高校預(yù)算績(jī)效管理與成本控制機(jī)制融合研究

2018年，中央全面深化改革委員會(huì)第三次會(huì)議通過(guò)的《中共中央國(guó)務(wù)院關(guān)于全面實(shí)施預(yù)算績(jī)效管理的意見(jiàn)》，強(qiáng)調(diào)對(duì)預(yù)算績(jī)效管理要“更加注重結(jié)果導(dǎo)向、強(qiáng)調(diào)成本效益、硬化責(zé)任約束”。2021年，財(cái)政部印發(fā)《中央部門項(xiàng)目支出核心績(jī)效目標(biāo)和指標(biāo)設(shè)置及取值指引（試行）》對(duì)績(jī)效目標(biāo)進(jìn)行重新定義，在以往預(yù)期產(chǎn)出和效益的基礎(chǔ)上引入成本控制，明確“項(xiàng)目支出績(jī)效目標(biāo)，是通過(guò)預(yù)算安排的項(xiàng)目支出，預(yù)期在一定期限內(nèi)達(dá)到的產(chǎn)出和效果以及相應(yīng)的成本控制要求?！?022年，財(cái)政部印發(fā)《事業(yè)單位成本核算具體指引——高等學(xué)?！分赋觯骸案咝ｉ_(kāi)展成本核算的主要作用包括但不限于：提升高校資金使用效益及開(kāi)展預(yù)算績(jī)效自評(píng)提供依據(jù)。”隨著我國(guó)教育事業(yè)的高速發(fā)展，尤其是高?！半p一流”建設(shè)目標(biāo)啟動(dòng)以來(lái)，高校對(duì)辦學(xué)資金需求越來(lái)越大。近年來(lái)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)放緩，教育經(jīng)費(fèi)財(cái)政供給緊張，如何將有限的資金運(yùn)用得更加合理高效，提高高校的經(jīng)費(fèi)使用效益？一、國(guó)內(nèi)研究現(xiàn)狀國(guó)內(nèi)關(guān)于預(yù)算績(jī)效管理與成本控制機(jī)制融合相關(guān)文獻(xiàn)不多，所能查到的相關(guān)文獻(xiàn)主要是研究將成本分配融入預(yù)算績(jī)效管理，從而解決政府公共產(chǎn)品和服務(wù)資源分配等作用機(jī)制。如：王霏（2021）指出，加快推進(jìn)預(yù)算績(jī)效管理體系建設(shè)，形成以事前績(jī)效評(píng)估為引領(lǐng)，以全成本預(yù)算績(jī)效管理為基石的預(yù)算績(jī)效一體化管理“北京模式”；王麗霞，劉偉秀（2022）指出，山東省蘭陵縣積極探索成本預(yù)算績(jī)效管理新路徑，大力推進(jìn)成本效益分析，將預(yù)算績(jī)效管理向縱深推進(jìn)。關(guān)于高校預(yù)算績(jī)效管理與成本控制機(jī)制有機(jī)融合的研究更是少之又少，目前主要研究是認(rèn)識(shí)到兩者之間存在相互依存的關(guān)系。如：齊向麗（2022）指出，預(yù)算績(jī)效工作能否正常運(yùn)行，關(guān)鍵在于成本信息是否準(zhǔn)確可靠，如果成本核算不規(guī)范、不標(biāo)準(zhǔn)，那么將難以科學(xué)合理地對(duì)高校預(yù)算績(jī)效情況進(jìn)行考核評(píng)價(jià)；簡(jiǎn)穎頤（2022）指出，在績(jī)效評(píng)價(jià)方面對(duì)于成本核算的指標(biāo)缺乏了解，評(píng)價(jià)意識(shí)淡薄，也降低了成本核算在績(jī)效評(píng)價(jià)的權(quán)威性；李曉清（2023）指出，高校成本核算工作是完善高校成本分擔(dān)機(jī)制、實(shí)現(xiàn)政府資源配置、績(jī)效評(píng)價(jià)等工作實(shí)施的基礎(chǔ)。二、兩者融合的理論可行性分析協(xié)同理論研究不同影響要素在同一目標(biāo)體系下，通過(guò)相互影響、相互配合，產(chǎn)生新的系統(tǒng)結(jié)構(gòu)形態(tài)，從而達(dá)到更加高效的狀態(tài)，實(shí)現(xiàn)“1+1＞2”的協(xié)同效應(yīng)。高校預(yù)算績(jī)效管理與成本控制機(jī)制在管理目標(biāo)、責(zé)任主體、管理對(duì)象、控制過(guò)程方面都是相互影響、相互配合的，極易形成協(xié)同管理效應(yīng)。（一）管理目標(biāo)方面高校進(jìn)行預(yù)算績(jī)效管理與成本控制的目標(biāo)都是為了高效合理地分配資源，促進(jìn)財(cái)務(wù)的可持續(xù)發(fā)展，最終確保高校的戰(zhàn)略目標(biāo)得以順利實(shí)現(xiàn)。（二）責(zé)任主體方面根據(jù)《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》高校預(yù)算績(jī)效管理和成本控制機(jī)制的第一責(zé)任主體都是單位法人。在落實(shí)單位主要負(fù)責(zé)人的基礎(chǔ)上，形成財(cái)務(wù)部門、職能部門和各二級(jí)學(xué)院等多元主體協(xié)同的組織結(jié)構(gòu)。（三）管理對(duì)象方面高校預(yù)算績(jī)效的主要管理對(duì)象分為預(yù)算績(jī)效產(chǎn)出和預(yù)算投入，預(yù)算投入進(jìn)一步分為資本化投入和費(fèi)用化投入。高校成本按經(jīng)濟(jì)形態(tài)可分為固定成本和變動(dòng)成本。預(yù)算績(jī)效管理中的資本化投入間接地影響著成本控制中的固定成本，費(fèi)用化投入的工資福利支出、商品和服務(wù)支出以及對(duì)個(gè)人和家庭的補(bǔ)助通?？梢詺w集為成本管理中的變動(dòng)成本，具體如圖1所示。高校財(cái)務(wù)管理目標(biāo)通?？梢员硎鰹椋杭扔蓄A(yù)算投入一定的情況下，實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目績(jī)效最大化；或者既有收入（績(jī)效產(chǎn)出）一定的情況下，成本控制最小化。從財(cái)務(wù)管理的角度來(lái)看，在項(xiàng)目立項(xiàng)前，主要側(cè)重于研究在預(yù)算投入或成本控制目標(biāo)既定的情況下，如何獲得更多的績(jī)效產(chǎn)出（收入）；項(xiàng)目立項(xiàng)之后，也就確定了項(xiàng)目績(jī)效目標(biāo)，則主要側(cè)重于主要研究收入（績(jī)效產(chǎn)出）一定的情況下，如何用最少的預(yù)算投入實(shí)現(xiàn)既定的績(jī)效目標(biāo)和成本控制最小化。圖1預(yù)算績(jī)效管理與成本控制對(duì)象關(guān)系圖（四）控制過(guò)程方面高校進(jìn)行預(yù)算績(jī)效管理、成本控制的過(guò)程，應(yīng)形成這樣一種螺旋式上升的過(guò)程管理模式：學(xué)?？傮w戰(zhàn)略目標(biāo)→按照項(xiàng)目標(biāo)準(zhǔn)成本編制預(yù)算項(xiàng)目支出預(yù)算→預(yù)算執(zhí)行過(guò)程中成本控制→結(jié)合成本效益綜合評(píng)價(jià)預(yù)算績(jī)效→將評(píng)價(jià)結(jié)果應(yīng)用于新的戰(zhàn)略規(guī)劃。三、兩者融合存在的主要問(wèn)題（一）預(yù)算績(jī)效目標(biāo)中缺乏標(biāo)準(zhǔn)成本指標(biāo)指引預(yù)算績(jī)效目標(biāo)包括總體目標(biāo)和績(jī)效指標(biāo)。預(yù)算績(jī)效指標(biāo)是具體化的績(jī)效目標(biāo)，是進(jìn)行項(xiàng)目績(jī)效評(píng)價(jià)的總要依據(jù)。目前，高校進(jìn)行預(yù)算資金安排缺乏標(biāo)準(zhǔn)成本作為測(cè)算依據(jù)，導(dǎo)致項(xiàng)目負(fù)責(zé)人進(jìn)行項(xiàng)目申報(bào)時(shí)，對(duì)項(xiàng)目預(yù)算績(jī)效的成本預(yù)算測(cè)算依據(jù)、預(yù)算資金測(cè)算過(guò)程不甚了解，通常抱著“寧高不低，寧多不少”的申報(bào)原則，導(dǎo)致申請(qǐng)的金額經(jīng)常高于實(shí)際需要的金額，造成資金浪費(fèi)、使用效率低下等問(wèn)題。（二）預(yù)算績(jī)效運(yùn)行監(jiān)控考核核心與成本控制的初衷相悖根據(jù)成本效益原則，同樣的項(xiàng)目產(chǎn)出成果情況下，所耗費(fèi)資源越少，項(xiàng)目成本越低，是值得鼓勵(lì)推崇的。而有的地方財(cái)政部門進(jìn)行預(yù)算績(jī)效經(jīng)費(fèi)支出考核的核心是預(yù)算執(zhí)行率，將預(yù)算執(zhí)行率95%-100%設(shè)置為合格，而預(yù)算執(zhí)行率低于95%設(shè)置為不達(dá)標(biāo)。預(yù)算內(nèi)執(zhí)行率低于95%的項(xiàng)目，績(jī)效目標(biāo)自評(píng)不得評(píng)為“優(yōu)”，這種評(píng)價(jià)模式下節(jié)約成本的行為不但沒(méi)有獎(jiǎng)勵(lì)，反而需要受到一定懲處，變相地鼓勵(lì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人無(wú)視資金的浪費(fèi)，盡可能把預(yù)算用完。（三）成本核算條件不充分，導(dǎo)致成本信息價(jià)值不高雖然財(cái)政部印發(fā)《事業(yè)單位成本核算具體指引——高等學(xué)?！罚呀?jīng)明確了高校成本核算應(yīng)遵循的原則、確定了成本核算對(duì)象、范圍、項(xiàng)目以及成本歸集與分配等方面的內(nèi)容，為高校成本核算提供了制度依據(jù)。但是每所高校的性質(zhì)不同、所設(shè)專業(yè)不同，還有每所高?？蒲蟹?wù)地方的能力差異也非常大，按照目前的核算方法、間接費(fèi)用攤銷比例計(jì)算出來(lái)的結(jié)果，導(dǎo)致綜合院校理工類專業(yè)的成本虛低，而文史財(cái)經(jīng)類專業(yè)的成本虛高。同時(shí)，高校教育成本中的工資福利支出及折舊攤銷支出兩項(xiàng)占比60%-80%，這兩大部分費(fèi)用高校在進(jìn)行成本核算時(shí)都難以收集充分適當(dāng)?shù)馁Y料作為支撐，而較多地是采用一定的系數(shù)比例分?jǐn)?，這樣計(jì)算出來(lái)的成本結(jié)果，用于指導(dǎo)實(shí)際成本控制的價(jià)值甚低。（四）預(yù)算績(jī)效評(píng)價(jià)結(jié)果應(yīng)用價(jià)值有待提高絕大多數(shù)高校開(kāi)展預(yù)算績(jī)效評(píng)價(jià)的積極性和主動(dòng)性不高，還是以落實(shí)上級(jí)部門績(jī)效自評(píng)任務(wù)安排為主，在整個(gè)績(jī)效評(píng)價(jià)過(guò)程中，主要起到上傳下達(dá)、匯總上報(bào)的作用。高校定期開(kāi)展績(jī)效評(píng)價(jià)的制度尚未建立，績(jī)效管理的過(guò)程監(jiān)督缺失，績(jī)效評(píng)價(jià)方式上單一。因此，高校在這種應(yīng)付式的預(yù)算績(jī)效評(píng)價(jià)模式下進(jìn)行的預(yù)算績(jī)效評(píng)價(jià)，其評(píng)價(jià)結(jié)果的應(yīng)用價(jià)值必然大打折扣。四、構(gòu)建兩者融合的主要途徑（一）項(xiàng)目準(zhǔn)備立項(xiàng)階段分析成本項(xiàng)目準(zhǔn)備進(jìn)行立項(xiàng)，應(yīng)根據(jù)項(xiàng)目績(jī)效目標(biāo)，結(jié)合以往類似項(xiàng)目開(kāi)展過(guò)程中所形成的標(biāo)準(zhǔn)成本，分析本項(xiàng)目開(kāi)展過(guò)程中預(yù)期所需投入的各項(xiàng)成本：設(shè)備購(gòu)置（使用）費(fèi)、會(huì)議費(fèi)、差旅費(fèi)、測(cè)試費(fèi)、專用材料費(fèi)以及人工費(fèi)等；以及所需投入的間接成本：水費(fèi)、電費(fèi)、激勵(lì)費(fèi)、輔助部門攤銷費(fèi)等。（二）預(yù)算編制細(xì)化項(xiàng)目成本根據(jù)項(xiàng)目準(zhǔn)備階段的成本分析，結(jié)合單位現(xiàn)有資源情況，將所需資源分為已有資源和需要補(bǔ)充資源。單位已有資源暫不安排經(jīng)費(fèi)預(yù)算，但項(xiàng)目成本核算應(yīng)包括該部分資源利用成本。以及根據(jù)成本效益原則，權(quán)衡不同方案的利弊。比如機(jī)器設(shè)備，需要辨析是租用設(shè)備、改進(jìn)現(xiàn)有機(jī)器設(shè)備還是購(gòu)置新設(shè)備。（三）預(yù)算執(zhí)行監(jiān)督控制成本按項(xiàng)目進(jìn)展情況，客觀細(xì)化各類需要補(bǔ)充資源的成本信息，如實(shí)驗(yàn)專用材料費(fèi)用需要預(yù)計(jì)每次實(shí)驗(yàn)耗用材料種類、用量、單價(jià)、實(shí)驗(yàn)次數(shù)等；檢驗(yàn)實(shí)驗(yàn)成功與否需要進(jìn)行哪些測(cè)試化驗(yàn)加工，需要多少次；項(xiàng)目開(kāi)展過(guò)程中的疑點(diǎn)、難點(diǎn)問(wèn)題，需要哪些人去哪些地方調(diào)研學(xué)習(xí)？或者需要向哪些專家咨詢？這些類似經(jīng)費(fèi)支出都需要結(jié)合預(yù)算進(jìn)行監(jiān)管，強(qiáng)化成本控制的作用，對(duì)偏離成本控制目標(biāo)的事項(xiàng)及時(shí)糾正，必要時(shí)也可以調(diào)整預(yù)算安排，一定要重視資金使用的效率和效益。（四）預(yù)算績(jī)效評(píng)價(jià)結(jié)果運(yùn)用于成本標(biāo)準(zhǔn)的修訂高校實(shí)施預(yù)算績(jī)效管理的最終目的，不僅僅是為了評(píng)價(jià)項(xiàng)目績(jī)效為“優(yōu)、中、差”，而是為了加大預(yù)算績(jī)效評(píng)價(jià)結(jié)果的應(yīng)用力度，更好地改進(jìn)績(jī)效管理，充分發(fā)揮資金績(jī)效。將績(jī)效評(píng)價(jià)結(jié)果為“優(yōu)”的項(xiàng)目支出，剔除偶然性支出以及非必要支出，作為標(biāo)準(zhǔn)成本制定的重要參考依據(jù)?？茖W(xué)規(guī)范的支出標(biāo)準(zhǔn)和定額，為成本控制效果評(píng)價(jià)提供依據(jù)。五、關(guān)于兩者融合的幾點(diǎn)建議（一）強(qiáng)調(diào)“全員”參與，達(dá)到全面控制為提高預(yù)算績(jī)效管理水平，調(diào)動(dòng)全校師生積極性，應(yīng)建立以校長(zhǎng)為主要負(fù)責(zé)人的預(yù)算績(jī)效管理工作領(lǐng)導(dǎo)小組，自上而下地推動(dòng)預(yù)算績(jī)效與成本控制機(jī)制的融合，加強(qiáng)預(yù)算績(jī)效、成本控制理念的宣傳，培養(yǎng)高校師生員工將預(yù)算績(jī)效、成本控制的意識(shí)融入到日常的教學(xué)、科研等業(yè)務(wù)活動(dòng)過(guò)程中。落實(shí)預(yù)算績(jī)效、成本控制相應(yīng)責(zé)任，定期開(kāi)展項(xiàng)目績(jī)效評(píng)價(jià)、成本控制檢查，發(fā)現(xiàn)問(wèn)題及時(shí)分析查找原因，第一時(shí)間告知項(xiàng)目第一責(zé)任人，并追蹤落實(shí)整改情況。為了進(jìn)一步確保成本控制責(zé)任落實(shí)到部門甚至相應(yīng)責(zé)任人，應(yīng)將高校經(jīng)費(fèi)項(xiàng)目成本控制成效納入年度預(yù)算績(jī)效范疇進(jìn)行考核。（二）注重復(fù)合型人才的培養(yǎng)，提供人才保障協(xié)同理論下預(yù)算績(jī)效管理與成本控制機(jī)制的融合，不是簡(jiǎn)單地將預(yù)算、成本、績(jī)效管理方法進(jìn)行堆砌，而是需要管理人員充分理解相互之間的作用機(jī)理，結(jié)合高校的業(yè)務(wù)運(yùn)行機(jī)制，才能發(fā)揮協(xié)同效應(yīng)。因此，高校應(yīng)加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理人員定期輪崗制度的建設(shè)，關(guān)注其在崗期間多業(yè)務(wù)能力的學(xué)習(xí)、培訓(xùn)，培養(yǎng)具備財(cái)務(wù)、管理、統(tǒng)計(jì)、教學(xué)、科研等多方面知識(shí)儲(chǔ)備的財(cái)務(wù)管理能手，為預(yù)算績(jī)效管理與成本控制機(jī)制的高效融合提供人才保障。（三）著力建設(shè)高度融合的財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)高校進(jìn)行預(yù)算績(jī)效管理、成本控制確保高校各個(gè)二級(jí)單位（部門）的目標(biāo)得以保質(zhì)保量完成，都是為了實(shí)現(xiàn)高校整體的戰(zhàn)略目標(biāo)。高校進(jìn)行預(yù)算績(jī)效管理、成本控制均處于探索階段。實(shí)際工作中主要表現(xiàn)為：預(yù)算績(jī)效相關(guān)信息通常只是在項(xiàng)目申報(bào)時(shí)通過(guò)預(yù)算申報(bào)系統(tǒng)報(bào)給經(jīng)費(fèi)預(yù)算管理科室，而成本核算通常是由核算管理科室在財(cái)務(wù)核算系統(tǒng)中根據(jù)一定的核算辦法進(jìn)行分配，系統(tǒng)之間的數(shù)據(jù)各自獨(dú)立，不能直接共享。高校應(yīng)著力建設(shè)以學(xué)校戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃為導(dǎo)向，以各項(xiàng)教學(xué)、科研等業(yè)務(wù)活動(dòng)為基礎(chǔ)，遵循“業(yè)財(cái)融合、信息共享，系統(tǒng)互聯(lián)”原則，將預(yù)算、預(yù)算績(jī)效、成本控制管理高度融合的財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)。通過(guò)該系統(tǒng)定期或不定期地檢查預(yù)算執(zhí)行情況以及分析項(xiàng)目成本效益，盡早發(fā)現(xiàn)項(xiàng)目執(zhí)行過(guò)程中的偏差，及時(shí)糾正偏差，在成本控制融合于預(yù)算績(jī)