土地出讓金返還賬務(wù)處理

土地出讓金返還如何進行賬務(wù)處理問：我公司為擴大再生產(chǎn)在本地工業(yè)開發(fā)園區(qū)新取得一項土地使用權(quán)用于修建廠房，在交付土地出讓金后政府又給予了一部份土地補償款。請問，該補償款是用來沖減取得土地使用權(quán)的原值，還是只能作為營業(yè)外收入入賬？答：你公司取得的“土地補償款”正確的叫法應(yīng)當(dāng)是“土地出讓金返還”，屬于政府補助收入。政府補助是指企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，但不包括政府作為企業(yè)所有者投人的資本。主要有以下形式：（1） 財政撥款；（2） 財政貼息；（3） 稅費返還（但不含增值稅出口退稅）；（4） 無償劃撥非貨幣性資產(chǎn)，如行政劃撥土地使用權(quán)、天然起源的天然林等。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（主席令第63號）的規(guī)定，企業(yè)取得的除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項用途并經(jīng)國務(wù)院批準的財政性資金外都應(yīng)納稅。之所以這樣規(guī)定，其原因有三：一是企業(yè)從政府取得的補貼收入導(dǎo)致經(jīng)濟利益的流入和企業(yè)凈資產(chǎn)增加，符合收入總額的立法精神。二是為了規(guī)范財政補貼和加強減免稅的管理。自1994年分稅制財政體制改革以來，中央集中管理稅權(quán)，各地不得自行或擅自減免稅，個別地區(qū)為了促進地方經(jīng)濟發(fā)展采取各種“財政補貼”形式變相減免稅，造成對中央稅權(quán)的侵蝕。對企業(yè)從政府取得的財政補貼征稅，有利于加強對財政補貼收入和減免稅的管理。三是為了盡量減少稅法與財務(wù)會計制度的差異。會計準則中把政府補助計入了“營業(yè)外收入”，稅法也沒有必要在此問題上保持差異，這有利于降低納稅遵從成本和征收管理成本。既然，企業(yè)取得的“政府補助一土地出讓金返還”需要征收企業(yè)所得稅，這就存在一個如何進行賬務(wù)處理的問題。正如你所說：是沖減土地使用權(quán)的原值，還是作為營業(yè)外收入入賬？我們列舉以下兩個案例，從房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)和非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)兩個方面進行分析，再作結(jié)論?！怖?〕某生產(chǎn)企業(yè)2009年2月支付1000萬元取得一項土地使用權(quán)。按照當(dāng)?shù)卣囊?guī)定，土地出讓金返還20%,6月16日A公司收到土地出讓金返還200萬元，應(yīng)當(dāng)如何作賬務(wù)處理？方案一：計入“營業(yè)外收入”。借：銀行存款 2000000貸：營業(yè)外收入 2000000借：營業(yè)外收入 2000000貸：本年利潤 2000000納稅效果分析：(1)土地出讓金返還200萬元，計入營業(yè)外收入，形成利潤總額200萬元，按照25%的所得稅稅率計算，當(dāng)期應(yīng)繳企業(yè)所得稅50萬元。(2)房產(chǎn)成本保持原有成本不變，不應(yīng)有因土地出讓金返還200萬元而減少。按20年計提折舊(不考慮固定資產(chǎn)凈殘值)，每年多提折舊10萬元，少繳企業(yè)所得稅2.5萬元。(3)如果將來房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，由于房產(chǎn)成本保持原有成本不變，土地增值稅扣除項目也會因此而增加200萬元，可以減少土地增值稅的應(yīng)納稅額。方案二：把土地出讓金返還沖減土地成本。借：銀行存款 2000000貸：無形資產(chǎn)一土地使用權(quán) 2000000精品文檔納稅效果分析：不計入“營業(yè)外收入”，當(dāng)期不繳企業(yè)所得稅。《企業(yè)會計制度》第四十七條規(guī)定：企業(yè)取得的土地使用權(quán)，在尚未開發(fā)或建造自用項目前，作為“無形資產(chǎn)”核算。企業(yè)利用土地建造自用項目時，將土地使用權(quán)的賬面價值全部轉(zhuǎn)入“在建工程”成本，達到預(yù)訂可使用狀態(tài)時轉(zhuǎn)作“固定資產(chǎn)”。所以，沖減土地使用權(quán)成本的200萬元，最終減少房產(chǎn)成本200萬元，按20年計提折舊(不考慮固定資產(chǎn)凈殘值)，每年少提折舊10萬元，多繳企業(yè)所得稅2.5萬元。如果將來房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，由于房產(chǎn)成本減少200萬元，土地增值稅扣除項目也會因此而減少200萬元，增加了土地增值稅的增值額，會多繳土地增值稅。結(jié)論：非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地出讓金返還，應(yīng)當(dāng)作營業(yè)外收入處理，不應(yīng)當(dāng)沖減取得土地使用權(quán)的成本。〔例2〕A房地產(chǎn)開發(fā)公司〔2009年2月支付2000萬元取得一項土地使用權(quán)。按照當(dāng)?shù)卣囊?guī)定，土地出讓金返還20%,6月16日A公司收到土地出讓金返還400萬元，應(yīng)當(dāng)如何作賬務(wù)處理？方案一：計入“營業(yè)外收入”。借：銀行存款 4000000貸：營業(yè)外收入 4000000借：營業(yè)外收入4000000貸：本年利潤 4000000納稅效果分析：(1)土地出讓金返還400萬元，計入營業(yè)外收入，形成利潤總額400萬元，應(yīng)繳企業(yè)所得稅100萬元。(2)這樣處理的結(jié)果，使得取得土地使用權(quán)的成本仍然保持為2000萬元，在計算土地增值稅扣除項目金額時，可以扣除10%的房地產(chǎn)開發(fā)費用，根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》(財法字〔1995〕6號)的規(guī)定，還可以加計20%的扣除，使得取得土地使用權(quán)支付的金額2000萬元在計算土地增值稅時變成扣除項目金額2600萬元(2000x130%),從而降低土地增值稅的增值額，減少土地增值稅的應(yīng)納稅額。方案二：把土地出讓金返還沖減土地成本。借：銀行存款 4000000貸：開發(fā)成本一土地征用及拆遷補償費 4000000納稅效果分析：(1)取得土地使用權(quán)支付的金額減少到1600萬元，按照130%計算扣除項目，扣除項目金額為2080萬元(1600x130%)。土地增值稅清算時減少扣除項目金額，增加土地增值稅的增值額520萬元(2600-2080)，按照土地增值最低稅率30%計算，應(yīng)交土地增值稅156萬元(520x30%)。(2)開發(fā)成本減少400萬元，扣除已繳土地增值稅后，還會增加企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額244萬元(400-156)。應(yīng)繳企業(yè)所得稅61萬元