公共基礎(chǔ)設(shè)施類應(yīng)用案例-關(guān)于公路基礎(chǔ)設(shè)施的會(huì)計(jì)處理

1公共基礎(chǔ)設(shè)施應(yīng)用案例——關(guān)于公路公共基礎(chǔ)設(shè)施的會(huì)計(jì)處理一、案例材料為了確保政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度在交通運(yùn)輸領(lǐng)域全面有效實(shí)施，根據(jù)《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號——公共基礎(chǔ)設(shè)施》（財(cái)會(huì)〔2017〕11號）、《關(guān)于進(jìn)一步做好政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度新舊銜接和加強(qiáng)行政事業(yè)單位資產(chǎn)核算的通知》（財(cái)會(huì)〔2018〕34號）和《財(cái)政部交通運(yùn)輸部關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)公路水路公共基礎(chǔ)設(shè)施政府會(huì)計(jì)核算的通知》（財(cái)會(huì)〔2020〕23號）等規(guī)定，結(jié)合XX市交通運(yùn)輸行業(yè)實(shí)際，XX市交通運(yùn)輸主管部門會(huì)同屬地財(cái)政部門，制定了公路公共基礎(chǔ)設(shè)施會(huì)計(jì)處理實(shí)施細(xì)則，內(nèi)容包括存量公路公共基礎(chǔ)設(shè)施入賬成本的確定、后續(xù)支出成本入賬等重點(diǎn)問題。1.存量公路公共基礎(chǔ)設(shè)施。（1）項(xiàng)目A：公路項(xiàng)目名稱：XX路公路行政等級：國道公路技術(shù)等級：一級公路公路編碼G101，起始點(diǎn)：42，終止點(diǎn)：582全長：16km公路性質(zhì)：非收費(fèi)公路交工驗(yàn)收日期：1979年公路總面積：41萬㎡因沒有相關(guān)憑據(jù)可供取得、也未經(jīng)資產(chǎn)評估，其入賬成本按照重置成本確定，為94227萬元。2.新建項(xiàng)目。（1）項(xiàng)目B：XX路新建項(xiàng)目，該工程屬新建項(xiàng)目，于2021年12月31日已交付使用但尚未辦理竣工財(cái)務(wù)決算手續(xù)，已支付資金85679萬元，預(yù)估后續(xù)還需支付6321萬元，預(yù)估項(xiàng)目總成（1）項(xiàng)目C：XX橋梁改建項(xiàng)目，該項(xiàng)目由于水毀損壞需改建，該工程具體實(shí)施采用拆除舊橋重建新橋的方案。已支付工程款21（2）項(xiàng)目D：XX預(yù)防性養(yǎng)護(hù)工程項(xiàng)目，該項(xiàng)目對一般路段外車道采用銑刨加鋪方式進(jìn)行病害處理；對其余路段的路面裂縫進(jìn)行灌3縫處理，保障路面使用功能。已支付工程款316萬元。二、案例分析（一）公路公共基礎(chǔ)設(shè)施的界定。根據(jù)《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號——公共基礎(chǔ)設(shè)施》、《關(guān)于進(jìn)一步做好政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度新舊銜接和加強(qiáng)行政事業(yè)單位資產(chǎn)核算的通知》和《財(cái)政部交通運(yùn)輸部關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)公路水路公共基礎(chǔ)設(shè)施政府會(huì)計(jì)核算的通知》的相關(guān)規(guī)定，公路公共基礎(chǔ)設(shè)施，是指各級交通運(yùn)輸主管部門為滿足社會(huì)公共交通運(yùn)輸需求所控制的公路及其配套設(shè)施等有形資產(chǎn)。具體包括公路用地、公路（含公路橋涵、公路隧道、公路渡口等）及構(gòu)筑物、交通工程及沿線設(shè)施（含交通安全設(shè)施、管理設(shè)施、服務(wù)設(shè)施、綠化環(huán)保設(shè)施）等。根據(jù)《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號——公共基礎(chǔ)設(shè)施》、《關(guān)于進(jìn)一步做好政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度新舊銜接和加強(qiáng)行政事業(yè)單位資產(chǎn)核算的通知》和《財(cái)政部交通運(yùn)輸部關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)公路水路公共基礎(chǔ)設(shè)施政府會(huì)計(jì)核算的通知》的相關(guān)規(guī)定，獨(dú)立于公路公共基礎(chǔ)設(shè)施、不構(gòu)成公共基礎(chǔ)設(shè)施使用不可缺少組成部分的管理用房屋構(gòu)筑物、設(shè)備、車輛，不再提供公共服務(wù)的公路設(shè)施，其會(huì)計(jì)核算適用《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號——固定資產(chǎn)》，納入單位固定資產(chǎn)管理。（二）公路公共基礎(chǔ)設(shè)施的記賬主體。1.確定記賬主體的一般原則。4根據(jù)《關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)公路水路公共基礎(chǔ)設(shè)施政府會(huì)計(jì)核算的通知》，按照“誰承擔(dān)管理維護(hù)職責(zé)，由誰記賬”的原則，并結(jié)合直接承擔(dān)后續(xù)支出責(zé)任情況，合理確定記賬主體。2.XX市公路公共基礎(chǔ)設(shè)施的記賬主體。根據(jù)XX市公路公共基礎(chǔ)設(shè)施管理體制，縣級及以上公路公共基礎(chǔ)設(shè)施的記賬主體為市交通運(yùn)輸系統(tǒng)所屬各公路分局及相關(guān)事業(yè)單位等管理維護(hù)單位，鄉(xiāng)道和村道公共基礎(chǔ)設(shè)施的記賬主體為各區(qū)所屬負(fù)有鄉(xiāng)道、村道管理維護(hù)職責(zé)的政府機(jī)構(gòu)或單位。相關(guān)記賬主體對公路公共基礎(chǔ)設(shè)施的確認(rèn)應(yīng)當(dāng)協(xié)調(diào)一致，確保資產(chǎn)確認(rèn)不重復(fù)、不遺漏。1.公路公共基礎(chǔ)設(shè)施初始計(jì)量。根據(jù)《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號——公共基礎(chǔ)設(shè)施》第十條的相關(guān)規(guī)定，“公共基礎(chǔ)設(shè)施在取得時(shí)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量”。根據(jù)《關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)公路水路公共基礎(chǔ)設(shè)施政府會(huì)計(jì)核算的通知》，對于尚未入賬的公路公共基礎(chǔ)設(shè)施，在《基本建設(shè)財(cái)務(wù)管理規(guī)定》（財(cái)建〔2002〕394號）施行之后建成的，一般應(yīng)當(dāng)按照其初始購建成本入賬；在《基本建設(shè)財(cái)務(wù)管理規(guī)定》施行之前建成的，應(yīng)當(dāng)按照財(cái)會(huì)〔2018〕34號5文有關(guān)規(guī)定確定初始入賬成本。分屬于不同記賬主體的同一公路公共基礎(chǔ)設(shè)施，初始入賬成本的確定應(yīng)采用一致的會(huì)計(jì)對于已按財(cái)會(huì)〔2018〕34號文有關(guān)規(guī)定入賬的存量公路公共基礎(chǔ)設(shè)施，其初始入賬成本無需調(diào)整。2.存量公路公共基礎(chǔ)設(shè)施入賬成本的確定。（1）入賬成本按照重置成本確定。按照《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號——公共基礎(chǔ)設(shè)施》第二十七條相關(guān)規(guī)定，“對于應(yīng)當(dāng)確認(rèn)但尚未入賬的存量公共基礎(chǔ)設(shè)施，政府會(huì)計(jì)主體應(yīng)當(dāng)在本準(zhǔn)則首次執(zhí)行日按照以下原則確定其初始入賬成本:（一）可以取得相關(guān)原始憑據(jù)的，其成本按照有關(guān)原始憑據(jù)注明的金額減去應(yīng)計(jì)提的累計(jì)折舊后的金額確定;（二）沒有相關(guān)憑據(jù)可供取得，但按規(guī)定經(jīng)過資產(chǎn)評估的，其成本按照評估價(jià)值確定;（三）沒有相關(guān)憑據(jù)可供取得、也未經(jīng)資產(chǎn)評估的，其成本按照重置成本確定?！盭X市存量公路公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)起源較早，又歷經(jīng)多次改建、擴(kuò)建，無法取得相關(guān)原始憑據(jù)；同時(shí)，公路公共基礎(chǔ)設(shè)施價(jià)值十分巨大，資產(chǎn)評估要受評估費(fèi)用、時(shí)間、專業(yè)知識儲(chǔ)備所限，評估價(jià)值存在不確定性。XX市交通運(yùn)輸主管部門會(huì)同財(cái)政部門調(diào)研、協(xié)商后，確定XX市存量公路公共基礎(chǔ)設(shè)施按照重置成本入賬。6（2）重置成本計(jì)算原則。①《關(guān)于進(jìn)一步做好政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度新舊銜接和加強(qiáng)行政事業(yè)單位資產(chǎn)核算的通知》“一（三）4.關(guān)于存量公共基礎(chǔ)設(shè)施的入賬成本”規(guī)定：“對于無法取得與存量公共基礎(chǔ)設(shè)施初始購建有關(guān)的原始憑據(jù)且在首次入賬前未要求或未進(jìn)行過資產(chǎn)評估的，單位應(yīng)當(dāng)按照重置成本確定存量公共基礎(chǔ)設(shè)施的初始入賬成本。單位在具體確定存量公共基礎(chǔ)設(shè)施的重置成本時(shí)，可參考以下步驟進(jìn)行：第一步，對存量公共基礎(chǔ)設(shè)施進(jìn)行分級分類。第二步，確定各項(xiàng)存量公共基礎(chǔ)設(shè)施的建造或使用時(shí)間、具體數(shù)量（如里程、面積等）以及各項(xiàng)資產(chǎn)的成新率（即新第三步，確定現(xiàn)行條件下每項(xiàng)公共基礎(chǔ)設(shè)施的單位（如單位里程、單位面積等）資產(chǎn)價(jià)值。通常情況下，單位資產(chǎn)價(jià)值的確定應(yīng)當(dāng)以行業(yè)定額標(biāo)準(zhǔn)或由各地行業(yè)主管部門組織確定的定額標(biāo)準(zhǔn)為基礎(chǔ)。第四步，根據(jù)第二步和第三步的結(jié)果，計(jì)算確定每項(xiàng)具體公共基礎(chǔ)設(shè)施的入賬成本。經(jīng)履行內(nèi)部報(bào)批程序后，單位可將重置成本計(jì)算的依據(jù)作為存量公共基礎(chǔ)設(shè)施初始入賬的原始憑據(jù)?！雹凇蛾P(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)公路水路公共基礎(chǔ)設(shè)施政府會(huì)計(jì)核7算的通知》“四（六）重置成本標(biāo)準(zhǔn)參考因素”規(guī)定：“確定存量公路水路公共基礎(chǔ)設(shè)施重置成本時(shí)，除主要依據(jù)定額標(biāo)準(zhǔn)外，還應(yīng)充分考慮影響重置成本標(biāo)準(zhǔn)的其他因素，具體如下：……公路應(yīng)主要參考地域、地形、技術(shù)等級、路基寬（3）重置成本計(jì)算過程。XX市交通運(yùn)輸主管部門依據(jù)上述文件中關(guān)于重置成本確定的相關(guān)規(guī)定，由所屬定額管理部門依據(jù)定額標(biāo)準(zhǔn)，充分考慮地域、地形、技術(shù)等級、路基寬度等因素，編制了道路工程指標(biāo)、橋梁工程指標(biāo)和隧道工程指標(biāo)三部分組成的重置成本指標(biāo)體系，分別確定了道路、橋梁、隧道工程的單位成本，最終經(jīng)過專家評審后予以發(fā)布實(shí)施。12345678812341注：相關(guān)計(jì)算中，道路面積采用路面面積，橋梁面積采用橋面面積，隧道長度采用單洞長度。項(xiàng)目A的重置成本計(jì)算過程如下：3-0.4）萬平米*2100元/平米=82257萬元橋梁成本=橋梁面積*單位成本=1.2萬平米（大橋3座）萬平米（小橋7座）*7300元/平米=11970萬元重置成本總計(jì)=82257萬元+11970萬元=94227萬元3.公路公共基礎(chǔ)設(shè)施的后續(xù)計(jì)量。（1）折舊（攤銷）。根據(jù)《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號——公共基礎(chǔ)設(shè)施》第十六條的規(guī)定，“政府會(huì)計(jì)主體應(yīng)當(dāng)對公共基礎(chǔ)設(shè)施計(jì)提折舊，但政府會(huì)計(jì)主體持續(xù)進(jìn)行良好的維護(hù)使得其性能得到永久維持的公共基礎(chǔ)設(shè)施和確認(rèn)為公共基礎(chǔ)設(shè)施的單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的土地使用權(quán)除外?！?根據(jù)《關(guān)于進(jìn)一步做好政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度新舊銜接和加強(qiáng)行政事業(yè)單位資產(chǎn)核算的通知》“一（三）3.關(guān)于公共基礎(chǔ)設(shè)施折舊（攤銷）”規(guī)定，“在國務(wù)院財(cái)政部門對公共基礎(chǔ)設(shè)施折舊（攤銷）年限作出規(guī)定之前，單位在公共基礎(chǔ)設(shè)施首次入賬時(shí)暫不考慮補(bǔ)提折舊（攤銷），初始入賬后也暫不計(jì)提折舊（攤銷）?！盭X市公路公共基礎(chǔ)設(shè)施在首次入賬時(shí)暫不考慮補(bǔ)提折舊（攤銷），初始入賬后也暫不計(jì)提折舊（攤銷）。（2）后續(xù)支出。根據(jù)《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號——公共基礎(chǔ)設(shè)施》第九條“通常情況下，為增加公共基礎(chǔ)設(shè)施使用效能或延長其使用年限而發(fā)生的改建、擴(kuò)建等后續(xù)支出，應(yīng)當(dāng)計(jì)入公共基礎(chǔ)設(shè)施成本;為維護(hù)公共基礎(chǔ)設(shè)施的正常使用而發(fā)生的日常維修、養(yǎng)護(hù)等后續(xù)支出，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用?！盭X市公路公共基礎(chǔ)設(shè)施的改（擴(kuò)）建、提級改造等建設(shè)類投資支出計(jì)入設(shè)施成本，日常維護(hù)等養(yǎng)護(hù)類支出計(jì)入當(dāng)期（四）存量公路公共基礎(chǔ)設(shè)施的明細(xì)核算。按照《關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)公路水路公共基礎(chǔ)設(shè)施政府會(huì)計(jì)核算的通知》相關(guān)規(guī)定，“公路公共基礎(chǔ)設(shè)施應(yīng)當(dāng)按照行政等級、路線（含樁號）進(jìn)行明細(xì)核算，公路技術(shù)等級、公里數(shù)等作為輔助核算。按照行政等級，公路公共基礎(chǔ)設(shè)施應(yīng)當(dāng)10涵蓋國道、省道、縣道、鄉(xiāng)道和村道?！本唧w會(huì)計(jì)明細(xì)科目及編碼設(shè)置參考財(cái)會(huì)〔2020〕23號文件附件2“公路水路公共基礎(chǔ)設(shè)施會(huì)計(jì)明細(xì)科目及編碼表”相關(guān)規(guī)定確定。三、賬務(wù)處理路線（含樁號）進(jìn)行明細(xì)核算。項(xiàng)目A的重置成本=道路成本82257萬元+橋梁成本11970萬元項(xiàng)目A初始入賬時(shí)，賬務(wù)處理如下：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：借：公共基礎(chǔ)設(shè)施——交通基礎(chǔ)設(shè)施——公路公共基礎(chǔ)設(shè)施——國道——XX路（42-58）94227貸:累計(jì)盈余94227預(yù)算會(huì)計(jì)：不做賬務(wù)處理2.項(xiàng)目B屬于已交付使用但未辦理竣工財(cái)務(wù)決算的新建項(xiàng)目。根據(jù)《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號——公共基礎(chǔ)設(shè)施》第十一條的規(guī)定，“已交付使用但尚未辦理竣工決算手續(xù)的公共基礎(chǔ)設(shè)施，應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)價(jià)值入賬，待辦理竣工決算后再按照實(shí)際成本調(diào)整原來的暫估價(jià)值?！表?xiàng)目B應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)價(jià)值92000萬元入賬，待辦理竣11工財(cái)務(wù)決算后再按照實(shí)際成本調(diào)整原來的暫估價(jià)值。按照在建工程成本，借記“公共基礎(chǔ)設(shè)施”科目，貸記“在建工程”科目。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：貸：在建工程——建筑安裝工程投資——建筑工程預(yù)算會(huì)計(jì)：不做賬務(wù)處理為增加公共基礎(chǔ)設(shè)施使用效能或延長其使用年限而發(fā)生的改建、擴(kuò)建等后續(xù)支出，應(yīng)當(dāng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本。借記“在建工程”科目，貸記“財(cái)政撥款收入”等科目。項(xiàng)目C屬于為增加公共基礎(chǔ)設(shè)施使用效能或延長其使用年限而發(fā)生的改建、擴(kuò)建，其后續(xù)支出應(yīng)當(dāng)予以資本化。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：貸：財(cái)政撥款收