小企業(yè)會(huì)計(jì)核算的新變化

PAGEPAGE5小企業(yè)會(huì)計(jì)核算的新變化全龍江財(cái)政部于2004年4月27日發(fā)布了《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》（以下簡(jiǎn)稱為“該制度”），自2005年1月1日起在全國(guó)小企業(yè)范圍內(nèi)實(shí)施。該制度的頒布和實(shí)施，使小企業(yè)有了適合本企業(yè)情況的會(huì)計(jì)制度，將改變小企業(yè)原先參照分行業(yè)會(huì)計(jì)制度或外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)制度（以下簡(jiǎn)稱為“原制度”）的做法。為了便于廣大會(huì)計(jì)人員學(xué)習(xí)該制度，本文就該制度所涉及的新內(nèi)容及與原制度在會(huì)計(jì)核算上的主要變化之處作一介紹。一、關(guān)于會(huì)計(jì)核算的一般原則1、增加了實(shí)質(zhì)重于形式原則。即小企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，不應(yīng)僅以法律形式作為會(huì)計(jì)核算的依據(jù)。例如，企業(yè)的商品銷售行為，如果企業(yè)沒(méi)有將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方，或沒(méi)有滿足收入確認(rèn)的其他條件，即使企業(yè)已將商品交付購(gòu)貨方，銷售也沒(méi)有實(shí)現(xiàn)，不能確認(rèn)收入。2、修訂了歷史成本原則。該制度規(guī)定，當(dāng)短期投資總市價(jià)低于總成本時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備；當(dāng)存貨可變現(xiàn)凈值低于其成本時(shí)，應(yīng)當(dāng)提取存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。二、關(guān)于會(huì)計(jì)科目的設(shè)置該制度設(shè)置的會(huì)計(jì)科目共有60個(gè)，其中：資產(chǎn)類會(huì)計(jì)科目28個(gè)，負(fù)債類會(huì)計(jì)科目13個(gè)，所有者權(quán)益類會(huì)計(jì)科目5個(gè)，成本類會(huì)計(jì)科目2個(gè)，損益類會(huì)計(jì)科目12個(gè)。此外，還規(guī)定了小企業(yè)可以根據(jù)實(shí)際需要增設(shè)的一些會(huì)計(jì)科目。與原制度比較，有所增減、合并、分拆和改變。1、增設(shè)的會(huì)計(jì)科目有：“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”、“應(yīng)收股息”、“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”、“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”、“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”等科目。2、減設(shè)的會(huì)計(jì)科目有：“應(yīng)收補(bǔ)貼款”、“分期收款發(fā)出商品”、“遞延稅款”、“特準(zhǔn)儲(chǔ)備物資”、“遞延資產(chǎn)”、“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”、“應(yīng)付債券”、“特準(zhǔn)儲(chǔ)備資金”、“銷售折扣與折讓”、“補(bǔ)貼收入”等科目。3、合并的會(huì)計(jì)科目有：將原制度中用以分別核算生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)用的各種材料物資的“原材料”、“包裝物”等科目合并為“材料”科目。4、分拆的會(huì)計(jì)科目有：原“長(zhǎng)期投資”科目分為“長(zhǎng)期股權(quán)投資”和“長(zhǎng)期債權(quán)投資”科目；原“在建工程”科目分為“在建工程”科目和“工程物資”科目。5、改變名稱的會(huì)計(jì)科目有：原“在途材料（或在途商品）”科目改為“在途物資”科目；原“材料采購(gòu)（或商品采購(gòu)）”科目改為“物資采購(gòu)”科目；原“產(chǎn)成品”科目改為“庫(kù)存商品”科目；原“委托加工材料（或加工商品）”科目改為“委托加工物資”科目；原“產(chǎn)品銷售收入（商品銷售收入等）”科目改為“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目；原“產(chǎn)品銷售成本（商品銷售成本等）”科目改為“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”；原“產(chǎn)品銷售稅金及附加（商品銷售稅金及附加等）”科目改為“主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加”科目；原“產(chǎn)品銷售費(fèi)用（經(jīng)營(yíng)費(fèi)用）”科目改為“營(yíng)業(yè)費(fèi)用”科目等。三、關(guān)于其他貨幣資金的核算該制度增設(shè)了“存出投資款”明細(xì)科目，核算小企業(yè)已存入證券公司但尚未進(jìn)行投資的資金。企業(yè)向證券公司劃出資金時(shí)，應(yīng)按實(shí)際劃出的金額，借記“其他貨幣資金——存出投資款”科目，貸記“銀行存款”科目；購(gòu)買股票、債券等時(shí)，按實(shí)際發(fā)生的金額，借記“短期投資”等科目，貸記“其他貨幣資金——存出投資款”科目。四、關(guān)于短期投資的核算1、短期投資的計(jì)量。（1）在取得時(shí)，實(shí)際支付的價(jià)款中包含已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，不計(jì)入短期投資成本。對(duì)于這部分，該制度在“應(yīng)收股息”科目核算；原制度沒(méi)有設(shè)置該科目而在“其他應(yīng)收款——應(yīng)收股利（或應(yīng)收利息）”科目核算。（2）短期投資期末計(jì)量，該制度規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末時(shí)對(duì)短期投資按投資成本與市價(jià)孰低計(jì)量，短期投資的總市價(jià)低于總成本的差額，應(yīng)計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備。計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)，借記“投資收益”科目，貸記“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”科目。如已計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的短期投資，其市價(jià)以后又恢復(fù)，應(yīng)在已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回，借記“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”科目，貸記“投資收益”科目。需要說(shuō)明的是，已計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的短期投資出售時(shí)，除債務(wù)重組和非貨幣性交易等以外，其已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備可在期末一并調(diào)整。由于債務(wù)重組和非貨幣性交易而減少的短期投資，其承擔(dān)相應(yīng)的跌價(jià)準(zhǔn)備金額，可按照以下公式進(jìn)行計(jì)算：因債務(wù)重組和非貨幣性交易應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備=上期末短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備÷上期末短期投資賬面余額×因債務(wù)重組和非貨幣性交易而轉(zhuǎn)出的短期投資的賬面余額2、短期投資持有期間所收到的股利或利息（不含原已計(jì)入應(yīng)收部分）的處理。該制度規(guī)定應(yīng)作為沖減投資成本處理。原制度規(guī)定作投資收益。五、關(guān)于應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng)的核算1、應(yīng)收票據(jù)的核算。（1）帶息應(yīng)收票據(jù)，該制度規(guī)定應(yīng)在期末計(jì)提利息，計(jì)提的利息沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用并相應(yīng)增加應(yīng)收票據(jù)的賬面余額。原制度不計(jì)提利息。（2）該制度規(guī)定，到期不能收回的帶息應(yīng)收票據(jù)，轉(zhuǎn)入“應(yīng)收賬款”科目核算后，期末不再計(jì)提利息，其應(yīng)計(jì)提的利息，在有關(guān)備查簿中進(jìn)行登記，待實(shí)際收到時(shí)再?zèng)_減收到當(dāng)期的財(cái)務(wù)費(fèi)用。（3）該制度規(guī)定，如有確鑿證據(jù)表明企業(yè)所持有的未到期應(yīng)收票據(jù)不能夠收回或收回的可能性不大時(shí)，應(yīng)將其賬面余額轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款，并計(jì)提相應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備。2、應(yīng)收賬款的核算。該制度對(duì)小企業(yè)以應(yīng)收債權(quán)融資或出售應(yīng)收債權(quán)的會(huì)計(jì)處理作出規(guī)定：（1）以應(yīng)收賬款等應(yīng)收債權(quán)為質(zhì)押取得銀行借款時(shí)，應(yīng)按照實(shí)際收到的款項(xiàng)，借記“銀行存款”科目，按實(shí)際支付的手續(xù)費(fèi)，借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目，按銀行借款本金并考慮借款期限，貸記“短期借款”等科目。（2）企業(yè)將應(yīng)收債權(quán)出售給銀行等金融機(jī)構(gòu)，根據(jù)企業(yè)、債務(wù)人及銀行之間的協(xié)議不附有追索權(quán)的，即在所售應(yīng)收債權(quán)到期無(wú)法收回時(shí)，銀行等金融機(jī)構(gòu)不能夠向出售應(yīng)收債權(quán)的企業(yè)進(jìn)行追償，所售應(yīng)收債權(quán)的風(fēng)險(xiǎn)完全由銀行等金融機(jī)構(gòu)承擔(dān)的情況下，其會(huì)計(jì)處理為：①企業(yè)應(yīng)按與銀行等金融機(jī)構(gòu)達(dá)成的協(xié)議，按實(shí)際收到的款項(xiàng)，借記“銀行存款”等科目，按照協(xié)議中約定預(yù)計(jì)將發(fā)生的銷售退回和銷售折讓（包括現(xiàn)金折扣，下同）的金額，借記“其他應(yīng)收款”科目，按售出應(yīng)收債權(quán)已提取的壞賬準(zhǔn)備金額，借記“壞賬準(zhǔn)備”科目，按照應(yīng)支付的相關(guān)手續(xù)費(fèi)的金額，借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目，按售出應(yīng)收債權(quán)的賬面余額，貸記“應(yīng)收賬款”科目，差額借記“營(yíng)業(yè)外支出”或貸記“營(yíng)業(yè)外收入”科目。②實(shí)際發(fā)生的與所售應(yīng)收債權(quán)相關(guān)的銷售退回及銷售折讓如果等于原已記入“其他應(yīng)收款”科目的金額，應(yīng)按實(shí)際發(fā)生的銷售退回及銷售折讓的金額，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”（如為現(xiàn)金折扣，應(yīng)借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目，下同）等科目，按可沖減的增值稅銷項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目，按原記入“其他應(yīng)收款”科目的預(yù)計(jì)銷售退回和銷售折讓金額，貸記“其他應(yīng)收款”科目；企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與所售應(yīng)收債權(quán)相關(guān)的銷售退回及銷售折讓與原已記入“其他應(yīng)收款”科目的金額如有差額，除按上述規(guī)定進(jìn)行處理外，對(duì)應(yīng)補(bǔ)付給銀行等金融機(jī)構(gòu)的銷售退回及銷售折讓款，通過(guò)“其他應(yīng)付款”或“銀行存款”科目核算。對(duì)應(yīng)向銀行等金融機(jī)構(gòu)收回的銷售退回及銷售折讓款，通過(guò)“其他應(yīng)收款”或“銀行存款”科目核算。如果上述銷售退回等發(fā)生于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)期間，其會(huì)計(jì)處理應(yīng)按資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)期間銷售退回的規(guī)定處理。企業(yè)在出售應(yīng)收債權(quán)過(guò)程中如附有追索權(quán)，即在有關(guān)應(yīng)收債權(quán)到期無(wú)法從債務(wù)人處收回時(shí)，銀行有權(quán)向出售應(yīng)收債權(quán)的企業(yè)追索，或按照協(xié)議約定，企業(yè)有義務(wù)按照約定金額自銀行等金融機(jī)構(gòu)回購(gòu)部分應(yīng)收債權(quán)，則應(yīng)按以需要說(shuō)明的是，固定資產(chǎn)裝修費(fèi)用，符合上述原則可予資本化的，應(yīng)當(dāng)在“固定資產(chǎn)”科目下單設(shè)“固定資產(chǎn)裝修”明細(xì)科目核算，并在兩次裝修期間與固定資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)，采用合理的方法單獨(dú)計(jì)提折舊。如果在下次裝修時(shí)，該項(xiàng)固定資產(chǎn)相關(guān)的“固定資產(chǎn)裝修”明細(xì)科目仍有余額，應(yīng)將該余額一次全部計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外支出。4、固定資產(chǎn)盤盈盤虧的處理。該制度規(guī)定，盤盈盤虧的固定資產(chǎn)直接計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”或“營(yíng)業(yè)外支出”科目。不再如原制度規(guī)定先要通過(guò)“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目核算。5、固定資產(chǎn)的折舊。（1）折舊范圍。該制度規(guī)定，除下列情況外，小企業(yè)應(yīng)對(duì)所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊：①已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；②按照規(guī)定單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地。已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的固定資產(chǎn)，如果尚未辦理竣工的，應(yīng)按估計(jì)價(jià)值暫估入賬，并計(jì)提折舊；待辦理了竣工決算手續(xù)后，再按照實(shí)際成本調(diào)整原來(lái)的暫估價(jià)，同時(shí)調(diào)整原已計(jì)提的折舊。原制度規(guī)定建筑物以外的未使用、不需用的固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，而該制度規(guī)定其需要計(jì)提折舊。（2）折舊方法。該制度規(guī)定，固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用年限和預(yù)計(jì)凈殘值、折舊方法等由企業(yè)自行確定。折舊方法可以采用年限平均法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法等。原制度規(guī)定了固定資產(chǎn)折舊的使用年限和殘值率及可采用加速折舊的范圍。6、自建固定資產(chǎn)的核算。該制度設(shè)置“工程物資”和“在建工程”兩個(gè)科目分別核算為工程準(zhǔn)備的各種物資的實(shí)際成本和工程發(fā)生的實(shí)際支出。原制度對(duì)工程物資是并入“在建工程”（工業(yè)、運(yùn)輸、商品流通企業(yè)等會(huì)計(jì)制度中稱為“在建工程”，房地產(chǎn)、外經(jīng)企業(yè)會(huì)計(jì)制度中稱為“固定資產(chǎn)購(gòu)建支出”，施工企業(yè)會(huì)計(jì)制度中稱為“專項(xiàng)工程支出”）科目核算的。同時(shí)，該制度規(guī)定，“在建工程”科目應(yīng)當(dāng)設(shè)置“建筑工程”、“安裝工程”、“技術(shù)改造工程”和“其他支出”等四個(gè)明細(xì)科目。十、關(guān)于無(wú)形資產(chǎn)的核算1、無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)量。（1）投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)，該制度規(guī)定，按投資各方確認(rèn)的價(jià)值作為實(shí)際成本。原制度規(guī)定按評(píng)估確認(rèn)或者合同、協(xié)議約定的金額計(jì)價(jià)。（2）自行開(kāi)發(fā)并按法律程序申請(qǐng)取得的無(wú)形資產(chǎn)，該制度規(guī)定，按依法取得時(shí)發(fā)生的注冊(cè)費(fèi)、聘請(qǐng)律師費(fèi)等作為其實(shí)際成本。研究開(kāi)發(fā)過(guò)程中發(fā)生的材料費(fèi)用、直接參與開(kāi)發(fā)人員的工資用福利費(fèi)等研發(fā)費(fèi)用，應(yīng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。原制度規(guī)定，按照開(kāi)發(fā)過(guò)程中的實(shí)際支出計(jì)價(jià)。（3）接受捐贈(zèng)的無(wú)形資產(chǎn)，該制度規(guī)定，捐贈(zèng)方提供了有關(guān)憑據(jù)的，按憑據(jù)上標(biāo)明的金額加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為實(shí)際成本；捐贈(zèng)方未提供有關(guān)憑據(jù)的，按其市價(jià)或同類、類似無(wú)形資產(chǎn)的市價(jià)作為其實(shí)際成本。原制度對(duì)此未作規(guī)定。2、土地使用權(quán)的核算。該制度規(guī)定，小企業(yè)購(gòu)入的土地使用權(quán)，或以支付土地出讓金方式取得的土地使用權(quán)，按照實(shí)際支付的價(jià)款作為實(shí)際成本，并作為無(wú)形資產(chǎn)核算，待該項(xiàng)土地開(kāi)發(fā)時(shí)再將其賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入相關(guān)在建工程。原制度未作此規(guī)定，實(shí)務(wù)中，較多企業(yè)是區(qū)分開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)是屬于自用還是對(duì)外銷售來(lái)進(jìn)行土地使用權(quán)的核算。如為自用，則土地使用權(quán)作為無(wú)形資產(chǎn)單獨(dú)核算，在土地開(kāi)發(fā)后也不結(jié)轉(zhuǎn)；如為商品房開(kāi)發(fā)，則土地使用權(quán)不作為無(wú)形資產(chǎn)核算，而是在取得時(shí)直接計(jì)入在建工程成本。需要說(shuō)明的是，土地使用權(quán)轉(zhuǎn)入房屋、建筑物的價(jià)值后，如果土地使用權(quán)的預(yù)計(jì)使用年限高于房屋、建筑物的預(yù)計(jì)使用年限的，在預(yù)計(jì)該項(xiàng)房屋、建筑物的凈殘值時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮土地使用權(quán)的預(yù)計(jì)使用年限高于房屋、建筑物預(yù)計(jì)使用年限的因素，并作為凈殘值預(yù)留，待該項(xiàng)房屋、建筑物報(bào)廢時(shí)，將凈殘值中相當(dāng)于尚可使用的土地使用權(quán)價(jià)值的部分，轉(zhuǎn)入繼續(xù)建造的房屋、建筑物的價(jià)值，如果不再繼續(xù)建造房屋、建筑物的，則將其價(jià)值轉(zhuǎn)入無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷。如企業(yè)將土地連同地上房屋、建筑物一并出售的，按其賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理。3、無(wú)形資產(chǎn)的攤銷。對(duì)于合同沒(méi)有規(guī)定受益年限，法律也沒(méi)有規(guī)定有效年限的無(wú)形資產(chǎn)，該制度規(guī)定，其攤銷年限不應(yīng)超過(guò)10年，原制度規(guī)定不少于10年。需要說(shuō)明的是，無(wú)形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)自取當(dāng)月起在預(yù)計(jì)使用年限內(nèi)分期平均攤銷，處置無(wú)形資產(chǎn)的當(dāng)月不再攤銷。4、無(wú)形資產(chǎn)的處置。該制度規(guī)定，出售無(wú)形資產(chǎn)的凈收益計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入；如為凈損失的，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。原制度規(guī)定作為其他業(yè)務(wù)收支核算。十一、關(guān)于長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的核算1、會(huì)計(jì)科目設(shè)置。該制度設(shè)置“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”科目核算企業(yè)已經(jīng)支出，但攤銷期限在1年以上（不含1年）的各項(xiàng)費(fèi)用。該科目與原“遞延資產(chǎn)”科目的核算內(nèi)容有所變化，如原“遞延資產(chǎn)”科目核算內(nèi)容包括了攤銷期限在一年以上的固定資產(chǎn)修理支出，而根據(jù)該制度規(guī)定，其應(yīng)按固定資產(chǎn)后續(xù)支出的處理原則進(jìn)行核算。2、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的攤銷。該制度規(guī)定，小企業(yè)在籌建期間內(nèi)發(fā)生的費(fèi)用，先通過(guò)“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”科目核算，并在開(kāi)始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的當(dāng)月起一次計(jì)入開(kāi)始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)當(dāng)月的管理費(fèi)用。原制度規(guī)定，開(kāi)辦費(fèi)按一定的期限分期攤銷。十二、關(guān)于流動(dòng)負(fù)債方面的核算1、應(yīng)付票據(jù)的核算。對(duì)于帶息應(yīng)付票據(jù)，該制度規(guī)定應(yīng)在期末計(jì)提利息，計(jì)提的利息計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用，同時(shí)增加應(yīng)付票據(jù)的賬面價(jià)值。原制度不計(jì)提利息。2、應(yīng)付賬款的核算。該制度規(guī)定，小企業(yè)如有確實(shí)無(wú)法支付的應(yīng)付賬款或是被其他單位承擔(dān)的應(yīng)付款項(xiàng)，應(yīng)轉(zhuǎn)入資本公積。原制度規(guī)定作營(yíng)業(yè)外收入。3、應(yīng)交稅金的核算。（1）該制度規(guī)定，有出口物資的企業(yè)，對(duì)于按規(guī)定計(jì)算的應(yīng)收出口退稅款，通過(guò)“應(yīng)收賬款”科目核算。原制度是通過(guò)“應(yīng)收出口退稅”科目核算。（2）該制度規(guī)定，企業(yè)實(shí)際收到按規(guī)定返還的增值稅，應(yīng)作為營(yíng)業(yè)外收入。原制度規(guī)定記入“補(bǔ)貼收入”科目。十三、關(guān)于長(zhǎng)期借款的核算對(duì)于為購(gòu)建固定資產(chǎn)而發(fā)生的借款費(fèi)用（包括借款利息和外幣借款所發(fā)生的匯兌差額等）的核算，該制度規(guī)定，為購(gòu)建固定資產(chǎn)而發(fā)生的專門借款，在滿足借款費(fèi)用開(kāi)始資本化的條件時(shí)至購(gòu)建固定資產(chǎn)達(dá)到可使用狀態(tài)前發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本；在固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)以后發(fā)生的，應(yīng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。這一規(guī)定與原制度的規(guī)定有所不同，其主要變化：1、開(kāi)始資本化的條件。該制度規(guī)定，借款費(fèi)用開(kāi)始資本化必須同時(shí)滿足以下三個(gè)條件：一是，資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生。這里所指的資產(chǎn)支出只包括為購(gòu)建固定資產(chǎn)而以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn)或者承擔(dān)帶息債務(wù)形式發(fā)生的支出。如果小企業(yè)委托其他單位建造固定資產(chǎn)，則小企業(yè)向受托單位支付第一筆預(yù)付款或第一筆進(jìn)度款時(shí)，即認(rèn)為資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生；二是，借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生；三是，為購(gòu)建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購(gòu)建活動(dòng)已經(jīng)開(kāi)始。這里所指的“為購(gòu)建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購(gòu)建活動(dòng)”主要是指資產(chǎn)的實(shí)體建造活動(dòng)，例如主體設(shè)備的安裝、廠房的實(shí)際建造等。但不包括僅僅持有資產(chǎn)、沒(méi)有發(fā)生為改變資產(chǎn)形態(tài)而進(jìn)行建造活動(dòng)的情況，如只購(gòu)置了建筑用地但未發(fā)生有關(guān)房屋建造活動(dòng)就不包括在內(nèi)。原制度沒(méi)有明確規(guī)定借款費(fèi)用開(kāi)始資本化的條件，在實(shí)務(wù)中，一般是在專門借入的款項(xiàng)劃到企業(yè)賬戶時(shí)，或者銀行開(kāi)始計(jì)息時(shí)開(kāi)始資本化的。2、暫停資本化。該制度規(guī)定，如果固定資產(chǎn)的購(gòu)建活動(dòng)發(fā)生非正常中斷，并且中斷時(shí)間連續(xù)超過(guò)3個(gè)月，應(yīng)當(dāng)暫停借款費(fèi)用資本化，將其確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，直至資產(chǎn)的購(gòu)建活動(dòng)重該開(kāi)始。這里的“非正常中斷”包括由于勞務(wù)糾紛、發(fā)生安全事故、改變?cè)O(shè)計(jì)圖紙、資金周轉(zhuǎn)困難等原因而導(dǎo)致的工程中斷，不包括為使所購(gòu)置或建造的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的程序而發(fā)生的中斷，或由于可預(yù)見(jiàn)的不可抗力因素（如天氣等）導(dǎo)致的中斷?！爸袛鄷r(shí)間連續(xù)超過(guò)3個(gè)月”是指從固定資產(chǎn)的購(gòu)建活動(dòng)中斷開(kāi)始到恢復(fù)購(gòu)建活動(dòng)為止的時(shí)間，連續(xù)超過(guò)3個(gè)月（含3個(gè)月）。原制度未作此規(guī)定。3、停止資本化的時(shí)點(diǎn)。該制度遵循“實(shí)質(zhì)重于形式”原則確定了停止資本化的時(shí)點(diǎn)為“所購(gòu)建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)”。原制度規(guī)定為所購(gòu)建固定資產(chǎn)已交付使用并辦理竣工決算時(shí)。十四、關(guān)于資本公積的核算該制度設(shè)置了“資本溢價(jià)”、“接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備”、“外幣資本折算差額”和“其他資本公積”等四個(gè)明細(xì)科目。該制度與原制度相比較，增設(shè)了“其他資本公積”明細(xì)科目；取消了原制度的“投資評(píng)估增值”明細(xì)科目，該明細(xì)科目系原財(cái)政部財(cái)會(huì)[1997]72號(hào)文中所規(guī)定的，其核算企業(yè)以非現(xiàn)金資產(chǎn)對(duì)外投資，投出資產(chǎn)公允價(jià)值大于其賬面價(jià)值的差額扣除未來(lái)應(yīng)交所得稅后的余額。由于該制度規(guī)定，對(duì)于以非現(xiàn)金資產(chǎn)對(duì)外投資是以投出資產(chǎn)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為投資成本入賬，不再核算資產(chǎn)評(píng)估增值（或減值）部分。同時(shí)，對(duì)于小企業(yè)接受資產(chǎn)捐贈(zèng)的會(huì)計(jì)處理作出規(guī)范。該制度規(guī)定，小企業(yè)在接受資產(chǎn)捐贈(zèng)時(shí)，先按規(guī)定的接受資產(chǎn)的入賬價(jià)值，借記有關(guān)資產(chǎn)類科目，一般納稅人按規(guī)定如涉及可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的，應(yīng)按可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，按接受捐贈(zèng)待轉(zhuǎn)的資產(chǎn)價(jià)值，貸記“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”科目，該科目下設(shè)“接受捐贈(zèng)貨幣性資產(chǎn)價(jià)值”和“接受捐贈(zèng)非貨幣性資產(chǎn)價(jià)值”兩個(gè)明細(xì)科目。如果接受捐贈(zèng)待轉(zhuǎn)的資產(chǎn)價(jià)值全部計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，小企業(yè)應(yīng)按接受捐贈(zèng)待轉(zhuǎn)資產(chǎn)的價(jià)值，借記“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”科目，按接受捐贈(zèng)待轉(zhuǎn)的資產(chǎn)價(jià)值與現(xiàn)行所得稅稅率計(jì)算的應(yīng)交所得稅，或接受捐贈(zèng)待轉(zhuǎn)的資產(chǎn)價(jià)值在抵減當(dāng)期虧損后的余額與現(xiàn)行所得稅稅率計(jì)算的應(yīng)交所得稅，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅”科目，按其差額，貸記“資本公積”科目，其中，屬于接受現(xiàn)金捐贈(zèng)的部分計(jì)入“其他資本公積”明細(xì)科目；屬于接受非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈(zèng)的部分計(jì)入“接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備”明細(xì)科目。如果接受捐贈(zèng)的非貨幣性資產(chǎn)金額較大，經(jīng)批準(zhǔn)可以在規(guī)定期限內(nèi)分期平均計(jì)入各年度應(yīng)納稅所得額的，各期計(jì)算交納所得稅時(shí)，應(yīng)按主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)當(dāng)期應(yīng)納稅所得額的待轉(zhuǎn)捐贈(zèng)非貨幣性資產(chǎn)價(jià)值部分，借記“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”科目，按當(dāng)期計(jì)入應(yīng)納稅所得額的待轉(zhuǎn)捐贈(zèng)非貨幣性資產(chǎn)價(jià)值與現(xiàn)行所得稅稅率計(jì)算的應(yīng)交所得稅，或按當(dāng)期計(jì)入應(yīng)納稅所得額的待轉(zhuǎn)捐贈(zèng)非貨幣性資產(chǎn)價(jià)值在抵減當(dāng)期虧損后的余額與現(xiàn)行所得稅稅率計(jì)算的應(yīng)交所得稅，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅”科目，按其差額，貸記“資本公積——接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備”科目。十五、關(guān)于利潤(rùn)分配的核算該制度規(guī)定“利潤(rùn)分配”科目應(yīng)下設(shè)“其他轉(zhuǎn)入”、“提取法定盈余公積”、“提取法定公益金”、“提取任意盈余公積”、“應(yīng)付利潤(rùn)”、“轉(zhuǎn)作資本的利潤(rùn)”和“未分配利潤(rùn)”等7個(gè)明細(xì)科目。將原制度中的“盈余公積補(bǔ)虧”改為“其他轉(zhuǎn)入”；將原“提取盈余公積”具體設(shè)為“提取法定盈余公積”、“提取法定公益金”、“提取任意盈余公積”；同時(shí)，增設(shè)“轉(zhuǎn)作資本的利潤(rùn)”明細(xì)科目，單獨(dú)核算小企業(yè)以利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本的業(yè)務(wù)。十六、關(guān)于成本的核算1、“生產(chǎn)成本”科目的核算要求，該制度規(guī)定應(yīng)分別按基本生產(chǎn)車間和成本核算對(duì)象（如產(chǎn)品的品種、類別、定單、批別、生產(chǎn)階段等）設(shè)置明細(xì)賬（或成本計(jì)算單），并按規(guī)定的成本項(xiàng)目設(shè)置專欄。原制度僅要求按成本核算對(duì)象進(jìn)行明細(xì)賬核算。2、該制度明確了制造費(fèi)用的幾種分配方法：（1）按生產(chǎn)工人工資；（2）按生產(chǎn)工人工時(shí)；（3）按機(jī)器工時(shí)；（4）按耗用原材料的數(shù)量或成本；（5）按直接成本（原材料、燃料、動(dòng)力、生產(chǎn)工人工資及應(yīng)提取的福利費(fèi)之和）；（6）按產(chǎn)品產(chǎn)量。具體采用哪種分配方法，由企業(yè)自行決定。要求制造費(fèi)用應(yīng)按不同的車間、部門設(shè)置明細(xì)賬，并按費(fèi)用項(xiàng)目設(shè)置專欄，進(jìn)行明細(xì)核算。原制度中對(duì)制造費(fèi)用的分配方法未作規(guī)定，并未明確要求制造費(fèi)用明細(xì)賬需按費(fèi)用項(xiàng)目設(shè)置專欄。十七、關(guān)于收入的核算（一）銷售商品收入1、收入的確認(rèn)。該制度規(guī)定，企業(yè)銷售商品的收入，應(yīng)當(dāng)在下列條件均能滿足時(shí)予以確認(rèn)：（1）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；（2）企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施控制；（3）與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；（4）相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計(jì)量。原制度規(guī)定，企業(yè)應(yīng)于商品已經(jīng)發(fā)出、價(jià)款已經(jīng)收到或取得收取價(jià)款的憑證時(shí)確認(rèn)收入。2、現(xiàn)金折扣和銷售折讓的處理。該制度規(guī)定，現(xiàn)金折扣在實(shí)際發(fā)生時(shí)作為財(cái)務(wù)費(fèi)用；購(gòu)買方實(shí)際獲得的現(xiàn)金折扣，沖減取得當(dāng)期的財(cái)務(wù)費(fèi)用。銷售折讓在發(fā)生時(shí)直接沖減當(dāng)期收入。原制度規(guī)定中，有的均計(jì)入“銷售折扣與折讓”科目，有的均作抵減收入處理。3、銷售退回的處理。該制度規(guī)定，企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)收入的售出商品發(fā)生銷售退回的，應(yīng)當(dāng)沖減當(dāng)期的收入，但對(duì)于報(bào)告年度資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的報(bào)告年度或以前年度的銷售退回，應(yīng)通過(guò)“以前年度損益調(diào)整”科目核算，并調(diào)整報(bào)告年度會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目。原制度規(guī)定均作沖減退回當(dāng)期的收入。（二）勞務(wù)收入勞務(wù)收入的確認(rèn)原則是：1、在同一會(huì)計(jì)年度內(nèi)開(kāi)始并完成的勞務(wù)，應(yīng)當(dāng)在完成勞務(wù)時(shí)確認(rèn)收入；2、如果勞務(wù)的開(kāi)始和完成分屬不同的會(huì)計(jì)年度，可以按完工進(jìn)度或完成的工作量確認(rèn)收入。需要說(shuō)明的是，在資產(chǎn)負(fù)債表日，勞務(wù)交易的結(jié)果不能可靠估計(jì)的情況下，企業(yè)應(yīng)按已經(jīng)發(fā)生并預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償?shù)膭趧?wù)成本金額確認(rèn)收入，并按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)成本；如預(yù)計(jì)已發(fā)生的勞務(wù)成本不能全部得到補(bǔ)償?shù)?，?yīng)按能夠得到補(bǔ)償?shù)膭趧?wù)成本金額確認(rèn)收入，并按已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本作為當(dāng)期費(fèi)用，兩者差額作為損失；如預(yù)計(jì)已發(fā)生的勞務(wù)成本全部不能補(bǔ)償?shù)模瑧?yīng)按已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本作為當(dāng)期費(fèi)用，不確認(rèn)收入。（三）讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入該制度規(guī)定，讓渡資產(chǎn)使用權(quán)的收入應(yīng)按小企業(yè)與其資產(chǎn)使用者簽訂的合同或協(xié)議規(guī)定的收費(fèi)時(shí)間和方法確定。需要說(shuō)明的是，在確認(rèn)收入時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮價(jià)款收回的可能性，估計(jì)不能收回的，不應(yīng)確認(rèn)收入；已經(jīng)收回部分價(jià)款的，只將收回的部分確認(rèn)收入；對(duì)于超過(guò)利息收款期限尚未收回的利息，應(yīng)當(dāng)停止計(jì)提利息，同時(shí)沖回原已計(jì)提的利息。十八、關(guān)于所得稅的核算該制度規(guī)定，小企業(yè)應(yīng)采用應(yīng)付稅款法核算所得稅。小企業(yè)收到因多計(jì)等原因而退還的所得稅，應(yīng)在實(shí)際收到返還的所得稅時(shí)，沖減收到當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。十九、關(guān)于以前年度損益調(diào)整的核算該制度規(guī)定，小企業(yè)本年度發(fā)生的調(diào)整以前年度損益的事項(xiàng)，應(yīng)增設(shè)“以前年度損益調(diào)整”科目予以核算。該科目核算的內(nèi)容具體包括小企業(yè)在年度資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的需要調(diào)整報(bào)告年度的事項(xiàng)，以及本年度發(fā)生的以前年度重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)的調(diào)整等。調(diào)整增加的以前年度利潤(rùn)或調(diào)整減少的以前年度虧損和相應(yīng)增加的所得稅，借記有關(guān)科目，按應(yīng)調(diào)整增加的應(yīng)交稅金，貸記“應(yīng)交稅金”科目，按其差額，貸記該科目；調(diào)整減少的以前年度利潤(rùn)或調(diào)整增加的以前年度虧損和相應(yīng)減少的所得稅，應(yīng)按調(diào)整減少的應(yīng)交稅金，借記“應(yīng)交稅金”科目，按扣除調(diào)整應(yīng)交稅金的部分，借記該科目，按兩者的合計(jì)金額，貸記有關(guān)科目。經(jīng)調(diào)整后，該科目的余額應(yīng)轉(zhuǎn)入“利潤(rùn)分配──未分配利潤(rùn)”科目。并相應(yīng)調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表有關(guān)項(xiàng)目數(shù)字，屬于本年度發(fā)生的調(diào)整以前年度損益的事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整本年度會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的年初數(shù)或上年實(shí)際數(shù)，在提供比較會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，還應(yīng)調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的上年數(shù)；屬于在年度資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的調(diào)整報(bào)告年度損益的事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整報(bào)告年度會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字。需要說(shuō)明的是，對(duì)于報(bào)告年度資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的報(bào)告年度或以前年度的銷售退回，如發(fā)生于報(bào)告年度所得稅匯算清繳之后的，該銷售退回所影響的所得稅，不通過(guò)“以前年度損益調(diào)整”科目核算，即不調(diào)整報(bào)告年度的所得稅費(fèi)用和應(yīng)交所得稅。而在計(jì)算本年度應(yīng)納稅所得額時(shí)，以本年度實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)總額，減去報(bào)告年度所得稅匯算清繳后至報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的銷售退回影響的報(bào)告年度利潤(rùn)總額的金額，作為本年度應(yīng)納稅所得額，并按本年度應(yīng)交的所得稅，確認(rèn)本年度所得稅費(fèi)用。二十、關(guān)于特殊業(yè)務(wù)的核算（一）非貨幣性交易該制度規(guī)定，小企業(yè)如發(fā)生非貨幣性交易，應(yīng)按以下原則處理：1、以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。2、非貨幣性交易中如果發(fā)生補(bǔ)價(jià)，應(yīng)區(qū)別不同情況處理：（1）支付補(bǔ)價(jià)的小企業(yè)，應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值加上補(bǔ)價(jià)和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。（2）收到補(bǔ)價(jià)的小企業(yè)，應(yīng)按以下公式確定換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值和應(yīng)確認(rèn)的損益：換入資產(chǎn)入賬價(jià)值＝換出資產(chǎn)賬面價(jià)值-（補(bǔ)價(jià)÷?lián)Q出資產(chǎn)公允價(jià)值）×換出資產(chǎn)賬面價(jià)值-（補(bǔ)價(jià)÷?lián)Q出資產(chǎn)公允價(jià)值）×應(yīng)交的稅金及教育費(fèi)附加＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)應(yīng)確認(rèn)的損益＝補(bǔ)價(jià)×[1-（換出資產(chǎn)賬面價(jià)值＋應(yīng)交的稅金及教育費(fèi)附加）÷?lián)Q出資產(chǎn)公允價(jià)值]需要說(shuō)明的是：（1）如果換出的資產(chǎn)是存貨，則公式中的“換出資產(chǎn)公允價(jià)值”和“換出資產(chǎn)賬面價(jià)值”均為含增值稅銷項(xiàng)稅額。（2）公式中的“應(yīng)交的稅金及教育費(fèi)附加”不含增值稅銷項(xiàng)稅額。（3）按公式計(jì)算的“應(yīng)確認(rèn)的損益”的金額，如果是正數(shù)的，應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期收益，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入；如果是負(fù)數(shù)的，應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期損失，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。3、在非貨幣性交易中，如果同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)，應(yīng)按換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對(duì)換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值總額和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)等進(jìn)行分配，以確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。（二）債務(wù)重組該制度規(guī)定，小企業(yè)如發(fā)生債務(wù)重組事項(xiàng)，應(yīng)按以下規(guī)定處理：1、以低于債務(wù)賬面價(jià)值的現(xiàn)金清償某項(xiàng)債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與支付的現(xiàn)金之間的差額，確認(rèn)為資本公積（計(jì)入其他資本公積明細(xì)科目，下同）；債權(quán)人應(yīng)將重組債權(quán)的賬面價(jià)值與收到的現(xiàn)金之間的差額，確認(rèn)為當(dāng)期損失（計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出，下同）。需要說(shuō)明的是，在債權(quán)人已對(duì)重組債權(quán)計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備的情況下，如果實(shí)際收到的現(xiàn)金金額大于重組債權(quán)的賬面價(jià)值，債權(quán)人應(yīng)按實(shí)際收到的現(xiàn)金，借記“銀行存款”科目，按該重組債權(quán)的賬面余額，貸記“應(yīng)收賬款”或“其他應(yīng)收款”科目，按其差額，借記“壞賬準(zhǔn)備”科目。在期末，再調(diào)整對(duì)該項(xiàng)重組債權(quán)已計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備。2、以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)之和的差額，確認(rèn)為資本公積或當(dāng)期損失；債權(quán)人應(yīng)將重組債權(quán)的賬面價(jià)值作為受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價(jià)值。如果債務(wù)人以多項(xiàng)非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，應(yīng)按取得的各項(xiàng)非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值占非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對(duì)重組應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之和進(jìn)行分配，按分配后的價(jià)值作為各項(xiàng)非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價(jià)值。3、以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股權(quán)的賬面價(jià)值之間的差額確認(rèn)為資本公積；債權(quán)人應(yīng)將重組債權(quán)的賬面價(jià)值作為受讓的股權(quán)的入賬價(jià)值。4、以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的，應(yīng)分別情況處理：（1）債務(wù)人，如果重組債務(wù)的賬面價(jià)值大于將來(lái)應(yīng)付金額，應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值減記至將來(lái)應(yīng)付金額，減記的金額確認(rèn)為資