新三板農(nóng)業(yè)企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)研究 -以山東鑫秋農(nóng)業(yè)科技股份有限公司為例

摘要新三板市場是我國資本市場中的一個(gè)非常重要的組成部分，從2012年成立以來，發(fā)展態(tài)勢良好。由于新三板企業(yè)準(zhǔn)入門檻相對較低，企業(yè)因發(fā)生舞弊行為所導(dǎo)致審計(jì)失敗案例時(shí)有發(fā)生。新三板審計(jì)失敗的第一股就是農(nóng)業(yè)企業(yè)，農(nóng)業(yè)企業(yè)利用政府政策優(yōu)勢以及其特殊內(nèi)外部環(huán)境的條件，通過造假等手段，虛增企業(yè)財(cái)富。本文選取新三板掛牌農(nóng)業(yè)企業(yè)為例，在充分分析審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型理論的基礎(chǔ)上，采用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型對所選取的農(nóng)業(yè)企業(yè)開展審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的識別、評估和應(yīng)對分析，針對不同認(rèn)定層次的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，分析原因，提出相對應(yīng)的解決措施。通過研究，本文總結(jié)出掛牌農(nóng)業(yè)企業(yè)自身要完善內(nèi)部組織架構(gòu)，從根本上減少舞弊行為發(fā)生的可能；注冊會計(jì)師在承接審計(jì)業(yè)務(wù)前應(yīng)充分了解被審單位的現(xiàn)實(shí)經(jīng)營狀況；相關(guān)監(jiān)管部門也要完善監(jiān)督和懲罰機(jī)制，完善監(jiān)管環(huán)境。關(guān)鍵詞：新三板農(nóng)業(yè)企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

1引言新三板市場也被稱作“全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)”，正式注冊成立于2012年9月，到目前為止，已經(jīng)有10691家企業(yè)掛牌成功，其中農(nóng)業(yè)企業(yè)有118家。作為在新三板板塊中，第一家掛牌審計(jì)失敗的企業(yè)——遼寧參仙源參業(yè)股份有限公司，這家農(nóng)業(yè)企業(yè)在掛牌僅7個(gè)月之后就被證監(jiān)會開啟了財(cái)務(wù)舞弊的立案調(diào)查。[1]在此之后，新三板農(nóng)業(yè)企業(yè)的審計(jì)失敗案例多發(fā)，掛牌農(nóng)業(yè)企業(yè)一直是擁有較高審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的板塊。根據(jù)中國證券監(jiān)督管理委員會（以下簡稱“證監(jiān)會”）發(fā)布的2018年第四季度上市公司行業(yè)分類結(jié)果顯示，已經(jīng)有41家農(nóng)業(yè)公司在主板成功上市，有118家農(nóng)業(yè)企業(yè)在新三板掛牌，其中創(chuàng)新層有14家，基礎(chǔ)層的為104家。從表1-1中農(nóng)業(yè)企業(yè)在不同板塊的數(shù)量分布來看，大部分的農(nóng)業(yè)企業(yè)仍存在于新三板市場。表1-1農(nóng)業(yè)企業(yè)掛牌及上市分布情況新三板主板基礎(chǔ)層創(chuàng)新層41家104家 14家資料來源：中國證監(jiān)會網(wǎng)站與全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)本文通過對新三板掛牌農(nóng)業(yè)企業(yè)審計(jì)失敗案例進(jìn)行研究，從中發(fā)現(xiàn)企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊的手段，總結(jié)其發(fā)生審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的有關(guān)特點(diǎn)，并對降低掛牌審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)提出相關(guān)防范措施。一來可以凈化新三板市場的運(yùn)行環(huán)境，營造健康的投資氛圍；二來也促進(jìn)掛牌企業(yè)的平穩(wěn)向好發(fā)展，更好的保護(hù)投資者的利益。由此可見，做好新三板掛牌審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的識別和防范顯得尤為重要。[2]2農(nóng)業(yè)企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)概念界定及相關(guān)理論2.1農(nóng)業(yè)企業(yè)的經(jīng)營特點(diǎn)與一般的工業(yè)企業(yè)相比，農(nóng)業(yè)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益和日常生產(chǎn)經(jīng)營，對外部客觀因素依賴性較大。企業(yè)的經(jīng)營受農(nóng)作物的生長繁育規(guī)律和自然條件限制，具有很強(qiáng)的季節(jié)性和地域性，生產(chǎn)周期較長，農(nóng)產(chǎn)品不便于儲存和運(yùn)輸，其價(jià)值也極易產(chǎn)生波動(dòng)。此外，農(nóng)業(yè)企業(yè)在進(jìn)行一些農(nóng)產(chǎn)品原料和產(chǎn)成品的收購時(shí)，會與農(nóng)民等個(gè)體戶發(fā)生較多的交易關(guān)系，所以更多的是以現(xiàn)金結(jié)算的方式完成交易，有時(shí)候無法按照嚴(yán)格規(guī)定提供發(fā)票、合同等憑證，這為農(nóng)業(yè)企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊創(chuàng)造了便利。由于上述農(nóng)業(yè)企業(yè)的特殊性，使得大多數(shù)農(nóng)業(yè)企業(yè)規(guī)模有限，很難滿足上市的高標(biāo)準(zhǔn)，所以更多的農(nóng)業(yè)企業(yè)選擇在新三板申請掛牌。按照第二次農(nóng)業(yè)普查的數(shù)據(jù)來看，全國登記注冊在冊的農(nóng)業(yè)企業(yè)有45541家，而新三板掛牌及上市的農(nóng)業(yè)企業(yè)總數(shù)僅占農(nóng)業(yè)企業(yè)總數(shù)的0.29%，還有99.71%的農(nóng)業(yè)企業(yè)仍存在發(fā)展為上市企業(yè)或掛牌企業(yè)的潛能，再加上農(nóng)業(yè)行業(yè)是一個(gè)易發(fā)生舞弊行為的行業(yè)，所以對農(nóng)業(yè)企業(yè)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范研究顯得尤為重要。2.2農(nóng)業(yè)企業(yè)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)特征中注協(xié)《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第9號——內(nèi)部控制和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)定義為：“指會計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)誤或漏報(bào)，而注冊會計(jì)師審計(jì)后發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性?！盵3]與其他行業(yè)企業(yè)相比，農(nóng)業(yè)企業(yè)的審計(jì)之所以特殊就在于注冊會計(jì)師不僅要更加重點(diǎn)地關(guān)注存貨、主營業(yè)務(wù)收入、成本、所得稅費(fèi)用等具體科目發(fā)生錯(cuò)報(bào)的可能性，而且要著眼于企業(yè)所處的外部環(huán)境和內(nèi)部結(jié)構(gòu)可能對審計(jì)工作帶來的風(fēng)險(xiǎn)。農(nóng)業(yè)企業(yè)的外部環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)。由于農(nóng)作物的培育和生長，天生對外界自然環(huán)境的依賴性大，所以大自然不可抗的自然災(zāi)害成了一大威脅因素，加之研究開發(fā)的農(nóng)作物新品種是否能適應(yīng)當(dāng)?shù)貧夂蚨ＩL以及農(nóng)業(yè)行業(yè)整體仍處于分散的經(jīng)營狀況，無法獲得規(guī)模效應(yīng)，增大了農(nóng)業(yè)企業(yè)發(fā)生審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的可能性。農(nóng)業(yè)企業(yè)的內(nèi)部結(jié)構(gòu)風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部結(jié)構(gòu)主要關(guān)注該企業(yè)的所有權(quán)結(jié)構(gòu)和董事會構(gòu)成情況。當(dāng)下我國更多的農(nóng)業(yè)企業(yè)處于“一股獨(dú)大”的股權(quán)結(jié)構(gòu)，且家族企業(yè)偏多，更是缺少完整、健全的董事會結(jié)構(gòu)，缺乏相關(guān)監(jiān)督機(jī)構(gòu)對公司整體經(jīng)營加以監(jiān)督管理。2.3審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型2.3.1傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型美國注冊會計(jì)師協(xié)會在1983年就提出了最傳統(tǒng)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，即：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)*控制風(fēng)險(xiǎn)*檢查風(fēng)險(xiǎn)。在這一模型中，前兩個(gè)要素都與被審單位直接相關(guān)，不可輕易改變，注冊會計(jì)師只能通過加大實(shí)質(zhì)性測試來控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)在可接受的范圍內(nèi)。農(nóng)業(yè)企業(yè)固有風(fēng)險(xiǎn)是企業(yè)在經(jīng)營過程中本來就存在的風(fēng)險(xiǎn)，具體表現(xiàn)為：（1）被審計(jì)農(nóng)業(yè)企業(yè)所處的農(nóng)業(yè)行業(yè)經(jīng)營大環(huán)境仍處于并將長期處于受自然環(huán)境影響較大，農(nóng)作物產(chǎn)量、品質(zhì)波動(dòng)較大的現(xiàn)狀；（2）我國的農(nóng)業(yè)企業(yè)仍處于“傳統(tǒng)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)模式”向“現(xiàn)代化農(nóng)業(yè)”轉(zhuǎn)型的階段，現(xiàn)代科技成果的投入使用率和企業(yè)競爭力都有待提升。（3）由于農(nóng)業(yè)企業(yè)存在諸多個(gè)體現(xiàn)金交易，收入、稅費(fèi)等科目本身易發(fā)生舞弊問題等。農(nóng)業(yè)企業(yè)控制風(fēng)險(xiǎn)是企業(yè)發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)而不能被內(nèi)部控制預(yù)防和糾正的可能性，具體表現(xiàn)為：由于大多數(shù)農(nóng)業(yè)企業(yè)董事會構(gòu)成成員學(xué)歷水平有限，對企業(yè)內(nèi)部控制的意識不強(qiáng)，在經(jīng)營過程中未設(shè)立有關(guān)內(nèi)部控制部門、內(nèi)控制度執(zhí)行不到位或制度存在缺陷導(dǎo)致無法滿足工作要求，財(cái)務(wù)舞弊和錯(cuò)誤行為就會存在于財(cái)務(wù)報(bào)表之中，給審計(jì)埋下錯(cuò)報(bào)隱患。農(nóng)業(yè)企業(yè)檢查風(fēng)險(xiǎn)是會計(jì)師通過實(shí)質(zhì)性程序也未能發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在的錯(cuò)報(bào)的可能性，具體表現(xiàn)為：由于農(nóng)業(yè)企業(yè)極易在存貨、主營業(yè)務(wù)收入等科目上發(fā)生舞弊行為，極易通過各種手段虛增收入增加利潤，使得企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表容易發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)，進(jìn)而導(dǎo)致注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中發(fā)生一系列的錯(cuò)誤判斷。2.3.2現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型《中注協(xié)第1101號——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)和一般原則》中明確規(guī)定：現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)（AR）=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)(MMR)*檢查風(fēng)險(xiǎn)(DR)。農(nóng)業(yè)企業(yè)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（MMR）主要來自企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)和舞弊風(fēng)險(xiǎn)。具體可分為兩個(gè)層次，一個(gè)是財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，另一個(gè)是認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)。[4]因?yàn)檗r(nóng)業(yè)企業(yè)容易在存貨和主營業(yè)務(wù)收入的認(rèn)定上發(fā)生舞弊行為，影響企業(yè)利潤的真實(shí)性，所以農(nóng)業(yè)企業(yè)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)相比其他企業(yè)要高得多。財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大風(fēng)險(xiǎn)與財(cái)務(wù)報(bào)表整體情況有著密切的聯(lián)系，難以明確界定是屬于某一交易類別或賬戶余額的認(rèn)定，因而是一種對財(cái)務(wù)報(bào)表整體情況的高度匯總分析。[4]應(yīng)考慮的因素包括：企業(yè)所處的外部環(huán)境、內(nèi)部結(jié)構(gòu)以及其持續(xù)經(jīng)營能力和盈利能力情況變動(dòng)對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)造成的影響。認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是與具體的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目有關(guān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，例如由于倉庫對庫存商品的混亂管理，造成企業(yè)存貨有關(guān)項(xiàng)目發(fā)生錯(cuò)報(bào)；由于企業(yè)對營業(yè)收入的錯(cuò)誤確認(rèn)，導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表有關(guān)科目虛增收入造成的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)等。農(nóng)業(yè)企業(yè)檢查風(fēng)險(xiǎn)（DR）主要取決于注冊會計(jì)師為項(xiàng)目制定的審計(jì)計(jì)劃是否完善、審計(jì)流程是否得當(dāng)，以及審計(jì)師在審計(jì)過程中是否勤勉盡責(zé)，程序執(zhí)行是否到位2.3.3現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型在農(nóng)業(yè)企業(yè)審計(jì)上的優(yōu)勢相比較于最傳統(tǒng)的審計(jì)模型，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型在一定程度上，仍具有傳統(tǒng)審計(jì)模型的優(yōu)點(diǎn)，不僅僅是將企業(yè)的固有風(fēng)險(xiǎn)定義在高風(fēng)險(xiǎn)水平上，對財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行賬項(xiàng)審計(jì)，而且通過對企業(yè)經(jīng)營環(huán)境、企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略以及相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的分析，來評估其重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。[5]農(nóng)業(yè)類企業(yè)是一個(gè)對外部經(jīng)營環(huán)境依賴性很大的特殊行業(yè)，在存貨、主營業(yè)務(wù)收入、關(guān)聯(lián)方等方面都存在較大風(fēng)險(xiǎn)，如果僅僅著眼于農(nóng)業(yè)企業(yè)本身很高的固有風(fēng)險(xiǎn)，即由于自然環(huán)境因素對農(nóng)作物產(chǎn)量、質(zhì)量等各方面帶來的風(fēng)險(xiǎn)，顯得太過狹隘，無法結(jié)合農(nóng)業(yè)企業(yè)發(fā)展實(shí)際狀況做出合理風(fēng)險(xiǎn)評估。利用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型，對農(nóng)業(yè)企業(yè)的自身經(jīng)營情況進(jìn)行分析，對易發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的項(xiàng)目合理評估，能更好的實(shí)施掛牌審計(jì)，得到合理的審計(jì)結(jié)果。綜上所述，本文將利用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型對所選取的企業(yè)案例進(jìn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的剖析。2.4農(nóng)業(yè)企業(yè)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向模型審計(jì)流程農(nóng)業(yè)企業(yè)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)流程是指注冊會計(jì)師在選擇現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型對被審農(nóng)業(yè)企業(yè)開展審計(jì)工作時(shí)所采取的步驟和方法。一般來說包括三個(gè)大的步驟，分別是風(fēng)險(xiǎn)識別、風(fēng)險(xiǎn)評估和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對。第一步，風(fēng)險(xiǎn)識別。風(fēng)險(xiǎn)識別是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理中的基礎(chǔ)步驟，是指注冊會計(jì)師借助外部力量或是事務(wù)所的力量，找出被審農(nóng)業(yè)企業(yè)可能存在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。包括公司的外部環(huán)境、內(nèi)部結(jié)構(gòu)、經(jīng)營狀況和盈利情況等，會計(jì)師需要對農(nóng)業(yè)企業(yè)的特殊性有一定的了解，制定合理、合適的審計(jì)計(jì)劃和辦法，對可能存在錯(cuò)報(bào)的項(xiàng)目開展審計(jì)工作。第二步，風(fēng)險(xiǎn)評估。風(fēng)險(xiǎn)評估是指在有效識別農(nóng)業(yè)企業(yè)存在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)上，對可能存在的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評估，找出存在風(fēng)險(xiǎn)的原因。包括評估被審計(jì)單位所采用的會計(jì)政策以及報(bào)表列報(bào)是否恰當(dāng)合理、評估實(shí)施分析程序的預(yù)期值、評價(jià)所獲取的審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性等等，一般可以通過問詢企業(yè)內(nèi)部相關(guān)部門人員、實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序或是實(shí)地觀察等方式進(jìn)行評估。第三步，風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對。風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對是指在對存在的風(fēng)險(xiǎn)做出合理評估之后，要結(jié)合農(nóng)業(yè)企業(yè)自身的特點(diǎn)，分別站在不同的主題角度進(jìn)行分析，針對性提出應(yīng)對措施。包括從被審單位自身角度、實(shí)施審計(jì)工作的會計(jì)師事務(wù)所及注冊會計(jì)師角度和有關(guān)的監(jiān)管機(jī)構(gòu)角度來提出相應(yīng)措施，不斷完善審計(jì)程序和監(jiān)管制度，對掛牌農(nóng)業(yè)企業(yè)違規(guī)舞弊行為責(zé)令整改，盡可能的降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。[6]審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對（該如何降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估（風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的原因和損失）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)識別（什么地方容易產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對（該如何降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估（風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的原因和損失）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)識別（什么地方容易產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)）圖2-1現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)流程簡圖3山東鑫秋農(nóng)業(yè)科技股份有限公司審計(jì)失敗分析3.1公司背景簡介3.1.1公司簡介山東鑫秋農(nóng)業(yè)科技股份有限公司（以下簡稱“鑫秋農(nóng)業(yè)”）在2001年2月正式成立，是一家將“選育、生產(chǎn)、經(jīng)營”相結(jié)合的現(xiàn)代科技型種業(yè)企業(yè)。主營業(yè)務(wù)是對各類農(nóng)作物的種進(jìn)行育種、種植、加工及銷售，棉花、被服的加工與銷售等。公司注冊資本13336萬元，總資產(chǎn)5.02億元。2015年3月24日，經(jīng)證監(jiān)會核準(zhǔn)，公司股票公開轉(zhuǎn)讓，公司掛牌后納入非上市公司監(jiān)管，代碼為832268。2016年4月，經(jīng)公司董事會秘書宋洪勝向證監(jiān)會舉報(bào)，山東鑫秋農(nóng)業(yè)在全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)中所披露的《公開轉(zhuǎn)讓說明書》和2014、2015年年報(bào)都有虛假銷售收入的情況存在，并與多家關(guān)聯(lián)方發(fā)生交易行為缺未在年報(bào)中加以披露。對此違法違規(guī)行為，證監(jiān)會在開展了一系列調(diào)查之后，與2018年4月18日對鑫秋農(nóng)業(yè)董事長張友秋等相關(guān)責(zé)任人進(jìn)行了違規(guī)處罰，于2019年3月4日宣布終止掛牌。3.1.2財(cái)務(wù)狀況鑫秋農(nóng)業(yè)對外公布的年報(bào)中顯示，2013年公司的營業(yè)收入總金額是2.08億元，凈利潤達(dá)到3912.84萬元，現(xiàn)金流量凈額為-7160萬元，資產(chǎn)負(fù)債率高達(dá)47.5%；2014年的營業(yè)收入總金額是2.06億元，于2013年相比增長了-1.13%，凈利潤為294.44萬元，同比增長了-92.47%，與此同時(shí)，公司的資產(chǎn)總額和負(fù)債總額同比分別有14.32%和26.03%的增長，存貨同比增長了-13.31%，存貨周轉(zhuǎn)率略有提高；2015年的營業(yè)收入總金額驟降為8485.12萬元，同比增長-58.85%，凈利潤是-1.18億元，負(fù)債總額同比增長了9.18%。在這三年中，鑫秋農(nóng)業(yè)的營業(yè)收入持續(xù)下降，發(fā)生巨額虧損，公司的財(cái)務(wù)狀況不容樂觀。具體數(shù)據(jù)如表3-1所示。

表3-12013-2015年財(cái)務(wù)狀況（單位：元）2013年2014年2015年?duì)I業(yè)收入（元）208,580,525.64206,224,921.6984,851,248.57凈利潤（元）39,128,364.312,944,448.89-117,831,621.64現(xiàn)金流量凈（元）-71,608,666.4996,822,200.52-97,557,572.26資產(chǎn)負(fù)債率47.5%52.59%55.59%資產(chǎn)總額483,849,100.94553,117,789.53582,634,547.54負(fù)債總額234,519,137.08295,552,788.33323,909,099.20存貨（元）197,944,514.81171,605,023.1367,161,712.16存貨周轉(zhuǎn)率（次）0.710.870.58毛利率40.56%22.05%-5.83%資料來源：山東鑫秋農(nóng)業(yè)2013-2015年報(bào)披露3.2鑫秋農(nóng)業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)以山東鑫秋農(nóng)業(yè)為研究主題，從財(cái)務(wù)報(bào)表層次分析研究其重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，主要體現(xiàn)在公司的內(nèi)部結(jié)構(gòu)、持續(xù)經(jīng)營能力及盈利變動(dòng)情況幾個(gè)方面。[7]3.2.1所有權(quán)結(jié)構(gòu)單一關(guān)于企業(yè)的內(nèi)部結(jié)構(gòu)對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的影響，注冊會計(jì)師首先應(yīng)當(dāng)了解的就是公司的所有權(quán)結(jié)構(gòu)構(gòu)成。經(jīng)研究發(fā)現(xiàn)，就我國目前的新三板掛牌農(nóng)業(yè)企業(yè)中，更多的農(nóng)業(yè)類公司是以家族企業(yè)的形式存在著，股權(quán)結(jié)構(gòu)“一股獨(dú)大”的現(xiàn)象是一種企業(yè)常態(tài)，而在新三板市場中也并沒有有關(guān)股權(quán)結(jié)構(gòu)的明確要求，這就使得所有權(quán)結(jié)構(gòu)過于單一成為農(nóng)業(yè)掛牌企業(yè)易發(fā)生審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的一個(gè)重要因素。從圖3-1鑫秋農(nóng)業(yè)的股權(quán)占比簡圖中可以發(fā)現(xiàn)，企業(yè)法人張友秋持股45.03%，其親弟弟張友泉持股4.19%，也就是說，張氏自家人總共持股49.22%。過于單一的所有權(quán)結(jié)構(gòu)和如此高的持股比例，讓他們在公司的日常經(jīng)營決策中擁有絕對的話語權(quán)和控制權(quán)，一定程度上加劇了鑫秋農(nóng)業(yè)發(fā)生財(cái)務(wù)舞弊行為的可能。

其他34.97%張友泉4.19%合肥高特佳創(chuàng)業(yè)7.44%蘇州天昌湛盧其他34.97%張友泉4.19%合肥高特佳創(chuàng)業(yè)7.44%蘇州天昌湛盧九鼎8.37%張友秋45.03%山東鑫秋農(nóng)業(yè)科技股份有限公司山東鑫秋農(nóng)業(yè)科技股份有限公司圖3-1山東鑫秋農(nóng)業(yè)科技股份有限公司股權(quán)占比簡圖3.2.2董事會結(jié)構(gòu)不健全企業(yè)擁有健全的董事會結(jié)構(gòu)，就能夠很好的為企業(yè)經(jīng)營出謀劃策，把握全局，能夠?qū)ζ髽I(yè)內(nèi)部運(yùn)營有良好的控制，對財(cái)務(wù)運(yùn)作起到較好的監(jiān)督作用。鑫秋農(nóng)業(yè)的董事、監(jiān)事及高級管理人員組成如表3-2所示：表3-2鑫秋農(nóng)業(yè)主要高管組成情況姓名職務(wù)性別年齡學(xué)歷任期是否在公司領(lǐng)薪酬張友秋董事長男58本科2013.7-2016.7是宋洪勝董事、董秘男48本科2013.7-2016.7是張勇董事男40本科2013.7-2016.7否郭海濤董事男43博士2013.7-2016.7否李愛國董事男50大專2013.7-2016.7是周正炯董事男29本科2013.7-2016.7否賀杰董事、總經(jīng)理、財(cái)務(wù)總監(jiān)女41本科2013.7-2016.7是王書洪監(jiān)事會主席男52大專2013.7-2016.7是馬月平監(jiān)事男35碩士2013.7-2016.7否尹修山監(jiān)事男55中專2013.7-2016.7是栗紅梅技術(shù)總監(jiān)女40本科2013.7-2016.7是董事會人數(shù)7監(jiān)事會人數(shù)3高級管理人員人數(shù)3數(shù)據(jù)來源：全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)關(guān)于山東鑫秋農(nóng)業(yè)科技股份有限公司年報(bào)從公司的整個(gè)董事會結(jié)構(gòu)來看，基本合理，但缺少獨(dú)立董事的設(shè)置，缺少對農(nóng)業(yè)行業(yè)了解深入的專業(yè)性獨(dú)立董事的設(shè)置，這不利于企業(yè)更好的結(jié)合農(nóng)業(yè)行業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀，做出財(cái)務(wù)決策和財(cái)務(wù)監(jiān)督。另外，企業(yè)未設(shè)置專門的內(nèi)部審計(jì)部門。內(nèi)審部門獨(dú)立于公司的組織機(jī)構(gòu)，對整個(gè)企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)、財(cái)務(wù)工作等起到監(jiān)督作用，在一定程度上保證財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性、準(zhǔn)確性，同時(shí)也能夠降低注冊會計(jì)師在審計(jì)時(shí)發(fā)生的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。3.2.3缺乏持續(xù)經(jīng)營能力“對于企業(yè)的會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告應(yīng)當(dāng)以持續(xù)經(jīng)營為前提?！边@是《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》的相關(guān)規(guī)定。而對于企業(yè)本身來說，是否具備持續(xù)經(jīng)營的能力是能否具備盈利能力的首要前提條件。通過相關(guān)資料的研究發(fā)現(xiàn)，鑫秋農(nóng)業(yè)存在持續(xù)經(jīng)營能力不足的風(fēng)險(xiǎn)，主要體現(xiàn)在：第一，應(yīng)收賬款回收風(fēng)險(xiǎn)增加隨著信用政策的實(shí)施，應(yīng)收賬款也成為企業(yè)短期資產(chǎn)中的一項(xiàng)重要組成部分。一方面，應(yīng)收賬款確實(shí)能在一定程度上促進(jìn)企業(yè)的銷售，減少企業(yè)的農(nóng)產(chǎn)品庫存，減低霉壞變質(zhì)的風(fēng)險(xiǎn)；另一方面，一旦應(yīng)收賬款金額占總資產(chǎn)比重過大，時(shí)間長了，就極易變成壞賬損失無法收回，折舊增加了企業(yè)的壞賬成本和應(yīng)收賬款管理的成本。2014年年末，鑫秋農(nóng)業(yè)的應(yīng)收賬款科目的賬面余額是156,670,179.80元，占據(jù)公司總資產(chǎn)的28.32%；2015年年末，應(yīng)收賬款賬面余額為117,090,007.82元，占20.10%。兩年所占比重都較高，但棉花市場仍處于供過于求的狀況，棉花的市場價(jià)格持續(xù)走跌，導(dǎo)致種棉花的農(nóng)民數(shù)量下降，種植積極性明顯降低，擁有較長賬齡的應(yīng)收賬款，很大程度上就有可能變成壞賬而無法收回，資金運(yùn)轉(zhuǎn)短缺，影響企業(yè)的整體運(yùn)作。表3-3鑫秋農(nóng)業(yè)2014-2015應(yīng)收賬款情況應(yīng)收賬款余額（元）占總資產(chǎn)比重（%）2014年156,670,179.8028.322015年117,090,007.8220.10數(shù)據(jù)來源：鑫秋農(nóng)業(yè)2014-2015年報(bào)第二，短期償債風(fēng)險(xiǎn)增加短期償債能力也即企業(yè)的支付能力。企業(yè)能否取得足夠的貨幣資金并且對企業(yè)的債務(wù)按照約定及時(shí)進(jìn)行償還，這是企業(yè)的生存條件，一旦短期償債能力不強(qiáng)，企業(yè)的正常資金周轉(zhuǎn)面臨困難，盈利能力下降的同時(shí)可能會因?yàn)椴荒芗皶r(shí)償債而面臨“黑字破產(chǎn)”。

表3-42013-2015年鑫秋農(nóng)業(yè)短期償債能力有關(guān)指標(biāo)變動(dòng)情況2013年2014年2015年資產(chǎn)負(fù)債率（%）47.5853.4755.59流動(dòng)比率（倍）1.941.501.39速動(dòng)比率（倍）0.02290.32801.1606數(shù)據(jù)來源：鑫秋農(nóng)業(yè)2013-2015年報(bào)數(shù)據(jù)整理所得從2013年至2015年，公司的資產(chǎn)負(fù)債率從47.58%上升到55.59%，流動(dòng)比率雖然大于1的參考值，但呈現(xiàn)逐年下降的趨勢，且一直小于2，表明鑫秋農(nóng)業(yè)在資金上對流動(dòng)負(fù)債的保障程度有所下降，流動(dòng)比率較低；而扣除了存貨后的速動(dòng)比率，從0.0229迅速增長至1.1606的高值，但與此同時(shí)，鑫秋農(nóng)業(yè)在報(bào)告期間存在大量暫未收回的應(yīng)收賬款款項(xiàng)，這些可能成為壞賬的應(yīng)收賬款使得逐年上升的速動(dòng)比率無法很好的反映企業(yè)的真實(shí)償債能力。綜上看來，鑫秋農(nóng)業(yè)在2013至2015年間，伴隨著資產(chǎn)負(fù)債率的升高，流動(dòng)比率在不斷降低，短期償債風(fēng)險(xiǎn)較高。第三，產(chǎn)品價(jià)格波動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)增加受到國家宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境和整個(gè)農(nóng)產(chǎn)品市場周期影響，在2013至2015年間，尤其是2015年，受市場行情影響，棉花的種植面積大幅下降，導(dǎo)致棉花種子的銷售價(jià)格下降，企業(yè)銷售業(yè)績也大幅下降，全年銷售收入為84,851,248.57元，同比下降了58.85%。棉花種子價(jià)格的大幅波動(dòng)加劇了鑫秋農(nóng)業(yè)持續(xù)經(jīng)營的風(fēng)險(xiǎn)。第四，營運(yùn)能力不足情況加劇由于公司高層對企業(yè)所處行業(yè)形勢分析不充分，通過購置大量土地和基本設(shè)施，占用了大量資金，這使得公司在2013年至2015年間，總資產(chǎn)率、流動(dòng)資產(chǎn)率持續(xù)下降，而對總資產(chǎn)和流動(dòng)資產(chǎn)的使用效率卻極為低下，嚴(yán)重影響到了企業(yè)的正常生產(chǎn)運(yùn)營。就存貨周轉(zhuǎn)率而言，始終維持在0.5-0.9之間浮動(dòng)，周轉(zhuǎn)率較低，說明鑫秋農(nóng)業(yè)在對相關(guān)農(nóng)產(chǎn)品的庫存管理方面措施不當(dāng)，銷售狀況不好，出現(xiàn)了存貨積壓的問題，增大了企業(yè)能否持續(xù)經(jīng)營的風(fēng)險(xiǎn)。

表3-52013-2015年鑫秋農(nóng)業(yè)運(yùn)營能力指標(biāo)變動(dòng)情況2013年2014年2015年應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率（次）2.441.360.59存貨周轉(zhuǎn)率（次）0.710.870.58流動(dòng)資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率（次）1.02960.80660.2088總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率（次）0.43110.37170.1456數(shù)據(jù)來源：鑫秋農(nóng)業(yè)2013-2015年報(bào)數(shù)據(jù)整理所得綜上分析，鑫秋農(nóng)業(yè)并不具備良好的持續(xù)經(jīng)營能力，這就使得鑫秋農(nóng)業(yè)在經(jīng)營過程中，極易采取舞弊手段來營造良好經(jīng)營業(yè)績的假象。持續(xù)經(jīng)營能力不足，是審計(jì)失敗企業(yè)的顯著特點(diǎn)。[8]3.2.4盈利能力增減異常據(jù)鑫秋農(nóng)業(yè)官方披露的年報(bào)顯示，2015年全年，鑫秋農(nóng)業(yè)實(shí)現(xiàn)營業(yè)收入8485.12萬元，同比下降了58.85%，也就是說相比2014年擁有766.23萬元的凈利潤而言，鑫秋農(nóng)業(yè)僅在一年時(shí)間就虧損達(dá)到約1.10億元。而公司2015年上半年年報(bào)所披露的數(shù)據(jù)中，上半年的營業(yè)收入是8662.20萬元，凈利潤為1030.75萬元。一家企業(yè)光是上半年的營業(yè)收入就已經(jīng)超過了全年的營業(yè)收入金額，這么明顯的異?，F(xiàn)象不得不讓人感到困惑。表3-62013-2015年鑫秋農(nóng)業(yè)營業(yè)收入與凈利潤變動(dòng)2013年2014年2015年上半年2015年?duì)I業(yè)收入（元）208,580,525.64206,224,921.6986,622,080.8184,851,248.57凈利潤（元）43,495,147.318,326,253.1410,307,505.59-110,173,922.58數(shù)據(jù)來源：鑫秋農(nóng)業(yè)2013-2015年企業(yè)年報(bào)數(shù)據(jù)整理通過將新三板的鑫秋農(nóng)業(yè)與滬深兩市的幾家農(nóng)業(yè)上市公司的凈利潤進(jìn)行對比發(fā)現(xiàn)，鑫秋農(nóng)業(yè)在2013-2015年的凈利潤波動(dòng)巨大。正常來說，上市公司的企業(yè)業(yè)績應(yīng)當(dāng)會比新三板掛牌企業(yè)更有優(yōu)勢，但從分析的凈利率來看，鑫秋農(nóng)業(yè)從27.53%的凈利率一路巨額下滑，且2013年的凈利率高過大部分上市農(nóng)業(yè)企業(yè)，著實(shí)不太符合新三板農(nóng)業(yè)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益低、生產(chǎn)周期長等特點(diǎn)，應(yīng)當(dāng)引起關(guān)注。農(nóng)業(yè)企業(yè)過高的凈利率，足以表明在報(bào)告期內(nèi)，該企業(yè)的高利潤低成本，而這與農(nóng)業(yè)企業(yè)的特征有所違背，存在虛假舞弊的可能。表3-7鑫秋農(nóng)業(yè)與上市農(nóng)業(yè)企業(yè)凈利率情況對比2013年2014年2015年鑫秋農(nóng)業(yè)（832268）27.53%-81.07-1555.19%順鑫農(nóng)業(yè)（000860）2.1%3.7%5.9%北大荒（600598）5.4%14.14%18.02%隆平高科（000998）16.09%17.95%18.24%荃銀高科（300087）1.66%1.18%4.11%數(shù)據(jù)來源：東方財(cái)富網(wǎng)相關(guān)企業(yè)年報(bào)3.3鑫秋農(nóng)業(yè)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)3.3.1虛增收入確認(rèn)主營業(yè)務(wù)收入是在財(cái)務(wù)報(bào)表中直接影響企業(yè)利潤的一個(gè)重點(diǎn)科目，在進(jìn)行審計(jì)工作時(shí)，這應(yīng)該是一項(xiàng)需要重點(diǎn)關(guān)注的科目。而對于農(nóng)業(yè)企業(yè)來說，更應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注其是否存在虛增收入的現(xiàn)象，因?yàn)榘凑瘴覈惙ㄒ?guī)定，從事農(nóng)業(yè)項(xiàng)目的企業(yè)，其納稅所得不征收企業(yè)所得稅。鑫秋農(nóng)業(yè)在申請掛牌和經(jīng)營期間，在其《公開轉(zhuǎn)讓說明書》、2014年年報(bào)、2015年半年報(bào)和年報(bào)中，均有虛假銷售和虛增銷售收入等問題存在，導(dǎo)致其財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)嚴(yán)重虛假，財(cái)務(wù)報(bào)告的可信度也令人懷疑。而就在這樣的情況下，瑞華會計(jì)師事務(wù)所（特殊普通合伙）在為鑫秋農(nóng)業(yè)進(jìn)行2014、2015年度財(cái)報(bào)審計(jì)時(shí)，出具的仍然是標(biāo)準(zhǔn)無保留意見。鑫秋農(nóng)業(yè)在年報(bào)中披露的前五大客戶中，與山東惠民宏佳紡織有限責(zé)任公司、夏津縣興隆紡織有限公司、夏津縣新時(shí)棉業(yè)有限公司、上海芳娜瑞商貿(mào)有限公司等均存在數(shù)筆虛假銷售收入，因而有理由懷疑，2013至2015年的財(cái)務(wù)報(bào)表披露的營業(yè)收入是否完全真實(shí)公允。表3-82013-2015年公司前五大客戶客戶名稱虛增營業(yè)收入（元）占公司全部營業(yè)收入比重（%）上海芳娜瑞商貿(mào)有限公司19,157,970.2512.73山東惠民宏佳紡織有限責(zé)任公司13,842,276.509.20中國儲備棉管理總公司13,693,319.869.10夏津縣瑞鑫紡織有限公司5,211,350.003.46夏津縣新時(shí)棉業(yè)有限公司5,049,798.003.36合計(jì)56,954,714.6137.85資料來源：鑫秋農(nóng)業(yè)2013-2015年年報(bào)信息披露3.3.2關(guān)聯(lián)方交易頻發(fā)關(guān)聯(lián)方在進(jìn)行交易的過程中，會對交易的價(jià)格和方式等各個(gè)環(huán)節(jié)，為公司提供諸多便利，并降低交易成本，但也因此引發(fā)了一些財(cái)務(wù)舞弊的行為。在研究中發(fā)現(xiàn)，鑫秋農(nóng)業(yè)有限公司的多家控股子公司與母公司均為同一注冊地和主要經(jīng)營地——夏津縣,如表3-9所示。表3-9鑫秋農(nóng)業(yè)主要控股子公司概況控股子公司主要經(jīng)營地注冊地業(yè)務(wù)性質(zhì)持股比例（%）取得方式河北信易安種業(yè)有限公司石家莊市石家莊市銷售農(nóng)作物種子100設(shè)立山東鑫秋家紡有限公司夏津縣夏津縣加工銷售棉紡織品100設(shè)立德州市鑫秋棉花研究所夏津縣夏津縣棉種繁育及推廣100設(shè)立昌吉市鑫秋種子經(jīng)銷有限公司昌吉市昌吉市銷售農(nóng)作物種子66設(shè)立數(shù)據(jù)來源：全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)關(guān)于山東鑫秋農(nóng)業(yè)科技股份有限公司年報(bào)作為母公司的鑫秋農(nóng)業(yè)與其多家子公司的日常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)都在同一地點(diǎn)開展，這就為公司進(jìn)行不公允的關(guān)聯(lián)交易提供了便利，進(jìn)而存在錯(cuò)報(bào)的潛在可能。在2015年度，公司與關(guān)聯(lián)方德州馨泉農(nóng)林牧業(yè)有限公司（以下簡稱馨泉農(nóng)牧）、德州馨秋種苗科技有限公司（以下簡稱馨秋種苗），發(fā)生了關(guān)聯(lián)交易，但公司并未按照證監(jiān)會有關(guān)規(guī)定在2015年年報(bào)做出具體、真實(shí)的披露。2014年、2015年上半年及2015年全年，鑫秋農(nóng)業(yè)與馨泉農(nóng)牧發(fā)生的關(guān)聯(lián)交易金額分別為44123035.46元、12229000.00元、33506268.00元，與馨秋種苗發(fā)生的關(guān)聯(lián)性交易金額分別為8803800.00元、6804632.00元和16804632.00元。3.4鑫秋農(nóng)業(yè)掛牌審計(jì)的檢查風(fēng)險(xiǎn)3.4.1審計(jì)程序不恰當(dāng)對一項(xiàng)業(yè)務(wù)實(shí)施不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，很大程度上會加大注冊會計(jì)師審計(jì)失敗的風(fēng)險(xiǎn)。在鑫秋農(nóng)業(yè)的審計(jì)失敗案例中，企業(yè)所采用的財(cái)務(wù)舞弊行為其實(shí)并不高明，都是農(nóng)業(yè)類型企業(yè)經(jīng)常會發(fā)生的一些舞弊行為。只要注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中，嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)程序，對財(cái)務(wù)報(bào)表的數(shù)據(jù)進(jìn)行認(rèn)真、準(zhǔn)確核實(shí)，就能夠發(fā)現(xiàn)其中的貓膩。第一，對于企業(yè)虛增的一些虛假銷售和收入沒有進(jìn)行盡職的確認(rèn)和調(diào)查，總共高達(dá)56,954,714.61元的銷售收入，占據(jù)了公司總營業(yè)收入的37.85%，這樣高額的占比足以引起審計(jì)人員的高度重視。在這樣的情況下，審計(jì)人員在進(jìn)行相關(guān)科目實(shí)質(zhì)性測試時(shí)并沒有一一核實(shí)這些交易有關(guān)的銷貨發(fā)票、合同等憑證，對應(yīng)收應(yīng)付款項(xiàng)及貨幣資金發(fā)出的函證也沒有按照規(guī)定收取對方企業(yè)回函，有部分回函甚至是由鑫秋農(nóng)業(yè)直接回函至?xí)?jì)師事務(wù)所。會計(jì)師沒有按照規(guī)定嚴(yán)格執(zhí)行收發(fā)詢證函的手續(xù)，為審計(jì)失敗的發(fā)生埋下隱患。[9]第二，注冊會計(jì)師對鑫秋農(nóng)業(yè)在2013至2015年度凈利潤、資產(chǎn)負(fù)債率等衡量指標(biāo)的大幅變動(dòng)沒有加以重視，沒有進(jìn)一步收集相關(guān)審計(jì)證據(jù)來加以分析為何一家農(nóng)業(yè)企業(yè)的財(cái)務(wù)指標(biāo)會發(fā)生如此巨幅的波動(dòng)，這也說明工作計(jì)劃中沒有事先安排好重點(diǎn)項(xiàng)目的審計(jì)。第三，對企業(yè)披露的相關(guān)高管人員名單的質(zhì)疑，顯然審計(jì)人員在工作過程中，沒有做好對公司的人員組成架構(gòu)做實(shí)地把握，沒有切實(shí)查看公司重大會議的會議紀(jì)要，就誤下斷論。3.4.2注冊會計(jì)師職業(yè)素質(zhì)參差不齊審計(jì)工作質(zhì)量的好壞，與審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)水平和判斷能力息息相關(guān)。著名的“銀廣夏”事件中的中天勤會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)人員，就是未能對被審單位所處行業(yè)的特殊性和相關(guān)指標(biāo)進(jìn)行足夠了解，因而導(dǎo)致審計(jì)失敗。在鑫秋農(nóng)業(yè)的案例中，瑞華會計(jì)師事務(wù)所也暴露了類似的不足。從前文的分析中，可以看出，鑫秋農(nóng)業(yè)作為一家農(nóng)業(yè)類型企業(yè)，面臨諸多例如自然環(huán)境、農(nóng)產(chǎn)品市場行情等外部風(fēng)險(xiǎn)因素的影響；從企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)來看，以張友秋為代表的張氏擁有公司實(shí)際控制權(quán)，股權(quán)集中，且盈利能力變動(dòng)異常，這些都足以表明鑫秋農(nóng)業(yè)在報(bào)告期內(nèi)有很大可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)。而瑞華會計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)過程中，未能很好的發(fā)現(xiàn)這些問題，也未能合理評估風(fēng)險(xiǎn)水平，并且出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，很顯然，會計(jì)師的執(zhí)業(yè)水平令人懷疑。4新三板掛牌農(nóng)業(yè)企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對4.1從掛牌審計(jì)農(nóng)業(yè)企業(yè)主體角度從審計(jì)客體自身角度出發(fā)，防范企業(yè)的財(cái)務(wù)舞弊行為，是從根本上降低審計(jì)失敗的可能性的最好方式。農(nóng)業(yè)企業(yè)所有權(quán)結(jié)構(gòu)單一的現(xiàn)狀，確實(shí)在一定程度上影響到公司的合理經(jīng)營決策。掛牌農(nóng)業(yè)企業(yè)應(yīng)當(dāng)意識到這一點(diǎn)的重要性，打破“一股獨(dú)大”的局面，盡可能的讓各個(gè)股東之間形成相互制衡的情形，而不是只是持股最大的一人說了算，忽視了其他股東的權(quán)益，這也在很大程度上防范了企業(yè)舞弊行為的發(fā)生，降低了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在聘任公司董事的時(shí)候要考慮職責(zé)分離，將管理層與實(shí)際業(yè)務(wù)執(zhí)行工作相分離，各司其職，設(shè)立獨(dú)立董事，充分發(fā)揮獨(dú)立董事的外部監(jiān)管作用，防止在直系親屬掌握公司大部分股權(quán)的情況下，發(fā)生舞弊事件。企業(yè)不管規(guī)模大小，都應(yīng)當(dāng)設(shè)立企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門，獨(dú)立于公司結(jié)構(gòu)之外，安排專人負(fù)責(zé)，真正發(fā)揮其該有的監(jiān)督效用，以保證財(cái)報(bào)信息的準(zhǔn)確。[10]企業(yè)高管和財(cái)務(wù)人員是導(dǎo)致企業(yè)發(fā)生財(cái)務(wù)舞弊的最根本人為因素，尤其是掛牌農(nóng)業(yè)企業(yè)的高管組成人員，普遍存在文化水平較低的問題，他們對規(guī)則和違法舞弊行為的意識不強(qiáng)，因此要加強(qiáng)對他們的職業(yè)道德素質(zhì)教育。4.2從會計(jì)師事務(wù)所及注冊會計(jì)師角度作為會計(jì)師事務(wù)所在承接農(nóng)業(yè)類型企業(yè)的審計(jì)業(yè)務(wù)前，應(yīng)當(dāng)提早對該行業(yè)做出相關(guān)研究，對被審單位做出充分調(diào)查，才作出決定是否接受業(yè)務(wù)。如果被審單位在以前年度的審計(jì)過程中，多次出現(xiàn)財(cái)務(wù)舞弊等不良行為，說明對其審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)較高，審計(jì)失敗的可能性較大，應(yīng)當(dāng)不接受此項(xiàng)業(yè)務(wù)。會計(jì)師事務(wù)所在注冊會計(jì)師編制完成年度審計(jì)報(bào)告之后，都會進(jìn)行三級的不同層次復(fù)核，提出修改意見。不管是最基礎(chǔ)的工作底稿還是審計(jì)報(bào)告都應(yīng)落到實(shí)處的進(jìn)行復(fù)核工作，安排專門的工作人員對復(fù)核情況進(jìn)行監(jiān)督。作為把控整個(gè)審計(jì)工作進(jìn)度的注冊會計(jì)師，應(yīng)該要守好作為一名注冊會計(jì)師的職業(yè)道德準(zhǔn)則和底線，保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎和職業(yè)懷疑態(tài)度，對極易發(fā)生舞弊的審計(jì)環(huán)節(jié)，要更加嚴(yán)格的執(zhí)行審計(jì)程序，收集充足的審計(jì)證據(jù)；對于審計(jì)項(xiàng)目中極易出現(xiàn)舞弊的科目，可以適當(dāng)多安排富有審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)人員進(jìn)行審計(jì)，盡可能的降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。事務(wù)所也可以考慮專門組織和培養(yǎng)一批專門從事新三板企業(yè)的掛牌審計(jì)業(yè)務(wù)的審計(jì)人員，對他們進(jìn)行新三板主要掛牌類型企業(yè)的相關(guān)知識培訓(xùn)，增強(qiáng)審計(jì)人員對特定行業(yè)企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的敏感度。[11]4.3從監(jiān)管環(huán)境角度良好的執(zhí)業(yè)和監(jiān)管環(huán)境，能在一定程度上降低審計(jì)失敗的風(fēng)險(xiǎn)。由于新三板的掛牌準(zhǔn)入標(biāo)準(zhǔn)相對較低，中國證監(jiān)會和中國注冊會計(jì)師協(xié)會更應(yīng)當(dāng)規(guī)范審計(jì)行業(yè)的競爭，完善農(nóng)業(yè)類掛牌企業(yè)的監(jiān)管體制，規(guī)范市場行為。要加大對出現(xiàn)違規(guī)行為的事務(wù)所及注冊會計(jì)師個(gè)人的處罰力度，加大其違規(guī)成本，加強(qiáng)在事前、事中、事后的監(jiān)管力度。由于國家對農(nóng)業(yè)行業(yè)一直都很重視，并出臺很多優(yōu)惠政策進(jìn)行扶持，這就給農(nóng)業(yè)企業(yè)提供了很多造假的機(jī)會和可能。加大懲罰力度，并且落到實(shí)處，讓違法農(nóng)業(yè)企業(yè)再無享受稅收等優(yōu)惠政策，讓違規(guī)會計(jì)師無法繼續(xù)職業(yè)生涯，從重處置違法行為，才能更好的規(guī)范審計(jì)環(huán)境，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。5結(jié)論與展望5.1研究結(jié)論本文通過文獻(xiàn)收集回顧，并在現(xiàn)在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理論的基礎(chǔ)上，對山東鑫秋農(nóng)業(yè)科技股份有限公司審計(jì)失敗案例進(jìn)行分析，并站在被審單位——鑫秋農(nóng)業(yè)、審計(jì)主體——瑞華會計(jì)師事務(wù)所及監(jiān)管環(huán)境幾個(gè)角度，針對性的提出防范措施。經(jīng)過對山東鑫秋農(nóng)業(yè)的案例研究發(fā)現(xiàn)，新三板企業(yè)的掛牌審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要是重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，鑫秋農(nóng)業(yè)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)主要表現(xiàn)在公司外部環(huán)境的風(fēng)險(xiǎn)、公司內(nèi)部所有權(quán)結(jié)構(gòu)和董事會結(jié)構(gòu)構(gòu)成的不足、持續(xù)經(jīng)營能力不足以及盈利異常增長這四大風(fēng)險(xiǎn)。改善新三板掛牌審計(jì)要從多方入手，共同發(fā)力。其中會計(jì)師事務(wù)所要審慎承接客戶，在充分了解被審單位的前提下制定好相應(yīng)的審計(jì)計(jì)劃，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)控制能力；注冊會計(jì)師要嚴(yán)守職業(yè)道德底線，保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎對待各項(xiàng)業(yè)務(wù)；從被審單位自身來說，要加強(qiáng)內(nèi)部控制，杜絕財(cái)務(wù)舞弊事件的發(fā)生；從總體監(jiān)管環(huán)境來說，相關(guān)機(jī)構(gòu)要完善監(jiān)管體制，確保行業(yè)監(jiān)管的有效性。5.2展望農(nóng)業(yè)作為我國的支柱性產(chǎn)業(yè)之一，其本身的發(fā)展關(guān)乎國家的安全穩(wěn)定。如今，越來越多的農(nóng)業(yè)企業(yè)為了企業(yè)更好的發(fā)展，更多的選擇在新三板申請掛牌。隨著資本市場的不斷發(fā)展，面對農(nóng)業(yè)企業(yè)審計(jì)失敗案例的頻發(fā)，注冊會計(jì)師的審計(jì)工作也顯得更為重要。在總結(jié)過往審計(jì)失敗案例的基礎(chǔ)上，農(nóng)業(yè)企業(yè)自身要完善內(nèi)部結(jié)構(gòu)，利用好農(nóng)業(yè)這個(gè)行業(yè)的優(yōu)惠政策，會計(jì)師要增強(qiáng)對農(nóng)業(yè)知識的學(xué)習(xí)，遵守職業(yè)道德，監(jiān)管部門完善監(jiān)督和懲罰