投資性房地產(chǎn)相關(guān)會計問題研究-以昆百大A為例

投資性房地產(chǎn)相關(guān)會計問題研究——以昆百大A為例由于經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，以及我國房地產(chǎn)行業(yè)的昌盛，房地產(chǎn)成為了更多企業(yè)的投資選擇。但區(qū)別于一般的固定資產(chǎn)，房地產(chǎn)投資所需資金量大、變現(xiàn)能力以及流動性差，利潤高風(fēng)險也大，不適合將兩者同等看待。因此，我國2006年頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)》把投資性房地產(chǎn)與其他資產(chǎn)做了區(qū)分。本文根據(jù)準(zhǔn)則對投資性房地產(chǎn)相關(guān)會計問題進(jìn)行了研究。一、投資性房地產(chǎn)概述（一）投資性房地產(chǎn)概念擁有房地產(chǎn)資源最為豐富的企業(yè)便是房地產(chǎn)企業(yè)，他們擁有的土地使用權(quán)、房屋建筑物和構(gòu)建物可以用作自身管理和生產(chǎn)經(jīng)營，土地、商品房、基礎(chǔ)設(shè)施、公共配套設(shè)施等還可以自行建造完成、作為開發(fā)產(chǎn)品準(zhǔn)備對外銷售。而伴隨房地產(chǎn)行業(yè)的發(fā)展，公司獨有的房地產(chǎn)不只具有上述用途，此外還能在經(jīng)營租賃之后得到租金，或是持有等待增值后售賣。《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)》內(nèi)的投資性房地產(chǎn),表示部分可獨自開展計量與售賣的,公司為了出租之后得到租金或持有等待增值之后售賣,或是兩種目標(biāo)都有而購買的房地產(chǎn)。國內(nèi)在有關(guān)要求內(nèi)所確定的閑置土地，不包含在投資性房地產(chǎn)的范疇內(nèi)。（二）投資性房地產(chǎn)的范圍1．投資性房地產(chǎn)包括以下項目（１）已出租的土地使用權(quán)已出租的土地使用權(quán),表示公司把自身持有的土地使用權(quán)，出租出去得到租金。企業(yè)計劃用于出租但還沒有出租的土地不屬于此范圍。出租的土地使用權(quán)包括在一級市場上以交易土地出讓金的方式取得的土地使用權(quán)和二級市場上其他企業(yè)轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。當(dāng)企業(yè)在出租時，必須要簽訂相關(guān)的租賃協(xié)議，在協(xié)議簽訂的那天起，就應(yīng)該將其確定為投資性房地產(chǎn)，而企業(yè)將租入的土地使用權(quán)轉(zhuǎn)租給別人的這種情況，不屬于投資性房地產(chǎn)。（２）持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán),是指企業(yè)所持有的、準(zhǔn)備在其增值后用于轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。由于它們有很大的可能會給持有者帶來資金收益，符合投資性房地產(chǎn)的初始確認(rèn)條件。我國有關(guān)規(guī)定認(rèn)定的閑置土地，不屬于投資性房地產(chǎn)。（３）已出租的房屋建筑物己出租的房屋建筑物表示歸屬于公司，通過經(jīng)營租賃的模式開展出租、得到租金的物業(yè),此處就涵蓋公司本身創(chuàng)建開發(fā)且當(dāng)做出租的物業(yè)。出租建筑物需要簽署房屋租賃協(xié)議,協(xié)議生效日起將其確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。公司出租的房屋建筑物假如只是公司所有，而不歸屬于公司,無法明確成投資性房地產(chǎn)。此外，公司目前位于規(guī)劃時期，并未出租房屋建筑物,無法明確成投資性房地產(chǎn)。只有在簽署的租賃合同生效當(dāng)日時,才能將其轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。在出租房屋建筑物時,其相應(yīng)的土地使用權(quán)也應(yīng)當(dāng)隨之轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。房地產(chǎn)公司把自主開發(fā)創(chuàng)建的建筑物出租出去,也能被確定成投資性房地產(chǎn)。屬于企業(yè)所有并預(yù)備用于出租的閑置房地產(chǎn)建筑物，同樣被看作投資性房地產(chǎn)。2．不屬于投資性房地產(chǎn)的范圍（1）公司為自用而具有的房地產(chǎn),是固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)。（2）房地產(chǎn)企業(yè)在正常的生產(chǎn)經(jīng)營過程中所持有的為了銷售或是開發(fā)后用于銷售的商品房和土地,屬于房地產(chǎn)企業(yè)的存貨。（3）房地產(chǎn)企業(yè)依法取得的、準(zhǔn)備開發(fā)后用于出售的土地使用權(quán),屬于房地產(chǎn)企業(yè)的無形資產(chǎn)或存貨,即使房地產(chǎn)企業(yè)決定待增值后再轉(zhuǎn)讓的土地,也不得將其確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。在現(xiàn)實的操作中,如果房地產(chǎn)的用途并不單一,比如該房地產(chǎn)有一部分用于出售或是自用、另一部分則用于出租或增值轉(zhuǎn)讓,而且用途不同的部分能夠單獨進(jìn)行計量和出售的,就應(yīng)該分別將它們確認(rèn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、存貨和投資性房地產(chǎn)。二、投資性房地產(chǎn)的會計處理方法（一）投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)條件投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)條件有三點：一是將賺取租金或資本增值，或者兩者兼有作為持有目的，二是與該投資性房地產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益有很大可能流入企業(yè)，三是該投資性房地產(chǎn)的成本能夠得到可靠計量。（二）投資性房地產(chǎn)的初始計量企業(yè)所取得的投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)遵照取得時的成本來計量，按照投資性房地產(chǎn)的取得方式和來源的不同可分為以下兩種情況。1．外購的投資性房地產(chǎn)當(dāng)企業(yè)付清全款購買投資性房地產(chǎn)時，成本包含購買時所支付的金額，與之相關(guān)的稅費以及直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出。如果是分期支付購買，那么成本為各期付款額的現(xiàn)值之和，購買價格與現(xiàn)值之和確定為未融資費用。2．自行建造的投資性房地產(chǎn)公司獨資開發(fā)創(chuàng)建的投資性房地產(chǎn)，在初期計量時的成本涵蓋此房地產(chǎn)在建造結(jié)束以前出現(xiàn)的所有支出。比如土地開發(fā)費、建筑費用、安裝費用、借款費用、支付的其余資金與分?jǐn)偟拈g接費用等。（三）投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量投資性房地產(chǎn)可使用成本模式與公允價值模式等開展相關(guān)計量，《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)》中要求，公司必須在保證自身所持有的所有投資性房地產(chǎn)的公允價值可以長久開展計量時，才能使用公允價值模式。在公司想要把此后計量模式從成本模式轉(zhuǎn)變成公允價值模式時，基于有關(guān)會計準(zhǔn)則要求，當(dāng)做會計政策的變化，就可以轉(zhuǎn)換，然而不能把公允模式計量轉(zhuǎn)換成成本模式。另外，統(tǒng)一企業(yè)只能選擇一種計量方法對所持有的全部投資性房地產(chǎn)進(jìn)行計量，不能同時采用兩種。在公司挑選成本模式對投資性房地產(chǎn)開展后續(xù)計量時，處置方式要基于固定或無形資產(chǎn)的有關(guān)要求，按時對投資性房地產(chǎn)計提折舊或?qū)嵤備N，且把折舊或攤銷金額計算到“其他業(yè)務(wù)成本”。取得的租金收入，計入“其他業(yè)務(wù)收入”等科目。在明確投資性房地產(chǎn)出現(xiàn)減值時，要對其計提減值準(zhǔn)備。此類準(zhǔn)備后所出現(xiàn)的減值損失在此后會計期間內(nèi)不能轉(zhuǎn)回。而挑選公允價值模式的公司，不用對投資性房地產(chǎn)計提折舊或?qū)嵤備N，公司要依照資產(chǎn)負(fù)債表日得到的投資性房地產(chǎn)的公允價值，調(diào)節(jié)賬面余額，把雙方的差額計入當(dāng)期損益。（四）投資性房地產(chǎn)的處置問題使用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)，在處理的時候，把真實得到的價款，計入“其余業(yè)務(wù)收入科目”；將該投資性房地產(chǎn)的賬面價值，計入“其他業(yè)務(wù)成本”科目；把此投資性房地產(chǎn)的累計攤銷或折舊，計入“投資性房地產(chǎn)累計攤銷”或“投資性房地產(chǎn)累計折舊”部分，基于此項投資性房地產(chǎn)的賬面價值，計入“投資性房地產(chǎn)”部分；已經(jīng)計提減值準(zhǔn)備的，需要同時結(jié)轉(zhuǎn)減值準(zhǔn)備，并計入“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。使用公允價值方式計量的投資性房地產(chǎn)，在處理的時候，需要依照真實得到的金額，計入“其他業(yè)務(wù)收入”部分；基于此投資性房地產(chǎn)的賬面余額，計入“其他業(yè)務(wù)成本”部分，基于其成本，計入“投資性房地產(chǎn)——成本”部分，基于其累計公允價值變動，計入“投資性房地產(chǎn)——公允價值變動”部分；基于原計入公允價值變動，計入“公允價值變動損益”“其他業(yè)務(wù)成本”等部分。假如出現(xiàn)原轉(zhuǎn)換日計入其余整體效益的金額，也共同結(jié)轉(zhuǎn)?；诖朔康禺a(chǎn)在轉(zhuǎn)換日計入其余綜合收益的金額，借記“其他綜合收益”部分，貸記“其他業(yè)務(wù)成本”部分①。三、投資性房地產(chǎn)會計核算中出現(xiàn)的問題及對企業(yè)的影響（一）投資性房地產(chǎn)的初始確認(rèn)問題在國際會計準(zhǔn)則中，對投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)條件很明確，并且會附加例子，當(dāng)對一些投資性房地產(chǎn)的確定比較模糊時，可以作為輔助的判斷，這樣一來，有利于會計處理工作的實際操作，我國的會計準(zhǔn)則中則對投資性房地產(chǎn)的范圍確定比較簡單模糊。根據(jù)會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)依據(jù)自身有無將所屬房屋、土地使用權(quán)用來賺取租金或增值準(zhǔn)備的意圖來決定該資產(chǎn)是否屬于投資性房地產(chǎn)，當(dāng)企業(yè)出具書面決議表明所持有的閑置建筑物等會用于出租賺取資金并且在短期內(nèi)這一持有目的不會改變時，哪怕沒有與其他企業(yè)簽署租賃的協(xié)議，也可以被歸為投資性房地產(chǎn)，而“短期內(nèi)”這一期限的具體時長在準(zhǔn)則這也沒有明確規(guī)定。這樣一來，投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)條件就會變得很寬松，企業(yè)也有極大可能對相關(guān)文件進(jìn)行偽造。因此企業(yè)可能會借此規(guī)定有選擇性的決定建筑物計入固定資產(chǎn)還是投資性房地產(chǎn)，降低會計信息質(zhì)量。（二）投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換問題投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換表示在公司房屋建筑物等用途出現(xiàn)改變的時候，對此資產(chǎn)在投資性房地產(chǎn)以及自用資產(chǎn)或其余資產(chǎn)之間實施轉(zhuǎn)換。在公司挑選成本模式開展計量時，轉(zhuǎn)換前后的賬面價值并未改變，對于公司來說基本上不存在影響。然而在此公司挑選以公允價值模式開展計量時，把投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換成自用資產(chǎn)，之前賬面價值和公允價值兩者的差額計入公允價值變動；在自用或其他資產(chǎn)要被當(dāng)做投資性房地產(chǎn)使用時，要基于原賬面價值與公允價值雙方的差額情況采用多種舉措：在轉(zhuǎn)換的時候，在公允價值超過原賬面價值時，要把差額計入公司的資本公積，在公允價值較少的時候，就需要計入公允價值變動損益。這樣一來，企業(yè)的資金變動會很大，因為只能進(jìn)行相應(yīng)的轉(zhuǎn)換，對企業(yè)的發(fā)展不利。（三）投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的問題1998年以來，我國的房地產(chǎn)市場發(fā)展迅猛，全國各地商品房價格不斷上漲。依據(jù)我國當(dāng)時的會計制度，投資性房地產(chǎn)的核算方法與一般固定資產(chǎn)的方法相同，需要按照其預(yù)計能夠使用的年限計提折舊，進(jìn)行攤銷，這樣一來，低估了房地產(chǎn)的市場價值，不利于真實反映投資性房地產(chǎn)的價值，導(dǎo)致使用會計報表的人沒有辦法了解到企業(yè)最真實的狀況，損害了他們的利益。我國財政部在2006年2月發(fā)布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)》中，將投資性房地產(chǎn)與一般固定資產(chǎn)區(qū)分開來，將其作為單獨的會計科目進(jìn)行核算，并準(zhǔn)許企業(yè)采用公允價值模式來進(jìn)行計量，這樣一來，不光有利于反映企業(yè)的真實情況，還使我國準(zhǔn)則逐漸趨同于國際準(zhǔn)則，便于投資者對國際與國內(nèi)企業(yè)資產(chǎn)的對比。但公允價值模式在我國發(fā)展還不夠健全。第一，公司使用公允模式計量投資性房地產(chǎn)時需要全面滿足下述兩部分標(biāo)準(zhǔn)：首先是公司所具有的投資性房地產(chǎn)所處交易行業(yè)需要全面活躍，其次存在和此投資性房地產(chǎn)同類型或相似的房地產(chǎn)項目的市價數(shù)據(jù)等信息。公允價值的獲取要依賴于公平成熟的市場環(huán)境，而我國房地產(chǎn)市場體系不健全，區(qū)域發(fā)展不均衡，土地市場仍然是壟斷行業(yè)等，距離這一要求還有一定的差距。市場參與者成熟度相對較低，自身的信息收集系統(tǒng)沒有建立，估值模型也不能熟練運用，第三方估值機(jī)構(gòu)技術(shù)參差不齊，在面對差異較大的公允價值估值時，無法確定合理的公允價值估值點。更為關(guān)鍵的是，缺乏公允價值計量所需的會計人才②。我國企業(yè)公司治理結(jié)構(gòu)和法制建設(shè)不完善，企業(yè)所有者缺乏對管理者的有效監(jiān)督激勵機(jī)制，企業(yè)管理者面臨著很大的道德風(fēng)險和逆向選擇，公司內(nèi)部人控制嚴(yán)重，公允價值容易被當(dāng)作公司進(jìn)行盈余管理和利益互換的工具。第二，在國內(nèi)《投資性房地產(chǎn)》準(zhǔn)則中清楚指出，公司所持有的所有投資性房地產(chǎn)要使用相同的計量模式，不能同時使用不同計量模式開展后續(xù)計量。但是在實際操作中，企業(yè)在初期采用公允價值進(jìn)行計量，隨著投資性房地產(chǎn)的不斷加入，原有的計量方式便無法保證核算的可靠性，使會計工作人員的處理方式模糊，難以選擇計量方法。（四）投資性房地產(chǎn)的處置問題投資性房地產(chǎn)的處理表示對投資性房地產(chǎn)實施報廢、對外投資轉(zhuǎn)出、售賣和債務(wù)重組等。不管公司挑選成本或者是公允價值模式來對投資性房地產(chǎn)實施計量，在開展以上處理時，一般就是投資性房地產(chǎn)所得到租金的處理方式，要把所得到的收入計入其余業(yè)務(wù)收入，有關(guān)成本費用計入其余業(yè)務(wù)成本內(nèi)。但是投資性房地產(chǎn)從本質(zhì)上來說依然是企業(yè)的長期資產(chǎn)，除特殊情況外，企業(yè)不會對長期資產(chǎn)進(jìn)行處置，因此處置投資性房地產(chǎn)不屬于企業(yè)的日?；顒樱洚a(chǎn)生的現(xiàn)金流入也不符合收入要素的定義，將其計入其他業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)成本影響了利潤的分類，粉飾了利潤表的構(gòu)成，容易導(dǎo)致企業(yè)通過將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為投資性房地產(chǎn)后進(jìn)行處置的盈余管理。（五）投資性房地產(chǎn)的稅收問題在公司采用成本模式對投資性房地產(chǎn)實施計量的時候，假如公司使用折舊方式和稅法內(nèi)要求的相同，就不用進(jìn)行相應(yīng)的改變；若不一致，則對折舊額進(jìn)行調(diào)整即可。但是使用公允價值時，會計處理就會更復(fù)雜。第一，一般情況下，房地產(chǎn)企業(yè)所擁有的投資性房地產(chǎn)數(shù)量比較多，每年都必須對其進(jìn)行重新估價當(dāng)投資性房地產(chǎn)發(fā)生增值時，要將公允價值與原賬面價值的差額計入當(dāng)期損益，另外，使用公允價值進(jìn)行后續(xù)計量不需要對投資性房地產(chǎn)計提折舊或攤銷，這樣一來，利潤增加，成本減少，無形中增加了企業(yè)當(dāng)年的利潤，因公允價值增值而提高的凈利潤同樣需要征收所得稅。第二，出租類的房地產(chǎn)稅有兩種征收標(biāo)準(zhǔn)，一種是按照租金的12%征收房地產(chǎn)稅，另一種是按照投資性房地產(chǎn)原賬面價值的一定比例征收。許多企業(yè)更青睞于第二種方法。但根據(jù)新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，征稅基礎(chǔ)將調(diào)整為重估的資產(chǎn)價值，企業(yè)相關(guān)稅負(fù)會大幅增加。（六）昆百大A案例分析1．昆百大A背景介紹昆明百貨大樓股份有限公司的運作中一般涵蓋較多房地產(chǎn)。此企業(yè)所持有的少數(shù)產(chǎn)業(yè)在出租之后得到租金，此部分產(chǎn)業(yè)表現(xiàn)出投資性質(zhì)。而成本模式無法反應(yīng)公司資產(chǎn)的真實價值，昆百大A的董事會認(rèn)為：公允價值這一計量方法反映的公司會計信息更為準(zhǔn)確，有利于在財務(wù)報表中體現(xiàn)企業(yè)真實的資產(chǎn)狀況，讓投資者看到更符合企業(yè)經(jīng)營成果的信息。另外，公司所持有的投資性房地產(chǎn)滿足公允模式計量所需要的兩個條件：處于城市核心區(qū)域的房產(chǎn)交易市場足夠活躍，同類或類似的房地產(chǎn)項目的市價信息等可以容易獲取。所以，該企業(yè)在董事會會議審查中順利通過《昆百大關(guān)于對投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量由成本計量模式變更為公允價值計量模式的議案》，確定不再采用成本模式開展計量，挑選可以全面表現(xiàn)企業(yè)所持有投資性房地產(chǎn)實際價值的公允價值計量方式。一直到2008年3月31日，此企業(yè)用來出租的投資性房地產(chǎn)項目狀況為下表：表1用于出租的投資性房地產(chǎn)項目表計量單位：萬元項目名稱賬面凈值（萬元）2008年3月31日咨詢價值（萬元）資產(chǎn)持有單位百大新天地項目12,775.4057,295.60母公司昆明走廊項目3,099.514,567.30控股子公司昆明創(chuàng)卓商貿(mào)有限公司新紀(jì)元廣場B座（自有產(chǎn)權(quán)）604.194,692.00母公司百大國際花園幼兒園354.39502.90控股子公司云南百大住宅開發(fā)有限公司合計16,833.4967,057.80昆百大A持有投資性房地產(chǎn)大部分在完善的商業(yè)區(qū)，上述房地產(chǎn)具有價值增長效率高，具備較高的增值潛力此外預(yù)估此局勢會始終維持。然而使用成本模式開展計量時，因為需要如期對其計提折舊與攤銷，如此，投資性房地產(chǎn)不僅缺少增值，此外促使其在賬面上的價值持續(xù)縮減，造成企業(yè)價值被過低預(yù)估，導(dǎo)致企業(yè)財務(wù)情況無法被全面呈現(xiàn)出來，導(dǎo)致公司無法得到投資。所以，公司在基于對應(yīng)會計準(zhǔn)則要求改變政策，把后續(xù)計量模式變成公允價值模式。在改變計量方式之后,企業(yè)需要將投資性房地產(chǎn)的公允價值當(dāng)做基礎(chǔ)，以便調(diào)節(jié)賬面價值，把原本賬面價值和公允價值兩者的差計入當(dāng)期損益。在公允價值取得方面，公司聘請了昆明田野房地產(chǎn)咨詢有限公司調(diào)查相關(guān)市場交易情況，并得到了《高新區(qū)住宅與一環(huán)以內(nèi)商業(yè)物業(yè)銷售狀況調(diào)查報告》，以中和正信會計師事務(wù)所有限公司提供的價值咨詢意見中確定的相關(guān)投資性房地產(chǎn)的市場價值作為該公司投資性房地產(chǎn)的公允價值。會計政策變更后對昆百大A的影響如下表所示：表2會計政策變更后對昆百大A的影響表計量單位：萬元項目2007年12月31日2008年3月31日變更前變更后影響金額影響比例（%）變更前變更后影響金額影響比例（%）凈利潤9,695.3843,900.2934,204.91352.80985.421,073.3387.918.92歸屬于母公司所有者的凈利潤7,492.9841,697.5234,204.54456.49571.96659.6787.7015.33少數(shù)股東損益2,202.402,202.770.370.02413.45413.660.210.052007年期初公司所持有的投資性房地產(chǎn)賬面價值為1,358.55萬元，公允價值為4,623.30萬元，公允價值高于其賬面價值3,264.75萬元，在做了相應(yīng)調(diào)整后，增加遞延所得稅負(fù)債1,077.37萬元、資本公積2,113.24萬元、未分配利潤68.64萬元、少數(shù)股東權(quán)益5.50萬元。2007年12月31日企業(yè)所持有投資性房地產(chǎn)賬面價15,669.08萬元，公允價值是64,974.80萬元，雙方之間的差額49,305.72萬元，因此調(diào)節(jié)增加遞延所得稅負(fù)債12,326.43萬元、資本公積2,674.55萬元、盈余公積2,684.01萬元、未分配利潤31,589.17萬元、少部分股東權(quán)益31.56萬元。此會計方針改變對2007年度報告的損益影響是增加歸屬于母企業(yè)的凈利潤34,204.54萬元、提高少部分股東損益0.38萬元。2008年3月31日企業(yè)涉及以公允價值計價的投資性房地產(chǎn)賬面價值16,833.49萬元，公允價值是67,057.80萬元，超過其賬面價值的差額50,224.31萬元，因此調(diào)節(jié)增加遞延所得稅負(fù)債12,556.07萬元、資本公積3,230.51萬元、盈余公積2,684.01萬元、未分配利潤31,676.87萬元、少部分股東權(quán)益76.85萬元，此會計方針改變對2008年1季度報告的損益影響是提高歸屬于母公司的凈利潤87.70萬元、提高少部分股東損益0.21萬元③。2．昆百大A的數(shù)據(jù)分析起初，昆百大A有很高的財務(wù)風(fēng)險，資本結(jié)構(gòu)不平衡，分配能力也很差：報表顯示有高達(dá)90.57%的資產(chǎn)負(fù)債率；短期借款、一年內(nèi)到期的長期負(fù)債與長期借款這三項之和達(dá)到了6.05億元，而包括了少數(shù)股東權(quán)益在內(nèi)的股東權(quán)益總和不過為1.93億元，母公司所有者權(quán)益只有9252萬元；股東權(quán)益中，未分配利潤為-5411萬元。但是在昆百大A更改了計量模式后，2008年第一季度末，賬面凈值增加了5.02億元，增長了近3倍；增值額為股東權(quán)益的2.6倍，是歸屬于母公司所有者權(quán)益的5.43倍。在扣除遞延所得稅負(fù)債1.26億元后，增加了3.17億元的未分配利潤，扭轉(zhuǎn)了公司未分配利潤為負(fù)的局面。昆百大A更改計量模式的優(yōu)點不僅于此，公司的財務(wù)狀況也同樣被改善。在會計政策變更之前，公司的資產(chǎn)負(fù)債率一直在90%左右。由于企業(yè)的高負(fù)債率，資金的使用緊張，償債壓力較大。而依據(jù)其2008年第一季度末的資產(chǎn)負(fù)債表中所體現(xiàn)的數(shù)據(jù)，單看計量模式的轉(zhuǎn)變，公司的資產(chǎn)負(fù)債率減少了12.9%，降低到了77.66%。盡管市場及業(yè)務(wù)的實際變化會使企業(yè)的利潤增加，但是不可否認(rèn)的是更改計量模式也給公司帶來了很大的盈利空間，很大程度的改善了公司的資產(chǎn)負(fù)債率等財務(wù)指標(biāo)，使公司的財務(wù)報告表現(xiàn)更加完美，有利于企業(yè)進(jìn)一步的進(jìn)行融資或是保持當(dāng)前的貸款水平。另一方面，在采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行計量之后，不需要對投資性房地產(chǎn)計提折舊或攤銷，并且要相應(yīng)調(diào)整前5個月已提折舊及攤銷，并以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價值，將公允價值與原賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益。折舊與攤銷費用的減少有利于提升未來業(yè)績。３．小結(jié)根據(jù)昆百大A最新的財務(wù)報告顯示，表3百大A最新的財務(wù)報告表單位：萬元項目期初數(shù)本期公允價值變動損益本期購買金額本期出售金額期末數(shù)投資性房地產(chǎn)1,725,224,5520.401,375,370.911,507,440.455,135,300.001,722，972,061.76在《資產(chǎn)評估報告》中，2016年末公司相關(guān)投資性房地產(chǎn)的公允價值為172，297.21萬元，應(yīng)計入當(dāng)期公允價值變動收益的金額為137.54萬元，扣除遞延所得稅影響后，將增加公司2016年度歸屬于母公司所有者的凈利潤103.15萬元④。昆百大A公司在關(guān)鍵時刻將其投資性房地產(chǎn)項目的計量模式變換為公允價值計量模式，這一舉措將財務(wù)報表中反應(yīng)的公司財務(wù)狀況發(fā)生了轉(zhuǎn)變，同樣也證明了公允價值計量模式在某種程度上有利于提升公司的利潤空間。四、投資性房地產(chǎn)會計處理方式的改善建議（一）完善投資性房地產(chǎn)相關(guān)會計準(zhǔn)則我國的房地產(chǎn)市場尚不完善，因此投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則在與國際準(zhǔn)則趨同的同時，也要保持一定的中國特色。可以從以下幾個方面改進(jìn):１．對投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)條件進(jìn)行具體的完善投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)條件不夠具體，使企業(yè)能夠有選擇性的決定建筑物是否計入投資性房地產(chǎn)，降低了會計信息的可靠性。因此，應(yīng)當(dāng)在準(zhǔn)則中完善對其的確認(rèn)條件，如持有時間的具體規(guī)定等。２．對投資性房地產(chǎn)公允價值的估值方法進(jìn)行規(guī)范準(zhǔn)則應(yīng)該對公允價值評估方法的具體應(yīng)用做出明確的規(guī)定，對評估方法的選擇和具體操縱進(jìn)行具體的規(guī)范，避免企業(yè)人為干預(yù)公允價值的計量，提高公允價值信息的可靠性，提升了公允價值模式的可操作性。3．完善投資性房地產(chǎn)公允價值信息的披露投資性房地產(chǎn)公允價值信息披露的準(zhǔn)確性有著重要的現(xiàn)實意義，但是，現(xiàn)階段我國投資性房地產(chǎn)公允價值信息并不能完全披露，投資性房地產(chǎn)的公允價值信息的透明度低，管理層對披露信息有很強(qiáng)的可操作性。因此，建議可以出臺相應(yīng)的準(zhǔn)則補(bǔ)充和完善對投資性房地產(chǎn)的披露，規(guī)定企業(yè)在財務(wù)報告附注中詳細(xì)披露投資性房地產(chǎn)的具體情況、使用年限、采取的估值方法等，使投資者能夠全面了解企業(yè)的具體情況。（二）完善公允價值在我國的運用１．完善公允價值理論體系雖然公允價值計量準(zhǔn)則已經(jīng)頒布，但是不同準(zhǔn)則中的公允價值計量有不同的應(yīng)用條件，導(dǎo)致公允價值的計量缺乏統(tǒng)一性以及會計處理工作的復(fù)雜性。另外，對公允價值的估值方法也沒有統(tǒng)一規(guī)定，缺乏可比性。２．改善房地產(chǎn)環(huán)境只有要素市場足夠發(fā)達(dá)和完善，才能夠提供最客觀有效的市場價格，這樣才有利于公允價值的應(yīng)用。同時，一個完善、發(fā)達(dá)和活躍的投資性房地產(chǎn)交易市場，才能產(chǎn)生有利于公允價值推廣運用的會計環(huán)境。因此，應(yīng)當(dāng)大力發(fā)展市場，強(qiáng)化法制，加強(qiáng)監(jiān)管，暢通信息，促進(jìn)交易，為用好公允價值打好基礎(chǔ)。３.加強(qiáng)教育，提高相關(guān)人員素質(zhì)財務(wù)人員的職業(yè)判斷能力是公允價值能夠得到合理有效運用的保證，如果財務(wù)人員職業(yè)技能不足，將無法為準(zhǔn)則的實施提供有力的支撐，影響公允價值的有效運用。因此應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)財務(wù)人員的法律意識，提升職業(yè)道德，加強(qiáng)業(yè)務(wù)培訓(xùn)，提高職業(yè)技能。注釋1