號企業(yè)研究開發(fā)費用稅前扣除管理辦法(試行)

國家稅務總局關于印發(fā)《企業(yè)探討開發(fā)費用稅前扣除管理方法（試行）》的通知國稅發(fā)〔2008〕116號各省、自治區(qū)、直轄市和安排單列市國家稅務局、地方稅務局：現將《企業(yè)探討開發(fā)費用稅前扣除管理方法（試行）》印發(fā)給你們，請遵照執(zhí)行。執(zhí)行中有何問題，請剛好向稅務總局（所得稅司）反映。附件：研發(fā)項目可加計扣除探討開發(fā)費用狀況歸集表國家稅務總局二○○八年十二月十日

企業(yè)探討開發(fā)費用稅前扣除管理方法（試行）第一條為激勵企業(yè)開展探討開發(fā)活動，規(guī)范企業(yè)探討開發(fā)費用的稅前扣除及有關稅收實惠政策的執(zhí)行，依據《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及其實施條例、《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實施細則和《國務院關于印發(fā)實施〈國家中長期科學和技術發(fā)展規(guī)劃綱要（2006-2020）〉若干配套政策的通知》（國發(fā)[2006]6號）的有關規(guī)定，制定本方法。其次條本方法適用于財務核算健全并能精確歸集探討開發(fā)費用的居民企業(yè)（以下簡稱企業(yè)）。第三條本方法所稱探討開發(fā)活動是指企業(yè)為獲得科學與技術（不包括人文、社會科學）新學問，創(chuàng)建性運用科學技術新學問，或實質性改進技術、工藝、產品（服務）而持續(xù)進行的具有明確目標的探討開發(fā)活動。創(chuàng)建性運用科學技術新學問，或實質性改進技術、工藝、產品（服務），是指企業(yè)通過探討開發(fā)活動在技術、工藝、產品（服務）方面的創(chuàng)新取得了有價值的成果，對本地區(qū)（省、自治區(qū)、直轄市或安排單列市）相關行業(yè)的技術、工藝領先具有推動作用，不包括企業(yè)產品（服務）的常規(guī)性升級或對公開的科研成果干脆應用等活動（如干脆采納公開的新工藝、材料、裝置、產品、服務或學問等）。第四條企業(yè)從事《國家重點支持的高新技術領域》和國家發(fā)展改革委員會等部門公布的《當前優(yōu)先發(fā)展的高技術產業(yè)化重點領域指南（2007年度）》規(guī)定項目的探討開發(fā)活動，其在一個納稅年度中實際發(fā)生的下列費用支出，允許在計算應納稅所得額時依據規(guī)定實行加計扣除。（一）新產品設計費、新工藝規(guī)程制定費以及與研發(fā)活動干脆相關的技術圖書資料費、資料翻譯費。（二）從事研發(fā)活動干脆消耗的材料、燃料和動力費用。（三）在職干脆從事研發(fā)活動人員的工資、薪金、獎金、津貼、補貼。（四）特地用于研發(fā)活動的儀器、設備的折舊費或租賃費。（五）特地用于研發(fā)活動的軟件、專利權、非專利技術等無形資產的攤銷費用。（六）特地用于中間試驗和產品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費。（七）勘探開發(fā)技術的現場試驗費。（八）研發(fā)成果的論證、評審、驗收費用。第五條對企業(yè)共同合作開發(fā)的項目，凡符合上述條件的，由合作各方就自身擔當的研發(fā)費用分別依據規(guī)定計算加計扣除。第六條對企業(yè)托付給外單位進行開發(fā)的研發(fā)費用，凡符合上述條件的，由托付方依據規(guī)定計算加計扣除，受托方不得再進行加計扣除。對托付開發(fā)的項目，受托方應向托付方供應該研發(fā)項目的費用支出明細狀況，否則，該托付開發(fā)項目的費用支出不得實行加計扣除。第七條企業(yè)依據財務會計核算和研發(fā)項目的實際狀況，對發(fā)生的研發(fā)費用進行收益化或資本化處理的，可按下述規(guī)定計算加計扣除：（一）研發(fā)費用計入當期損益未形成無形資產的，允許再按其當年研發(fā)費用實際發(fā)生額的50%，干脆抵扣當年的應納稅所得額。（二）研發(fā)費用形成無形資產的，依據該無形資產成本的150%在稅前攤銷。除法律另有規(guī)定外，攤銷年限不得低于10年。第八條法律、行政法規(guī)和國家稅務總局規(guī)定不允許企業(yè)所得稅前扣除的費用和支出項目，均不允許計入探討開發(fā)費用。第九條企業(yè)未設立特地的研發(fā)機構或企業(yè)研發(fā)機構同時擔當生產經營任務的，應對研發(fā)費用和生產經營費用分開進行核算，精確、合理的計算各項探討開發(fā)費用支出，對劃分不清的，不得實行加計扣除。第十條企業(yè)必需對探討開發(fā)費用實行專賬管理，同時必需依據本方法附表的規(guī)定項目，精確歸集填寫年度可加計扣除的各項探討開發(fā)費用實際發(fā)生金額。企業(yè)應于年度匯算清繳所得稅申報時向主管稅務機關報送本方法規(guī)定的相應資料。申報的探討開發(fā)費用不真實或者資料不齊全的，不得享受探討開發(fā)費用加計扣除，主管稅務機關有權對企業(yè)申報的結果進行合理調整。企業(yè)在一個納稅年度內進行多個探討開發(fā)活動的，應依據不同開發(fā)項目分別歸集可加計扣除的探討開發(fā)費用額。

第十一條企業(yè)申請?zhí)接戦_發(fā)費加計扣除時，應向主管稅務機關報送如下資料：（一）自主、托付、合作探討開發(fā)項目安排書和探討開發(fā)費預算。（二）自主、托付、合作探討開發(fā)特地機構或項目組的編制狀況和專業(yè)人員名單。（三）自主、托付、合作探討開發(fā)項目當年探討開發(fā)費用發(fā)生狀況歸集表。（四）企業(yè)總經理辦公會或董事會關于自主、托付、合作探討開發(fā)項目立項的決議文件。（五）托付、合作探討開發(fā)項目的合同或協(xié)議。（六）探討開發(fā)項目的效用狀況說明、探討成果報告等資料。第十二條企業(yè)實際發(fā)生的探討開發(fā)費，在年度中間預繳所得稅時，允許據實計算扣除，在年度終了進行所得稅年度申報和匯算清繳時，再依照本方法的規(guī)定計算加計扣除。第十三條主管稅務機關對企業(yè)申報的探討開發(fā)項目有異議的，可要求企業(yè)供應政府科技部門的鑒定看法書。第十四條企業(yè)探討開發(fā)費各項目的實際發(fā)生額歸集不精確、匯總額計算不精確的，主管稅務機關有權調整其稅前扣除額或加計扣除額。第十五條企業(yè)集團依據生產經營和科技開發(fā)的實際狀況，對技術要求高、投資數額大，須要由集團公司進行集中開發(fā)的探討開發(fā)項目，其實際發(fā)生的探討開發(fā)費，可以依據合理的分攤方法在受益集團成員公司間進行分攤。第十六條企業(yè)集團實行合理分攤探討開發(fā)費的，企業(yè)集團應供應集中探討開發(fā)項目的協(xié)議或合同，該協(xié)議或合同應明確規(guī)定參加各方在該探討開發(fā)項目中的權利和義務、費用分攤方法等內容。如不供應協(xié)議或合同，探討開發(fā)費不得加計扣除。第十七條企業(yè)集團實行合理分攤探討開發(fā)費的，企業(yè)集團集中探討開發(fā)項目實際發(fā)生的探討開發(fā)費，應當依據權利和義務、費用支出和收益共享一樣的原則，合理確定探討開發(fā)費用的分攤方法。第十八條企業(yè)集團實行合理分攤探討開發(fā)費的，企業(yè)集團母公司負責編制集中探討開發(fā)項目的立項書、探討開發(fā)費用預算表、決算表和決算分攤表。第十九條稅企雙方對企業(yè)集團集中探討開發(fā)費的分攤方法和金額有爭議的，如企業(yè)集團成員公司設在不同省、自治區(qū)、直轄市和安排單列市的，企業(yè)依據國家稅務總局的裁決看法扣除實際分攤的探討開發(fā)費；企業(yè)集團成員公司在同一省、自治區(qū)、直轄市和安排單列市的，企業(yè)依據省稅務機關的裁決看法扣除實際分攤的探討開發(fā)費。其次十條本方法從2008年1月1日起執(zhí)行。

解讀國稅發(fā)[2008]116號：企業(yè)探討開發(fā)費用稅前扣除2008年12月10日，國家稅務總局發(fā)布了《關于印發(fā)〈企業(yè)探討開發(fā)費用稅前扣除管理方法（試行）〉的通知》，即國稅發(fā)[2008]116號（以下簡稱“116號文”）。該文件從2008年1月1日起生效執(zhí)行，為探討開發(fā)費用的加計扣除供應了政策指引。依據2008年1月1日起生效施行的《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及其實施條例，企業(yè)“開發(fā)新技術、新產品、新工藝發(fā)生的探討開發(fā)費用，可以在計算應納稅所得額時加計扣除”，其中“未形成無形資產計入當期損益的，在依據規(guī)定據實扣除的基礎上，依據探討開發(fā)費用的50%加計扣除；形成無形資產的，依據無形資產成本的150%攤銷”背景概述企業(yè)發(fā)生的探討開發(fā)費用如何進行加計扣除，在2008年以前散見于財政部、國家稅務總局制定的若干個文件中。在116號文件出臺之前，關于探討開發(fā)費用的加計扣除在新所得稅法實施后是否適用舊稅法下的相關規(guī)定始終沒有明確。舊稅法下研發(fā)費用加計扣除的稅收實惠政策，在適用范圍上，曾經驗了從最初的國有、集體工業(yè)企業(yè)擴大到財務核算制度健全，實行查賬征收企業(yè)所得稅的各種全部制的工業(yè)企業(yè)，以及外商投資企業(yè)的變更過程；在稅收征管上，則從最早的審批制漸漸簡化為備案制。在實際操作中，各地稅務機關對企業(yè)研發(fā)費用加計扣除的申請、備案要求略有差異，內資、外資企業(yè)辦理加計扣除的程序也不盡相同。而且新企業(yè)所得稅法出臺后，各地還相繼發(fā)布了針對研發(fā)費用加計扣除的具體審核管理方法，基本沿襲了以前國稅發(fā)[2006]88號文和財企[2007]194號文（以下分別簡稱為“88號文”和“194號文”）的規(guī)定，如安徽省出臺了《企業(yè)探討開發(fā)費用所得稅前加計扣除政策具體操作方法》（科策[2008]77號文），116號文的頒布明顯對這些林林總總的文件規(guī)定進行了統(tǒng)一，從加計扣除的適用對象、研發(fā)活動的具體定義、研發(fā)費用的具體范圍、不同的研發(fā)方式（如合作開發(fā)、托付研發(fā)、集團集中研發(fā)）的執(zhí)行方法、加計扣除的財務核算、加計扣除的稅收管理等方面，對研發(fā)費用的加計扣除問題做出了系統(tǒng)而具體的規(guī)定。116號文要點及分析1）適用對象116號文頒布前，研發(fā)費用加計扣除的適用范圍為“財務核算制度健全、實行查賬征稅的內外資企業(yè)、科研機構、大專院校等”。隨著兩稅合一后新企業(yè)所得稅法及實施條例的頒布和“居民企業(yè)”概念的引入，116號文依據新企業(yè)所得稅法的精神將研發(fā)費用加計扣除的適用范圍相應調整為“財務核算健全并能精確歸集探討開發(fā)費用的居民企業(yè)”。由此可見，非居民企業(yè)被解除在了該實惠政策之外。2）研發(fā)活動的定義116號文之前的相關文件并沒有對企業(yè)從事的哪些探討開發(fā)活動可以享受加計扣除的稅收實惠政策作出明確規(guī)定，通常的理解是企業(yè)開發(fā)新技術、新產品、新工藝發(fā)生的活動都可以視為符合規(guī)定的研發(fā)活動。在2008年關于可享受低稅率實惠的高新技術企業(yè)認定的文件（國科發(fā)火[2008]362號《關于印發(fā)〈高新技術企業(yè)認定管理工作指引〉的通知》）中，符合條件的研發(fā)活動被明確定義為：企業(yè)為獲得科學技術（不包括人文、社會科學）新學問，創(chuàng)建性運用科學技術新學問，或實質性改進技術、產品（服務）而持續(xù)進行的具有明確目標的活動。雖然362號文并非是針對研發(fā)費用加計扣除而制定，但由于之前并沒有其他相關條文具體定義符合規(guī)定的研發(fā)活動，探討開發(fā)費加計扣除中研發(fā)活動的定義是否可以沿用362號文件的規(guī)定一時成為企業(yè)關注的焦點。116號文在肯定程度上參考了362號文對于研發(fā)活動的定義，明確了適用加計扣除的探討開發(fā)活動是指“企業(yè)為獲得科學與技術（不包括人文、社會科學）新學問，創(chuàng)建性運用科學技術新學問，或實質性改進技術、工藝、產品（服務）而持續(xù)進行的具有明確目標的探討開發(fā)活動?！迸c原有的規(guī)定相比，116號文中強調將“實質性改進”歸為符合研發(fā)費用加計扣除要求的研發(fā)活動范圍。對于生產型企業(yè)，一般性日常改進與實質性重大改進的主要區(qū)分在于變更量的不同，在度量上其實并無明確化的規(guī)定。另外，原來的實踐中一般僅關注生產型企業(yè)的研發(fā)活動，而116號文將服務的實質性改進也歸入符合研發(fā)費用加計扣除要求的研發(fā)活動范圍。由此傳達出的信息是，即使非工業(yè)型的先進服務性行業(yè)企業(yè)也有可能申請研發(fā)費用的加計扣除。此外，116號文中提及的上述探討開發(fā)活動僅限于《國家重點支持的高新技術領域》和《當前優(yōu)先發(fā)展的高技術產業(yè)化重點領域指南（2007年度）》所規(guī)定的項目。這樣的規(guī)定為研發(fā)費用加計扣除的適用設定了較高的門檻，雖然較可享受低稅率實惠的高新技術企業(yè)而言，可享受加計扣除實惠的企業(yè)范圍仍舊得到了擴展。3）研發(fā)費用的范圍116號文對于研發(fā)費用的范圍進行了明確的限定，列舉了企業(yè)可以享受加計扣除的八類費用。和116號文出臺之前的單行文件比較，116號文規(guī)定的研發(fā)費用范圍總體是相類似的，但在細微環(huán)節(jié)上稍有差異，其中下列費用未在116號文中提及：企業(yè)在職研發(fā)人員的社會保險費、住房公積金以及外聘研發(fā)人員的勞務費用；用于研發(fā)活動的房屋的折舊費和租賃費；學問產權的申請費、注冊費、代理費等；用于中間試驗和產品試制的設備調整及檢驗費，樣品、樣機及一般測試手段購置費，試制產品的檢驗費等。116號文同時取消了“與研發(fā)活動干脆相關的其他費用”的開放性規(guī)定，將研發(fā)費用的范圍嚴格的限定在列舉的八類費用中。而且，從有關部門和母公司取得的探討開發(fā)費專項撥款需從總研發(fā)費用中扣除。雖然116號文件實行了從嚴的口徑規(guī)定適用加計扣除的研發(fā)費用，但是對屬于干脆研發(fā)費用范疇的未列舉費用也有可能被允許適用加計扣除。另外，116號文件規(guī)定，“企業(yè)未設立特地的研發(fā)機構或企業(yè)研發(fā)機構同時擔當生產經營任務的，應對研發(fā)費用和生產經營費用分開進行核算，精確、合理的計算各項探討開發(fā)費用支出，對劃分不清的，不得實行加計扣除”；因此，企業(yè)應針對研發(fā)費用設立獨立的財務賬簿，正確歸類，并保存相應財務資料以備主管機關查驗。依據我們的閱歷，大型研發(fā)活動往往比較簡潔確認其活動范圍，但對于生產密集型企業(yè)，由于研發(fā)項目多，而單個項目費用可能較小，將企業(yè)研發(fā)活動與生產經營完全區(qū)分有肯定困難。在實踐中企業(yè)為了符合要求須要花費的成本有時甚至會高于申請勝利而享受的稅收實惠。4）其他研發(fā)方式116號文件對其他形式的研發(fā)活動也進行了規(guī)范：托付研發(fā)活動：116號文明確了“對企業(yè)托付給外單位進行開發(fā)的研發(fā)費用，由托付方依據規(guī)定計算加計扣除，受托方不得再進行加計扣除”。共同合作開發(fā)：對企業(yè)共同合作開發(fā)的項目，由合作各方就自身擔當的研發(fā)費用分別依據規(guī)定計算加計扣除。集團集中研發(fā)：為激勵技術要求高、投資額大、企業(yè)自身難以獨立擔當的大型研發(fā)活動，秉承著與新企業(yè)所得稅法相同的理念，對于集團公司集中開發(fā)的研發(fā)項目，116號文規(guī)定其實際發(fā)生的探討開發(fā)費，可以依據合理的分攤方法在受益集團成員公司間進行分攤以計算加計扣除。尚待明確和須要關注的事項盡管116號文對研發(fā)費用的加計扣除做了系統(tǒng)而具體的規(guī)定，但在具體的細微環(huán)節(jié)方面，該文件仍存在尚待明確和須要關注的問題。1）審批制或備案制116號文出臺前，研發(fā)費用加計扣除經驗了從審批制簡化為備案制的過程。116號文對于該稅收實惠政策原委是適用審批制還是備案制并沒有作出明確的說明。依據我們和有關部門的溝通，稅務機關可能仍舊保留備案的方式。這意味著企業(yè)需依靠內控機制，完善自身財務制度，使研發(fā)費用的歸集更加明細化。由于自行評估必需依靠企業(yè)自身完成，假如不能供應充分有效的資料以支持企業(yè)的研發(fā)費用加計扣除申請，該申請很可能被有關政府部門拒絕，從而無法享受相關稅收實惠政策。由此可見，建立并完善內部財務管理機制對于公司而言至關重要。2）托付開發(fā)及受托開發(fā)的相關問題若托付方為境外公司而受托方為境內公司，則依據116號文有關托付開發(fā)的規(guī)定，應由托付方享受研發(fā)費用的加計扣除，但境外公司作為非居民企業(yè)并不適用116號文；所以簡潔的按116文件執(zhí)行可能導致無一企業(yè)享受加計扣除的情形，這將有悖國家激勵境內研發(fā)活動的政策精神。因此，在托付方為境外公司的狀況下，作為境內受托方能否享受加計扣除可能存在政策轉圜的余地，相關規(guī)定或有待明確，特地從事向境外關聯(lián)方供應研發(fā)服務的境內企業(yè)應留意這一事項的進展及其帶來的影響。116號文同時規(guī)定“對托付開發(fā)的項目，受托方應向托付方供應該研發(fā)項目的費用支出明細狀況，否則，該托付開發(fā)項目的費用支出不得實行加計扣除?！边@里我們更為關注受托方同托付方之間是否具有關聯(lián)關系。首先，在實踐中，獨立的受托企業(yè)一般僅會就受托的研發(fā)活動向托付方出具總的憑證，并不會將其活動的支出明細進行列示，上述規(guī)定無疑增加了托付方的舉證難度。其次，法規(guī)中沒有明確規(guī)定對第三方供應憑證的真實性予以論證的方式。即便托付方收到了受托方出具的具體顯示開發(fā)支出明細的清單，托付方也無從論證其所列示的支出明細的精確性。若受托方系托付方的關聯(lián)企業(yè)，則在實踐中，受托方有可能供應更為詳盡的支出明細，以便于托付方計算和申請加計扣除。另外，對于包括在托付方開發(fā)費用中的受托方開發(fā)利潤是否可以作為符合條件的研發(fā)費用作加計扣除也未得以明確。3）合作開發(fā)的費用分擔116號文規(guī)定，對企業(yè)共同合作開發(fā)的項目，由合作各方就自身擔當的研發(fā)費用分別依據規(guī)定計算加計扣除。所謂“合作各方自身擔當的研發(fā)費用”原委是指各方實際支付的研發(fā)費用還是依據合作開發(fā)協(xié)議應當擔當的研發(fā)費用？在實際支付和應當擔當的研發(fā)費用不一樣的狀況下，合作各方如何進行費用的歸集？4）探討開發(fā)項目的效用狀況說明、探討成果報告等資料報送116號文規(guī)定，企業(yè)在申請?zhí)接戦_發(fā)費加計扣除時，應向主管稅務機關報送探討開發(fā)項目的效用狀況說明、探討成果報告等資料。對于“探討開發(fā)項目的效用狀況說明、探討成果報告”的具體內容，116號文并沒有給出明確的規(guī)定。5）政府科技部門的鑒定看法書的出具116號文規(guī)定，主管稅務機關對企業(yè)申報的探討開發(fā)項目有異議的，可要求企業(yè)供應政府科技部門的鑒定看法書。但鑒于116號文為國家稅務總局單獨發(fā)布的一項稅收法規(guī)，因此對于“政府科技部門”并沒有明確的指定。在實踐中，特殊是在企業(yè)研發(fā)活動失敗而無法拿到有關部門的鑒定時，企業(yè)很可能會因拿不到有關鑒定看法書而不能享受加計扣除的實惠。6）集團集中開發(fā)和費用分攤116號文規(guī)定，對于集團公司集中開發(fā)的研發(fā)項目所實際發(fā)生的探討開發(fā)費，應當依照權利和義務、費用支出和收益共享一樣的原則，依據合理的分攤方法在受益集團成員公司間進行分攤，并需供應相關協(xié)議或合同以及研發(fā)項目立項書、研發(fā)費用預算表、決算表和決算分攤表。雖然116號文對于如何合理分攤研發(fā)費用給出了原則性的指引，但該文件并未對具體的分攤方法給出具體規(guī)定。新企業(yè)所得稅法及實施條例對于成本分攤有相對具體的說明，在計算研發(fā)費用加計扣除時相關企業(yè)可以據此參照執(zhí)行。結論綜上所述，116號文件對于研發(fā)費用的加計扣除進行了明確和統(tǒng)一，但是在執(zhí)行的過程中仍會存在實際操作問題。我們理解通常各地方稅務局將會發(fā)布相關