關(guān)于公司內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的發(fā)展剖析

關(guān)于公司內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的發(fā)展剖析摘要：公司治理被稱為公司健康發(fā)展的基石，作為一種與現(xiàn)代公司制企業(yè)制度相聯(lián)系的解決公司內(nèi)部各種代理問題的機制，它規(guī)定著公司內(nèi)部不同要素所有者之間的關(guān)系，如股東與委托人——董事會之間的關(guān)系、董事會與代理人——經(jīng)營管理層之間的關(guān)系等；它解決公司所有者、經(jīng)營者、監(jiān)督者等不同利益主體之間的收益、決策、監(jiān)督、激勵和風(fēng)險分配問題。而內(nèi)部控制是企業(yè)公司治理的一個重要組成部分，是為實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營管理目標、組織內(nèi)部經(jīng)營活動而建立的各職能部門之間對業(yè)務(wù)活動進行組織、制約、考核和調(diào)節(jié)的方法、程序和措施。了解和掌握內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的發(fā)展歷程和現(xiàn)今的狀況可以為以后應(yīng)對各種經(jīng)濟發(fā)展的公司內(nèi)部改革提供必要的依據(jù)。關(guān)鍵詞：控制環(huán)境，董事會，會計系統(tǒng)，控制主體，控制程序,控制客體，監(jiān)事會。一、內(nèi)部控制定義內(nèi)部控制是指經(jīng)濟單位和各個組織在經(jīng)濟活動中建立的一種相互制約的業(yè)務(wù)組織形式和職責分工制度。內(nèi)部控制主要是指內(nèi)部管理控制和內(nèi)部會計控制，內(nèi)部控制系統(tǒng)有助于企業(yè)達到自身規(guī)定的經(jīng)營目標。內(nèi)部管理控制制度是指那些對會計業(yè)務(wù)、會計記錄和會計報表的可靠性沒有直接影響的內(nèi)部控制。例如，企業(yè)單位的內(nèi)部人事管理、技術(shù)管理等，就屬于內(nèi)部管理控制。內(nèi)部管理控制由組織的計劃和主要與經(jīng)營效率和堅持經(jīng)營政策相關(guān)、通常只和財務(wù)記錄間接相關(guān)的所有方法和程序組成，一般包括統(tǒng)計分析、工時和操作的研究、業(yè)績報告、雇員的培訓(xùn)計劃和質(zhì)量控制等控內(nèi)部控制制度需要隨著公司治理結(jié)構(gòu)的變化而變化，是第二層的控制，是公司內(nèi)部人的約束機制，是制衡公司內(nèi)部各種權(quán)利、協(xié)調(diào)股東、管理者和廣大員工的既定利益，使其有效地履行他們的職責，是一種內(nèi)部制度的安排，而且是一個過程和實踐，是精心設(shè)計的協(xié)調(diào)機制和激勵機制。公司治理體現(xiàn)的是所有者、董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理之間的權(quán)責利劃分之后，作為經(jīng)營者的董事會和經(jīng)理為了更好地履行他們所承擔的受托責任而做出的面向次級管理人員和員工的控制。簡言之，公司治理要解決的問題是第一個層次的控制，而內(nèi)部控制是第二個層次的控制。但是，第一個層次控制的好壞直接影響到第二個層次的控制的建立和實施。良好的內(nèi)部控制必須是在規(guī)范、合理的公司治理下才能夠發(fā)揮其效能；反之若公司內(nèi)部控制制度的實施和運行不理想，則公司治理的目標很難實現(xiàn)，很難用公司治理起到約束和激勵的作用。再者，在內(nèi)部控制的要素中，首要要素就是控制環(huán)境，公司治理結(jié)構(gòu)的好壞應(yīng)包括在這一要素當中。公司治理是促使內(nèi)部控制有效運行的基石，是內(nèi)部控制實施的制度環(huán)境，而內(nèi)部控制在公司治理中擔當?shù)木褪莾?nèi)部管理監(jiān)控的角色，是為公司治理服務(wù)的，它們之間的關(guān)系具體表現(xiàn)在：內(nèi)部控制與公司治理的形成的理論基礎(chǔ)相同，都是基于委托——代理理論。公司治理是基于所有者和管理者之間的委托代理關(guān)系，而內(nèi)部控制是基于管理者和其下屬人員之間的委托代理關(guān)系，二者相互依賴。兩者的根本目標一致。公司治理是通過責權(quán)利的合理分配，建立有效的激勵、監(jiān)督機制，保證整套機構(gòu)高效的運轉(zhuǎn)，使所有方面符合公司的最大利益；而內(nèi)部控制則是通過制定既定的標準規(guī)范下屬管理人員的行為，使其照章辦事，使公司的經(jīng)營管理始終在一個正確的軌道上運行，因此二者實施的目標相同，都是為了實現(xiàn)公司利益最大化，兩者互為實現(xiàn)的條件。內(nèi)部控制的設(shè)計和運行離不開特定的環(huán)境，只有在規(guī)范、完善的公司治理這個制度環(huán)境下，設(shè)計良好的內(nèi)部控制制度方能起到應(yīng)有的作用，如果內(nèi)部控制是在不科學(xué)的公司治理結(jié)構(gòu)下運行，設(shè)計在完善的內(nèi)部控制制度也會流于形式，反之亦然。內(nèi)部控制與公司治理體現(xiàn)的基本原則都是內(nèi)部牽制，內(nèi)部控制的核心原則是內(nèi)部牽制，而公司治理結(jié)構(gòu)體現(xiàn)的基本原則也是內(nèi)部牽制，公司內(nèi)部控制中牽制的利益相關(guān)各方是董事會、經(jīng)理以及其他人員；而公司治理牽制的利益各方是股東大會、董事會、監(jiān)事會以及經(jīng)理。共同的原則需要采用相似的措施或手段，即實施的原理相同，二者的內(nèi)容有交叉之處。內(nèi)部控制的類型之一就有組織規(guī)劃控制，實際上此處的組織規(guī)劃控制就包含公司治理層面的規(guī)劃控制以及公司內(nèi)部管理層的組織規(guī)劃控制兩個方面?？梢?，公司治理與內(nèi)部控制無論在目標、內(nèi)容、實現(xiàn)條件等方面都具有一致性。三、內(nèi)部控制的發(fā)展歷程第一個階段：內(nèi)部控制的雛形—蒙馬利1912內(nèi)部牽制。以職務(wù)分離、帳戶核對為主要內(nèi)容。第二階段：內(nèi)部控制的初步形成—由內(nèi)部牽制逐漸演變成由組織結(jié)構(gòu)、職務(wù)分離、業(yè)務(wù)程序、處理手續(xù)等因素構(gòu)成的控制系統(tǒng)。第三階段：成熟期--內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)。代表：1988年美國aicpa發(fā)布的《審計準則公告第55號》，它以"內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)"代替"內(nèi)部控制"，并提出內(nèi)部結(jié)構(gòu)的三要素：控制環(huán)境、會計系統(tǒng)和控制程序。第四階段：內(nèi)部控制整體框架。COSO報告指出：內(nèi)部控制是一個過程，受企業(yè)董事會、管理當局和其他員工影響，旨在保證財務(wù)報告的可靠性、經(jīng)營的效果和效率以及現(xiàn)行法規(guī)的遵循。四、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)從控制主體來說，以經(jīng)營者為主體的內(nèi)部控制之控制主體顯然是經(jīng)營者，包括董事會、監(jiān)事會和總經(jīng)理班子，它們分別作為控制主體發(fā)揮內(nèi)部控制作用。從控制客體來說，以經(jīng)營者為主體的內(nèi)部控制之控制客體的情況較為復(fù)雜，不同的控制主體的控制客體有些區(qū)別。本書導(dǎo)言中指出，內(nèi)部控制客體包括各種經(jīng)營者都要關(guān)心企業(yè)全局，所以，作為控制客體的事，是包括企業(yè)全部業(yè)務(wù)經(jīng)營事項。當然，由于不同的經(jīng)營者主體的功能不同，所以，他們對事項的控制程度和控制方式是不同的。從人來說，監(jiān)事會的控制客體是董事會和總經(jīng)理班子；董事會的控制客體是總經(jīng)理班子和全體員工；總經(jīng)理班子的控制客體是管理者和全體員工，管理者指企業(yè)內(nèi)部的職能部門及分支機構(gòu)的負責人，或叫部門經(jīng)理。當然，由于普通員工直接由管理者領(lǐng)導(dǎo)，所以，董事會和總經(jīng)理班子對他們的控制是宏觀性和原則性的，不能過于細致?？傮w上說，公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)包含兩層制衡關(guān)系：一是公司內(nèi)部股東大會、董事會、監(jiān)事會的三權(quán)或三個主體的分權(quán)結(jié)構(gòu)和內(nèi)部制衡關(guān)系；二是董事會與總經(jīng)理的經(jīng)營決策權(quán)與執(zhí)行權(quán)的分權(quán)結(jié)構(gòu)和內(nèi)部制衡關(guān)系。這兩層關(guān)系又可分解如下：１．所有者和經(jīng)營者的委托受托經(jīng)營關(guān)系。兩權(quán)分離，所有者或股東大會授權(quán)經(jīng)營者或其集體從事經(jīng)營活動。為保證兩者分權(quán)明確，所有者只行使所有權(quán)，經(jīng)營者享有經(jīng)營權(quán)。為使經(jīng)營者不僅享有權(quán)力，還必須承擔經(jīng)營責任，實現(xiàn)經(jīng)營權(quán)利與義務(wù)的對等，形成權(quán)責制衡關(guān)系。有關(guān)這兩個方面的規(guī)定是通過所有者與經(jīng)營者的委托受托責任關(guān)系體現(xiàn)的，并以契約（比如說公司章程）予以明確規(guī)定的。２．所有者和監(jiān)事會的委托受托審計責任關(guān)系。所有者或股東大會授權(quán)監(jiān)事會從事監(jiān)督活動，監(jiān)事會有代表所有者或股東會對經(jīng)營者或其集體進行監(jiān)督的權(quán)力。與這種權(quán)力相對稱，監(jiān)事會必須對經(jīng)營者的行為是否符合所有者或股東的利益進行監(jiān)督，并承擔相應(yīng)的審計責任。所有者或股東大會與監(jiān)事會的這種關(guān)系是通過所有者與監(jiān)事會的委托受托責任關(guān)系體現(xiàn)的，并以審計契約或公司章程中監(jiān)事會的規(guī)定予以明確的。３．監(jiān)事會與經(jīng)營者的監(jiān)督與被監(jiān)督的關(guān)系。監(jiān)事會受所有者或股東的委托對經(jīng)營者進行監(jiān)督。監(jiān)事會享有監(jiān)督權(quán)，經(jīng)營者必須接受監(jiān)督。兩者是監(jiān)督與被監(jiān)督關(guān)系，其相互關(guān)系也以契約的方式規(guī)定，如公司法或監(jiān)事工作條例等等。４．董事會和經(jīng)理層的經(jīng)營決策與執(zhí)行關(guān)系。董事會和經(jīng)理層都是經(jīng)營者集體的構(gòu)成要素。但是，由于執(zhí)行經(jīng)營分權(quán)，董事會擁有決策權(quán)，總經(jīng)理或其集體擁有執(zhí)行權(quán)。不僅存在兩個主體的權(quán)責如何分割，并相互制約的問題，也存在他們各自的權(quán)責結(jié)構(gòu)的對稱問題，這些也必須在有關(guān)契約中明確規(guī)定。從內(nèi)部控制的角度看,盡管內(nèi)部控制的輻射范圍上至董事會,下至各基層崗位,董事會是內(nèi)部控制的核心,但要保證從董事會到經(jīng)理層內(nèi)部控制的科學(xué)性,并對董事會實施有效監(jiān)督,并不是董事會這個“核心”力所能及的。在內(nèi)部控制框架中,內(nèi)部控制是由經(jīng)理層制定,并由董事會審批通過的。對于總經(jīng)理以下的各部門和崗位來說,總經(jīng)理是委托者,他們在制定內(nèi)控制度中會盡量使制度本身科學(xué),并以強有力的手段保證其實施。但對董事、經(jīng)理們而言,自己給自己制定內(nèi)控制度本身,就不符合不相容職務(wù)相分離的原則。盡管他們有道德良知和要求建立內(nèi)部控制的外在壓力,但從理性經(jīng)濟人的角度看,他們沒有作繭自縛的動機。因此,制度設(shè)計上就很有可能存在著侵犯股東權(quán)利、損害中小股東利益的條款。五、企業(yè)內(nèi)部控制的內(nèi)容1.內(nèi)部控制的內(nèi)容主要包括對貨幣資金、籌資、采購與付款、實物資產(chǎn)、成本費用、銷售與收款、工程項目、對外投資、擔保等經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動的控制。2.單位應(yīng)當對貨幣資金收支和保管業(yè)務(wù)建立嚴格的授權(quán)批準程序，辦理貨幣資金業(yè)務(wù)的不相容崗位必須分離，相關(guān)機構(gòu)和人員應(yīng)當相互制約，加強款項收付的稽核，確保貨幣資金的安全。3.單位應(yīng)當加強對籌資業(yè)務(wù)的管理，合理確定籌資規(guī)模和籌資結(jié)構(gòu)，選擇恰當?shù)幕I資方式，嚴格控制財務(wù)風(fēng)險，降低資金成本，確?；I措資金的合理使用。4.單位應(yīng)當合理規(guī)劃采購與付款業(yè)務(wù)的機構(gòu)和崗位，建立和完善采購與付款的控制程序，強化對請購、審批、采購、驗收、付款等環(huán)節(jié)的控制，做到比質(zhì)比價采購、采購決策透明，堵塞采購環(huán)節(jié)的漏洞。5.單位應(yīng)當建立實物資產(chǎn)管理的崗位責任制度，對實物資產(chǎn)的驗收入庫、領(lǐng)用發(fā)出、保管及處置等關(guān)鍵環(huán)節(jié)進行控制，防止各種實物資產(chǎn)的被盜、偷拿、毀損和流失。6.單位應(yīng)當建立成本費用控制系統(tǒng)，做好成本費用管理的各項基礎(chǔ)工作，制定成本費用標準，分解成本費用指標，控制成本費用差異，考核成本費用指標的完成情況，落實獎罰措施，降低成本費用，提高經(jīng)濟效益。7.單位應(yīng)當制定恰當?shù)匿N售政策，明確定價原則、信用標準和條件、收款方式以及涉及銷售業(yè)務(wù)的機構(gòu)和人員的職責權(quán)限等相關(guān)內(nèi)容，強化對商品發(fā)出和帳款回收的管理，避免或減少壞帳損失。8.單位應(yīng)當建立科學(xué)的工程項目決策程序，明確相關(guān)機構(gòu)和人員的職責權(quán)限，建立工程項目投資決策的責任制度，加強工程項目的預(yù)算、決算、招標、投標、評標、工程質(zhì)量監(jiān)督等環(huán)節(jié)的管理，防范工程發(fā)包、承包、施工、驗收等過程中的舞弊行為。9.單位應(yīng)當建立科學(xué)的對外投資決策程序，實行重大投資決策的責任制度，加強投資項目立項、評估、決策、實施、投資處置等環(huán)節(jié)的管理，嚴格控制投資風(fēng)險。10.單位應(yīng)當嚴格控制擔保行為，建立擔保決策程序和責任制度，明確擔保原則、擔保標準和條件、擔保標準和條件、擔保責任等相關(guān)內(nèi)容，加強對擔保合同訂立的管理，及時了解和掌握被擔保人的經(jīng)營和財務(wù)狀況，防范潛在風(fēng)險，避免和減少可能發(fā)生的損失。六、內(nèi)部控制的對策1、優(yōu)化上市公司股權(quán)結(jié)構(gòu)使股權(quán)主體多元化。在國家代表全體公民經(jīng)營國有資本這一前提下，金融機構(gòu)制，特別是國有資產(chǎn)三級授權(quán)經(jīng)營體制可能是唯一一種優(yōu)于行政機構(gòu)制的選擇；扶植理性成熟的機構(gòu)投資者。2、完善董事會的決策程序，改善現(xiàn)行獨立董事制度，完善上市公司內(nèi)部監(jiān)控機制。3、完善監(jiān)事會制度，增強董事會的功能。4、建立有效的激勵機制，強化董事會的獨立性及對經(jīng)理層的約束機制5、營造經(jīng)理人文化。企業(yè)內(nèi)部管理制度是管理現(xiàn)代化的必然產(chǎn)物，它貫穿于企業(yè)經(jīng)濟活動的各個方面．一個健全的內(nèi)部管理制度不僅可以增強企業(yè)的管理機制．提高企業(yè)的管理功能，同時也能幫助企業(yè)提高經(jīng)營管理水平，提高經(jīng)濟效益，以達到“增收節(jié)支，事半功倍”的效果。由于近年來我國內(nèi)部管理制度研究起步較晚，許多企業(yè)內(nèi)部管理基礎(chǔ)較薄弱，還存在許多問題。國內(nèi)外實踐證明，凡經(jīng)濟效益好、競爭能力強、有發(fā)展后勁的企業(yè)，大多建有一整套完備的內(nèi)部管理制度并嚴格貫徹執(zhí)行。所以．建立并嚴格執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部管理制度。不僅有利于企業(yè)的資源合理配置。有利于保護財產(chǎn)物資的安全完整，有利于建立崗位責任制．有利于提高經(jīng)濟效益．而且更能防范和發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部和外部的違規(guī)、違法行為。參考文獻[1]郭成恒,黃昌富.企業(yè)內(nèi)部控制的邏輯結(jié)構(gòu)解析[J].《會計之友旬刊》,2014(23).[2]姜曉霞.淺析企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀對會計信息質(zhì)量的影響[J].《中國市場》,2014(21).[3]楊悠.公司治理結(jié)構(gòu)對內(nèi)部控制有效性的影響[J].《中國注冊會計師》,2013(43).[4]田甜.淺析現(xiàn)代公司的治理結(jié)構(gòu)[J].《中國集體經(jīng)濟》,2013(27).[5]潘娟娟.上市公司內(nèi)部監(jiān)督機構(gòu)的“合”與“分”[J].《經(jīng)營管理者》,