資產(chǎn)減值認定標準與處理

第八章資產(chǎn)減值1.資產(chǎn)減值的含義及其認定標準2.資產(chǎn)減值與計量屬性3.資產(chǎn)減值的范圍

4.資產(chǎn)減值的跡象與測試

5.資產(chǎn)可回收金額的計量

6.資產(chǎn)減值的會計處理11.資產(chǎn)減值的含義及其認定標準資產(chǎn)減值的含義是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值，是資產(chǎn)的未來可回收金額低于賬面價值時，減計資產(chǎn)的會計處理。資產(chǎn)減值是和資產(chǎn)計價相關的，是對資產(chǎn)計價的一種調整。資產(chǎn)減值的認定標準永久性標準可能性標準經(jīng)濟性標準我國對于資產(chǎn)減值的認定標準是以經(jīng)濟性標準為主的綜合考慮2永久性標準永久性的資產(chǎn)減值，即在可預見的未來不可能恢復的資產(chǎn)減值3可能性標準在該標準下，資產(chǎn)減值的確認被分為三類：（1）賬面價值“很可能”不能全部收回（2）賬面“可能”不能全部收回（3）賬面價值“極小可能”不能全部收回第一種情況確認，第二種情況應當披露，第三種情況既不確認也不披露。4經(jīng)濟性標準經(jīng)濟性標準是指只要資產(chǎn)發(fā)生減值就應當予以確認，確認和計量采用相同的基礎。

可定義性；可計量性；可靠性；相關性——更具可操作性52.資產(chǎn)減值與計量屬性對于資產(chǎn)減值來說，當某項資產(chǎn)的賬面價值低于其可收回價值時，將其差額記錄為一項減值損失，相應提取的減值準備作為該資產(chǎn)的減項，按其凈額列示在資產(chǎn)負債表上。資產(chǎn)減值會計正好能在以歷史成本計量的基礎上,用公允價值等其他計量屬性對之加以修正，以彌補歷史成本的缺陷，提高會計信息的相關性。并不是一個完全的公允價值會計資產(chǎn)減值涉及的公允價值等是單向的

63.資產(chǎn)減值的范圍（1）對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權投資；（2）采用成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)；（3）固定資產(chǎn)；（4）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)；（5）無形資產(chǎn)；（6）商譽；（7）探明石油天然氣礦區(qū)權益和井及相關設備。74.資產(chǎn)減值的跡象與測試企業(yè)外部信息來源資產(chǎn)的市價當期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常使用而預計的下跌。企業(yè)經(jīng)營所處的經(jīng)濟、技術或法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場在當期或將在近期發(fā)生重大變化，從而對企業(yè)產(chǎn)生不利影響。市場利率或者其他市場投資回報率在當期已經(jīng)提高，從而影響企業(yè)計算資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率，導致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低。企業(yè)內部信息來源有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時或者其實體已經(jīng)損壞。資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計劃提前處置。企業(yè)內部報告的證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟績效已經(jīng)低于或者將低于預期，如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者實現(xiàn)的營業(yè)利潤（或者虧損）遠遠低于（或者高于）預計金額等。84.資產(chǎn)減值的跡象與測試一般而言，如果有確鑿的證據(jù)表明資產(chǎn)存在減值跡象的，應當進行減值測試，估計資產(chǎn)的可回收金額。但根據(jù)重要性原則，企業(yè)存在下列兩種情況的，可以不估計資產(chǎn)的可回收金額：以前報告期間的計算結果表明，資產(chǎn)可收回金額顯著高于其賬面價值，之后又沒有發(fā)生消除這一差異的交易或者事項的。以前報告期間的計算與分析表明，資產(chǎn)可收回金額相對于某種減值跡象反應不敏感，在本報告期間又發(fā)生了該減值跡象的。因企業(yè)合并所形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，每年都應當進行減值測試。95.資產(chǎn)可回收金額的計量5.1估計資產(chǎn)可回收金額的基礎和要求

5.2資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額的估計

5.3資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的估計105.1估計資產(chǎn)可回收金額的基礎和要求資產(chǎn)的可收回金額為資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間的較高者。115.1估計資產(chǎn)可回收金額的基礎和要求資產(chǎn)可回收金額估計的基礎原則上應當以單項資產(chǎn)為基礎。如果難以對單項資產(chǎn)的可回收金額進行估計的，應當以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎確定資產(chǎn)組的可回收金額。125.1估計資產(chǎn)可回收金額的基礎和要求資產(chǎn)可回收金額估計的要求一般而言，企業(yè)應同時估計資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。下列情況下，企業(yè)可以只估計其中一項：資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值中，有一項超過了資產(chǎn)的賬面價值。沒有確鑿證據(jù)或者理由表明，資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值顯著高于資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額的，可以將資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額視為資產(chǎn)的可回收金額。資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額如果無法可靠估計的，應當以該資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可回收金額。135.2資產(chǎn)公允價值減去處置費用后的凈額的估計估計順序:根據(jù)公平交易中銷售協(xié)議價格減去可直接歸屬于該資產(chǎn)處置費用的金額確定。不存在銷售協(xié)議但存在資產(chǎn)活躍市場時，應當按照該資產(chǎn)的市場價格減去處置費用后的金額確定。資產(chǎn)的市場價格通常應當根據(jù)資產(chǎn)的買方出價確定。不存在銷售協(xié)議和資產(chǎn)活躍市場的情況下，應當以可獲取的最佳信息為基礎，估計資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額，該凈額可以參考同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價格或者結果進行估計。注意：如果企業(yè)按照上述順序仍然無法可靠估計資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額的，應當以該資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。

145.3資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的估計（1）資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的內容（2）預計未來現(xiàn)金流量的估計（3）估計未來現(xiàn)金流量時應注意的問題（4）折現(xiàn)率的估計與確定（5）預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的計算方法15（1）資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預計產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。（2）為實現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預計現(xiàn)金流出（包括為使資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出）。該現(xiàn)金流出應當是可直接歸屬于或者可通過合理和一致的基礎分配到資產(chǎn)中的現(xiàn)金流出。（3）資產(chǎn)使用壽命結束時，處置資產(chǎn)所收到或支付的凈現(xiàn)金流量。該現(xiàn)金流量應當是在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行交易時，企業(yè)預期可從資產(chǎn)的處置中獲取或者支付的、減去預計處置費用后的金額。資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的內容16（1）企業(yè)管理層應當在合理和有依據(jù)的基礎上對資產(chǎn)剩余使用壽命內整個經(jīng)濟狀況進行最佳估計。（2）應當以經(jīng)管理層批準的最近財務預算或預測數(shù)據(jù)，以及該預算或預測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎。企業(yè)管理層如能證明遞增的增長率是合理的，可以以遞增的增長率為基礎。（3）建立在預算或者預測基礎上的預計現(xiàn)金流量最多涵蓋5年，企業(yè)管理層如能證明更長的期間是合理的，可以涵蓋更長的期間。（4）在對預算或者預測期之后年份的現(xiàn)金流量進行預計時，所使用的增長率除了企業(yè)能夠證明更高的增長率是合理的之外，不應當超過企業(yè)經(jīng)營的產(chǎn)品、市場、所處的行業(yè)或者所在國家或者地區(qū)的長期平均增長率，或者該資產(chǎn)所處市場的長期平均增長率。預計未來現(xiàn)金流量的估計17（1）應當以資產(chǎn)的當前狀況為基礎，不應當包括與將來可能會發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項或者與資產(chǎn)改良有關的預計未來現(xiàn)金流量。（2）不應當包括籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流入或者流出以及與所得稅收付有關的現(xiàn)金流量。（3）對通貨膨脹因素的考慮應當和折現(xiàn)率一致。（4）內部轉移價格應當予以調整。估計未來現(xiàn)金流量是應注意的問題18（1）折現(xiàn)率應當是反映當前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風險的稅前利率。該折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時所要求的必要報酬率。（2）在預計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量時已經(jīng)對資產(chǎn)特定風險的影響作了調整的，估計折現(xiàn)率不需要考慮這些特定風險。如果用于估計折現(xiàn)率的基礎是稅后的，應當將其調整為稅前的折現(xiàn)率。（3）在實務中，折現(xiàn)率首先應當以該資產(chǎn)的市場利率為依據(jù)確定。如果該資產(chǎn)的利率無法從市場獲得，可以使用替代利率估計。折現(xiàn)率的估計19傳統(tǒng)法：使用單一的未來每期預計現(xiàn)金流量和單一的折現(xiàn)率計算未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。期望現(xiàn)金流量法：資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應當根據(jù)每期現(xiàn)金流量期望值進行預計，每期現(xiàn)金流量期望值按照各種可能情況下的現(xiàn)金流量預期發(fā)生概率加權計算。預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的計算方法206.資產(chǎn)減值的會計處理——一般原則資產(chǎn)可收回金額的計量結果表明，資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的，應當將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益。借：資產(chǎn)減值損失——××資產(chǎn)減值損失貸：××資產(chǎn)減值準備資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉回（永久性減值，避免確認資產(chǎn)重估增值和利潤操縱）。以前期間計提的資產(chǎn)減值準備，需要等到資產(chǎn)處置時才能轉出。借：××資產(chǎn)減值準備貸：有關科目216.資產(chǎn)減值的會計處理——一般原則注意：按《企業(yè)會計準則第8號—資產(chǎn)減值》的規(guī)定，資產(chǎn)減值損失確認后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費用應當在未來期間作相應調整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內，系統(tǒng)地分攤調整后的資產(chǎn)賬面價值（扣除預計凈殘值）。226.資產(chǎn)減值的會計處理——單項資產(chǎn)固定資產(chǎn)發(fā)生減值【例8-1】P154

無形資產(chǎn)發(fā)生減值【例8-3】P155

【例8-4】P155長期股權投資發(fā)生減值【例8-5】P156236.資產(chǎn)減值的會計處理——資產(chǎn)組資產(chǎn)組的認定資產(chǎn)組減值測試24資產(chǎn)組的認定資產(chǎn)組的含義指企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應當基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組。資產(chǎn)組應當由創(chuàng)造現(xiàn)金流入相關的資產(chǎn)組成。認定資產(chǎn)組應考慮的因素資產(chǎn)組能否獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流入；企業(yè)管理層對生產(chǎn)經(jīng)營活動的管理或者監(jiān)控方式、以及對資產(chǎn)持續(xù)使用或者處置的決策方式等。資產(chǎn)組一經(jīng)確定，各個會計期間應當保持一致，不得隨意變更。如需變更，企業(yè)管理層應當證明該變更是合理的，并在附注中披露變化的原因以及前期和當前資產(chǎn)組組成情況。25資產(chǎn)組減值測試資產(chǎn)組減值測試的原理與單項資產(chǎn)是一致的。即企業(yè)需要預計資產(chǎn)組的可回收金額和計算資產(chǎn)組的賬面價值，并將兩者進行比較，如果資產(chǎn)組的可回收金額低于其賬面價值的，表明資產(chǎn)組發(fā)生了減值損失，應當予以確認。資產(chǎn)組賬面價值的確定基礎應當與其可收回金額的確定方式相一致。資產(chǎn)組的賬面價值包括可直接歸屬于資產(chǎn)組與可以合理和一致地分攤至資產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價值，通常不應當包括已確認負債的賬面價值，但如不考慮該負債金額就無法確定資產(chǎn)組可收回金額的除外。資產(chǎn)組的可收回金額應當按照該資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額與其預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。26資產(chǎn)組減值測試減值測試的結果表明，資產(chǎn)組的可收回金額低于其賬面價值的（總部資產(chǎn)和商譽分攤至某資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的，該資產(chǎn)組的賬面價值應當包括相關總部資產(chǎn)和商譽的分攤額），應當確認相應的減值損失?！纠?-8】P157

27資產(chǎn)組減值測試減值損失金額應按以下順序進行分攤：抵減分攤至資產(chǎn)組中商譽的賬面價值；根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。28資產(chǎn)組減值測試資產(chǎn)賬面價值分攤與抵減中應注意的問題：資產(chǎn)賬面價值的抵減，應當作為各單項資產(chǎn)（包括商譽）的減值損失處理，計入當期損益。抵減后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：該資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額（如可確定的）、該資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（如可確定的）和零。因為第二個問題而導致的未能分攤的減值損失金額，應當按照相關資產(chǎn)組中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重進行分攤?！纠?-9】P157-158

296.資產(chǎn)減值的會計處理——總部資產(chǎn)總部資產(chǎn)的范圍包括企業(yè)集團或者事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設備、研發(fā)中心等資產(chǎn)?？偛抠Y產(chǎn)的顯著特征難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組?？偛抠Y產(chǎn)的減值測試通常需要結合其它相關資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行。資產(chǎn)組組合指由若干個資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，以及按合理方法分攤的總部資產(chǎn)部分）進行?？偛抠Y產(chǎn)減值的判斷與確認有跡象表明某項總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應當計算確定該總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后將其與相應的賬面價值相比較，據(jù)以判斷是否需要確認減值損失。306.資產(chǎn)減值的會計處理——總部資產(chǎn)對某一資產(chǎn)組作減值測試，應先認定所有與該資產(chǎn)組相關的總部資產(chǎn)；再根據(jù)相關總部資產(chǎn)能否按照合理和一致的基礎分攤至該資產(chǎn)組，分別下列兩種情況處理：對于相關總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎分攤至該資產(chǎn)組的部分，應當將該部分總部資產(chǎn)的賬面價值分攤至該資產(chǎn)組，再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價值（包括已分攤的總部資產(chǎn)的賬面價值部分）和可收回金額，并按照前述有關資產(chǎn)組減值的會計處理方法處理。316.資產(chǎn)減值的會計處理——總部資產(chǎn)對于相關總部資產(chǎn)中有部分資產(chǎn)難以按照合理和一致的基礎分攤至該資產(chǎn)組的，應當按照下列步驟處理：在不考慮相關總部資產(chǎn)的情況下，估計和比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，并按照前述有關資產(chǎn)組減值的會計處理方法處理。認定由若干個資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合，該資產(chǎn)組組合應當包括所測試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎把該部分總部資產(chǎn)的賬面價值分攤其上的部分；比較所認定的資產(chǎn)組組合的賬面價值（包括已分攤的總部資產(chǎn)的賬面價值部分）和可收回金額，并按照前述有關資產(chǎn)組減值的會計處理方法處理。326.資產(chǎn)減值的會計處理——總部資產(chǎn)【例8-10】P159-160

336.資產(chǎn)減值的會計處理——商譽減值測試的基本要求企業(yè)應在每年年末對商譽進行減值測試。商譽應當結合與其相關的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試。減值測試時，應將商譽的賬面價值自購買日起按照合理的方法（公允價值或賬面價值比例）分攤至相關的資產(chǎn)組；難以分攤至相關的資產(chǎn)組的，應當將其分攤至相關的資產(chǎn)組組合。346.資產(chǎn)減值的會計處理——商譽對包含商譽的相關資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試時，如與商譽相關的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合存在減值跡象的，應當：先對不包含商譽的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試，計算可收回金額，并與相關賬面價值相比較，確認相應的減值損失；再對包含商譽的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試，比較這些相關資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價值（包括所分攤的商譽的賬面價值部分）與其可收回金額。包含商譽的相關資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價值的，應當確認相應的減值損失。減值損失金額應當：先抵減分攤至資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽的賬面價值。再根據(jù)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。356.資產(chǎn)減值的會計處理——商譽例:某企業(yè)2007年12月31日商譽的賬面價值為1000萬元。其減值測試情況如下表所示。假定各資產(chǎn)組資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值相同。資產(chǎn)組資產(chǎn)組賬面價值商譽賬面價值分攤包括商譽的資產(chǎn)組賬面價值資產(chǎn)組可回收金額商譽減值資產(chǎn)減值應收款項存貨固定資產(chǎn)無形資產(chǎn)1800560012000600

9028060030

1890588012600630

1750570012400580

9018020030

500020

合計20000100021000204305007036續(xù)例根據(jù)商譽減值測試表，企業(yè)應編制的會計分錄為下：借：資產(chǎn)減值損失5700000貸：壞賬準備500000無形資產(chǎn)減值準備200000商譽減值準備5000000376.資產(chǎn)減值的會計處理——商譽存在少數(shù)股東權益情況下的商譽減值測試：對相關的資產(chǎn)組（或者資產(chǎn)組組合，下同）進行減值測試時，應當將歸屬于少數(shù)股東權益的商譽包括在內，調整資產(chǎn)組的賬面價值，然后根據(jù)調整后的資產(chǎn)組賬面價值與其可收回金額進行比較，以確定資產(chǎn)組（包括商譽）是否發(fā)生了減值。上述資產(chǎn)組發(fā)生減值的，應當按照前述有關資產(chǎn)組減值的會計處理方法處理，但由于根據(jù)上述步驟計算的商譽減值損失包括了應由少數(shù)股東權益承擔的部分，應當將該損失在可歸屬于母公司和少數(shù)股東權益之間按比例進行分攤，以確認歸屬于母公司的商譽減值損失。

38資產(chǎn)減值會計處理比較資產(chǎn)項目測試要求當期應確認減值損失減值恢復應收款項存在減值跡象確認前賬面價值-預期未來現(xiàn)金流量可轉回長期應收款存在減值跡象確認前賬面價值-預期未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值可轉回存貨存在減值跡象確認前賬面價值-可變現(xiàn)凈值可轉回生物資產(chǎn)-消耗性存在減值跡象確認前賬面價值-可變現(xiàn)凈值可轉回生物資產(chǎn)-生產(chǎn)性存在減值跡象確認前賬面價值-可回收金額不能轉回可供出售債權性金融資產(chǎn)存在減值跡象確認前攤余成本-公允價值可轉回可供出售權益性金融資產(chǎn)存在減值跡象初始成本-公允價值-前期已確認的減值損失累計金額可通過權益轉回持有至到期投資存在減值跡象確認前攤余成本-預期未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值（原實際利率或合同利率）可轉回長期股權投資-其他長期股權投資存在減值跡象確認前賬面價值-預期未來現(xiàn)金