會計準(zhǔn)則制定的原則導(dǎo)向

什么是會計準(zhǔn)則制定的原則導(dǎo)向規(guī)則導(dǎo)向、目標(biāo)導(dǎo)向姓名：魏星班級：08級會計五班學(xué)號：2008485021指導(dǎo)老師姓名：馮雪蓮中文摘要：會計準(zhǔn)則制定中的”規(guī)則導(dǎo)向”和”原則導(dǎo)向”是世界各國在制定會計準(zhǔn)則過程中所面臨的一個普遍性問題。隨著新會計準(zhǔn)則的制定，關(guān)于規(guī)則導(dǎo)向，原則導(dǎo)向，目標(biāo)導(dǎo)向的討論更是日漸激烈。關(guān)鍵字：規(guī)則導(dǎo)向，原則導(dǎo)向，目標(biāo)導(dǎo)向，概念，比較，重要性，約束條件關(guān)于“規(guī)則導(dǎo)向”和“原則導(dǎo)向”的概念與比較：首先，在這里闡述一下關(guān)于”規(guī)則導(dǎo)向”和”原則導(dǎo)向”的概念。”規(guī)則導(dǎo)向”和”原則導(dǎo)向”的概念是從規(guī)則和原則這兩個基本概念出發(fā)而引申的。一般意義上講，規(guī)則是指用條文的形式來規(guī)范社會生活：預(yù)先都規(guī)定好了條條框框，什么樣的情況就怎樣進行處理，對號入座；而原則是指給出一些道理和邏輯來作為判斷的基本理由和根據(jù)，具體情況具體分析。從這個意義上講，我們可以說，所謂的大陸法系是規(guī)則的，英美法系是原則的。在會計準(zhǔn)則這個領(lǐng)域，卻很難劃分為規(guī)則和原則兩類。我們很難找到一個國家的會計準(zhǔn)則只是單純的原則，或者只是單純的規(guī)則?，F(xiàn)實的情況是：有些國家的會計準(zhǔn)則中原則多一些，而另一些國家的會計準(zhǔn)則中規(guī)則多一些。所以我們只能說，某一個國家的會計準(zhǔn)則是以原則為導(dǎo)向，而另一個國家的會計準(zhǔn)則是以規(guī)則為導(dǎo)向；會計準(zhǔn)則中原則多些，則為原則導(dǎo)向；會計準(zhǔn)則中規(guī)則多些，則為規(guī)則導(dǎo)向。美國文化從根子上秉承英國傳統(tǒng)，從而才有英美法系一說。美國的社會規(guī)范，包括會計準(zhǔn)則，不可能是由規(guī)則組成的。所以，批評美國會計準(zhǔn)則的人，包括美國人自己，都沒有說它是規(guī)則，而是批評它是規(guī)則導(dǎo)向，意在說明里面有太多的規(guī)則。理解這一點非常重要，千萬不要認(rèn)為美國會計準(zhǔn)則是由規(guī)則組成的，只能說相對于英國和國際會計準(zhǔn)則，它的規(guī)則傾向明顯了一些。也正是因為以上原因，沒有人給原則導(dǎo)向和規(guī)則導(dǎo)向下定義，因為實在不好下定義。所以目前采用的都是變通的方法，即對規(guī)則導(dǎo)向和原則導(dǎo)向進行描述。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FASB）于2002年10月公布了題為《美國會計準(zhǔn)則的原則導(dǎo)向》的研究報告，2003年7月，美國證券交易委員會（SEC）也發(fā)表了研究報告《對美國財務(wù)報告體系采用以原則為基礎(chǔ)的會計模式的研究》。在這兩份研究報告中，對規(guī)則導(dǎo)向的會計準(zhǔn)則做了如下描述：1.有眾多的原則例外，依據(jù)這些準(zhǔn)則會導(dǎo)致會計處理不注重交易的經(jīng)濟實質(zhì)。這其中包括了“界線（BrightLine）檢驗”和“啟動機制”（On—OffSwitch），它們最終會被財務(wù)工程師作為依據(jù)，僅僅遵循這些字面的東西，而不太注重準(zhǔn)則的實際精神。所謂的“界線檢驗”，是指對不符合某些條件的情形，不能進行某一類核算。如不納入合并報表需滿足的條件中“獨立第三方的投資是重大的（至少等于特殊目的主體資產(chǎn)總額的3%）”。而“啟動機制”是指當(dāng)滿足某些條件時，則需要進行某種核算。如早期美國準(zhǔn)則中規(guī)定，企業(yè)合并采用權(quán)益合并法核算必須滿足十二個條件，就是典型的“啟動機制”的例子。2.大量、詳盡的應(yīng)用這些準(zhǔn)則的操作指南，容易造成準(zhǔn)則應(yīng)用中的復(fù)雜性和對于準(zhǔn)則應(yīng)用的不確定性。對于什么是原則導(dǎo)向的會計準(zhǔn)則，SEC的《對美國財務(wù)報告體系采用以原則為基礎(chǔ)的會計模式的研究》報告中也作了相應(yīng)的描述：（1）不存在或者是只有極少的例外；（2）運用資產(chǎn)負(fù)債觀進行確認(rèn)和計量；（3）沒有所謂的“界線檢驗”和“啟動機制”；（4）僅有少量的補充指南。雖然“規(guī)則導(dǎo)向”和“原則導(dǎo)向”一直是會計準(zhǔn)則制定中的一個基本問題，但在會計準(zhǔn)則這個領(lǐng)域，現(xiàn)實的情況是每個國家很難劃分為規(guī)則和原則兩類。我們很難找到一個國家的會計準(zhǔn)則只是單純的原則，或者只是單純的規(guī)則。只能說，在現(xiàn)實情況中，一個國家的會計準(zhǔn)則，到底是規(guī)則多一些還是準(zhǔn)則多一些，據(jù)此來判斷它是”規(guī)則導(dǎo)向”的還是”“原則導(dǎo)向””的。一般而言，會計準(zhǔn)則中原則多些，則為”“原則導(dǎo)向””；會計準(zhǔn)則中規(guī)則多些，則為”規(guī)則導(dǎo)向”。二，關(guān)于“目標(biāo)導(dǎo)向”的概念和提出：“目標(biāo)導(dǎo)向”實質(zhì)是對“原則導(dǎo)向”和“規(guī)則導(dǎo)向”的折衷。

“目標(biāo)導(dǎo)向”的提出，許多學(xué)者認(rèn)為，SEC之所以沒有沿用““原則導(dǎo)向””的提法，是為了防止過分強調(diào)“原則”所帶來的負(fù)面效用，從一個極端走向另一個極端，可謂用心良苦，這反映出美國的會計準(zhǔn)則制定部門在經(jīng)歷了一系列財務(wù)欺詐丑聞沖擊后的謹(jǐn)慎態(tài)度。因此，與其理解為““目標(biāo)導(dǎo)向””是對““原則導(dǎo)向””和““規(guī)則導(dǎo)向””的揚棄（蘇月娥，2003），倒不如把““目標(biāo)導(dǎo)向””視為““原則導(dǎo)向””和““規(guī)則導(dǎo)向””的折衷，其實質(zhì)仍是在“原則”和“規(guī)則”之間尋找一個最優(yōu)平衡點。作為轉(zhuǎn)向““原則導(dǎo)向””和實現(xiàn)“全球統(tǒng)一會計準(zhǔn)則”的過渡，““目標(biāo)導(dǎo)向””的提出顯得積極而不失穩(wěn)妥，這不能不說是一個讓入耳目一新的舉措，但它并不是對““原則導(dǎo)向””的否定。”目標(biāo)導(dǎo)向”會計準(zhǔn)則其基本思想是：讓企業(yè)管理層對財務(wù)報告中是否準(zhǔn)確報告了交易的實質(zhì)承擔(dān)責(zé)任，允許其根據(jù)所要實現(xiàn)的主要會計目標(biāo)來選擇具體準(zhǔn)則并受之制約。審計師要報告管理層是否履行了上述責(zé)任。將“原則導(dǎo)向”改稱為“目標(biāo)導(dǎo)向”，從內(nèi)涵上看僅僅是稱謂的變化，但在各種研究報告中，對“目標(biāo)導(dǎo)向”進行了描述。結(jié)合這些描述，加上本人的理解，我認(rèn)為，目標(biāo)導(dǎo)向的會計準(zhǔn)則具備以下特點：

1.要建立一套內(nèi)在一致的概念框架。概念框架應(yīng)當(dāng)旺確會計的目標(biāo)是什么？根據(jù)這個目標(biāo)有哪些會計原則寧會計要素是什么？什么叫資產(chǎn)、負(fù)債寧如何確認(rèn)、如何計量？什么叫可靠、相關(guān)性，如何披露才叫充分披露，也就是說要制定一個內(nèi)在一致的概念框架。而美國現(xiàn)在的概念框架有著很大的缺陷。第一，它不是強制執(zhí)行的，主要是用于指導(dǎo)會計準(zhǔn)則制定。第二，它本身有些內(nèi)容是矛盾的。如概念公告中講在實務(wù)中會計計量有多種方法，比如歷史成本、重置成本、交易成本、市價、公允價值等都是可以用來選擇作為計量標(biāo)準(zhǔn)。但是不同的計量標(biāo)準(zhǔn)反映了不同的經(jīng)濟現(xiàn)實，即概念框架并沒有對計量屬性做出選擇，也沒有給出計量屬性選擇的原則。所以，到今天美國都沒有解決會計計量的最佳計價標(biāo)準(zhǔn)問題。如公允價值是金融工具計量的最好標(biāo)準(zhǔn)，但它今天仍然沒有很好的采用，很重要的一個原因就是概念框架沒有給出計量標(biāo)準(zhǔn)選擇的原則，使得不同的人對計量屬性產(chǎn)生不同的選擇，而且不同的選擇似乎都有道理。因此，建立一套好的概念框架是非常重要的。當(dāng)然，建立一套好的概念框架難度很大。如何盡快的建立一套內(nèi)在一致、可廣泛接受的概念框架，對于目標(biāo)導(dǎo)向的實施而言，就顯得尤為重要了。三，有關(guān)討論會計準(zhǔn)則應(yīng)用哪種導(dǎo)向的重要性：規(guī)則導(dǎo)向、原則導(dǎo)向還是目標(biāo)導(dǎo)向，這一問題非常重要。這是因為：第一，它是當(dāng)前世界各個國家在制定會計準(zhǔn)則過程中所面臨的普遍困惑。第二，會計準(zhǔn)則制定方法的研究，不僅對審計、對會計準(zhǔn)則制定者，而且對整個證券市場和會計信息使用者都會產(chǎn)生重大影響。這個問題不僅是會計準(zhǔn)則本身的問題，而且在會計基本理論以及對會計的基本問題的認(rèn)識上，都需要進行重新反思，它是一個實踐與理論相結(jié)合的問題，包括實務(wù)界、理論界和會計準(zhǔn)則制定機構(gòu)在內(nèi)的各個層面都回避不了。

四，實行目標(biāo)導(dǎo)向的約束條件：一個好的準(zhǔn)則應(yīng)該體現(xiàn)目標(biāo)導(dǎo)向，但是要按照目標(biāo)導(dǎo)向的要求制定會計準(zhǔn)則不是一件很容易的事情，否則美國會計界在這個問題上就不需要耗費三代會計準(zhǔn)則制定機構(gòu)的精力，幾經(jīng)反復(fù)，才達到今天的認(rèn)識。要按照目標(biāo)導(dǎo)向制定會計準(zhǔn)則還是有很大難度，它有許多約束條件。

1.會計職業(yè)界要盡職盡責(zé)，有必要的職業(yè)判斷。對會計師來講，必須很嚴(yán)謹(jǐn)，要研究歷史文獻，具備充分的職業(yè)判斷能力。因為目標(biāo)導(dǎo)向的實質(zhì)就是要反映經(jīng)濟現(xiàn)實，會就是原則導(dǎo)向的重要體現(xiàn)。會計準(zhǔn)則本身不能提供具體答案，需要會計師的職業(yè)判斷，對如何計價、會計信息要不要披露等問題作出自己的判斷。所以說會計人員的判斷能力、職業(yè)道德修養(yǎng)、盡職盡責(zé)非常重要。

2.會計職業(yè)的權(quán)威應(yīng)受到尊重和認(rèn)可。這有兩層意思一方面是會計師自己要盡職盡責(zé)，要能作出職業(yè)判斷，具備相當(dāng)?shù)乃?、能力和?jīng)驗等，值得被尊重和認(rèn)可；另一方面，要求社會應(yīng)尊重會計師工作的權(quán)威性，財務(wù)總監(jiān)等會計人的工作應(yīng)該受到尊重和認(rèn)可。只有會計人在受尊重的前提下，才能夠?qū)崿F(xiàn)盡職盡責(zé)；反之，會計師處在一個不受尊重、不受認(rèn)可的環(huán)境中，受到非會計因素的左右，目標(biāo)導(dǎo)向無法實現(xiàn)。

3.會計信息指導(dǎo)資源配置的價值要辨證地認(rèn)識。要把注冊會計師放在一個合適的位置上，不要夸大會計對經(jīng)濟的影響。目前存在的誤區(qū)之一，就是往往把企業(yè)的利潤看成是無所不包、無所不能的指標(biāo)，利用利潤作為指標(biāo)來考核企業(yè)家的業(yè)績，甚至上市和退市的判斷標(biāo)準(zhǔn)，評價地方政府的政績等，這種做法是不恰當(dāng)?shù)?。以往，我們把會計信息貶低到了“地上”，認(rèn)為會計“百無一用”，而現(xiàn)在卻走向了另一個極端，把會計信息的價值捧到“天上”，認(rèn)為會計信息“無所不能”，這兩種態(tài)度都是不科學(xué)的。實際上利潤指標(biāo)只是一個意見、一種評價而已，把利潤看成是可以衡量一切、無所不能的工具，是非常危險的。在美國，股票期權(quán)由市場定價，而市場人依據(jù)盈利定價，顯然就是高估了會計信息。五，我國會計準(zhǔn)則制定的導(dǎo)向選擇：我國會計準(zhǔn)則制定中應(yīng)該采取哪種導(dǎo)向，取決于兩種準(zhǔn)則導(dǎo)向的具體內(nèi)容以及我國的現(xiàn)實國情。隨著我國經(jīng)濟體制的發(fā)展和民主法制體制的不斷完善，會計準(zhǔn)則的原則導(dǎo)向?qū)⑹潜厝坏内厔荨?/p>

（一）會計標(biāo)準(zhǔn)的國際化要求。隨著全球經(jīng)濟的一體化發(fā)展，資本市場的一體化也越來越成為一種趨勢。而資本市場一體化勢必要求作為通用商業(yè)語言的會計實現(xiàn)統(tǒng)一。我國加入WT0后，資本市場、產(chǎn)品市場、勞務(wù)市場均將陸續(xù)開放，會計行業(yè)也面臨著會計標(biāo)準(zhǔn)國際化的要求。在當(dāng)前，國際會計準(zhǔn)則委員會積極倡導(dǎo)的是原則導(dǎo)向的準(zhǔn)則制定模式，美國也在安然事件以后，出臺了《薩班斯——奧克斯利法案》，要求SEC研究美國準(zhǔn)則制定中原則導(dǎo)向的可行性。在準(zhǔn)則國際化方面，我們應(yīng)該借鑒美國準(zhǔn)則變革的經(jīng)驗，進一步朝著與國際會計準(zhǔn)則趨同的方向邁進。

（二）規(guī)則導(dǎo)向的缺陷所在。一般而言，以具體規(guī)則為導(dǎo)向的準(zhǔn)則制定模式，因為太過于具體會弱化準(zhǔn)則運用的職業(yè)判斷，出現(xiàn)單純?yōu)樽袷貢嬕?guī)則而導(dǎo)致只重形式不注重實質(zhì)現(xiàn)象的發(fā)生。同時，規(guī)則導(dǎo)向下概念框架的某些方面是不完整的，存在著內(nèi)在的不一致以及模糊等問題。而原則導(dǎo)向法要求概念框架是完整、內(nèi)在一致以及明確的。規(guī)則導(dǎo)向同時會試圖對準(zhǔn)則中的運用方面做出極為詳盡的規(guī)定，但由于經(jīng)濟事項本身的復(fù)雜性，規(guī)則導(dǎo)向就容易出現(xiàn)準(zhǔn)則約束的“空白地帶”。而原則導(dǎo)向下就可以通過運用概念性和原則性的指導(dǎo)，避免規(guī)則導(dǎo)向下存在的問題，可以更好地貫徹實質(zhì)重于形式的會計原則，更好地反映經(jīng)濟事項的本質(zhì)。

(三)美國傳統(tǒng)的以規(guī)則導(dǎo)向的準(zhǔn)則制定模式經(jīng)驗總結(jié)。美國經(jīng)濟是基于規(guī)則體系的。規(guī)則導(dǎo)向下，只要符合規(guī)則，就可以打“擦邊球”，容易給企業(yè)濫用準(zhǔn)則的機會，導(dǎo)致各方規(guī)避行為的發(fā)生。同時，太過于具體會在無形中弱化準(zhǔn)則運用中的職業(yè)判斷，不利于報表編制者和審計師對財務(wù)報告的整體影響進行分析性評價，容易給投資者帶來決策失誤。而原則導(dǎo)向可以通過概念性和原則性的指導(dǎo)，來更好地貫徹實質(zhì)重于形式的經(jīng)濟事項本質(zhì)，更好地為決策分析提供空間。因此，美國在經(jīng)過安然等一系列財務(wù)丑聞的發(fā)生以后，對傳統(tǒng)的基于規(guī)則導(dǎo)向的制定模式進行了反思，提出了要向國際會計準(zhǔn)則靠攏，積極探索原則導(dǎo)向的準(zhǔn)則制定模式。這也是值得我國借鑒的地方。

總之，隨著我國經(jīng)濟的發(fā)展，吸收外來投資的增多，為增進會計信息的可比性，提高資本市場的透明度，便于國內(nèi)外投資者作出穩(wěn)健的決策，加速我國會計準(zhǔn)則國際化進程是必然的選擇。但在實現(xiàn)會計標(biāo)準(zhǔn)國際化的同時不能冒進，因為會計改革是上層建筑，是建立在具體經(jīng)濟基礎(chǔ)上的，改革與具體經(jīng)濟基礎(chǔ)相聯(lián)系的會計上層建筑，才能更好地促進我國經(jīng)濟發(fā)展。應(yīng)該在尊重我國具體國情的基礎(chǔ)上，積極探索與國際會計準(zhǔn)則接軌的有效途徑。

參考文獻：

1.焦麗《會計準(zhǔn)則制定中的規(guī)則導(dǎo)向和原則導(dǎo)向》2，《美國會計準(zhǔn)則模式的變遷及啟示》3.劉峰《會計準(zhǔn)則研究》4.陸建橋。后