徹出口貨物零稅率，其結(jié)果必然是出口環(huán)節(jié)免稅，并將出口

環(huán)節(jié)之前所有環(huán)節(jié)征收過的增值稅退還給出口商。如此，才能使出口貨物整體稅負為零。

因此，規(guī)定出口貨物適用零稅率，必然會涉及到計算出口退稅的問題。

這里必須注意，在計算出口退稅時，并非完全按照出口貨物所含進項稅額退還，而是按照國家規(guī)

定的退稅率計算退稅。記住這一點，對于學習出口退稅特別重要。

2.3.5免稅

納稅人銷售或者進口下列貨物的，免征增值稅：

①農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品；（注意自產(chǎn)）

②避孕藥品和用具；

③古舊圖書；（注意古舊）

④直接用于科學研究、科學實驗和教學的進口儀器、設(shè)備；（注意用途）

⑤外國政府、國際組織無償援助的進口物資和設(shè)備；（注意無償）

⑥符合國家產(chǎn)業(yè)政策要求的國內(nèi)投資項目，在投資總額內(nèi)進口的自用設(shè)備；

⑦由殘疾人組織直接進口供殘疾人專用的物品；（注意“兩個”殘疾人）

⑧個人銷售的自己使用過的除小汽車、摩托車、游艇以外的物品，以及單位和個體經(jīng)營者銷售的

自己使用過的除小汽車、摩托車、游艇以外的銷售價格未超過其原值的固定資產(chǎn)；

⑨供殘疾人專用的假肢、輪椅、矯形器；

⑩國家定點企業(yè)生產(chǎn)和經(jīng)銷的專供少數(shù)民族飲用的邊銷茶。

2.4.1銷項稅額的計算

正確確定銷售額是正確計算增值稅的一個非常重要的步驟，在對增值稅的考試中，這一知識點所

占比例非常大，不僅是計算題和綜合題必考的內(nèi)容，也經(jīng)常在單選、多選與判斷的客觀題中考到。所

以，學員們一定要非常熟練地理解與掌握這部分內(nèi)容。

確定銷售額，可以區(qū)分一般情況和特殊情況兩個方面來掌握。

1.確定銷售額的一般情況

銷售額是指銷售方銷售貨物或者應稅勞務(wù)時向購買方收取的價款和價外費用。

價外費用是指銷售方在價外向購買方收取的手續(xù)費、補貼、基金、集資費返還利潤、獎勵費、違

約金（延期付款利息）、包裝費、包裝物租金、儲備費、優(yōu)質(zhì)費、運輸裝卸費、代收款項、代墊款項及

其他各種性質(zhì)的價外費用。但不包括下列項目：

①銷售方向購買方收取的銷項稅額；

②受托加工應征消費稅的消費品所代收代繳的消費稅；

③同時符合承運部門的運費發(fā)票開具給購貨方和納稅人將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給購貨方兩個條件的代墊

運費；

④單獨記帳核算的為銷售貨物而出租出借包裝物收取的押金，但超過一年未收回包裝物不再退還

的押金和除啤酒、黃酒外的其他酒類產(chǎn)品而收取的包裝物押金除外。

凡價外費用，無論其會計制度如何核算，均應并入銷售額計算應納稅額。對增值稅納稅人（包括

納稅人自己或代其他部門）向購買方收取的價外費用和逾期包裝物押金，應視為含稅收入，在征稅時

換算成不含稅收入并入銷售額計征增值稅。

例1.甲購買煙葉110萬元委托乙加工成煙絲，支付加工費24萬元。乙在加工過程中向甲收取了

輔助材料費5萬元和有關(guān)手續(xù)費1萬元。假設(shè)煙絲的消費稅率為30%,乙無進項稅額可用于抵扣，試

確定在這項委托加工行為中甲和乙的應稅事項及其應納稅額。

解析：根據(jù)增值稅和消費稅的規(guī)定，在這項委托加工行為中甲因為委托加工應稅消費品，所以應

該繳納消費稅，但由乙代收代繳；乙由于提供了應稅勞務(wù)（加工勞務(wù)），所以應該繳納增值稅。但在確

定乙的銷售額時，其收回的代甲繳納的消費稅可以不計入，而收取的輔助材料費5萬元和有關(guān)手續(xù)費1

萬必須計入。為了計算的簡便，假定上述價款均為不含稅價，貝小

由乙代收代繳的甲的消費稅=（110+24+5+1）+（1-30%）X30%=60（萬元）

乙應納增值稅額=（24+5+1）X17%=5.1（萬元）

例2.甲銷售貨物100萬元給乙，請丙運輸，并代墊運輸費10萬元。承運方丙收到運費后，開出

去的運輸發(fā)票上的臺頭寫乙，但發(fā)票給甲。甲在向乙收取貨款及代墊運費時將運費發(fā)票再轉(zhuǎn)交給乙。

如此，在確定甲的銷售額時，這筆代墊運費便可以不用計入。如果運輸發(fā)票上的臺頭不是寫的乙或者

甲未將發(fā)票轉(zhuǎn)交給乙，那么，該代墊運費便需要計入甲的銷售額了。

注意：銷貨的運費是可以按7%計算進項稅額的。上例中，甲請丙運輸，臺頭開甲，就可以抵扣，

如果向乙收取的銷售金額中含運費，那是需要按增值稅稅率計算銷項稅額的。臺頭開乙，并轉(zhuǎn)交給乙，

說明同時符合代墊運費的兩個條件，則既不得抵（無憑證），也不作價外費用處理。

2、確定銷售額的幾種特殊情況

在確定納稅人應稅銷售額遇到以下特殊情況時，按相應規(guī)定執(zhí)行：

（1）如果納稅人采用不同的銷售方式銷售貨物，其銷售額分別按以下規(guī)定予以確定：

①采用折扣銷售方式銷售貨物的，銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的余

額作為銷售額計算增值稅。如果將折扣額另開發(fā)票，不論其在財務(wù)上如何處理，均不得從銷售額中減

除折扣額；

注意：折扣銷售（先打折后銷售）、銷售折扣（會計上作財務(wù)費用處理）、銷售折讓的區(qū)別。

②采用以舊換新方式銷售貨物的，按新貨物的同期銷售價格確定銷售額，不得扣減舊貨物的收購

價格；注意對金銀首飾以舊換新業(yè)務(wù)可以按銷售方實際收取的不含增值稅的全部價款征收增值稅。

③采用還本銷售方式銷售貨物的，以貨物的銷售價格為銷售額，不得從銷售額中扣減還本支出。

（2）如果納稅人的應稅行為沒有銷售額或者雖有銷售額但其銷售價格明顯偏低而且無法提供正當

理由的，按下列順序確定其銷售額：

①按納稅人當月同類貨物的平均銷售價格確定；

②按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；

③按組成計稅價格確定，組成計稅價格的公式為：

組成計稅價格=成本X（1+成本利潤率）+消費稅

公式中的成本是指納稅人的實際生產(chǎn)成本或?qū)嶋H采購成本；公式中的成本利潤率在無消費稅時為

10%,在有消費稅時則按照消費稅的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

注：考試過程中，平均價按加權(quán)平均價計算。

例3.某企業(yè)某月發(fā)生以下業(yè)務(wù)。銷售給A貨物1000件，單價1500；銷售給B同類貨物2000

件，單價1400；銷售給C同類貨物500件，單價500；將同類貨物100件用于換取生活資料當

月生產(chǎn)一種新產(chǎn)品500件，生產(chǎn)成本每件2000元，全部發(fā)放職工福利和贈送客戶使用。確定企業(yè)當

月的銷售額。

解析：

當月銷售額=1000X1500+2000X1400+（500+100）X（1000X1500+2000X

1400）/（1000+2000）+500X2000X（1+10%）=1500000+2800000+860000+1100000

=62600000（元）

3、銷售舊貨及特殊貨物的稅務(wù)處理

自2002年1月1日起，納稅人銷售舊貨（包括舊貨經(jīng)營單位銷售舊貨和納稅人銷售自己使用的

固定資產(chǎn)），無論其是增值稅一般納稅人或小規(guī)模納稅人，也無論其是否為批準認定的舊貨調(diào)劑試點單

位,一律按4%的征收率減半征收增值稅，不得抵扣進項稅額。

納稅人銷售自己使用過的屬于應征消費稅的機動車、摩托車、游艇，售價超過原值的，按照4%的

征收率減半征收增值稅；售價耒超過原值的，免征增值稅。舊機動車經(jīng)營單位銷售舊機動車、摩托車、

游艇，按照4%的征收率減半征收增值稅。

銷售寄售品、死當品和免稅（指關(guān)稅）商店的免稅（指關(guān)稅）貨物，不論是小規(guī)模納稅人還是一

般納稅人，均按照4%的稅率采用簡易的征收辦法計稅。

4、含稅銷售額的換算

如果納稅人取得的銷售額包含向購買方收取的銷項稅，應將其換算成不含稅的銷售額。換算公式

為：

不含稅銷售額=含稅銷售額/（1+增值稅稅率）。

這一換算公式的來由可推導如下：

由于：含稅銷售額=不含稅銷售額+增值稅

而：增值稅=不含稅銷售額X增值稅稅率

代入上式可得：含稅銷售額=不含稅銷售額+不含稅銷售額X增值稅稅率

=不含稅銷售額（1+增值稅稅率）

所以：不含稅銷售額=含稅銷售額/（1+增值稅稅率）

在學習這一內(nèi)容時，經(jīng)常有學員問到這樣一個問題：在做計算題的時候，如何判斷銷售額是含稅

還是不含稅？對于這個問題，可以這樣來理解：

（1）由于一般納稅人銷售貨物時使用的一般是專用發(fā)票，其價款與稅款是分開的，所以，對于一

般納稅人來說，除非特別指明其銷售額是含稅的，否則均視為不含稅銷售額。但按規(guī)定采用簡易征稅

辦法的一般納稅人除外，如一般納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)、寄售品、死當品、舊貨等，其銷

售額一般應視為含稅銷售額，計算時應換算成不含稅的銷售額。

（2）由于小規(guī)模納稅人銷售貨物時使用的一般是普通發(fā)票，其價款與稅款是合并在一起的，所以,

對于小規(guī)模納稅人來說，除非特別指明其銷售額是不含稅的，否則均視為含稅銷售額。

牢牢記住上述兩點解題時可提高速度。

2.4.2進項稅額的計算

進項稅額是指增值稅納稅人在購進貨物或接受應稅勞務(wù)時所支付或者負擔的增值稅額。正確確定

進項稅額也是正確計算增值稅的一個非常重要的步驟，在對增值稅的考試中，這一知識點所占比例最

大，不僅是計算題和綜合題必考的內(nèi)容，也經(jīng)常在單選、多選與是非的客觀題中考到。所以，學員們

一定要非常熟練地理解與掌握這部分內(nèi)容。

學習和掌握進項稅額的確定可以從兩個方面進行：

1.準予從銷項稅額中抵扣的進項稅額

準予抵扣的進項稅額根據(jù)《稅法》教材內(nèi)容歸納如下：

①納稅人從銷售方取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額；

②納稅人從海關(guān)取得的完稅憑證上注明的增值稅額；

③納稅人購買免稅農(nóng)產(chǎn)品（包括向小規(guī)模納稅人購買的農(nóng)產(chǎn)品）、按照納稅人所支付金額（包括農(nóng)

業(yè)特產(chǎn)稅）的13%的扣除率計算抵扣進項稅；生產(chǎn)企業(yè)一般納稅人購入廢舊物資回收經(jīng)營單位銷售的

免稅廢舊物資，按照納稅人所支付金額10%的扣除率計算抵扣進項稅；納稅人外購或者銷售貨物支付

交通運輸費用（只包括運費和建設(shè)基金）的，按照納稅人所支付金額的7%的扣除率計算抵扣進項稅

m：（1）運費可抵，運雜費（零星卸力）不可抵；（2）從2001年5月1日起，廢舊物資經(jīng)營

單位免稅，從廢舊物資經(jīng)營單位購回的廢舊物資憑普通發(fā)票按10%計算抵扣。

④納稅人上期沒有抵扣完的進項稅額；

⑤混合銷售行為和兼營行為中按照規(guī)定要征收增值稅的非應稅勞務(wù)所涉及的符合規(guī)定的進項稅

額；

注：從增值稅鏈條的角度很好理解這一政策。

⑥采用以物易物方式銷售貨物的雙方，以各自收到的貨物核算其購貨額并據(jù)此計算允許抵扣的進

項稅額。

例4、某一般納稅人2001年8月經(jīng)營情況如下，試確定其允許抵扣的進項稅額。

（1）外購原材料一批，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的貨款100萬元，稅額17萬元；

（2）進口原材料一批，取得的完稅憑證上注明的已納稅額25萬元；

（3）用以物易物的方式換入一批原材料[sunnyl],經(jīng)核算，價值為50萬元；

（4）外購免稅農(nóng)產(chǎn)品，支付價款100萬元和農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅10萬元；另外支付運費5萬元、保險

費5萬元、建設(shè)基金2萬元；

（5）將貨物運往外省銷售，支付運輸費用50萬元；

（6）從廢舊物資經(jīng)營單位購回一批廢舊物資，支付價款15萬元；

（7）上月尚有未抵扣完的進項稅余額2萬元。

解析：

上述7項業(yè)務(wù)均可抵扣進項稅額。

允許抵扣的進項稅額=17+25+50X17%+（100+10+15）X10%+（5+2）X7%+50

X7%+2=68.99（萬元）

2.不得抵扣的進項稅額

卜列進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：

①購進固定資產(chǎn)的進項稅額；

②用于非應稅項目的購進貨物或者應稅勞務(wù)的進項稅額；

③用于免稅項目的購進貨物或者應稅勞務(wù)的進項稅額；

④用于集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務(wù)的進項稅額；

⑤非正常損失的購進貨物的進項稅額；

⑥用于非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品的購進貨物或者應稅勞務(wù)的進項稅額；

⑦未按照規(guī)定取得并保存增值稅扣稅憑證或者增值稅扣稅憑證上未按照規(guī)定注明增值稅額及其他

有關(guān)事項的進項稅額。

例5.某果醬廠某月外購水果10000公斤，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的外購金額和增值稅額

分別為10000元和1300元（每公斤0.13元）。在運輸途中因管理不善腐爛1000公斤。水果運回

后，用于發(fā)放職工福利200公斤，用于廠辦三產(chǎn)招待所800公斤。其余全部加工成果醬400公斤（20

公斤水果加工成1公斤果醬）。其中300公斤全部銷售，單價20元；50公斤因管理不善被盜；50

公斤用于廠辦三產(chǎn)招待所。確定當月該廠允許抵扣的進項稅額。

解析：

允許低扣的進項稅額=1300—[1000（腐爛）X0.13+200（福利）X0.13+800（招待所）X

0.13+50（被盜）X20X0.13]=910（元）

2.4.3應納稅額的計算

一般納稅人計算應納稅額公式如下：

當期應納增值稅額=當期銷項稅額一當期進項稅額

在掌握和應用這個計算公式時，學員們要掌握以下幾點內(nèi)容：

（1）屬于當期的銷項稅額未計入當期、不屬于當期的進項稅額計入當期，都屬于錯誤的做法，應

視作偷稅行為進行處理。

（2）是否屬于當期銷項稅額取決于納稅義務(wù)發(fā)生時間的規(guī)定。

（3）是否屬于當期進項稅額取決于進項稅額申請抵扣的時間規(guī)定。包括兩種判別標準，一是貨物

是否驗收入庫，二是貨款是否付清。

納稅人購進貨物或應稅勞務(wù)申請抵扣其進項稅額的時間規(guī)定為：

①工業(yè)生產(chǎn)企業(yè)為所購進的貨物驗收入庫后；

②商業(yè)企業(yè)為所購進的貨物全部付清貨款后；

③購進應稅勞務(wù)為支付勞務(wù)費用后。

（4）進項稅額當期未扣完（即：應納稅額為負數(shù)），可以接轉(zhuǎn)下期抵扣。

（5）購進貨物如改變用途用于非應稅項目，應從當期進項稅額中扣減。特別注意扣減的辦法。即

如果無法準確確定該進項稅額的，應按當期貨物的實際成本和其征稅時適用的稅率計算應扣減的進項

稅額。

實際成本不是指所改變用途的該項貨物或勞務(wù)的原進價，而是指發(fā)生上述情況的當期該項貨物或

勞務(wù)的實際成本，包括進價成本、運費、保險費和其他有關(guān)費用。

（6）因銷貨退回或折讓而退還給購買方的增值稅額，應從發(fā)生銷貨退回或折讓當期的銷項稅額中

扣減。

應納稅額計算公式可以改寫如下：

應納稅額=銷項稅額一（進項稅額一進項轉(zhuǎn)出+上期留抵）

2.5.1小規(guī)模納稅人應納稅額的計算

按照稅法規(guī)定，小規(guī)模納稅人采用簡易的征收辦法征稅。即：

小規(guī)模納稅人應納稅額=銷售額X適用稅率

關(guān)于小規(guī)模納稅人應納稅額的計算，除上述計算公式之外，學員們需特別注意以下幾點：

（1）小規(guī)模納稅人的銷售額也是不含稅銷售額，如果是含稅銷售額，必須按照6%或4%的稅率

還原為不含稅的銷售額。

（2）簡易的征收辦法不僅適用于小規(guī)模納稅人，有時也適用于一般納稅人。

（3）注意今年新增對自來水公司銷售自來水的計算問題。

2.5.2若干特定貨物銷售時應納稅額的計算

銷售寄售品、死當品和免稅（關(guān)稅）商店的免稅（關(guān)稅）貨物，不論是小規(guī)模納稅人還是一般納

稅人，均按照4%的稅率采用簡易的征收辦法計稅。

2.6.1兼營不同稅率的貨物或應稅勞務(wù)

納稅人兼營不同稅率的貨物或應稅勞務(wù)，應分別核算各自的銷售額分別按照各自適用的稅率計稅。

如未分別核算銷售額則一律從高適用稅率。（這一規(guī)定幾乎在所有的稅法中都適用。）

另外，納稅人兼營免稅項目的，應當單獨核算免稅項目的銷售額；未單獨核算銷售額的，不得免

稅。

注意：

納稅人兼營免稅項目或非應稅項目（不包括固定資產(chǎn)、在建工程），并能分別核算營業(yè)收入的，如

果無法準確劃分不得抵扣的進項稅額，則應按下列公式計算不得抵扣的進項稅額：

不得抵扣的進項稅額=當月全部進項稅額X（當月免稅項目銷售額、非應稅項目營業(yè)額合計）+當

月全部銷售額、營業(yè)額合計

2.6.2混合銷售行為

定義：如果在同一項銷售行為中既涉及應稅貨物又涉及非應稅勞務(wù)，且二者存在從屬關(guān)系，則這

項銷售行為稱之為混合銷售行為。

處理：從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者以及以從事貨物的生產(chǎn)、

批發(fā)或零售為主（銷售額占總銷售額50%以上）并兼營非應稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者

的混合銷售行為，全部征收增值稅；其他單位和個人的混合銷售行為，不征收增值稅（全部征收營業(yè)

稅。

2.6.3兼營非應稅勞務(wù)

定義：納稅人無關(guān)聯(lián)地同時從事應稅貨物的銷售和非應稅勞務(wù)的提供的行為，稱之為兼營非應稅

勞務(wù)。

處理：分別核算各自的銷售額分別征收增值稅或營業(yè)稅。如不分別核算或者不能準確核算則全部

征收增值稅，對非應稅勞務(wù)不再征收營業(yè)稅。

2.7.3進口貨物應納稅額的計算

進口貨物由于既不是銷售又沒有增值，所以其應納稅的計算比較特殊，沒有銷項稅額與進項稅額

的概念，而是直接按照組成計稅價格來計稅。即：

進口應納增值稅額=組成計稅價格X適用稅率

組成計稅價格=關(guān)稅完稅價格+關(guān)稅+消費稅

進口的貨物如果不需要繳納進口消費稅，那么其組成計稅價格就沒有消費稅這一項目。

2.8.2出口貨物退（免）稅的適用范圍

我國目前出口貨物退（免）稅具體有三種政策，其適用范圍可歸納為如下：

①既免且退。適用對象可歸納為有3種，一是生產(chǎn)性的企業(yè)，二是外貿(mào)企業(yè)，三是特準企業(yè)（注

意今年這個內(nèi)容增加許多新內(nèi)容）；

②只免不退。適用對象可歸納二種，一是與小規(guī)模納稅人有關(guān)的出口貨物（特準的如抽紗、工藝

品等貨物除外），二是出口免稅貨物；

③不免不退。適用對象只有諸如國家計劃外出口的原油、援外出口貨物、國家禁止出口的貨物等

少數(shù)幾類貨物。

2.8.3出口貨物的退稅率

不需要具體記憶什么貨物適用什么退稅率，只要知道出口退稅的退稅率統(tǒng)一為5檔，即17%、

15%、13%、5%和特準退稅的小規(guī)模納稅人生產(chǎn)的貨物的退稅率6%。

另外特別注意今年新增對出口棉花、大米、小麥、玉米的特殊規(guī)定。

2.8.4出口貨物退稅的計算

今年的計算方法作出了新的規(guī)定，這個內(nèi)容希望大家引起注意。

1."免、抵、退"的計算方法

"免、抵、退”的計算方法最初是出于對付既有出口又有內(nèi)銷的生產(chǎn)企業(yè)而制定的一種特殊的出口

退稅的計算方法，后推廣到所有的生產(chǎn)性的企業(yè)。該方法的采用一方面緩解了對國家退稅的壓力，又

應對了企業(yè)利用虛假會計核算來騙取出口退稅的問題。

“免、抵、退”稅的計算方法可總結(jié)為：“免、易人抵、退”。免是指外銷金額免稅；剔是應從本

期進項稅額中剔除的一塊，這部分金額為外銷金額乘以征稅率與退稅率之差；抵是本期進項稅額應全

部先用于頂?shù)謨?nèi)銷的銷項稅；免是指未抵完的進項稅再退。通過免、抵、退就可以計算出本期應納稅

額。如果應納稅額為正數(shù)，則說明要繳納增值稅；如果為負數(shù)，則允許退稅。在確定應退稅額時，將

“當期出口貨物的離岸價X匯率X退稅率”與“當期應納稅額（負數(shù)）的絕對值”進行比較，其中數(shù)

額小的即為應退稅金額。

另外要注意的是，如果出口貨物使用到了免稅購進的材料，在計算出口退稅時還要特別作出調(diào)整

處理。

2、先征后退的計算方法

三種情況都需要了解，可以通過教材上的例題來學習。

2.9.1納稅義務(wù)發(fā)生時間

所有流轉(zhuǎn)稅類的稅種其納稅義務(wù)發(fā)生時間原則上講，都是銷售實現(xiàn)的時間。銷售實現(xiàn)了就要納稅,

銷售沒有實現(xiàn)，自然就無須納稅。銷售如何算實現(xiàn)，針對不同的應稅行為有不同的規(guī)定。在增值稅中，

除進口外，基本上是根據(jù)貨款結(jié)算方式的不同規(guī)定了不同的納稅義務(wù)發(fā)生時間。

進口貨物的納稅義務(wù)發(fā)生時間為報關(guān)進口的當天。

銷售貨物（提供應稅勞務(wù)）則區(qū)分為了7種情況分別作了規(guī)定。學員們需要仔細區(qū)分掌握。

具體包括：

①采取直接收款方式銷售貨物的，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù),

并將提貨單交給買方的當天.

②策取托"提付和委總銀行收款方式銷售貨物的，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當天；

③采取賒銷和分期收款方式銷售貨物的，為按合同約定的收款日期的當天；

④采取預收貨款方式銷售貨物的，為貨物發(fā)出的當天；

⑤委托其他納稅人代銷貨物的，為收到代銷單位銷售的代銷清單的當天；

⑥銷售應稅貨物的，為提供勞務(wù)同時收訖銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù)的當天；

⑦納稅人發(fā)生視同銷售行為的，為貨物移送的當天。

2.9.2納稅期限

增值稅采用按期納稅和按次納稅的辦法確定納稅期限。

納稅人以1日、3日、5日、10日、15日為納稅間隔期的，應在期滿之日起5日內(nèi)預繳稅款，

于次月1日起10日內(nèi)申報納稅并結(jié)清上月應納稅款。

以1個月為納稅間隔期的，應在期滿之日起10日內(nèi)申報納稅。

納稅人不能按照固定期限納稅的，可以按次納稅。

納稅人進口貨物，應當自海關(guān)填發(fā)稅款繳納證的次日起7日內(nèi)繳納稅款。

出口貨物，按月辦理退稅。

2.10納稅地點與納稅申報

主要了解一下P55-57的“（三）填報要求”這一內(nèi)容。

2.11增值稅專用發(fā)票的使用及管理

在這一部分內(nèi)容中，主要需要了解以下一些內(nèi)容：

1、專用發(fā)票開具范圍

增值稅專用發(fā)票的管理是增值稅制度中一個重要的組成內(nèi)容。其中增值稅專用發(fā)票的開具范圍是

學員們應重點掌握的部分。特別應注意的是不得開具增值稅專用發(fā)票的幾種情形。即：

①向消費者銷售應稅項目。

②銷售免稅項目。

③出口貨物和在境外銷售應稅勞務(wù)。

④將貨物用于非應稅項目。

⑤將貨物用于集體福利或個人消費。

⑥提供非應稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)。

2、專用發(fā)票開具時限

由于增值稅專用發(fā)票一旦開出就需要按所開金額計稅，所以，增值稅專用發(fā)票的開具時限將會影

響到當期應納增值稅的計算，是一個比較重要的內(nèi)容。

學員們在學習掌握這個內(nèi)容時可以對比增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間這個內(nèi)容，通過比較可以加深影

響，更利于記憶。

3、加強增值稅專用發(fā)票的管理

在學習這部分內(nèi)容時一，主要注意了解對代開、虛開增值稅專用發(fā)票的處理，包括三個方面：一是

必須按照票面金額征稅，二是購貨方不得作進項稅額抵扣，三是要按照偷稅給予處罰。

例題解析

一般納稅人的應納稅額計算

增值稅應納稅額的計算可以分為四種類型：一般納稅人、小規(guī)模納稅人、進口貨物和出口貨物。

不同的類型其計算方法不盡相同，要注意的問題也各有特點。其中，一般納稅人應納稅額的計算相對

而言比較重要，每年都要考到。鑒于出口退稅例題教材上已經(jīng)比較詳細了，下面我們就一般納稅人、

小規(guī)模納稅人、進口貨物三種情況的應納稅額計算進行例題解析。

一般納稅人的應納稅額計算

這是增值稅制度的主體內(nèi)容，解題思路應特別注意的問題簡述如下：

第一步，根據(jù)納稅人所發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，確定其應稅事項。這主要涉及到一個征收范圍的界定，

即界定哪些行為要征稅，哪些行為不用征稅。所以，要求學員們非常熟悉這一內(nèi)容。

第二步，對應征稅的行為確定其具體的銷售額。這里除要涉及到確定銷售額的一些特殊規(guī)定之外,

還有可能將納稅義務(wù)發(fā)生時間、增值稅專用發(fā)票等內(nèi)容綜合近來。學員們應掌握存在這些問題時如何

確定銷售額。

第三步，銷售額確定后再計算銷項稅額。這里關(guān)鍵注意低稅率的適用范圍。

第四步，根據(jù)所給出的業(yè)務(wù)資料確定允許抵扣的進項稅額。如果學員們熟悉了允許抵扣和不允許

抵扣進項稅的各種有關(guān)規(guī)定，想必能夠正確確定允許抵扣的進項稅額。

第五步，計算應納增值稅稅額，即根據(jù)前面已確定好的銷項稅額減去允許抵扣的進項稅額即可。

一般納稅人的計算（1）

資料?：某工業(yè)企業(yè)（一般納稅人）主要生產(chǎn)銷售各種型號發(fā)電機組。2000年9月份發(fā)生如下業(yè)

務(wù)：

1.本月發(fā)出7月份以預收貨款方式銷售給某機電設(shè)備銷售公司的發(fā)電機組3臺，每臺不含稅售價

30000元。另向購買方收取裝卸費3510元。

2.企業(yè)采取分期收款方式銷售給某單位大型發(fā)電機組1臺，金額為245700元。合同規(guī)定9月、

10月、11月3個月每月付款81900元。

3.委托某商場代銷10臺小型發(fā)電機組，協(xié)議規(guī)定，商場按每臺含稅售價25000元對外銷售，并

按該價格與企業(yè)結(jié)算。手續(xù)費按每臺500元計算，在結(jié)算貨款時抵扣。產(chǎn)品已發(fā)給商場，商場本月無

銷售。

4.為本企業(yè)專門自制發(fā)電機組1臺，本月移送并開始安裝。該設(shè)備賬面成本為35000元，無同

類型產(chǎn)品銷售價。

5.外購原材料1批，增值稅專用發(fā)票上注明的進項稅額為6800元，貨款已經(jīng)支付，材料尚未到

達。

6.進口原材料1批，關(guān)稅完稅價折合人民幣120000元，假設(shè)進口關(guān)稅稅率為50%。另從報關(guān)

地運到企業(yè)，支付運費5000元、建設(shè)基金100元，裝卸費500元，取得運費發(fā)票。原材料已驗收入

庫。

要求：假設(shè)該企業(yè)上期無留抵稅款，請根據(jù)上述資料，計算本月應納增值稅額。

解答：

1.稅法規(guī)定，納稅人采取預收貨款方式銷售貨物的，納稅義務(wù)發(fā)生時間為貨物發(fā)出的當天。計算

增值稅的銷售額為納稅人銷售貨物或應稅勞務(wù)向購買方收取的全部價款和價外費用。價外費用包括手

續(xù)費、補貼、基金、優(yōu)質(zhì)費、運輸裝卸費、代收款項、代墊款項等各種性質(zhì)的價外收費。應當注意的

是，上述價外費用不包括以下三項費用：向購買方收取的銷項稅額；受托加工應征消費稅的貨物，而

由受托方向委托方代收代繳的消費稅；符合稅法規(guī)定條件的代墊運費。此外，對價外費用以及一般納

稅人給消費者、使用單位或小規(guī)模納稅人銷售貨物開具普通發(fā)票的情形，應注意換算成不含稅銷售額

進行計算。

應納銷項稅額=[3X30000+3510+（1+17%）]X17%=15810（元）

2.稅法規(guī)定，納稅人采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的時間為按合同約

定的收款日期的當天。應當注意，無論購貨方是否按合同約定的付款日期支付貨款，銷貨方均需按合

同約定的日期確定銷項稅額。

應納銷項稅額=81900+（1+17%）X17%=11900（元）

3.稅法規(guī)定，納稅人委托其他納稅人代銷貨物，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的時間為收到代銷單位銷售

的代銷清單的當天。本月發(fā)生的代銷商品不計銷項稅。

4.稅法規(guī)定，單位或個體經(jīng)營者對下列行為，視同銷售貨物，征收增值稅：⑴將貨物交付他人代

銷或銷售代銷貨物；⑵設(shè)有兩個以上機構(gòu)并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構(gòu)移送其他機構(gòu)

用于銷售，但相關(guān)機構(gòu)設(shè)在同一縣市的除外；⑶將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應稅項目、對外投資、

對外捐贈、分配給股東、集體福利或個人消費；⑷將購買的貨物用于非應稅項目、對外投資、對外捐

贈、分配給股東。

應納銷項稅額為：35000X（1+10%）X17%=6545（元）

5.稅法規(guī)定，工業(yè)生產(chǎn)企業(yè)購進貨物（包括外購貨物所支付的運輸費用），必須在購進的貨物已經(jīng)

驗收入庫后，才能申報抵扣。該筆進項稅額暫時不能抵扣，賬務(wù)處理時可暫記入“待攤費用--待抵扣進

項稅額”科目，待實際驗收入庫后，再轉(zhuǎn)入“應交稅金一應交增值稅（進項稅額）”科目。

6.進口原材料應納增值稅額=組成計稅價格X稅率=（關(guān)稅完稅價格+關(guān)稅）X稅率=[120000+

（120000X50%）]X17%=30600（元）

運費進項稅額=（5000+100）X7%=357（元）

進項稅額合計=30600+357=30957（元）

綜上，本月應納增值稅額=銷項稅額-進項稅額=15810+11900+6545-30957=3298（元）

這里應當注意：第一，如果進口貨物屬于應稅消費品，那么，增值稅的組成計稅價格中應再加上

消費稅稅額；第二，進口原材料在報關(guān)地繳納的增值稅應作為當期進項稅額處理；第三，增值稅一般

納稅人外購或銷售貨物（固定資產(chǎn)除外）所支付