談現(xiàn)行成本核算方法中存在的問題及改進(jìn)方法

...v.談現(xiàn)行本錢核算方法中存在的問題及改良方法摘要隨著企業(yè)內(nèi)外環(huán)境的深刻變化,我國現(xiàn)行本錢會(huì)計(jì)核算方法受技術(shù)性因素等的影響而面臨新的挑戰(zhàn)，我國現(xiàn)行的本錢核算方法,經(jīng)過十多年來的不斷革新,為國民經(jīng)濟(jì)核算和宏觀決策提供了大量的信息,起到了積極作用。但在有方案的商品經(jīng)濟(jì)體制的新形勢下,仍很難適應(yīng)經(jīng)濟(jì)開展和改革的需要,且日益暴露出種種弊端。因此,針對(duì)本錢核算方法中存在的問題，改良現(xiàn)行本錢核算方法是當(dāng)務(wù)之急。關(guān)鍵詞本錢核算問題改良方法隨著我國經(jīng)濟(jì)的開展,現(xiàn)行本錢核算方法也面臨著重大的挑戰(zhàn)。同時(shí)全球經(jīng)濟(jì)的融合使得全球各國間的文化交流更加頻繁,包括本錢核算方法的選擇與應(yīng)用也會(huì)相互影響。一、現(xiàn)行本錢核算方法中存在的問題我國目前采用了國際通用的制造本錢法，這與現(xiàn)行的經(jīng)濟(jì)環(huán)境相適應(yīng)。知識(shí)經(jīng)濟(jì)的到來改變了現(xiàn)行本錢核算的環(huán)境?，F(xiàn)行的本錢核算方法已越發(fā)顯示出它的不適應(yīng)性,主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:第一，本錢核算的內(nèi)容進(jìn)一步拓寬，既然知識(shí)資源已成為生產(chǎn)要素的主要因素，因而知識(shí)資源的消耗理所當(dāng)然的成為產(chǎn)品本錢的構(gòu)成局部，而現(xiàn)行產(chǎn)品會(huì)計(jì)和本錢會(huì)計(jì)都將無形資產(chǎn)的價(jià)值攤?cè)牍芾碣M(fèi)用，沒有計(jì)入產(chǎn)品本錢，這顯然已不符合知識(shí)經(jīng)濟(jì)下本錢的內(nèi)涵，因此，如何完整的核算企業(yè)的無形資產(chǎn)，并將其價(jià)值計(jì)入產(chǎn)品本錢將是本錢會(huì)計(jì)會(huì)計(jì)的緊迫課題。同時(shí)，在知識(shí)經(jīng)濟(jì)社會(huì)中，創(chuàng)造創(chuàng)造知識(shí)，掌握和使用知識(shí)的人力資源價(jià)值也應(yīng)是本錢核算涉及的對(duì)象。第二，制造費(fèi)用的分配方法亟待改良。制造費(fèi)用的內(nèi)容和金額已發(fā)生了巨大的變化，最初制造費(fèi)用只占人工本錢的60%,且占全部產(chǎn)品本錢的比重也只有10%左右，將制造費(fèi)用按照各產(chǎn)品的生產(chǎn)工時(shí)或生產(chǎn)工人工資的比例在各產(chǎn)品之間進(jìn)展分配既有一定的科學(xué)依據(jù)，又不影響本錢計(jì)算的準(zhǔn)確性，然而現(xiàn)在制造費(fèi)用的內(nèi)容越來越多，金額越來越大,已相當(dāng)于人工本錢的300%左右，甚至600%，且占全部本錢的比重已大大提高，如果仍然按照各產(chǎn)品生產(chǎn)工時(shí)或生產(chǎn)工人工資比例進(jìn)展分配，產(chǎn)品本錢資料的失真，將影響根據(jù)本錢所進(jìn)展的各項(xiàng)決策。第三，生產(chǎn)費(fèi)用在完工產(chǎn)品與期末在產(chǎn)品之間的分配將不再存在。由于適時(shí)生產(chǎn)系統(tǒng)、零存貨及顧客化生產(chǎn)的出現(xiàn)，企業(yè)的生產(chǎn)將以小批量的單元生產(chǎn)為主，加之技術(shù)的進(jìn)步，使產(chǎn)品的生產(chǎn)周期大大縮短，從而使產(chǎn)品的生產(chǎn)經(jīng)營周期與本錢計(jì)算期有可能始終一致，當(dāng)生產(chǎn)經(jīng)營期與本錢計(jì)算期一致時(shí)，生產(chǎn)費(fèi)用在完工產(chǎn)品與期末產(chǎn)品之間的分配將不復(fù)存在。第四，我國現(xiàn)行本錢核算方法多是以計(jì)算產(chǎn)品的實(shí)際本錢為中心,即先按一定時(shí)期將料、工、費(fèi)發(fā)生額進(jìn)展歸集,再按一定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)展分配,最后計(jì)算出該產(chǎn)品的實(shí)際本錢.這種方法只便于考核企業(yè)完成本錢方案情況,是一種事后反映,不便于進(jìn)展本錢控制,不能提供企業(yè)進(jìn)展經(jīng)營決策所需的各種本錢資料。二、對(duì)現(xiàn)行本錢核算的改良方法目前，我國社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體質(zhì)改革已進(jìn)入了攻堅(jiān)階段，國內(nèi)內(nèi)需缺乏，而在國際上又面臨著進(jìn)一步開放國內(nèi)市場的壓力。在這樣的環(huán)境下，企業(yè)能否生存、關(guān)鍵在于如何加強(qiáng)管理，提供競爭力，而本錢又在企業(yè)競爭力中占據(jù)至關(guān)重要的地位。但長期以來大量的實(shí)踐說明傳統(tǒng)本錢法雖然在某些方面取得了一定的效果，但產(chǎn)品的實(shí)際本錢與傳統(tǒng)本錢法分配得到的產(chǎn)品本錢存在較大的偏差?，F(xiàn)行制造費(fèi)用的分配方法不能準(zhǔn)確真實(shí)的反映各產(chǎn)品的真實(shí)水平，因此必須加以改良。本文認(rèn)為改良方法有二：其一是區(qū)分各種不同的制造費(fèi)用，分別采用不同的分配標(biāo)準(zhǔn)。這種方法只能治標(biāo)不能治本，因?yàn)楦黜?xiàng)標(biāo)準(zhǔn)可能會(huì)因時(shí)因地不斷變化。其二是從根本上改變現(xiàn)行的分配方法，引入作業(yè)本錢核算。由于作業(yè)本錢是從本錢動(dòng)因上尋找各項(xiàng)費(fèi)用的分配標(biāo)準(zhǔn)，從而可以從根本上消除分配標(biāo)準(zhǔn)不科學(xué)的弊端。作業(yè)本錢法計(jì)算是西方國家于八十年代末開場研究、九十年代以來在先進(jìn)制造企業(yè)首先應(yīng)用起來的一種全新的企業(yè)管理理論和方法。作業(yè)本錢計(jì)算通過對(duì)所有作業(yè)活動(dòng)的追蹤以及動(dòng)態(tài)反映，實(shí)現(xiàn)了本錢計(jì)算與本錢管理和控制的結(jié)合。作業(yè)本錢法在優(yōu)化企業(yè)本錢預(yù)測、本錢決策、本錢控制與本錢考核等方面都對(duì)傳統(tǒng)本錢會(huì)計(jì)有重大突破，既提高本錢計(jì)算的準(zhǔn)確性，又提高了資源的利用效率。第一，作業(yè)本錢法和目標(biāo)本錢法的融合。〔1〕作業(yè)本錢法和目標(biāo)本錢法的聯(lián)系。作業(yè)本錢法和目標(biāo)本錢法都具有鮮明的市場屬性，都是立足于競爭優(yōu)勢導(dǎo)向的企業(yè)戰(zhàn)略。作業(yè)本錢法和目標(biāo)本錢法具有共同的過程屬性，都突破了傳統(tǒng)本錢管理的靜態(tài)特征而開展成為動(dòng)態(tài)屬性，但是其展開的方式并不一樣，看問題的角度也不一樣。作業(yè)本錢法的重點(diǎn)是企業(yè)作業(yè)鏈間的連接關(guān)系和本錢動(dòng)因，是對(duì)企業(yè)及其相關(guān)方面的過程在空間形態(tài)上的一種解釋，側(cè)重于業(yè)務(wù)過程的空間形態(tài)。而目標(biāo)本錢法著眼于業(yè)務(wù)過程的時(shí)間階段，這種以時(shí)間為軸的過程思想有著與作業(yè)本錢法以空間為軸的過程思想不可取代的意義，它在產(chǎn)品樣式未定型的階段就全面地和徹底地以先發(fā)制人的方式剔出了大局部的本錢不利因素，具有更為鮮明的戰(zhàn)略意義?！?〕作業(yè)本錢法和目標(biāo)本錢法的融合點(diǎn)。在戰(zhàn)略本錢管理框架下，企業(yè)將作業(yè)本錢法和目標(biāo)本錢法融合起來以適應(yīng)新的競爭環(huán)境，獲得競爭優(yōu)勢地位。兩種方法的融合點(diǎn)表達(dá)在：一是目標(biāo)本錢確實(shí)定。在這一環(huán)節(jié)里首先用目標(biāo)本錢法對(duì)市場和競爭對(duì)手進(jìn)展研究，制定市場價(jià)格，即目標(biāo)銷售價(jià)格，然后根據(jù)企業(yè)確定的目標(biāo)利潤，從市場價(jià)格中減去利潤得到產(chǎn)品的本錢，也就是準(zhǔn)許本錢。同時(shí)，利用作業(yè)本錢法來準(zhǔn)確地評(píng)估在當(dāng)前設(shè)計(jì)和生產(chǎn)技術(shù)產(chǎn)生的當(dāng)前本錢。然后，將準(zhǔn)許本錢和當(dāng)前本錢進(jìn)展比擬，如果準(zhǔn)許本錢小于當(dāng)前本錢，那么企業(yè)就要采取措施降低當(dāng)前本錢，重新確定目標(biāo)本錢。二是本錢分析與改良。一方面，作業(yè)本錢法通過對(duì)所有作業(yè)活動(dòng)的跟蹤分析，盡可能消除“不增值作業(yè)〞，改良“增值作業(yè)〞來到達(dá)降低本錢的目的。所以在產(chǎn)品的設(shè)計(jì)研發(fā)階段，設(shè)計(jì)者就可以在作業(yè)本錢法下的特定作業(yè)活動(dòng)中進(jìn)展降低本錢的活動(dòng)。另一方面。目標(biāo)本錢法從用戶需求出發(fā)，剔出不必要功能所引起的不必要作業(yè)到達(dá)降低本錢的目的。

第二，作業(yè)本錢法與標(biāo)準(zhǔn)本錢法的融合?！?〕作業(yè)本錢法和標(biāo)準(zhǔn)本錢法的聯(lián)系。標(biāo)準(zhǔn)本錢法是一套將標(biāo)準(zhǔn)本錢與實(shí)際本錢相比擬的科學(xué)的本錢控制系統(tǒng)，但是在新的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，作業(yè)本錢法的產(chǎn)生對(duì)標(biāo)準(zhǔn)本錢法提出了挑戰(zhàn)，表現(xiàn)為制造費(fèi)用根據(jù)生產(chǎn)準(zhǔn)備次數(shù)、設(shè)備調(diào)整次數(shù)、材料移動(dòng)次數(shù)以及包裝次數(shù)等本錢動(dòng)因分配的結(jié)果，無法與標(biāo)準(zhǔn)本錢法中技術(shù)出的本錢差異相聯(lián)系，難以確定差異發(fā)生的真正原因。在這種情況下，作業(yè)本錢法和標(biāo)準(zhǔn)本錢法的融合，將傳統(tǒng)的以產(chǎn)品為中心的本錢控制轉(zhuǎn)化為以作業(yè)為中心的本錢控制，改良了標(biāo)準(zhǔn)本錢法，同時(shí)使得作業(yè)本錢法的作用也不再不僅僅局限于本錢計(jì)算，還有利于本錢控制，完善了作業(yè)本錢法。〔2〕作業(yè)本錢法和標(biāo)準(zhǔn)本錢法的融合點(diǎn)。作業(yè)本錢法和標(biāo)準(zhǔn)本錢法的融合可以從以下兩個(gè)方面考慮：一方面，對(duì)直接材料、直接人工的核算仍然按照標(biāo)準(zhǔn)本錢法進(jìn)展計(jì)算和控制；另一方面，對(duì)制造費(fèi)用根據(jù)多樣化的本錢動(dòng)因?yàn)楦髯鳂I(yè)制定作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)化本錢，同時(shí)計(jì)算各作業(yè)的生產(chǎn)能力和效勞量標(biāo)準(zhǔn)，然后根據(jù)各作業(yè)實(shí)際本錢和實(shí)際利用生產(chǎn)能力和效勞量進(jìn)展本錢差異和生產(chǎn)能力或效勞量差異的分析、控制和考核。其一，標(biāo)準(zhǔn)本錢的制定。在作業(yè)本錢法下，企業(yè)生產(chǎn)是一系列作業(yè)的集合體，最終產(chǎn)品是全部作業(yè)的價(jià)值集合。因此，生產(chǎn)的投入與產(chǎn)出意味著作業(yè)的消耗與實(shí)現(xiàn)，產(chǎn)品本錢是全部有效作業(yè)本錢的總和，以是否增加顧客的價(jià)值區(qū)分為不增值作業(yè)本錢和增值作業(yè)本錢。不增值作業(yè)本錢本錢標(biāo)準(zhǔn)為零，增值作業(yè)本錢標(biāo)準(zhǔn)那么為每項(xiàng)作業(yè)用于增值生產(chǎn)的各類費(fèi)用的總和。直接材料、直接人工的標(biāo)準(zhǔn)本錢仍然按照標(biāo)準(zhǔn)本錢法的做法，分別制定直接材料的標(biāo)準(zhǔn)用料量和標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)以及直接人工的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)量和標(biāo)準(zhǔn)工資率，然后根據(jù)產(chǎn)品的實(shí)際數(shù)量計(jì)算產(chǎn)品的直接材料和直接人工。但是制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)本錢的制定不能像原來一樣，簡單地區(qū)分為變動(dòng)制造費(fèi)用差異和固定費(fèi)用差異，而針對(duì)每一作業(yè)分別制定標(biāo)準(zhǔn)制造費(fèi)用分配率和標(biāo)準(zhǔn)制作費(fèi)用數(shù)量計(jì)算并制定作業(yè)制造費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)本錢。根據(jù)本錢動(dòng)因制定的標(biāo)準(zhǔn)費(fèi)用分配率不再是一種單一的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)〔單位人工工時(shí)、機(jī)器工時(shí)〕，而是包括材料移動(dòng)的次數(shù)、資源的單價(jià)、單筆修理費(fèi)等等。相應(yīng)地標(biāo)準(zhǔn)制造費(fèi)用數(shù)量也包括資源的消耗量、工時(shí)消耗、使用的機(jī)器設(shè)備數(shù)量和運(yùn)輸次數(shù)等。其二，本錢差異分析。實(shí)際業(yè)績與標(biāo)準(zhǔn)業(yè)績的比擬是一項(xiàng)控制制度的起點(diǎn)和終點(diǎn)。對(duì)于不增值作業(yè)的本錢差異來說，由于其標(biāo)準(zhǔn)耗用量為零，所以它的本錢差異即為這局部增值作業(yè)的預(yù)算本錢。直接材料和直接人工按照標(biāo)準(zhǔn)本錢法下的差異分析方法，將差異分為數(shù)量差異和價(jià)格差異。制造費(fèi)用的差異分析按照不同的作業(yè)本錢庫進(jìn)展分析，細(xì)分為各作業(yè)消耗的資源，分別進(jìn)展數(shù)量差異分析和價(jià)格差異分析。另外，作業(yè)本錢法將企業(yè)視為一個(gè)連貫的作業(yè)鏈，按新的本錢形態(tài)進(jìn)展預(yù)算控制，作業(yè)之間實(shí)施差異分析和業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)環(huán)環(huán)相扣，防止了孤立地評(píng)價(jià)某一個(gè)環(huán)節(jié)。這也是作業(yè)本錢法和標(biāo)準(zhǔn)本錢法融合的優(yōu)勢所在。其三，本錢差異處理。在作業(yè)本錢法下，并不是所有的作業(yè)本錢都是產(chǎn)品本錢，只有增值作業(yè)才構(gòu)成產(chǎn)品本錢，而非增值作業(yè)應(yīng)是消除的無效作業(yè)，這是管理者應(yīng)特別關(guān)注的零目標(biāo)本錢。在會(huì)計(jì)處理上，與生產(chǎn)有關(guān)的賬戶按照作作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)本錢入賬，不增值作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)本錢為零，計(jì)入“期間費(fèi)用〞賬戶。對(duì)于作業(yè)本錢差異局部，如果差異較小，又符合實(shí)際情況，可以將差異作為當(dāng)期銷貨本錢的調(diào)整工程；如果差異較大，就應(yīng)按比例在銷貨本錢與存貨間進(jìn)展分?jǐn)偂Ｔ谶@種情況下，對(duì)于直接材料等的價(jià)格差異應(yīng)在月末庫存量和當(dāng)月生產(chǎn)用量之間按標(biāo)準(zhǔn)本錢的比例進(jìn)展分配；作業(yè)固定本錢差異計(jì)入當(dāng)期損益，其他的作業(yè)變動(dòng)本錢差異那么在完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品的實(shí)際作業(yè)消耗量之間按標(biāo)準(zhǔn)本錢比例進(jìn)展分配?？傊?，盡管目前在我國企業(yè)實(shí)踐XX不具備應(yīng)用作業(yè)本錢法計(jì)算的條件，但隨著社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的逐步建立和完善，將會(huì)更多的采用新技術(shù)成果，提高自動(dòng)化程度。運(yùn)用先進(jìn)的本錢核算方法，防止只顧短期利益，一味以低本錢來衡量各項(xiàng)決策的短期行為，才能真正發(fā)揮戰(zhàn)略本錢管理的效用，使企業(yè)取得持久競爭優(yōu)勢。參考文獻(xiàn)[1]金萍、周洋，現(xiàn)代企業(yè)本錢管理的新思考，審計(jì)與理財(cái)，2005〔5〕。[2]韓洪云、王寶利，對(duì)新環(huán)境下本錢管理的再思考，現(xiàn)代科學(xué)管理，2005〔1〕。[3]王建華,