論我國授權(quán)立法的合法性

論我國授權(quán)立法的合法性

2013年全國人民代表大會期間，32名代表聯(lián)合提交了立法草案，要求全國人民代表大會恢復(fù)國務(wù)院制定稅收行政法規(guī)的授權(quán)，（1）引起了媒體和公眾的廣泛關(guān)注。稅收授權(quán)立法一時成為熱點(diǎn)話題,專業(yè)人士有必要積極回應(yīng),讓更多人從源頭上關(guān)注稅法。討論稅收授權(quán)立法,應(yīng)以承認(rèn)稅收法定主義為前提。如果沒有稅收法定的限制,稅收行政立法在權(quán)限上無可指責(zé),政府不需要立法機(jī)關(guān)的授權(quán)。需要考慮的是,稅收授權(quán)立法所帶來的種種問題,是否只有收回立法授權(quán)才能解決?假定稅收立法授權(quán)被收回,如何看待現(xiàn)有各稅收條例的法律效力?更值得關(guān)注的是,稅收立法授權(quán)被收回后,面對現(xiàn)實中紛繁復(fù)雜的稅法問題,立法機(jī)關(guān)是否有足夠的能力應(yīng)對?這些都是全國人大面對收回稅收立法授權(quán)的議案必須要考慮的問題,也是本文關(guān)注的主線。一、稅收法定主義的憲法依據(jù):法律抑或法律授權(quán)立法的邏輯前提是,國務(wù)院沒有課稅權(quán),只有得到最高立法機(jī)關(guān)的授權(quán),才能在一定范圍和期限內(nèi),決定稅收的開征、停征和免征事宜。如果國務(wù)院本身就有稅收立法權(quán),自然不需要全國人大的特別授權(quán)。從各國憲法的內(nèi)容看,稅收法定主義被確認(rèn)的方式并不一樣。有的從規(guī)范權(quán)力的角度直接規(guī)定稅收法定主義,有的則只規(guī)定了公民依法納稅的義務(wù)。如,我國現(xiàn)行《憲法》涉稅的條款只有第五十六條,規(guī)定“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務(wù)”,(2)并沒有從正面直接肯定稅收法定主義,導(dǎo)致人們在理解上的嚴(yán)重分歧。代表性的觀點(diǎn)有兩種,其一,從文義解釋的角度出發(fā),認(rèn)為既然憲法明文規(guī)定公民依照“法律”納稅,排除了其他法律文件創(chuàng)設(shè)納稅義務(wù)的可能性,這就是典型的稅收法定主義。其二,從體系解釋的角度主張,《憲法》第五十六條只是規(guī)定公民的納稅義務(wù),沒有解決稅收構(gòu)成要件由誰創(chuàng)設(shè)的問題。因此,該條不足以成為稅收法定主義的憲法依據(jù)。的確,“法律”一詞存在廣義和狹義兩種理解。狹義的法律僅指最高立法機(jī)關(guān)制定的法律,而廣義的法律除此之外,至少還包括行政法規(guī)。就文義而言,“法律”或“法”在《憲法》條文中多次出現(xiàn),如第三十二條、第三十三條、第三十四條、第三十九條、第四十條等等,但并不見得都是狹義上的法律。從體系的角度看,《憲法》第五十六條置于“公民的基本權(quán)利和義務(wù)”一章,不是規(guī)定在“總綱”中,也不是規(guī)定在“國家機(jī)構(gòu)”一章中,很難說這是對稅收立法權(quán)的限制,更多的是對公民納稅義務(wù)的確認(rèn)。所以,這兩種解釋都難以為稅收法定主義正名,必須求助于憲法目的解釋。憲法的根本目的在于保護(hù)公民基本權(quán)利。無論是公民義務(wù)的設(shè)定,還是國家機(jī)構(gòu)的安排,或是國家職能的定位,都是以人民主權(quán)為基礎(chǔ),服務(wù)于保護(hù)公民基本權(quán)利的目的。既然如此,稅收的開征也必須受制于人民主權(quán)原則和公民的基本權(quán)利,不能任由政府通過行政程序單方面決定?！稇椃ā返诙l明確規(guī)定,中華人民共和國的一切權(quán)力屬于人民。人民行使國家權(quán)力的機(jī)關(guān)是全國人民代表大會和地方各級人民代表大會。第十三條又規(guī)定:“公民的合法的私有財產(chǎn)不受侵犯?！倍愂帐菍褙敭a(chǎn)權(quán)的一種“侵害”,它直接導(dǎo)致財產(chǎn)的損失和減少,必須基于公民的“同意”,立法的過程就是在行使同意權(quán)。在這個過程中,公民選舉代表組成議會,議會決定稅收,稅收的合法性才能在憲法上建立起來。如果剝奪公民的參與權(quán),或者剝奪公民代表在稅收問題上的決定權(quán),而直接由政府或其他機(jī)構(gòu)向公民征稅,這與憲法保護(hù)公民財產(chǎn)權(quán)的宗旨相悖,也與主權(quán)在民的原則沖突。正因為如此,《憲法》第五十六條既是對公民納稅義務(wù)的確認(rèn),也是對國家課稅權(quán)的一種限制。此處所謂的“法律”,應(yīng)該僅指全國人大及其常委會制定的法律。基于此,1992年制定的《稅收征管法》第三條規(guī)定:“稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補(bǔ)稅,依照法律的規(guī)定執(zhí)行;法律授權(quán)國務(wù)院規(guī)定的,依照國務(wù)院制定的行政法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行?！?000年制定的《立法法》第八條和第九條也明確要求,財政、稅收的基本制度只能制定法律;尚未制定法律的,只有得到全國人大及其常委會的授權(quán),國務(wù)院才可以制定稅收行政法規(guī)。這些無疑都是稅收法定主義的具體體現(xiàn),(1)說明稅收法定在中國有現(xiàn)實的法律依據(jù)。二、19《立法法》第十八條的適用正當(dāng)性改革開放以來,全國人大對國務(wù)院做過兩次稅收立法授權(quán)。1984年9月18日,第六屆全國人大常委會根據(jù)國務(wù)院的建議,決定授權(quán)國務(wù)院在實施國營企業(yè)利改稅和改革工商稅制的過程中,擬定有關(guān)稅收條例,以草案形式發(fā)布試行,再根據(jù)試行的經(jīng)驗加以修訂,提請全國人民代表大會常務(wù)委員會審議(2)(下文簡稱“1984年授權(quán)決定”)。1985年4月10日,第六屆全國人大三次會議決定,授權(quán)國務(wù)院對于有關(guān)經(jīng)濟(jì)體制改革和對外開放方面的問題,必要時可以根據(jù)憲法,在同有關(guān)法律和全國人大及其常委會的有關(guān)決定的基本原則不相抵觸的前提下,制定暫行的規(guī)定或者條例,頒布實施,并報全國人大常委會備案(下文簡稱“1985年授權(quán)決定”)。“1984年授權(quán)決定”由全國人大常委會做出,內(nèi)容僅限于工商稅制改革和國企的利改稅?！?984年授權(quán)決定”通過后,國務(wù)院據(jù)此發(fā)布了6個稅收條例草案試行,內(nèi)容涉及產(chǎn)品稅、增值稅、鹽稅、營業(yè)稅、資源稅、國營企業(yè)所得稅。(3)“1985年授權(quán)決定”由全國人大做出,內(nèi)容覆蓋經(jīng)濟(jì)體制改革和對外開放的各個方面?！?985年授權(quán)決定”通過后,國務(wù)院制定了一系列稅收暫行條例,未再以草案形式發(fā)布稅收條例(草案)試行。1993年,隨著增值稅等稅收暫行條例的實施,上述6個稅收暫行條例(草案)同時被廢止。鑒于以上事實,2009年6月22日,第十一屆全國人大常委會通過了《關(guān)于廢止部分法律的決定》,“1984年授權(quán)決定”被廢止。不過,“1985年授權(quán)決定”目前仍然有效,現(xiàn)行稅收暫行條例,如《增值稅暫行條例》、《營業(yè)稅暫行條例》、《消費(fèi)稅暫行條例》等,都是以它作為法律依據(jù)的。在2013年全國人大會議上,趙冬苓等32名代表提交的議案,針對的也是“1985年授權(quán)決定”。從內(nèi)容上看,“1985年授權(quán)決定”十分廣泛,覆蓋經(jīng)濟(jì)體制改革和對外開放的各個方面。對于全國人大及其常委會尚未制定法律的事項,包括稅收,只要國務(wù)院認(rèn)為有必要,就可以制定暫行的規(guī)定或條例,頒布實施,無需經(jīng)過全國人大或其常委會批準(zhǔn),報全國人大常委會備案即可。就常識而言,立法機(jī)關(guān)不分事情的重要性程度,概括地對政府進(jìn)行立法授權(quán),其妥適性確實值得質(zhì)疑。從法治的視角看,此次授權(quán)的事項,有些會涉及公民財產(chǎn)的犧牲,應(yīng)該列為法律保留事項,不宜授權(quán)給政府。毫無保留地概括授權(quán),不符合法理?！读⒎ǚā繁M管強(qiáng)調(diào),有關(guān)財政稅收方面的基本制度,全國人大及其常委會有專屬立法權(quán),但同時又肯定了授權(quán)立法的存在。該法第九條規(guī)定:“本法第八條規(guī)定的事項尚未制定法律的,全國人民代表大會及其常務(wù)委員會有權(quán)作出決定,授權(quán)國務(wù)院可以根據(jù)實際需要,對其中的部分事項先制定行政法規(guī)?！读⒎ǚā穼κ跈?quán)立法的限制在于,首先,有關(guān)犯罪和刑罰、對公民政治權(quán)利的剝奪和限制人身自由的強(qiáng)制措施和處罰、司法制度等事項,被排除適用授權(quán)立法。其次,要求授權(quán)決定明確授權(quán)的目的、范圍。被授權(quán)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照授權(quán)目的和范圍行使該項權(quán)力。被授權(quán)機(jī)關(guān)不得將該項權(quán)力轉(zhuǎn)授給其他機(jī)關(guān)?；谏鲜鲆?guī)定可以看出,財稅基本制度不在禁止授權(quán)立法之列。因此,即便在《立法法》生效之后,只要滿足授權(quán)的明確性原則和不得轉(zhuǎn)授權(quán)要求,全國人大及其常委會仍然可以授權(quán)國務(wù)院制定稅收行政法規(guī)。更何況,“1985年授權(quán)決定”發(fā)布時,國內(nèi)尚無任何有關(guān)授權(quán)立法的規(guī)則,《立法法》生效于15年之后。我們既不能因為《立法法》允許授權(quán)立法,就認(rèn)為“1985年授權(quán)決定”當(dāng)然有效,也不能因為《立法法》有更嚴(yán)格的要求,而主張“1985年授權(quán)決定”違法。將《立法法》適用于“1985年授權(quán)決定”,用來評估改革開放初期全國人大是否有權(quán)進(jìn)行立法授權(quán),審查“1985年授權(quán)決定”和據(jù)此制定的稅收行政法規(guī)的效力,明顯是邏輯錯亂?！读⒎ǚā返谒氖藯l本身要求,法律不得溯及既往。這也是法治原則的一般性要求。只有這樣,才能使法律具有可預(yù)測性,成為人們自覺遵循的規(guī)范。不過,《立法法》畢竟對授權(quán)立法提出了新的要求,該法生效之后,雖然不影響“1985年授權(quán)決定”的效力,但是,對于該決定在內(nèi)容方面的瑕疵以及實施方面的問題,《立法法》應(yīng)該是有一定的適用空間。這種適用,既包括精神方面的貫徹,也包括規(guī)范方面的落實?！读⒎ǚā返谑畻l要求,授權(quán)決定應(yīng)當(dāng)明確授權(quán)的目的、范圍。被授權(quán)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照授權(quán)目的和范圍行使該項權(quán)力。而“1985年授權(quán)決定”對授權(quán)目的和范圍方面的限定近乎空白。對于經(jīng)濟(jì)體制改革和對外開放方面的事項,只要不與現(xiàn)行法律的原則和要求相沖突,國務(wù)院就可以制定行政法規(guī)施行。這樣的授權(quán)決定雖然不能根據(jù)《立法法》判定違法,但是,在《立法法》生效之后,繼續(xù)允許國務(wù)院依據(jù)“1985年授權(quán)決定”行使立法權(quán),無疑是一件極不合適的事情。從實際效果來看,《立法法》第九條加上“1985年授權(quán)決定”,除了明確法律保留的項目之外,國務(wù)院幾乎可以不受限制,一直到全國人大及其常委會就相同事項制定法律為止。倘若如此,《立法法》第十條的限制將完全落空。面對“1985年授權(quán)決定”的概括性授權(quán),所謂“被授權(quán)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)按照授權(quán)目的和范圍行使該項權(quán)力”,純粹是鏡花水月,不可企及。這是因為,“1985年授權(quán)決定”本身就沒有明確授權(quán)的目的和范圍,而只是為了解決當(dāng)時法律供應(yīng)短缺的問題。有鑒于此,《立法法》生效之后,對專屬全國人大或其常委會立法的事項,即便授權(quán)立法仍然有必要存在,也應(yīng)該根據(jù)《立法法》的要求,由全國人大或其常委會重新頒布授權(quán)決定,明確授權(quán)的目的和范圍,杜絕空白授權(quán)。國務(wù)院不宜繼續(xù)依據(jù)“1985年授權(quán)決定”行使立法權(quán)。三、法律依據(jù):“80年授權(quán)決定”是對稅收法定主義的回應(yīng)不管現(xiàn)在人們?nèi)绾卧u價,在改革開放初期的1984年和1985年,面對緩不濟(jì)急的立法形勢,最高立法機(jī)關(guān)對國務(wù)院授權(quán),允許其制定行政法規(guī)并施行,有值得肯定的一面。如前文所述,立法授權(quán)本身就回答了立法權(quán)歸屬的問題,是法治原則的一種體現(xiàn)。特別是,當(dāng)這種授權(quán)是應(yīng)國務(wù)院的建議而為時,更加說明在最高行政機(jī)關(guān)心目中,對《憲法》第八十九條有非常準(zhǔn)確的理解:國務(wù)院規(guī)定行政措施,制定行政法規(guī),發(fā)布決定和命令,必須以憲法和法律為依據(jù)。如果沒有立法機(jī)關(guān)的授權(quán),國務(wù)院制定的行政法規(guī),無論是稅收還是其他方面的,都會面臨違憲的指責(zé)。從這個意義上說,無論是“1984年授權(quán)決定”還是“1985年授權(quán)決定”,其積極意義在當(dāng)時都不容否定。2000年的《立法法》進(jìn)一步厘清了全國人大和國務(wù)院的立法權(quán)限,第八條規(guī)定了若干只能制定法律的事項,其中就包括財稅基本制度。遺憾的是,由于絕對禁止授權(quán)的事項不包括財稅基本制度,從形式上看,《立法法》生效后,只要有合法的授權(quán),國務(wù)院可以決定開征新稅。不過,在法治的視野中,罪刑法定和稅收法定同等重要。前者關(guān)乎人身自由以及生命權(quán),后者涉及公民的財產(chǎn)權(quán)。我國《刑法》早在1979年就確立了罪刑法定主義,給犯罪嫌疑人提供基本的法治保障,為司法機(jī)關(guān)設(shè)定基本的法治要求。在稅法方面,“1984年授權(quán)決定”就是對稅收法定主義的確認(rèn),正面回應(yīng)了《憲法》第五十四條關(guān)于“公民依照法律納稅”的要求。不過,稅收法定與授權(quán)立法蘊(yùn)含內(nèi)在矛盾。堅持稅收法定主義,就意味著反對授權(quán)立法;允許授權(quán)立法,就等于放棄了稅收法定主義。1992年《稅收征管法》和2000年《立法法》正是這種矛盾的綜合體。它們一方面肯定稅收法定,另一方面又承認(rèn)授權(quán)立法,讓稅收法定主義無所依存。按照稅收法定主義的要求,稅收的構(gòu)成要件只能由法律規(guī)定,不能委由其他國家機(jī)構(gòu)代行。這個要求既是對政府的約束,也是對立法機(jī)關(guān)的限制,意味著它只能自己行使課稅權(quán),不能將這項權(quán)力轉(zhuǎn)授給其他人。雖然在稅法上也有授權(quán)立法之說,但是,這種授權(quán)不能涉及稅收構(gòu)成要件,只能針對一些具體的技術(shù)性事項(雖然這樣做也會涉及納稅人的利益,可能構(gòu)成規(guī)則的創(chuàng)制,但是對納稅人的利益影響要小得多)。而之所以需要容忍這種現(xiàn)象的存在,主要是因為這些規(guī)則過于技術(shù)化,或需要根據(jù)情況作頻繁調(diào)整,否則,稅法的穩(wěn)定性將難以保證,其張力及彈性也難以體現(xiàn)。從這個意義上說,我們不僅要關(guān)注“1985年授權(quán)決定”的收回,更要關(guān)注稅收授權(quán)立法的法律依據(jù),從源頭上根治違背稅收法定主義的行為。鑒于我國已經(jīng)建立比較健全的稅收體系,而目前稅收立法的重點(diǎn)是將暫行條例上升為法律,我們主張利用修改《稅收征管法》的機(jī)會,重申稅收法定主義,廢止稅收授權(quán)立法的內(nèi)容。例如,《稅收征管法》第三條第1款可以修改為:“稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補(bǔ)稅,依照法律的規(guī)定執(zhí)行?！钡?款可以修改為:“任何機(jī)關(guān)、單位和個人不得違反法律的規(guī)定,擅自作出稅收開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補(bǔ)稅和其他同稅收法律相抵觸的決定”。于適當(dāng)?shù)臅r候,再來修改《立法法》,將財稅基本制度列為絕對禁止授權(quán)立法事項。而所謂財政基本制度,理所當(dāng)然包括稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補(bǔ)稅。對于“1985年授權(quán)決定”,如果全國人大能夠?qū)⑵鋸U止,其積極意義也非同尋常?！读⒎ǚā飞е?國務(wù)院于2006年制定了《煙葉稅暫行條例》和《車船稅暫行條例》,說明“1985年授權(quán)決定”確實在發(fā)揮作用。未來確定開征遺產(chǎn)稅、環(huán)境稅時,如果授權(quán)令仍未被廢止,國務(wù)院還可以繼續(xù)行使立法權(quán)。一旦“1985年授權(quán)決定”被廢止,又不能取得新的授權(quán)令,國務(wù)院將無法繼續(xù)行使稅收立法權(quán),這對回歸稅收法定主義無疑是一個非常重要的舉措。不過,要全面廢止“1985年授權(quán)決定”可能難度比較大。畢竟,其范圍并不限于稅收立法。經(jīng)濟(jì)體制改革和對外開放方面的其他事項,并不一定都要列為法律保留事項。有鑒于此,在保留“1985年授權(quán)決定”的前提下,全國人大可以就稅收立法做出專門限制,收回國務(wù)院制定稅收行政法規(guī)的權(quán)力。稅收立法授權(quán)被收回后,根據(jù)授權(quán)而制定的稅收行政法規(guī)并非當(dāng)然失效。雖然“1985年授權(quán)決定”本身存在很嚴(yán)重的瑕疵,但是,其合法性無論在當(dāng)時還是現(xiàn)在都不容否定。因此,即便該授權(quán)決定被廢止,或者稅收立法授權(quán)被收回,根據(jù)該決定而制定的稅收暫行條例仍然有效,可以成為政府征稅的法律依據(jù)。讓其喪失法律效力最直接的方式是由國務(wù)院明令廢止。2006年,國務(wù)院發(fā)布第459號令,廢止《屠宰稅暫行條例》,就屬于這種情況。稅收立法授權(quán)被收回后,如果相應(yīng)的稅收立法被認(rèn)為違反憲法和法律,而國務(wù)院又沒有予以廢止,根據(jù)《立法法》第八十八條,全國人大常委會有權(quán)將其撤銷。對于確有必要存在的稅種,全國人大應(yīng)盡快制定相應(yīng)的法律,取代稅收行政法規(guī)?！读⒎ǚā返谑粭l規(guī)定,“授權(quán)立法事項,經(jīng)過實踐檢驗,制定法律的條件成熟時,由全國人民代表大會及其常務(wù)委員會及時制定法律。法律制定后,相應(yīng)立法事項的授權(quán)終止?！薄盾嚧惙ā飞Ш?《車船稅暫行條例》自然失效,就是一個例證。四、落實稅收法定原則,尊重納稅人的同意權(quán)中國立法機(jī)關(guān)將