合并報(bào)表的編制流程和處理技巧

合并報(bào)表的編制流程和處理技巧隨著企業(yè)聯(lián)合、兼并、重組等投資業(yè)務(wù)越來(lái)越多，使得集團(tuán)企業(yè)的股權(quán)投資關(guān)系日趨困難化。同時(shí)，政府、投資人對(duì)上市企業(yè)的監(jiān)管與信息披露的要求也越來(lái)越高，剛好編制合并會(huì)計(jì)報(bào)告成為集團(tuán)企業(yè)財(cái)務(wù)部門(mén)最重要的業(yè)務(wù)之一。剛好結(jié)賬并供應(yīng)精確的財(cái)務(wù)結(jié)果對(duì)任何企業(yè)來(lái)說(shuō)已變得越來(lái)越重要了，同時(shí)報(bào)表還必需符合當(dāng)今越來(lái)越嚴(yán)格的監(jiān)管和審計(jì)要求，隨著企業(yè)聯(lián)合、兼并、重組等投資業(yè)務(wù)越來(lái)越多，使得集團(tuán)企業(yè)的股權(quán)投資關(guān)系日趨困難化。另一方面，政府、投資人對(duì)上市企業(yè)的監(jiān)管與信息披露的要求也越來(lái)越高，剛好編制合并會(huì)計(jì)報(bào)告成為集團(tuán)企業(yè)財(cái)務(wù)部門(mén)最重要的業(yè)務(wù)之一。一、合并報(bào)表編制時(shí)需明確的幾點(diǎn)思路所謂合并會(huì)計(jì)報(bào)表，從法律角度來(lái)看，控股合并后的控股企業(yè)與被控股企業(yè)仍舊是相互獨(dú)立的法律實(shí)體;但從經(jīng)濟(jì)角度來(lái)看，他們事實(shí)上形成了一個(gè)統(tǒng)一的經(jīng)濟(jì)實(shí)體。為了綜合、全面地反映這一統(tǒng)一的經(jīng)濟(jì)實(shí)體的經(jīng)營(yíng)成果、財(cái)務(wù)狀況以及資金流轉(zhuǎn)狀況，須要由控股企業(yè)依據(jù)兩個(gè)企業(yè)的狀況編制一套會(huì)計(jì)報(bào)表，即合并會(huì)計(jì)報(bào)表。1、合并報(bào)表的整體觀合并報(bào)表的會(huì)計(jì)主體是經(jīng)濟(jì)意義上的主體，而不是法律意義上的主體，反映的內(nèi)容是母公司和子公司所組成的企業(yè)集團(tuán)整體的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，反映的對(duì)象是由若干個(gè)法人組成的會(huì)計(jì)主體。2、合并報(bào)表的全局信息合并報(bào)表是由企業(yè)集團(tuán)對(duì)其他企業(yè)有限制權(quán)的控股公司或母公司編制，并不是企業(yè)集團(tuán)中全部企業(yè)都必需編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，更不是社會(huì)上全部企業(yè)都須要編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表。母公司是否要與子公司進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表的合并，除了是一個(gè)法律問(wèn)題之外，更是一個(gè)會(huì)計(jì)事實(shí)認(rèn)定和會(huì)計(jì)政策選擇的問(wèn)題，它只與公司會(huì)計(jì)信息的完整性有關(guān)，而與其純粹的會(huì)計(jì)信息真實(shí)性無(wú)關(guān)。3、合并報(bào)表的逆向思維合并報(bào)表是以個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表為編制基礎(chǔ)，個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表則是從審核憑證、編制記賬憑證、登記會(huì)計(jì)賬簿，最終編制會(huì)計(jì)報(bào)表，合并報(bào)表的編制程序與個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表不同，方法具有獨(dú)特性。4、編制合并報(bào)表的重點(diǎn)與難點(diǎn)由于集團(tuán)企業(yè)經(jīng)營(yíng)多元化、股權(quán)關(guān)系困難，給合并報(bào)表的編制增加了難度，如跨行業(yè)經(jīng)營(yíng)帶來(lái)的多行業(yè)會(huì)計(jì)合并如何組織，如何實(shí)現(xiàn)?集團(tuán)多層級(jí)困難的股權(quán)結(jié)構(gòu)下如何精確地合并計(jì)算?多層級(jí)的集團(tuán)企業(yè)如何有序地完成財(cái)務(wù)合并，并保持合并會(huì)計(jì)政策的一樣性?在一個(gè)會(huì)計(jì)期間出現(xiàn)蠶食性收購(gòu)與股權(quán)減持狀況下，如何按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)子公司利潤(rùn)分段合并計(jì)算?不同的資本市場(chǎng)對(duì)股權(quán)投資核算與報(bào)告有不同的要求。例如國(guó)內(nèi)要求采納權(quán)益法核算，香港則要求采納成本法核算，如何同時(shí)滿意兩個(gè)不同的報(bào)告要求?集團(tuán)內(nèi)部往來(lái)會(huì)計(jì)記錄因科目運(yùn)用或記賬時(shí)間不一樣導(dǎo)致不平狀況下，如何完成合并計(jì)算等等。二、合并范圍的確定依據(jù)財(cái)會(huì)字(1995)11號(hào)《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》，列入合并范圍的是母公司擁有其過(guò)半數(shù)以上權(quán)益性資本，但持有不超過(guò)半數(shù)權(quán)益性資本而有以下?tīng)顩r的，也列入合并范圍：·通過(guò)與其他投資者協(xié)議，持有半數(shù)以上表決權(quán);·依據(jù)章程，有限制權(quán);·有權(quán)任免董事會(huì)等權(quán)力機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員;·在董事會(huì)等權(quán)力機(jī)構(gòu)有半數(shù)以上投票權(quán);依據(jù)慣例一般認(rèn)為，被投資公司高管層人員的任命權(quán)及實(shí)際任職狀況，是推斷其對(duì)被投資公司是否具有限制權(quán)的重要標(biāo)記。而對(duì)被投資企業(yè)限制權(quán)的相識(shí)，除了股權(quán)比例和高管層任命等重要標(biāo)記外，對(duì)企業(yè)整個(gè)經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)活動(dòng)基本要素的限制是最重要的。產(chǎn)品營(yíng)銷、成本限制、資金運(yùn)營(yíng)、管理制度建立和會(huì)計(jì)方針確定等等，都是從本質(zhì)上推斷公司限制權(quán)不行忽視的關(guān)鍵?？梢圆涣腥牒喜⒎秶模骸りP(guān)、停、并、轉(zhuǎn)的子公司;·宣告被破產(chǎn)清理整頓的子公司;·宣告破產(chǎn)的子公司;·打算近期出售而短期持有;·非持續(xù)經(jīng)營(yíng)的全部者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司。依據(jù)財(cái)會(huì)字(1996)2號(hào)《關(guān)于合并會(huì)計(jì)報(bào)表合并范圍請(qǐng)示的復(fù)函》，下列狀況也可不列入合并范圍：以上比率均在10%以下時(shí)，依據(jù)重要性原則，也可以不納入合并范圍。三、合并報(bào)表編制流程1、主要資料：個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表、母公司長(zhǎng)期投資股權(quán)比例和余額、母公司本期的投資收益明細(xì)、關(guān)聯(lián)方往來(lái)賬余額、關(guān)聯(lián)方交易金額;2、主要工具：利用Excel設(shè)計(jì)自動(dòng)抵消和檢驗(yàn)體系;3、主要流程：留意要點(diǎn)：1.利潤(rùn)表、利潤(rùn)安排表、資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)聯(lián)體作為合并底稿;2.未安排利潤(rùn)：關(guān)于“未安排利潤(rùn)”的抵消，都是針對(duì)“利潤(rùn)安排表”中的科目進(jìn)行;3.抵消分錄：應(yīng)當(dāng)針對(duì)不同的投資單位和不同抵消內(nèi)容分別作獨(dú)立抵消分錄，再匯總過(guò)入合并底稿。四、全面合并法下幾種合并抵消分錄類型權(quán)益類抵消借：實(shí)收資本(股本)借：應(yīng)付債券盈余公積貸：長(zhǎng)期債權(quán)投資未安排利潤(rùn)貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資少數(shù)股東權(quán)益合并價(jià)差(或借方)收益類抵消借：投資收益借：投資收益少數(shù)股東收益貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用(在建工程)年初未安排利潤(rùn)貸：提取盈余公積應(yīng)付利潤(rùn)(股利)未安排利潤(rùn)按母公司股比重新確認(rèn)子公司盈余公積借：年初未安排利潤(rùn)提取盈余公積貸：盈余公積合并范圍關(guān)聯(lián)方往來(lái)余額抵消一般要求關(guān)聯(lián)方之間的往來(lái)款中，雙方已經(jīng)核對(duì)明確的款項(xiàng)通過(guò)“內(nèi)部往來(lái)”會(huì)計(jì)科目核算;還未明確的就先掛在應(yīng)收或應(yīng)付款科目，待雙方明確后再轉(zhuǎn)入“內(nèi)部往來(lái)”科目。一般如“應(yīng)收賬款”、“應(yīng)付賬款”等科目的抵消就相對(duì)比較簡(jiǎn)潔，依據(jù)往來(lái)單位借貸相抵就可以了。合并范圍關(guān)聯(lián)方交易抵消交易業(yè)務(wù)類型：產(chǎn)品銷售、勞務(wù)供應(yīng)、固定資產(chǎn)銷售、無(wú)形資產(chǎn)銷售等。上述業(yè)務(wù)類型最終都可分解為以下四種狀況：1.本年交易本年售出借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入.……內(nèi)部交易價(jià)格貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本……內(nèi)部交易價(jià)格2.本年交易本年庫(kù)存借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入.……內(nèi)部交易價(jià)格貸：存貨.……內(nèi)部交易毛利額主營(yíng)業(yè)務(wù)成本……內(nèi)部交易價(jià)格x(1-內(nèi)部交易毛利率)3.上年交易本年售出借：年初未安排利潤(rùn)貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本……內(nèi)部交易毛利額4.上年交易本年庫(kù)存借：年初未安排利潤(rùn)貸：存貨……內(nèi)部交易毛利額五、介紹比例合并法全面合并法與比例合并法的區(qū)分：對(duì)內(nèi)部交易及未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的抵消不同：比例合并法，對(duì)內(nèi)部交易銷售額及銷售成本、未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)都按合營(yíng)者擁有的權(quán)益比例進(jìn)行抵消，合營(yíng)者的未抵消部分可劃歸其他合營(yíng)者在合并報(bào)表中確認(rèn);全面合并法則是采納全額抵消。六、合并報(bào)表的主要檢驗(yàn)方式1、內(nèi)部往來(lái)余額借貸方的明細(xì)合計(jì)應(yīng)與會(huì)計(jì)報(bào)表“內(nèi)部往來(lái)借項(xiàng)、內(nèi)部往來(lái)貸項(xiàng)”的科目余額相等;2、母公司凈資產(chǎn)與合并凈資產(chǎn);3、合并資產(chǎn)負(fù)債表長(zhǎng)期股權(quán)投資余額分析;4、合并利潤(rùn)表投資收益科目金額分析;5、合并資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)部往來(lái)科目余額分析。合并會(huì)計(jì)報(bào)表始終是世界各國(guó)公認(rèn)的會(huì)計(jì)領(lǐng)域的一大難題，中外會(huì)計(jì)學(xué)者對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表中有些問(wèn)題的相識(shí)始終存在爭(zhēng)辯。隨著改革的深化和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的建立和發(fā)展，集團(tuán)化現(xiàn)象越來(lái)越普遍，以合并會(huì)計(jì)報(bào)表綜合反映企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的須要更加迫切。作為財(cái)務(wù)人員，很清晰合并會(huì)計(jì)報(bào)表的理論和實(shí)務(wù)領(lǐng)域存在著巨大的差異，會(huì)計(jì)系統(tǒng)是從它所服務(wù)的外界環(huán)境中漸漸形成和不斷演進(jìn)，并且反映它所服務(wù)的環(huán)境。會(huì)計(jì)信息失真及利潤(rùn)操縱是當(dāng)前我國(guó)面臨的一大難題，尤其是對(duì)上市公司，它干脆動(dòng)搖了人們對(duì)會(huì)計(jì)信息的信任，干擾資本市場(chǎng)的正常運(yùn)行，導(dǎo)致了國(guó)有資產(chǎn)的流失。因此，在借鑒國(guó)外探討成果的同時(shí)，以提高會(huì)計(jì)信息的牢靠性、防止利潤(rùn)操縱應(yīng)作為我國(guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表改進(jìn)的動(dòng)身點(diǎn)，這也是本人從事報(bào)表合并工作多年的一點(diǎn)期許。蘭亭序永和九年，歲在癸丑，暮春之初，會(huì)于會(huì)稽山陰之蘭亭，修禊事也。群賢畢至，少長(zhǎng)咸集。此地有崇山峻嶺，茂林修竹；又有清流激湍，映帶左右，引以為流觴曲水，列坐其次。雖無(wú)絲竹管弦之盛，一觴一詠，亦足以暢敘幽情。是日也，天朗氣清，惠風(fēng)和暢，仰觀宇宙之大，俯察品類之盛，所以游目騁懷，足以極視聽(tīng)之娛，信可樂(lè)也。

夫人之相與，俯仰一世，或取諸懷抱，晤言一室之內(nèi)；或因寄所托，放浪形骸之外。雖取舍萬(wàn)殊，靜躁不同，當(dāng)其欣于所遇，暫得于己，快然自足，不知老之將至。及其所之既倦，情