稅收籌劃 期末案例籌劃

案例籌劃

【案例1-2］某從事服務(wù)業(yè)公司2011年企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額為33萬元，職工人數(shù)為50人，資產(chǎn)總額

為500萬元，由于按照《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十二條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第二十

八條第一款所稱符合條件的小型微利企業(yè)，是指從事國家非限制和禁止行業(yè)，并符合下列條件的企'打（一）

工業(yè)企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3000萬元；（二）

其他企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1000萬元。該公司

已經(jīng)符合小型微利企業(yè)的兩個條件，但是由于應(yīng)納稅所得額超過30萬元，因此不能享受20%的優(yōu)惠稅率，

只能按25%的稅率納稅，因此，全年應(yīng)納企業(yè)所得稅額=33X25%=8.25（萬元）

籌劃安排：可以將原公司拆分為兩家公司，即在一家公司應(yīng)納稅所得額達(dá)到30萬元時，立即重新注冊成立

一家公司，新成立公司的企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額為3萬元，按照財稅［2011］4號文件規(guī)定，自2011年1

月1日至2011年12月31日，對年應(yīng)納稅所得額低于3萬元（含3萬元）的小型微利企業(yè)，其所得減按50%

計入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。因此，拆分后兩家企業(yè)合計應(yīng)納企業(yè)所得稅額=30X

20%+3X50%X20%=6.3（萬元），和原方案相比，可以節(jié)約稅款1.95萬元。

案例分析：表面上看，這個方案是可行的，但是要重新注冊成立一家公司會新增加不少的費(fèi)用，比如，驗(yàn)

資費(fèi)、評估費(fèi)、注冊費(fèi)、審計費(fèi)，同時I由于新成立一家公司后，需重新建賬，每個月都需要辦理納稅申

報，這樣也會增加額外的人員費(fèi)用，只有當(dāng)節(jié)約的稅款大于這些成本，這個方案才是可行的，這是就要進(jìn)

行成本收益分析。

【案例1-3】某公司生產(chǎn)機(jī)電一體化的機(jī)器設(shè)備，公司在生產(chǎn)機(jī)器設(shè)備的同時，還開發(fā)了機(jī)器設(shè)備的配套軟

件，由于軟件是專門針對機(jī)器設(shè)備的需要而開發(fā)的，因此，相對于機(jī)器設(shè)備的生產(chǎn)成本而言，軟件的開發(fā)

費(fèi)用并不高。公司在制定營銷方案時，提出銷售機(jī)器設(shè)備，贈

送機(jī)器設(shè)備的機(jī)電一體化軟件。請問這樣的營銷方案在稅務(wù)上一是否合理？

案例分析：

答案當(dāng)然是不合理。合理的籌劃安排就是機(jī)器設(shè)備和機(jī)電一體化軟件同時銷售。理由在于，軟件企業(yè)自行

開發(fā)的軟件盡管也征收增值稅，但是，國家為了鼓勵軟件企業(yè)發(fā)展，對自行開發(fā)的軟件銷售可以享受一定

的優(yōu)惠政策，因此，合理確定軟件價格，并且享受軟件轉(zhuǎn)讓的增值稅優(yōu)惠，這實(shí)際上就是降低機(jī)器設(shè)備的

銷售價格，而將這一降低的價格作為軟件的轉(zhuǎn)讓收入，本質(zhì)上就是把機(jī)器設(shè)備的銷售額轉(zhuǎn)化為軟件的轉(zhuǎn)讓

收入。而且，對購買方而言，這一營銷安排也是有利的，因?yàn)椋徺I方購入的機(jī)器設(shè)備至少需要按照10年

來計提折舊，而計算機(jī)軟件最短可以在兩年內(nèi)攤銷完，因?yàn)榘凑肇敹悾?008。號文件規(guī)定，企事業(yè)單位購進(jìn)

軟件，凡符合固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)確認(rèn)條件的，可以按照固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)進(jìn)行核算，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)

核準(zhǔn)，其折I日或攤銷年限可以適當(dāng)縮短，最短可為2年。

【案例1-4】國內(nèi)某企業(yè)集團(tuán)有甲、乙兩家企業(yè)。甲企業(yè)擁有某條生產(chǎn)線價值200萬元，未出租前，該設(shè)備

每年生產(chǎn)產(chǎn)品利潤為24萬元，企業(yè)所得稅適用稅率為25%,則年應(yīng)納企業(yè)所得稅額=24X25%=6（萬元）。

同時，集團(tuán)內(nèi)的乙企業(yè)由于享受稅收優(yōu)惠政策，正處于免稅期內(nèi)?；I劃安排：現(xiàn)在該企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃后，

決定將該生產(chǎn)線由甲企業(yè)出租給同一集團(tuán)下的乙企業(yè)使用，每年租金收入8萬元，假設(shè)租金水平與出租給

獨(dú)立第三者的水平相一致，符合獨(dú)立競爭價格原則，由于乙企業(yè)現(xiàn)正處在免稅期內(nèi)，因此，乙企業(yè)利用這

條生產(chǎn)線取得的利潤可以享受免繳企業(yè)所得稅優(yōu)惠。

案例分析：

甲企業(yè)將生產(chǎn)線出租后的租金收入應(yīng)納營業(yè)稅=8萬X5%=0.4（萬元）

應(yīng)納城后維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加=0.4X（7%+3%）=0.04（萬元），為便于計算，設(shè)城市維護(hù)建設(shè)率為7%,教育

費(fèi)附加率為3%

應(yīng)納企業(yè)所得稅=（8-0.4-0.04）*25%=1.89（萬元）

甲企業(yè)合計稅負(fù)=0.4+0.04+1.89=2.33（萬元）

乙企業(yè)承租后，在產(chǎn)品利潤率不變的情況下，由于租金支出可以減少利潤，則該企業(yè)年利潤額為16萬元，

可享受免稅待遇。因此，通過這種租賃籌劃后，該企業(yè)集團(tuán)實(shí)現(xiàn)節(jié)稅額=6233=3.67（萬元）。

產(chǎn)生這一籌劃案例最重要的原因就是內(nèi)一集團(tuán)下甲、乙兩家企業(yè)所得稅待遇的差別，甲企業(yè)需要繳納25%

的企業(yè)所得稅，而乙企業(yè)處在免稅期內(nèi)，因此，本案例通過設(shè)備的生產(chǎn)流水線的租賃，從而將16萬元的利

潤由甲企業(yè)轉(zhuǎn)移到了乙企業(yè)，從而可以節(jié)省企業(yè)所得稅=16X25%=4（萬元），但是租金支付需要承擔(dān)相應(yīng)的

營業(yè)稅及其附加0.44萬元，這一成

本轉(zhuǎn)化為企業(yè)所得稅后成本為=0.44X（1925）=0.33（萬元），因此凈節(jié)稅額為3.67萬元。

【案例1-5]A公司2008年對B公司投資1200萬元，占B公司60%的股份，A、B公司企業(yè)所得稅適用稅率

均為25%。B開業(yè)以來一直盈利，未享受所得稅優(yōu)惠政策，也沒對投資者進(jìn)行分配。截至2010年12月底，

B公司擁有凈資產(chǎn)2600萬元，其中累計未分配利潤合計600萬元。2011年1月，A公司因另有發(fā)展，準(zhǔn)備

結(jié)束對B公司的投資，并擬將投資全部出讓給C集團(tuán)，初步商定股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格為1600萬元。按照國稅函

[2010]79號文第三條關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得確認(rèn)和計算問題規(guī)定，企業(yè)在計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時，不得扣除被投資

企業(yè)未分配利潤等股東留存收益中按該項(xiàng)股權(quán)所可能分配的金額。因此，該公司的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得計算如卜:

A公司的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為=1600-1200=400（萬元）

應(yīng)納企業(yè)所得稅額=400X25%=100（萬元）

假設(shè)B公司同意按A公司的要求進(jìn)行股利分配和出讓股份，A公司如何進(jìn)行稅收籌劃可以減輕股份轉(zhuǎn)讓的

企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)呢？

籌劃安排：

由于A公司占B公司股權(quán)達(dá)60%以上，屬于控股股東，因此，A公司可以要求召開B公司股東大會，并且

提出將B公司賬面未分配利潤600萬元全部分配的議案，議案通過后，財務(wù)上將600萬元作分配處理，那

么，A公司可以從中分取360萬元的紅利所得，而根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十三

條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第二十六條第（二）項(xiàng)所稱符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收

益，是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。企業(yè)所得稅法第二十六條第（二）項(xiàng)和第（三）

項(xiàng)所稱股息、紅利等權(quán)益性投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取

得的投資收益。因此，此項(xiàng)紅利所得符合免稅條件，可以享受免稅待遇，然后A公司再以1240萬元的價格

轉(zhuǎn)讓所持B公司股份，這種情況下，A公司需要繳納的企業(yè)所得稅=（1240-1200）X25%=10（萬元）。從而

可以實(shí)現(xiàn)節(jié)稅額為90萬元。

當(dāng)然，按照國家稅務(wù)總局公告2011年第34號第五條規(guī)定，投資企業(yè)從被投資企業(yè)撤回或減少投資，其取

得的資產(chǎn)中，相當(dāng)于初始出資的部分，應(yīng)確認(rèn)為投資收回；相當(dāng)于被投資企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余

公積按減少實(shí)收資本比例計算的部分，應(yīng)確認(rèn)為股息所得；其余部分確認(rèn)為投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。也可以將A

公司所持股份按撤回投資處理，這時

也需要召開股東大會表決通過。

【案例1-6】某公司2009年度適用企業(yè)所得稅稅率為25%,2010年度被認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)，適用稅率15%。

該公司在2009年底將其業(yè)務(wù)進(jìn)行整合，將不屬于公司戰(zhàn)略發(fā)展方向的業(yè)務(wù)整體出售，該業(yè)務(wù)由其它下屬某

一子公司承擔(dān)，因此，公司董事會決定將該子公司的100%股權(quán)出售。子公司原始投資額為1000萬元，全

部股權(quán)對外轉(zhuǎn)讓價格為1200萬元。在2009年底以前，已經(jīng)和購買談簽協(xié)議，并且購買方已支付了全額股

權(quán)價款，購買方對于股權(quán)變更時間沒有特別要求，如果按照正常的流程操作，那么2009年底前將變更工商

登記股權(quán)，因此，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅=（1200-1000）X25%=50（萬元）

籌劃安排：

根據(jù)國稅函[2010]79號文第三條關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得確認(rèn)和計算問題規(guī)定，企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入，應(yīng)于轉(zhuǎn)讓協(xié)議

生效、且完成股權(quán)變更手續(xù)時、確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入扣除為取得該股權(quán)所發(fā)生的成本后，為股

權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。因此，該公司可以和購買方協(xié)商，將工商股權(quán)變更的時期向后遞延到2010年1月份，這樣，

這筆股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入確認(rèn)的時間就可以順延到2010年度，而當(dāng)年該企業(yè)被認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)，該企業(yè)當(dāng)年

符合高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定的所有各項(xiàng)條件，從而可以享受15%的企'業(yè)所得稅稅率，因此，這筆股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入

也可以享受15%優(yōu)惠稅率，需要繳納企業(yè)所得稅=(1200-1000)X15%=30(萬元)，和籌劃前相比，可以實(shí)

現(xiàn)節(jié)稅額20萬元。

【案例1-7】某教授主編一本教材出版，參編人員6人，稿酬所得18000元，如何填寫稿酬分配表才能納稅

最小？

籌劃分析：

方案一：每人應(yīng)分3000元,共應(yīng)納稅=(3000-800)X20%X(1-30%)X6=1848(元)

方案二：其中有5人每人分800元，主編分得14000元，這樣，由于5人每次稿酬所得不超過800元，可

以免稅，只有主編一人應(yīng)納稅，其應(yīng)納個人所得稅=14000X(1-20%)X20%X(l-30%)=1568(元)

因此，應(yīng)當(dāng)選擇方案二納稅較小。這個方案之所以納稅較少，實(shí)際上就是因?yàn)樵龃罅硕惽翱鄢慕痤~。因

為，方案一平均分配，每人分得3000元，因此6個人所得稅前扣除的總額為4800元，而按照方案二，前5

人共計可以稅前扣除4000元,主編可以稅前扣除2800元，即14000X20%,合計可以稅前扣除6800元，

方案二比方案一少繳的個人所得稅額正是由于稅前扣除金額相差的結(jié)果。這種方法實(shí)際上就是把定額扣除

轉(zhuǎn)化為了定率扣除。

【案例1-8】王某2011年9月份工資收入為4000元，而10月份由于加班原因工資收入為6000元，如果按

照正常的發(fā)放工資，則按照《中華人民共和國個人所得稅法》2011年6月30II修訂案，其9月份、10月

份兩個月工資收入個人所得稅計算如下：

9月份應(yīng)納個人所得稅=(4000-3500)X3%=15(元)

10份應(yīng)納個人所得稅=(6000-3500)X10%-105=145(元)

9月份、10月份合計繳納個人所得稅=15+145=160(元)

籌劃安排：如果按照前述累進(jìn)稅率籌劃方法，可以將這兩個月的工資收入平均發(fā)放，即每月

發(fā)放5000元,那么9月份、10月份合計應(yīng)繳納個人所得稅=(5000-3500)X3%X=90(元)

因此，平均發(fā)放工資可以實(shí)現(xiàn)節(jié)稅70元。

【案例1-9】假設(shè)某公司需用?輛大型運(yùn)輸汽車，價值300萬元，可使用5年，公司適用企業(yè)所得稅稅率為

25%,有以下三種方案可供選擇：

方案一：借款購買，借入300萬元，年利率為10%,年折舊額60萬元，無殘值；

方案二：經(jīng)營租賃。年支付租金90萬元。

方案三：融資租賃。融資租入設(shè)備300萬元，共支付租金390萬元，年利率10%,年折舊額為78元。為簡

化其見，不考慮營業(yè)稅及其附加。

請從稅收籌劃角度選出最優(yōu)方案？

籌劃分析：企業(yè)財務(wù)人員對這三種方案的現(xiàn)金流量分析如表1-2、1-3、1-4所示，現(xiàn)金流量每年按稅后利率

7.5%貼現(xiàn)。

表1-2借款購買成本現(xiàn)值計算表單位：萬元年次及計算項(xiàng)目

第1年第2年第3年第4年第5年合計

1.貸款償30303030330300

還計劃

(1)利息3030303030150

(2)本金0000300

2.年折舊6060606060300

額

（1）利息節(jié)7.57.57.57.57.5

稅

⑵折舊節(jié)稅1515151515

3.凈流出量7.57.57.57.5307.5

4.貼現(xiàn)系數(shù)0.93020.86530.80500.74880.6966

5.凈現(xiàn)金6.97656.48976.03755.616214.2239.32

流出現(xiàn)值

【案例2-21上海某電梯公司總部在上海，在全國各地設(shè)立了分公司，分公司除安裝電梯外，還有保養(yǎng)、修

理、配件銷售業(yè)務(wù)，現(xiàn)在除少數(shù)分公司外，大多數(shù)分公司納稅形式都是安裝、保養(yǎng)繳納營業(yè)稅，修理和配

件繳納增值稅，原來還都是以小規(guī)模納稅人為多，現(xiàn)在由于2009年1月1日增值稅暫行條例修訂后，小規(guī)

模納稅人標(biāo)準(zhǔn)降低，基本上都要轉(zhuǎn)為一般納稅人了，而對修理來說，增值部分主要以人工為主，材料很少,

所以轉(zhuǎn)為一般納稅人按17%稅率納稅，公司整體來說稅負(fù)增加了，如果是小規(guī)模納稅人，按3%的征收征稅,

則和營業(yè)稅3%稅率差不多。但由于小規(guī)模納稅人都是按含稅銷售額計算，實(shí)際上小規(guī)模納稅人繳納的增值

稅稅負(fù)比營業(yè)稅3%的稅率稅負(fù)還要低。所以我們公司更希望象天津奧的斯電梯那樣，天津奧的斯電梯在全

國設(shè)立的分公司基本上都只繳納營業(yè)稅，盡量往營業(yè)稅那里靠，但我們現(xiàn)在最為棘手的問題就是，天津奧

的斯的分公司營業(yè)執(zhí)照的經(jīng)營范圍中沒有"銷售"兩個字，而我們有，所以還是容易被稅務(wù)部門認(rèn)定為混合銷

售行為，對保養(yǎng)、修理（改造）等要求繳納增值稅，在這方面究竟該如何籌劃？畢竟從我們分公司的發(fā)票

出具和報表反映的實(shí)質(zhì)和形式來看，只有安裝、保養(yǎng)和修理業(yè)務(wù)，應(yīng)該可以被看作是專業(yè)從事電梯保養(yǎng)維

修的專業(yè)公司而只需繳納營'也稅，應(yīng)該如何解釋？是否需要調(diào)整營業(yè)執(zhí)照的經(jīng)營范圍，或是分公司分立成

銷售和安裝維修兩家公司來進(jìn)行。籌劃安排：電梯的保養(yǎng)維修業(yè)務(wù)除了一般規(guī)定以外，還有兩個特殊的規(guī)

定：第一國家稅務(wù)總局關(guān)于天津奧的斯電梯有限公司在外埠設(shè)立的分公司繳納流轉(zhuǎn)稅問題的批復(fù),（國稅

函[1997]33號），文件規(guī)定，經(jīng)研究，現(xiàn)對天津奧的斯電梯有限公司在各地設(shè)立的分公司繳納流轉(zhuǎn)稅問題

明確如下：對電梯安裝業(yè)務(wù)取得的收入在安裝地按照3%的稅率繳納營業(yè)稅；對維護(hù)、修理和零配件的銷售

及舊梯改造所取得的收入均按照17%的稅率繳納增值稅。第二?國家稅務(wù)總局關(guān)于電梯保養(yǎng)、維修收入征稅

問題的批復(fù),（國稅函[1998]390號），文件規(guī)定：電梯屬于增值稅應(yīng)稅貨物的范圍，但安裝運(yùn)行之后，則與

建筑物一道形成不動產(chǎn)。因此，對企業(yè)銷售電梯（自產(chǎn)或購進(jìn)的）并負(fù)責(zé)安裝及保養(yǎng)、維修取得的收入，

?并征收增值稅；對不從事電梯生產(chǎn)、銷售，只從事電梯保養(yǎng)和維修的專業(yè)公司對安裝運(yùn)行后的電梯進(jìn)行

的保養(yǎng)、維修取得的收入，征收營業(yè)稅。

因此，根據(jù)上面增值稅征稅范圍的一般規(guī)定和特殊規(guī)定，對上海電梯公司提出的籌劃方案是：到工商部門

調(diào)整全國各地分公司的經(jīng)營范圍，將主營業(yè)務(wù)調(diào)整為電梯的安裝、維護(hù)、保養(yǎng)，3

為了防范稅收風(fēng)險，營業(yè)執(zhí)照中不體現(xiàn)"銷售"業(yè)務(wù)。對于銷售業(yè)務(wù)，可以在全國分地區(qū)單獨(dú)設(shè)立辦事處。

【案例2-4】某公司為一般納稅人的制造企業(yè)，公司在銷售過程當(dāng)中發(fā)生一些物料的領(lǐng)用，在進(jìn)行視同銷售

處理時有以下疑問：（1）銷售過程中領(lǐng)用的物料如果是直接贈送給最終消費(fèi)者手中的物料，我們應(yīng)該做視

同銷售，補(bǔ)提銷項(xiàng)稅（如贈品）；（2）對于銷售過程中領(lǐng)用的沒有直接贈送給消費(fèi)者的物料，只是在銷售現(xiàn)

場使用、消耗性的物料?，我們覺得不需要補(bǔ)提5

銷項(xiàng)稅，如現(xiàn)場擺放產(chǎn)品用的一些專柜、產(chǎn)品介紹說明書、產(chǎn)品演示用的一些道具等等。以上這些物料，

公司都做出、入庫的管理，購進(jìn)的進(jìn)項(xiàng)稅額都已抵扣，出庫時做了銷售費(fèi)用.如何籌劃可以避免上述視同

銷售行為？籌劃安排：在銷售過程中贈送給客戶的物料，屬于前面【增.細(xì)則】第四條所列舉的第八項(xiàng)，即

將貨物無償贈送給其它單位和個人；而沒有直接贈送給客戶的物料，如銷售現(xiàn)場使用等，不屬于視同銷售,

不需要計算銷項(xiàng)稅額。對于贈送給客戶的這些物料，可以采取捆綁銷售的方式避免視同銷售。即，將需要

贈送的物料在購進(jìn)時直接和促銷的商品作為同一件商品入庫，在成本核算中，將這批購進(jìn)商品計入促銷商

品的成本，這樣在庫存商品出庫時只算一件產(chǎn)品，相當(dāng)于將贈送的物料捆綁在銷售的商品上出售，價格在

己售商品中體現(xiàn)，因此不需要再單獨(dú)作視同銷售處理。

【案例2-6】某建材商店主要經(jīng)營建筑用的門窗，在銷售門窗的同時并上門負(fù)責(zé)安裝，并收取一定得安裝費(fèi)

用，那么正常情況下，該商店應(yīng)以銷售收入和安裝收入合并繳納增值稅，因?yàn)樵撔袨槭窃鲋刀惢旌箱N售。

如何籌劃可以降低稅負(fù)？籌劃安排：方案一：如果該建材商店年銷售額（包括安裝費(fèi)用）不超過小規(guī)橫

納稅人規(guī)模80萬元，那么將安裝費(fèi)和銷售門窗收入合并繳納增值稅有利。假若銷售額為60萬元。應(yīng)納增

值稅稅額=60/（1+3%）*3%=1.75（萬元）方案二：如果超過小規(guī)模納稅人80萬元，那么需要將安裝業(yè)務(wù)單獨(dú)

注冊一家安裝公司。假若年銷售額為100萬元，其中安裝業(yè)務(wù)營業(yè)額為40萬元。應(yīng)納增值稅=（100-40）/

（1+3%）*3%=1.75（萬元）應(yīng)納營業(yè)稅=40*3%=1.2（萬元）合計納稅額=1.75+1.2=2.95（萬元）方案三：到工商部

門將該建材商店更名為建筑裝潢公司，同時將主營業(yè)務(wù)由建材銷售更改為裝潢業(yè)務(wù)。全部營業(yè)額可以繳納

營業(yè)稅，設(shè)營業(yè)額為100萬元。應(yīng)納營業(yè)稅=100*3%=3（萬元）【案例2-71某公司為一家生產(chǎn)性的外商

投資企業(yè)，今年承接到一批產(chǎn)品訂貨總價款101.34萬元，其中設(shè)備款66.95萬元，安裝費(fèi)34.39萬元，同時

對方單位要求提供安裝?？蛻粼诤灪贤瑫r，合同價款包括兩部分，一部分為設(shè)備款，另一部分為安裝費(fèi)，

合同完成后，客戶將設(shè)備款及安裝費(fèi)一并付給生產(chǎn)性外商投資企業(yè)。這種情況稅務(wù)機(jī)關(guān)是否會把安裝部分

的金額作為混合銷售處理，全部征收增值稅？如何籌劃可以降低稅負(fù)？

籌劃安排：這種混合銷售行為屬于【增.細(xì)則】第六條規(guī)定的特殊處理的混合銷售行為。即納稅人銷售自產(chǎn)

貨物并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為，自產(chǎn)貨物就是指自己生產(chǎn)的貨物，因此該公司滿足這一條件；建筑業(yè)

勞務(wù)按照國稅發(fā)口993]149號國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)?營業(yè)稅稅目注釋〉（試行稿）的通知規(guī)定，包括建筑、

安裝、修繕、裝飾、其它工程作業(yè)。因此，該外商投資企業(yè)可以僅就其設(shè)備銷售款66.95萬元計算繳納增值

稅，而安裝費(fèi)34.39萬元繳納營業(yè)稅。同時，按照國家稅務(wù)總局公告2011年第23號，對【增.細(xì)則】第六

條規(guī)定的業(yè)7

務(wù)處理程序作為規(guī)定，即納稅人銷售自產(chǎn)貨物同時提供建筑業(yè)勞務(wù)，須向建筑業(yè)勞務(wù)發(fā)生地主管地方稅務(wù)

機(jī)關(guān)提供其機(jī)構(gòu)所在地主管國家稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的本納稅人屬于從事貨物生產(chǎn)的單位或個人的證明。建筑業(yè)

勞務(wù)發(fā)生地主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)納稅人持有的證明，按本公告有關(guān)規(guī)定計算征收營業(yè)稅。

【案例2-9】甲企業(yè)為增值稅?般納稅人，經(jīng)營挖掘機(jī)和農(nóng)機(jī)的銷售業(yè)務(wù)，2月份銷售挖掘機(jī)5臺，每臺不

含稅銷售收入500萬，銷售農(nóng)機(jī)3臺，每臺不含稅銷售收入150萬，均開具增值稅專用發(fā)票，當(dāng)月的進(jìn)項(xiàng)

稅額300萬，若該企業(yè)沒有準(zhǔn)確劃分不同稅率的銷售收入，只核算了總銷售收入為2950萬元，則按照前述

規(guī)定，全部銷售收入均按17%的稅率計算，即應(yīng)納稅額=2950*17%-300=201.5（萬元）籌劃安排：必須要分

別核算不同稅率產(chǎn)品的銷售額，分別核算的情況下，則當(dāng)月的應(yīng)納稅額=500*5*17%+150*3*13%-300=183.5

（萬元）。從而可以節(jié)稅18萬元。

【案例2-11】大海公司2010年2月份取得運(yùn)輸收入100萬元，銷售增值稅應(yīng)稅產(chǎn)品取得銷售收入200萬元，

該公司的行為是兼營，運(yùn)輸收入100萬繳納營業(yè)稅，銷售收入200萬繳納增值稅?；I劃安排：如果不分開

核算，則可能會面臨被稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)整營業(yè)額和銷售額的風(fēng)險，對公司經(jīng)營不利。

【案例2-13】某商品零售公司2009年不含稅銷售額達(dá)到150萬元，但是由于該公司商品銷售毛利較高，導(dǎo)

致其可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額較小，可抵扣購進(jìn)金額為90萬元。增值稅稅率為17%。年應(yīng)納增值稅額為10.2萬

元。如果按增值稅暫行條例規(guī)定申請認(rèn)定為一般納稅人，那么其增值稅稅負(fù)必將大大增加，如何籌劃可以

保留小規(guī)模納稅人身份？籌劃安排：由無差別平衡點(diǎn)增值率可知，企業(yè)的銷售貨物的增值率=（150-90）

/150=40%,所以大于無差別平衡點(diǎn)增值率17.64%,企業(yè)選擇作小規(guī)模納稅人稅負(fù)較輕。因此該企業(yè)可以在

公司銷售額達(dá)到80萬元之前，提前再成立一家商品零售公司，這樣相當(dāng)于將企業(yè)分設(shè)

11

為兩家公司，使其銷售額分別為80萬元和70萬元，兩家均沒有超過小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)，因此不用強(qiáng)制認(rèn)

定為一般納稅人，繼續(xù)保留小規(guī)模納稅人身份。這時，應(yīng)納增值稅=80X3%+70X3%=4.5（萬元），可節(jié)約稅

款5.7萬元（10.2萬元-4.5萬元）。

【案例2-16】某眼鏡制造公司，生產(chǎn)銷售眼鏡產(chǎn)品。產(chǎn)品通過專賣店直接向消費(fèi)者銷售，公司為節(jié)省開設(shè)

專賣店的成本，采取了連鎖加盟的經(jīng)營形式，即所有加盟店都需要向公司繳納每年50萬元的加盟費(fèi)，然后

公司才允該加盟店經(jīng)營本公司眼鏡。眼鏡按正常出廠價格出售給各加盟店。如何避免這筆加盟費(fèi)作為價外

費(fèi)用計征增值稅？籌劃安排：盡管加盟費(fèi)并沒有在前面的價外費(fèi)用中明確列出，但是“其它各種性質(zhì)的價

外收費(fèi)”涵蓋內(nèi)容很廣，因此還是需要作適當(dāng)籌劃安排。公司可以采取商標(biāo)使用權(quán)使用費(fèi)的形式將加盟費(fèi)

收取，因?yàn)榧用速M(fèi)沒有明確的對象作為依托，有一定的風(fēng)險，而商標(biāo)使用權(quán)有明確的對象，一般不會作為

價外費(fèi)用計征增值稅。

【案例2-18】某大型商場為增值稅一般納稅人，決定在春節(jié)期間進(jìn)行商品促銷，商場經(jīng)理擬定了三個促銷

方案：一是商品八折出售；二是購滿100元贈送價值30元的商品；三是購物滿一百元返還現(xiàn)金20元。假

定商場的毛利率為30%,即銷售100元的商品，其成本為70元。商場應(yīng)選擇哪一種方案最有利？籌劃分

析：方案一：商品八折箱售是價值100元的商品售價80元成本70元。應(yīng)納增值稅額=80/（1+17%）*17%-70/

（1+17%）*17%=1.45（元）方案二：贈送30元的商品視同銷售，應(yīng)納增值稅。應(yīng)納增值稅額=100/（1+17%）

*17%-70/（1+17%）*17%+30/（1+17%）*17%-2"（1+17%）*17%=4.36+1.31=5.67（元）方案三：返還現(xiàn)金時價值

一百元的商品售價100元，成本70元。應(yīng)納增值稅額=100/（1+17%）*17%-70/（1+17%）*17%=4.36（元）上

述三種方案中，方案一最優(yōu)，企業(yè)應(yīng)納增值稅額為1.45元，方案三其次，應(yīng)納增值稅額均為4.36元,方案二

最次。但方案三的實(shí)際可操作性較差，因?yàn)榉颠€現(xiàn)金無法按照規(guī)范的財務(wù)制度入賬。當(dāng)然企業(yè)在選擇最終

方案時，除了考慮增值稅收負(fù)擔(dān)，還應(yīng)考慮其他的稅負(fù)，如所得稅等。

【案例2-19】某食品有限公司經(jīng)營的范圍是生產(chǎn)、銷售冰淇淋、乳制品、營養(yǎng)小食品等。其銷售政策是，

購買某品牌冰淇淋達(dá)到一定的數(shù)量時，給予5%?10%的折扣，屬于實(shí)物折扣，假如客戶訂貨數(shù)量為100箱

冰淇淋，折扣為10%,即可以得到110箱美登高冰淇淋，但是，客戶只需付100箱冰淇淋的貨款。該公司

出售某品牌脆皮冰淇淋，銷售價格為每箱45元（含稅價格），假如客戶批量訂貨的數(shù)量為1000箱，可以得到

10%的銷售折扣，客戶實(shí)得產(chǎn)品數(shù)量為1100箱（1000X1.1）,企業(yè)實(shí)際凈銷售為1000箱的銷售額。問如何

避免實(shí)物折17

扣的視同銷售行為？籌劃分析：降低售價，增加數(shù)量，收款額不變。該公司出售脆皮冰淇淋，銷售價格為

每箱45元（含稅價格），假如客戶批量訂貨的數(shù)量為1000箱，可以得到10%的銷售折扣，客戶實(shí)得產(chǎn)品數(shù)量

為1100箱（1000X1.1）。實(shí)際售價為每箱491.1元，發(fā)票數(shù)量1100箱。就是說將實(shí)物扣折轉(zhuǎn)化為價格折扣，

這樣才能符合稅法的規(guī)定，從而避免不必要的視同銷售發(fā)生。很多公司在促銷中推出的"買一贈一"活動，只

要贈送是同類產(chǎn)品，都可以采取這種辦法將實(shí)物折扣轉(zhuǎn)化為價格折扣。

【案例2-21】某農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)，最近發(fā)生一筆農(nóng)產(chǎn)品受托加工業(yè)務(wù)，雙方商定結(jié)算時由委托方支付給該

企業(yè)50萬元加工費(fèi)（含稅），正常情況下，加工費(fèi)適用稅率17%,因此應(yīng)納增值稅=50/（l+：17%）*17%=7.265（萬

元）籌劃安排：該企業(yè)首先和委托方簽訂一份農(nóng)產(chǎn)品采購協(xié)議，采購價款為50萬元（含稅），然后再簽訂一

份加工好的農(nóng)產(chǎn)品銷售協(xié)議，銷售價款為100萬元（含稅）。這時，該加工企業(yè)此業(yè)務(wù)應(yīng)納增值稅=（100-50）

/（1+13%）*13%=5.752（萬元）籌劃后實(shí)施節(jié)稅額=7.265-5.752=1.51（萬元）

【案例2-23】一家國有軋鋼廠（增值稅一般納稅人）為組織生產(chǎn)，2010年1月初計劃采購生鐵一批，有兩

個方案可供選擇：方案一：從某鐵廠（增值稅一般納稅人）購入，這批生鐵不含稅價30萬元，銷貨方開

出增值稅專用發(fā)票，軋鋼廠需支付鐵廠價稅合計共35.1萬元，其中增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為5.1萬元。流動資金

流出量為35.1萬元。方案二：從某物資經(jīng)銷處（小規(guī)模納稅人）購入，不含稅價30萬元，銷貨方從稅務(wù)

機(jī)關(guān)按3%征收率代開出增值稅專用發(fā)票，軋鋼廠支付價稅合計共30.9萬元，其中增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為0.9萬

元。流動資金流出量為30.9萬元，比第一種方案少4.2萬元。假設(shè)上述購進(jìn)材料全部在當(dāng)月加工成成品并

銷售出去，不含稅售價40萬元，銷項(xiàng)稅額為6.8萬元。問題：企業(yè)應(yīng)選擇哪個方案？籌劃分析：方案1：

應(yīng)繳增值稅=685.1=1.7萬元，即下月初申報繳稅時流動資金流出量為1.7萬元。方案2：應(yīng)繳增值稅

=6.8-09=5.9萬元，即下月初流動資金流出量為5.9萬元，比第一種方案多4.2萬元。從表面來看，兩種方案

資金流出總量是相等的，都是36.8萬元。但資金的流出時間有差別。方案2在采購環(huán)節(jié)資金流出量比方案

一節(jié)約4.2萬元，這部分資金一直到下月初申報納稅時才流出，也就是說，方案二比方案一有4.2萬元現(xiàn)金

延遲一段時間才流出。因此，方案二更有利。

【案例2-241增值稅一般納稅人從小規(guī)模納稅人處采購的貨物不能進(jìn)行抵扣，或只能抵扣3%,為了彌補(bǔ)因

不能取得專用發(fā)票而產(chǎn)生的損失，必然要求小規(guī)模納稅人在價格上給予一定程度的優(yōu)惠。究竟多大的折讓

幅度才能彌補(bǔ)損失呢？這里就存在一個價格折讓臨界點(diǎn)。其計算公式如下：從一般納稅人購進(jìn)貨物金額（含

稅）為A,從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物金額（含稅）為B。貝IJ：從一般納稅人購進(jìn)貨物的利潤為：丫1=凈

利潤額=銷售額一購進(jìn)貨物成本一城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加一所得稅=（銷售額一購進(jìn)貨物成本一城市

維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加）X（1一所得稅稅率）=｛銷售額-A+（1+增值稅稅率）一［銷售額X增值稅稅率

—A+（1+增值稅稅率）X增值稅稅率］X（城市維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收率）｝X（1一所得稅稅率）

從小規(guī)模納稅人購進(jìn)貨物的利潤為：Y2=凈利潤額=銷售額一購進(jìn)貨物成本一城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加

—所得稅=（銷售額一購進(jìn)貨物成本一城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加）X（1一所得稅稅率）=｛銷售額-B

+（:L+征收率）一［銷售額X增值稅稅率―B:（1+征收率）X征收率］X（城市維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加

征收率）｝X（1一所得稅稅率）注：這里的銷售額為不含稅銷售額，征收率為稅務(wù)所代開的發(fā)票上注明的

征收率。運(yùn)用第一章所學(xué)的知識，為了比較凈利潤的大小，可以令Y1=Y2,當(dāng)兩式相等時，則有：｛銷售

額一A+（1+增值稅稅率）一［銷售額X增值稅稅率―A+（1+增值稅稅率）X增值稅稅率］X（城市維護(hù)建設(shè)

稅稅率+教育費(fèi)附加征收率）｝X（1一所得稅稅率）=｛銷售額-B+（1+征收率）一［銷售額X增值稅稅率一

B4-（1+征收率）X征收率］X（城市維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收率）｝X（1一所得稅稅率）即：A4-

（1+增值稅稅率）+［銷售額X增值稅稅率―A+（1+增值稅稅率）X增值稅稅率］X（城市維護(hù)建設(shè)稅稅率+

教育費(fèi)附加征收率）=B+（1+征收率）+［銷售額X增值稅稅率―B+（1+征收率）X征收率］X（城市維護(hù)

建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收率）得:A+（1+增值稅稅率）-A+（1+增值稅稅率）X增值稅稅率又（城

市維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收率）=B+（1+征收率）-B+（1+征收率）X征收率義（城市維護(hù)建設(shè)

稅稅率+教育費(fèi)附加征收率）A/（l+增值稅率）—增值稅稅率X（城后維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收

率）］=B/（1+征收率）X［l—征收率X（城市維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收率）］整理上述算式，可以得到一般

性的公式為：當(dāng)城市維護(hù)建設(shè)稅稅率為7%,教育費(fèi)附加征收率為3%,增值稅稅率=17%,征收率=3%時，

則：B=（1+3%）（1-17%X1O%）/［（1+17%）X（1-3%X1O%）］XA=AX86,798%也就是說,當(dāng)小規(guī)模納稅

人的價格為一般納稅人的86.798%時，即價格折讓幅度為86.798%時，無論是從一般納稅人處還是從小規(guī)模

納稅人處采購貨物取得的收益相等。1［1（BA1［1（（征收率）一增

值稅稅率城市維護(hù)建設(shè)稅率教育費(fèi)附加率）］（增值稅稅率）一征收率城后維護(hù)建設(shè)稅率教育費(fèi)附加率）］

21

如果從小規(guī)模納稅人處不能取得增值稅專用發(fā)票，則有：B=AX（1-增值稅稅率X10%）/（1+增值稅稅率）同

理，我們還可以計算出其它幾個稅率和征收率下的價格折讓幅度，如表2-2所示。表2-2：不同稅率和征收

率下的價格折讓臨界點(diǎn)

一般納稅人的適用稅率小規(guī)模納稅人的征收率價格折讓臨界點(diǎn)（含稅）

17%3%86.80%

17%084.02%

13%3%90.24%

13%087.35%

【案例2-25】某機(jī)械廠委托某一金屬材料公司購鋼材，事先預(yù)付一筆周轉(zhuǎn)金50萬元，該金屬材料公司代購

鋼材后向工廠結(jié)算。由于金屬材料公司為小規(guī)模納稅人，不能開具增值稅專用發(fā)票。因此，如果銷貨方先

開具增值稅普通發(fā)票開給金屬材料公司，金屬材料公司將加上手續(xù)費(fèi)后的總額48.3萬元開增值稅普通發(fā)票給

機(jī)械廠，則金屬材料公司應(yīng)繳增值稅=（46+2.3）+1.17X17%-46+1.17X17%=3342（元），同時，機(jī)械廠由于取得

是普通發(fā)票，進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，從而產(chǎn)生一定的損失。如何籌劃可以對購銷雙方都有利？籌劃分析：根

據(jù)?財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅營業(yè)稅若干政策規(guī)定的通知,（財稅,,1994?26號）規(guī)定，代購貨物行為，

凡同時具備以下條件的，不征收增值稅，不同時具備以下條件的，無論會計制度規(guī)定如何核算，均征收增

值稅：（1）受托方不墊付資金；（2）銷貨方將發(fā)票開具給委托方，并由受托方將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給委托方；（3）

受托方按銷售方實(shí)際收取的銷售額和增值稅額（如系代理進(jìn)口貨物則為海關(guān)代征的增值稅額）與委托方結(jié)

算貨款，并另外收取手續(xù)費(fèi)。因此，機(jī)械廠和金屬材公司之間簽訂委托代購合同，事先預(yù)付周轉(zhuǎn)金，然后

銷貨方將增值稅專用發(fā)票按照46萬元含稅價格開具給機(jī)械廠，這樣，機(jī)械廠就可以抵扣46萬元部分的進(jìn)

項(xiàng)稅額，金屬材料公司將專用發(fā)票原票轉(zhuǎn)交給委托方，并計支付價稅合計金額46萬元，金屬材料公司另收

手續(xù)費(fèi)2.3萬元，并單獨(dú)開具地稅普通發(fā)票收取。此種情況下，該金屬材料公司應(yīng)納稅營業(yè)稅=23X

5%=1150（元）。所以在代購方式下可以節(jié)稅2192元（3342-1150）。一方面，對委托方機(jī)械廠而言，可以取得

進(jìn)項(xiàng)抵扣的增值稅專用發(fā)票，另一方面，對金屬材料公司可以實(shí)現(xiàn)節(jié)稅目的，因此，對雙方都有利。

【案例2-27］我們是一家生產(chǎn)變壓器的公司，公司剛購建了三個四十噸的行車設(shè)備（生產(chǎn)用的大型起重吊

裝設(shè)備），同時為了遮風(fēng)避雨，在行車外圍又搭建了鋼結(jié)構(gòu)的活動板房屋面和屋頂，這樣在行車的下面，形

成了?個非露天的生產(chǎn)場所。在搭建活動板房的過程中，為了節(jié)約成本，活動板房四面的屋面板就釧在行

車的支撐鋼架上，活動板房的屋頂也部分依托了行車的支撐鋼架來承重。現(xiàn)在的問題是，行車和活動板房

是否都屬于允許抵扣的固定資產(chǎn)范圍，修建行車和活動板房所取得的進(jìn)項(xiàng)稅能否申請抵扣？籌劃安排：按

照前面籌劃依據(jù)的規(guī)定，行車屬于可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)，但是活動板房則屬于不動產(chǎn)的范圍，

因此，活動板房的進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣。因此，為了便于界定可以抵扣的界限，建議在建造安裝過程中，將

行車和活動板房所使用的原材料等分開核算，分別開具增值稅專用發(fā)票和普通發(fā)票，這樣，才能夠合法地

抵扣行車固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額。反之，如果會計核算上，不能夠嚴(yán)格分清楚行車和活動板房的界限，將會

導(dǎo)致行車也不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

【案例2-29］如果案例2-28中出口銷售價格不是1800萬元,而是1300萬元，其他條件不變。該公司如何

選擇進(jìn)料加工還是來料加工更有利呢？籌劃分析：根據(jù)籌劃思路的分析，我們計算公式（10）,（1300-1000）

X（17%-13%）=12（萬元）〈可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=20（萬元），因此選擇進(jìn)料加工方式有利。如果公司選擇按

進(jìn)料加工方式：可以獲得的出口退稅額=進(jìn)項(xiàng)稅額-（出口銷售額-保稅進(jìn)口材料）X（17%：3%）=20-（1300-1000）

X4%=8（萬元）顯然，采用進(jìn)料加工方式可退稅8萬元，而來料加工方式下，既不征稅，也不能獲得退

稅，所以，進(jìn)料加工比來料加工方式的不征不退方式更優(yōu)惠，應(yīng)選用進(jìn)料加工方式?！景咐?-30］如果案

例2-28中出口退稅率提高為15%,其他條件不變，該公司如何選擇進(jìn)

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料加工還是來料加工更有利呢？籌劃分析：根據(jù)籌劃思路的分析，我們計算公式（10）,（1800-1000）X

（17%-15%）=16（萬元）〈可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=20（萬元），因此，選擇進(jìn)料加工方式有利。具體應(yīng)納稅額的

計算過程如下：進(jìn)料加工方式下：免抵退稅額=出口貨物離岸價X外匯人民幣牌價X出口貨物退稅率一免

抵退稅額抵減額免抵退稅額抵減額=免稅購進(jìn)原材料價格X出口貨物退稅率=1000X15%=150（萬元）免抵

退稅額=1800X15%—150=120（萬元）免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額=免稅購進(jìn)原材料價格X（出口

貨物征稅率一出口貨物退稅率）=1000X（17%-15%）=20（萬元）免抵退稅不得免征和抵扣稅額=當(dāng)期出口

貨物離岸價X外匯人民幣牌價X（出口貨物征稅率一出口貨物退稅率）一免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵

減額=1800X（17%-15%）-20=36-20=18（萬元）當(dāng)期期末應(yīng)納稅額=當(dāng)期內(nèi)銷貨物的銷項(xiàng)稅額一（進(jìn)

項(xiàng)稅額一免抵退稅不得免征和抵扣稅額）=0—（20-18）=-2（萬元）由于當(dāng)期期末應(yīng)納稅額為負(fù)數(shù)，即為

當(dāng)期期末留抵稅額。若：當(dāng)期期末留抵稅額W當(dāng)期免抵退稅額時，當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期期末留抵稅額因

此，該企業(yè)的應(yīng)收出口退稅為2萬元。也就是說，采用進(jìn)料加工方式可獲退稅2萬元，比來料加工方式的

不征不退方式更優(yōu)惠，應(yīng)選用進(jìn)料加工方式。

【案例2-31】如果案例2-28中消耗的國產(chǎn)料件的進(jìn)項(xiàng)稅額為40萬元，其他條件不變，該公司如何選擇進(jìn)

料加工還是來料加工更有利呢？籌劃分析：根據(jù)籌劃思路的分析，我們計算公式（10）,（1800-1000）X

（17%-13%）=32（萬元）〈可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=40（萬元），因此，選擇進(jìn)料加工方式有利。具體應(yīng)納稅額的

計算過程如下：進(jìn)料加工方式下：免抵退稅額=出口貨物離岸價X外匯人民幣牌價X出口貨物退稅率一免

抵退稅額抵減額免抵退稅額抵減額=免稅購進(jìn)原材料價格X出口貨物退稅率=1000X13%=130（萬元）免抵

退稅額=1800X13%—130=104（萬元）免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額=免稅購進(jìn)原材料價格X（出口

貨物征稅率一出口貨物退稅率）=1000X（17%-13%）=40（萬元）免抵退稅不得免征和抵扣稅額=當(dāng)期出口

貨物離岸價X外匯人民幣牌價X（出口貨物征稅率一出口貨物退稅率）一免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵

減額=1800*（17%-13%）-40=76-40=36（萬元）當(dāng)期期末應(yīng)納稅額=當(dāng)期內(nèi)銷貨物的銷項(xiàng)稅額一（進(jìn)

項(xiàng)稅額一免抵退稅不得免征和抵扣稅額）=0—（40-36）=-4（萬元）由于當(dāng)期期末應(yīng)納稅額為負(fù)數(shù)，即為

當(dāng)期期末留抵稅額。若：當(dāng)期期末留抵稅額W當(dāng)期免抵退稅額時，當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期期末留抵稅額

因此，該企業(yè)的應(yīng)收出口退稅為4萬元。也就是說，采用進(jìn)料加工方式可獲退稅4萬28

元，比來料加工方式的不征不退方式更優(yōu)惠，應(yīng)選用進(jìn)料加工方式。

【案例2-33］如果案例2-32中，該企業(yè)的出口退稅率為15%時，分析自營出口和代理出口之間出口退稅差

別?；I劃分析：第一、企業(yè)自營出口時免抵退稅額=出口貨物離岸價X外匯人民幣牌價X出口貨物退稅

率一免抵退稅額抵減額=100義15%—0=15（萬元）免抵退稅不得免征和抵扣稅額=當(dāng)期出口貨物離岸價義

外匯人民幣牌價X（出口貨物征稅率一出口貨物退稅率）-免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額=100X（17%

-15%）—0=2（萬元）當(dāng)期期末應(yīng)納稅額=當(dāng)期內(nèi)銷貨物的銷項(xiàng)稅額一（進(jìn)項(xiàng)稅額一免抵退稅不得免征和

抵扣稅額）=0—（10-2）=-8（萬元）由于當(dāng)期期末應(yīng)納稅額為負(fù)數(shù)，即為當(dāng)期期末留抵稅額。若：當(dāng)期

期末留抵稅額W當(dāng)期免抵退稅額時，當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期期末留抵稅額因此，該企業(yè)的應(yīng)收出口退稅為8

萬元。

第二，該合資企業(yè)通過關(guān)聯(lián)企業(yè)某外貿(mào)企業(yè)出口，合資企業(yè)將產(chǎn)品以同樣的價格100萬元（含30

稅）出售給外貿(mào)企業(yè)，外貿(mào)企業(yè)再以同樣的價格出口。應(yīng)納稅額的計算如下：合資企業(yè)應(yīng)納增值稅額：100

+（1+17%）X17%-10=14.53-10=4.53（萬元）外貿(mào)企業(yè)應(yīng)收出口退稅額：100+（1+17%）X15%=12.82

（萬元）兩企業(yè)合計獲得退稅（12.82-4.53）8.29萬元。由此可以看出，在退稅率與征稅率不等的情況

下，企業(yè)選擇自營出口還是委托外貿(mào)企業(yè)代理出口，兩者稅負(fù)是不同的，即選擇自營出口收到的出口退稅

數(shù)額小于委托外貿(mào)企業(yè)代理出口應(yīng)獲的出口退稅數(shù)額，選擇外貿(mào)企業(yè)出口有利于減輕增值稅稅負(fù)。

【案例2-35】某公司甲為增值稅一般納稅人，2010年1月1日向外地公司乙發(fā)出貨物，含稅價值共計234

萬元，貨款結(jié)算方式采用乙公司將所購貨物銷售后再付款，付款后再由甲公司開具發(fā)票給乙公司。2010年

6月1日甲公司收到乙公司匯來部分貨款60萬元，如何籌劃這筆業(yè)務(wù)可以延遲甲公司的增值稅？籌劃分析：

如果甲公司和乙公司之間的貨物銷售行為不作任何籌劃安排，那么，2010年1月1日，甲公司發(fā)生貨物時，

就需要計算該批貨物的銷項(xiàng)稅額，即234/（1+17%）X17%=34（萬元）。而此時，甲公司并沒有收到任何貨

款，卻需要先支付增值稅款34萬元，這對甲公司的資金周轉(zhuǎn)很不利。根據(jù)前面籌劃依據(jù)中【增.細(xì)則】第

三十八條第五款規(guī)定，委托代銷貨物可以將納稅義務(wù)遞延到收到代銷清單或貨款的當(dāng)天，既沒有收到代銷

清單也沒有收到貨款的，則可以遞延到發(fā)生貨物后的180天。因此，根據(jù)前面甲乙公司的交易性質(zhì)判斷，

這筆交易實(shí)際上屬于“委托代銷"，所以，甲公司和乙公司之前需要簽訂一個委托代銷合同，這樣就可以把這

批貨物的增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間遞延到2010年6月1日納稅，這無疑可以為甲公司帶來遞延納稅的好處。

【案例2-36）某個體工商業(yè)戶銷售水果，假設(shè)2010年1-3月每月不含稅銷售額分別為5050、5100、5120

元，當(dāng)?shù)囟悇?wù)局規(guī)定的增值稅起征起征點(diǎn)5000元。請計算該個體工商戶2010年前3個月應(yīng)納增值稅額并

提出納稅籌劃方案?；I劃分析：該個體工商戶2010年前3個月應(yīng)納增值稅=（5050+5100+5120）x3%=458.10

元。如果該個體工商業(yè)戶進(jìn)行納稅籌劃，每月最后幾天通過減價讓利的方式減少銷售額，假設(shè)1-3月的銷售

額分別調(diào)整為4990元、4980元、4990元，則該個體工商戶不需要繳納任何增值稅，經(jīng)過納稅籌劃降低稅

收負(fù)擔(dān)為458.10元。

【案例3-21A市某糧食白酒生產(chǎn)企業(yè)（以下簡稱甲企業(yè)）委托某酒廠（以下簡稱乙企業(yè)）為其加工酒精6

噸，糧食由委托方提供，發(fā)出糧食成本510000元，支付加工費(fèi)60000元，增值稅10200元，用銀行存款支

付。受托方無同類酒精銷售價。收回的酒精全部用于連續(xù)生產(chǎn)套裝禮品白酒100噸，每噸不含稅售價30000

元，當(dāng)月全部銷售。如何籌劃可以減輕糧食白酒廠的消費(fèi)稅？籌劃安排：受托方應(yīng)代收代繳消費(fèi)稅=

（510000+60000）4-（1-5%）X5%=30000（元），由于委托加工已稅酒精不得予以抵扣，委托方支付的30000

元消費(fèi)稅將計入原材料的成本。銷售套裝禮品白酒應(yīng)納消費(fèi)稅=100*30000X20%+100X2000X0.5-700000

（元），如果改變方案，甲企業(yè)將乙企業(yè)吸收合并，甲企業(yè)在委托加工環(huán)節(jié)支付的30000元消費(fèi)稅將得到免

除。

【案例3-4】某工廠生產(chǎn)藥酒（屬于其他酒），正常生產(chǎn)環(huán)節(jié)的售價為每箱150元,適用的消費(fèi)稅稅率為10%,

應(yīng)納消費(fèi)稅為每箱150X10%=15（元），如何籌劃安排可以減輕稅負(fù)？籌劃安排：倘若該廠分設(shè)獨(dú)立核算的

銷售公司，向銷售公司供貨時價格定為每箱120元，則實(shí)際繳納消費(fèi)稅為120X10%=12（元），則該廠可以

少繳納消費(fèi)稅3元。當(dāng)然，需要注意防范轉(zhuǎn)讓定價納稅調(diào)整風(fēng)險。

【案例3-6］甲日化企業(yè)準(zhǔn)備將100萬元的化妝品原料加工成化妝品，并進(jìn)行銷售?，F(xiàn)有兩個方案：方案A,

委托某協(xié)作廠加工，付加工費(fèi)75萬元；方案B,企業(yè)自行生產(chǎn)，據(jù)測算，自行生產(chǎn)的人工費(fèi)及分?jǐn)傎M(fèi)用也

為75萬元。設(shè)兩種方案生產(chǎn)的化妝品品質(zhì)沒有差異，對外銷售都可以實(shí)現(xiàn)銷售收入400萬元?；瘖y品消費(fèi)

稅稅率為30%。請問哪個方案有利？籌劃安排：方案A：該廠向受托方支付加工費(fèi)的同時，向其支付代收

代繳的消費(fèi)稅。應(yīng)納消費(fèi)稅=（100+75）4-（1-30%）X30%=75（萬元），收回的化妝品直接對外銷售時，

不再繳納消費(fèi)稅。方案B：自行生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品對外銷售時繳納消費(fèi)稅。應(yīng)納消費(fèi)稅=400義30%=120（萬

元）。以上兩種方案相比，委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品可以降低稅負(fù)。

【案例3-8】飛馳汽車公司是一家跨國企業(yè)，其生產(chǎn)的汽車在世界汽車市場占有一席之地。2009年8月，

該公司希望擴(kuò)大在中國的市場占有份額，于是決定利用我國汽車關(guān)稅稅率從5

30%下降到25%的有利時機(jī)，降低公司汽車的國內(nèi)銷售價格，從而占有中國市場。該公司汽車的消費(fèi)稅稅率

為12%,以前的到岸價格為80萬元（不含增值稅）。如何籌劃可以減輕汽車公司的消費(fèi)稅？籌劃安排：關(guān)

稅稅率降低前，該公司汽車進(jìn)口時應(yīng)納關(guān)稅及消費(fèi)稅為:應(yīng)納關(guān)稅=80X30%=24（萬元），應(yīng)納消費(fèi)稅=（80+24）

+（1-12%）X12%=14.18（萬元），關(guān)稅稅率降低后，公司汽車進(jìn)口時應(yīng)納關(guān)稅及消費(fèi)稅為：應(yīng)納關(guān)稅=80

X25%=20（萬元），應(yīng)納消費(fèi)稅=（80+20）-?（1-12%）X12%=13.64（萬元），相比原來的關(guān)稅稅率，該公

司汽車?yán)U納的稅收減少了24+14.18-20-13.64=4.54（萬元）。如果該公司采用另一種方案，由公司在國內(nèi)

尋找一個銷售公司為合作伙伴，公司以60萬元的價格將汽車銷售給銷售公司，然后由銷售公司在國內(nèi)進(jìn)行

銷售。該公司與其合作伙伴之間簽訂了相關(guān)協(xié)議，銷售價格減少的20萬元由合作伙伴以其他方式返還給飛

馳汽車公司。經(jīng)過此籌劃，該公司汽車進(jìn)口時應(yīng)納關(guān)稅及消費(fèi)稅為：應(yīng)納關(guān)稅=60X25%=15（萬元），應(yīng)納

消費(fèi)稅=（60+15）+（1-12%）X12%=10.23（