國有企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計的應(yīng)用

國有企業(yè)是我國核心經(jīng)濟主體之一，一般是指國務(wù)院和地方人民政府分別代表國家履行出資人職責(zé)的國有獨資企業(yè)、國有獨資公司，也包括國有資本控股的公司，如中央和地方國有資產(chǎn)監(jiān)督管理機構(gòu)、其他部門所監(jiān)管的企業(yè)本級及其逐級投資形成的企業(yè)。國有企業(yè)的核心作用在于引導(dǎo)國民經(jīng)濟發(fā)展，作為宏觀調(diào)控的杠桿推動經(jīng)濟社會平穩(wěn)發(fā)展。在此基礎(chǔ)上，國有企業(yè)應(yīng)需要考慮結(jié)合市場經(jīng)濟特點，謀求必要的經(jīng)濟回報，這就對其管理者提出了較高要求，客觀催生了國有企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計制度[1]。我國以《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國有企事業(yè)單位主要領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟責(zé)任審計規(guī)定》，引導(dǎo)各國有企業(yè)的相關(guān)管理活動，收效良好。然而進一步分析又可發(fā)現(xiàn)，并非所有企業(yè)均可做好經(jīng)濟責(zé)任審計活動，從發(fā)揮國有企業(yè)作用、有效選用管理人員等角度出發(fā)，有必要分析國有企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計的應(yīng)用優(yōu)勢、困境和對策。一、國有企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計概述（一）國有企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計國有企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計，是針對國有企業(yè)展開的審計工作之一，是指依據(jù)黨和國家的方針、政策，財經(jīng)法令、法規(guī)、制度以及計劃、預(yù)算、經(jīng)濟合同等，由獨立的審計機構(gòu)和審計人員組織、執(zhí)行，對經(jīng)濟責(zé)任關(guān)系主體經(jīng)濟責(zé)任的履行情況監(jiān)督、審查、評價和證明的一種審計方式[2]。主要審計對象包括國有企業(yè)的法人代表、承包人，企業(yè)的職業(yè)經(jīng)理人等不在審計范疇之內(nèi)，審計對象一般也并非企業(yè)法人，而是作為經(jīng)濟責(zé)任人的自然人。換言之，國有企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計關(guān)注的并非企業(yè)運營具體情況、經(jīng)濟狀態(tài)，另外其法人代表和承包人的責(zé)任履行情況。（二）國有企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計目的國有企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計的直接依據(jù)為《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟責(zé)任審計規(guī)定》，此外，《審計法》、干部管理的有關(guān)規(guī)定也為審計工作提供支持。國有企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計目的在于維護國家法度、企業(yè)的集體利益，在此基礎(chǔ)上，具體目的可拆分為多個方面，包括保證企業(yè)經(jīng)濟回報、保證責(zé)任履行質(zhì)量等，最終實現(xiàn)國家經(jīng)濟秩序的有效維持。實際工作中，國有企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計關(guān)注了解經(jīng)濟責(zé)任人的履職情況，如是否存在違紀行為、違法犯罪行為，是否能夠兌現(xiàn)承包合同內(nèi)各項條款等[3]。二、國有企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計的應(yīng)用價值（一）提升國有企業(yè)效益國有企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計的直接價值在于提升目標企業(yè)的經(jīng)濟效益。截至2022年，我國國有企業(yè)共有約46萬家，當(dāng)年度經(jīng)營收入總額為82.6萬億，其中利潤4.3萬億元，企業(yè)數(shù)目以及經(jīng)營收入規(guī)模均較大[4]。一方面大部分國有企業(yè)的運營需要關(guān)注經(jīng)濟效益，而作為法人代表、承包人的自然人，在此過程中具有不可替代的作用。通過對法人代表、承包人進行經(jīng)濟責(zé)任審計，可以了解其履職情況，是否能夠有效進行企業(yè)發(fā)展管理的領(lǐng)導(dǎo)，是否能夠?qū)崿F(xiàn)一般意義上的經(jīng)濟目標等。能夠滿足審計要求的人員，可允許繼續(xù)管理企業(yè)，反之則及時進行更換，使國有企業(yè)的經(jīng)濟效益得到保證，也使集體財產(chǎn)的安全獲取保障。（二）有效選用管理人員管理人員的選用，是提升企業(yè)管理質(zhì)量、促進企業(yè)長期健康發(fā)展的關(guān)鍵措施之一，國有企業(yè)的管理活動同樣如此，針對國有企業(yè)開展的經(jīng)濟責(zé)任審計，有助于管理人員的評價、任用，做到人盡其才。部分國有企業(yè)的重點業(yè)務(wù)在于工業(yè)生產(chǎn)，但其經(jīng)濟責(zé)任人在黨建、宣傳方面的能力更突出，很難契合企業(yè)經(jīng)濟方面的管理需要，此時對其進行經(jīng)濟責(zé)任審計，可以及時察覺、處理該問題，將其經(jīng)濟責(zé)任人配屬到其他崗位發(fā)揮其作用，選用業(yè)務(wù)能力較強、熟練掌握管理技術(shù)和方法的人員，充實到企業(yè)管理層，作為經(jīng)濟責(zé)任人有效履職，帶領(lǐng)企業(yè)謀求更多的經(jīng)濟回報[5]。（三）有助于國有企業(yè)履行內(nèi)外部責(zé)任國有企業(yè)的內(nèi)部責(zé)任與普通企業(yè)相似，但其外部責(zé)任更突出，既是國家組織經(jīng)濟宏觀調(diào)控的杠桿，也是引導(dǎo)經(jīng)濟發(fā)展的核心。加強對國有企業(yè)的經(jīng)濟責(zé)任審計，有助于發(fā)現(xiàn)其工作中的優(yōu)勢、不足，使其內(nèi)部、外部責(zé)任能夠更有效地得到履行。如我國軍工企業(yè)基本均為國有企業(yè)或央企，此類企業(yè)的主要責(zé)任之一在于技術(shù)研究，以保證、提升我國的國防力量。對該類企業(yè)進行經(jīng)濟責(zé)任審計時，其法人代表是否能夠持續(xù)保證企業(yè)盈利并不作為核心指標，人員的思想水平、綜合素質(zhì)重要性更突出，通過審計活動可對不同人員的價值予以差異化呈現(xiàn)，使不同企業(yè)的內(nèi)部外部責(zé)任得到更有效的履行。三、國有企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計的應(yīng)用困境（一）審計結(jié)果不夠客觀國有企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計互動，雖然自2019年以來均常規(guī)開展，但并非全無問題，如審計結(jié)果不夠客觀的情況。該問題是指審計工作關(guān)注一些表面性的經(jīng)濟指標，不能深入呈現(xiàn)審計作用，或?qū)徲嫿Y(jié)果不全面，局限于一個某少數(shù)幾個方面的情況。如部分國有企業(yè)獲取了國家的撥款，因而在本年度的經(jīng)營中獲取了較多回報，與其經(jīng)濟責(zé)任人領(lǐng)導(dǎo)雖有關(guān)聯(lián)，但不能完全將發(fā)展歸功于經(jīng)濟責(zé)任人。也有部分國有企業(yè)的經(jīng)濟責(zé)任審計關(guān)注營業(yè)收入額度、毛利潤水平，但沒有分析凈利潤水平和成本波動，審計結(jié)果即便精準，但仍不夠全面、客觀。（二）審計過程不夠透明目前我國國有企業(yè)的經(jīng)濟責(zé)任審計工作，要求根據(jù)《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟責(zé)任審計規(guī)定》《審計法》、干部管理的有關(guān)規(guī)定，以及黨和國家的方針政策具體開展，其執(zhí)行者為獨立的審計機構(gòu)和審計人員，這保證了設(shè)計工作的規(guī)范性。然而由于審計工作本質(zhì)上仍屬于上級對下級的管理，其過程并不需要向社會公開，審計過程不夠透明的問題也因此漸漸突出。很多國有企業(yè)的經(jīng)營態(tài)勢不理想，但針對其法人代表、經(jīng)濟責(zé)任人組織的經(jīng)濟責(zé)任審計，卻不能客觀反映其經(jīng)營上的問題，這導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)人員、社會各界對設(shè)計工作透明度的擔(dān)憂，部分人員甚至認為經(jīng)濟責(zé)任審計存在水分、暗箱操作的問題，不利于維持政府部門、黨組織的權(quán)威性，也可能影響國有企業(yè)的自身發(fā)展，使內(nèi)部人員的凝聚力下降。（三）審計方式不夠科學(xué)從方式上看，我國并未明確給出國有企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計的具體規(guī)范，該工作由審計工作執(zhí)行部門具體選用。這一模式的優(yōu)勢在于，能夠充分發(fā)揮專業(yè)、獨立審計部門的主動性，使審計工作可以按其熟練掌握的方式快速進行。然而弊端也較為突出，其審計部門的工作主動權(quán)較大，其使用的審計方法可能不完全合理，不能充分反映審計對象的具體情況，但在現(xiàn)行管理機制下又無法得到更正、改進，使經(jīng)濟責(zé)任審計工作的作用不能最大化發(fā)揮。值得注意的是，獨立組織工作的審計部門一旦與國有企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任人私下接觸，有可能帶來審計結(jié)果失真、選擇性審計等情況，以致審計方法和結(jié)果均不符合實際情況。（四）審計責(zé)任不夠明確審計責(zé)任不夠明確，是指國有企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計中，不能根據(jù)審計結(jié)果有效對經(jīng)濟責(zé)任人進行處理，一方面當(dāng)前尚缺乏完善的管理依據(jù)對經(jīng)濟責(zé)任人進行表彰或懲處，經(jīng)濟責(zé)任審計要求根據(jù)黨和國家的方針政策執(zhí)行情況開展，但黨和國家的方針政策多帶有動態(tài)性，難以界定其實踐情況。如政府部門要求增加企業(yè)內(nèi)部責(zé)任履行效果，創(chuàng)造更多利潤，企業(yè)創(chuàng)造利潤的數(shù)目卻無明顯標準，難以評估經(jīng)濟責(zé)任人的工作成果。另一方面很多國有企業(yè)的經(jīng)濟責(zé)任并不是單一的，出現(xiàn)問題的原因也比較復(fù)雜，單一處理其經(jīng)濟責(zé)任人，也不完全符合實際情況。如部分國有企業(yè)長期經(jīng)營不善，即便更換了經(jīng)濟責(zé)任人，后者也很難在短時間扭轉(zhuǎn)企業(yè)經(jīng)營頹勢，據(jù)此認定其承擔(dān)過錯，同樣有失公允。四、國有企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計的應(yīng)用建議（一）加強審計結(jié)果評析為保證國有企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計質(zhì)量、效果，應(yīng)在未來工作中加強審計結(jié)果評析。要求審計工作涵蓋國有企業(yè)經(jīng)濟方面的所有指標，之后采用分級模式進行評估。經(jīng)濟指標可細分為經(jīng)營收入、毛利潤水平、凈利潤水平、負債水平、債務(wù)結(jié)構(gòu)以及上述指標的波動等，原則上可參考會計管理工作經(jīng)驗，以財務(wù)指標為核心，確定經(jīng)濟責(zé)任審計的具體條目。完成審計后再對審計結(jié)果進行分級，所有項目均優(yōu)于往年、80%的經(jīng)濟指標優(yōu)于往年，評定為“優(yōu)秀”，表明經(jīng)濟責(zé)任人能夠有效進行國有企業(yè)管理，實現(xiàn)經(jīng)濟方面的有效發(fā)揮。60%-79%的經(jīng)濟指標優(yōu)于往年，評定為“良好”，表明經(jīng)濟責(zé)任人基本能夠有效進行國有企業(yè)管理，對經(jīng)濟方面的管理具有一定成效，但不能達到最佳水平。40%-59%的經(jīng)濟指標優(yōu)于往年，或所有指標均與往年水平接近，評定為“合格”，表明經(jīng)濟責(zé)任人對國有企業(yè)的管理水平尚可，但經(jīng)濟方面的發(fā)展有限。其他情況為不合格，表明經(jīng)濟責(zé)任人的工作情況不理想，應(yīng)考慮更換經(jīng)濟責(zé)任人。加強審計結(jié)果評析有助于發(fā)揮國有企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計作用，服務(wù)管理人員選用等活動。（二）重視審計過程公開透明審計過程公開透明，是國有企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計的發(fā)展趨勢之一，也是發(fā)揮其作用的可靠方法。具體工作中，強調(diào)明確企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計流程、確定經(jīng)濟責(zé)任的公開方式。流程方面，考慮到國有企業(yè)的業(yè)務(wù)分布、管理方法各有差別，建議根據(jù)各企業(yè)的實際情況，由企業(yè)和負責(zé)企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任審計的部門、上級管理部門共同進行商榷，確定符合本企業(yè)實際情況的審計工作流程，并向企業(yè)內(nèi)公開，征求企業(yè)內(nèi)工作人員的意見，各方均予以認同后，可按相關(guān)模式組織經(jīng)濟責(zé)任審計。應(yīng)用過程中也可以組織跟蹤，進一步了解此流程的應(yīng)用效果和不足，針對其中的不足積極尋求改進和持續(xù)優(yōu)化。公開方式方面，建議采用每日公開和結(jié)果公開并行的方法。每日公開是指在針對國有企業(yè)進行經(jīng)濟責(zé)任審計的過程中，每日向社會和企業(yè)內(nèi)部均公開審計進度，包括審計對象、條目和基礎(chǔ)結(jié)果等，借助企業(yè)內(nèi)的公示欄、企業(yè)官方網(wǎng)站完成公示工作。當(dāng)審計工作最終完成后，再一次性公開本次審計的所有信息，包括對經(jīng)濟責(zé)任人審計結(jié)果的定性情況，以及具體的獎懲信息等。全程接受企業(yè)內(nèi)人員的監(jiān)督、社會各界的監(jiān)督，保證經(jīng)濟責(zé)任審計公開透明。（三）保證審計方式科學(xué)合理經(jīng)濟責(zé)任審計方式不夠科學(xué)的問題，有可能影響審計工作結(jié)果的可靠性，使審計工作的價值無法發(fā)揮。未來工作中，建議采用統(tǒng)一審計和個性化審計并行的模式，統(tǒng)一審計是指由國家政府管理部門、黨組織確定審計工作的基本方式，個性化審計是指審計工作負責(zé)人和部門結(jié)合目標企業(yè)特點，對統(tǒng)一審計不能觸及的部分做單獨審計。統(tǒng)一審計方面，國家管理部門和黨組織應(yīng)加強對企業(yè)的管理，了解企業(yè)的具體工作內(nèi)容以及經(jīng)濟責(zé)任審計的一般需要，確定標準化的工作流程。如經(jīng)濟責(zé)任人是否存在違規(guī)問題、企業(yè)經(jīng)濟指標的一般情況等。此類工作適用于所有國有企業(yè)，應(yīng)一體化開展。在此基礎(chǔ)上，很多企業(yè)的經(jīng)濟指標、經(jīng)營態(tài)勢比較特殊，還應(yīng)做個性化審計。如上文所述的軍工企業(yè)，盈利性其經(jīng)濟責(zé)任人的工作要點，審計工作應(yīng)關(guān)注其對研發(fā)項目的指導(dǎo)、管理情況，研發(fā)資金的使用情況等，分析研發(fā)項目進度態(tài)勢、資金使用是否合理，作為評估此類企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任人履職情況的主要參考。經(jīng)濟責(zé)任審計方式的優(yōu)化，可以保證審計工作的總體質(zhì)量，以進一步提升管理工作的針對性、實效性。（四）加強責(zé)任落實管理審計責(zé)任不夠明確，導(dǎo)致經(jīng)濟責(zé)任審計工作不能發(fā)揮最大作用，未來應(yīng)關(guān)注經(jīng)濟責(zé)任審計結(jié)果的運用，做好責(zé)任的落實。具體工作中，建議首先分析企業(yè)的具體情況，在本年度的年終報告中予以詳細說明，尤其是各類經(jīng)濟指標，確定下一年度的工作計劃，包括工作思路、方向和標準等。該計劃的分析、草擬等，應(yīng)由企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任人直接參與，并起到領(lǐng)導(dǎo)作用，其他人員可予以輔助。計劃完成后提交企業(yè)高層進行分析，確定其合理準予應(yīng)用，反之則應(yīng)做出調(diào)整，避免好高騖遠或原地踏步等問題。在后一個年度的經(jīng)濟責(zé)任審計中，根據(jù)前一年度的工作計劃組織審計，了解經(jīng)濟責(zé)任人對前一個年度工作計劃的完成情況，具體酌定其工作能力、管理效果。此模式下，常規(guī)經(jīng)濟責(zé)任審計難以落實責(zé)任的問題得到應(yīng)對，國有企業(yè)經(jīng)濟責(zé)任人可根據(jù)其主導(dǎo)擬定的計劃進行管理，責(zé)任更清晰，后續(xù)管理工作的開展思路也更明