涉外房地產(chǎn)企業(yè)所得稅政策的分析

【tips】本稅法知識是由梁志飛老師精心收編整理！涉外房地產(chǎn)企業(yè)所得稅政策的分析房地產(chǎn)企業(yè)作為一個特殊的行業(yè)，在會計核算與稅務(wù)管理上都有別于其他行業(yè)，主要表現(xiàn)在經(jīng)營對象、銷售方式、成本結(jié)轉(zhuǎn)和征收方式等方面。針對于房地產(chǎn)行業(yè)的這種特殊性，國稅總局制定了適用于外商投資房地產(chǎn)企業(yè)的所得稅稅收管理制度。

目前外資房地產(chǎn)企業(yè)主要適用以下幾個文件：

1、《國家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營征收所得稅有關(guān)問題的通知》(國稅發(fā)[1995]193號)

2、《關(guān)于外商投資房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營企業(yè)所得稅管理問題的通知》(國稅發(fā)[2001]142號)

下面就外資房地產(chǎn)企業(yè)所得稅的相關(guān)政策做如下介紹：

一、應(yīng)納稅所得額的確定

(一)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所得稅的計算公式

企業(yè)從事房地產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)的，應(yīng)以其當期銷售收入，扣除當期相應(yīng)成本、費用及損失后的余額，為當期應(yīng)納稅所得額，依照稅法的規(guī)定計算繳納企業(yè)所得稅。當期應(yīng)納稅額，按以下公式計算：

應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率-已售房產(chǎn)已預(yù)征的所得稅+當期預(yù)征所得稅

此公式函蓋了外商投資房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)的項目分別處于經(jīng)營期及建設(shè)期的情況，對于還處于建設(shè)期的項目根據(jù)現(xiàn)行政策規(guī)定應(yīng)按預(yù)收款的10%核定利潤率繳納所得稅，所以，公式中的當期預(yù)征所得稅是特指既有處于經(jīng)營期開發(fā)項目又有處于建設(shè)期開發(fā)項目的外商投資房地產(chǎn)企業(yè)，同時，自房地產(chǎn)開始銷售起對企業(yè)取得的收入不再預(yù)征企業(yè)所得稅，但在房地產(chǎn)開始銷售至辦理建設(shè)期匯算期間，如企業(yè)納稅申報時不能準確核算房屋成本費用，主管稅務(wù)機關(guān)可依據(jù)稅法有關(guān)規(guī)定，暫按10%的利潤率計算征收企業(yè)所得稅。

(二)連片、滾動開發(fā)的應(yīng)納稅所得額的確定

對于從事連片、滾動開發(fā)的外商投資房地產(chǎn)企業(yè)，應(yīng)依據(jù)權(quán)責發(fā)生制原則按照財務(wù)核算實際成果確定應(yīng)納稅所得額并計算征收所得稅，不再進行單獨項目的建設(shè)期匯算。對企業(yè)取得的按揭生效之前的預(yù)收款項，應(yīng)依照有關(guān)規(guī)定預(yù)繳企業(yè)所得稅，在企業(yè)將上述預(yù)收款項結(jié)轉(zhuǎn)收入時，已預(yù)征的企業(yè)所得稅應(yīng)相應(yīng)及時作出調(diào)整。

上述從事連片、滾動開發(fā)業(yè)務(wù)的房地產(chǎn)企業(yè)是指無固定開發(fā)項目，長期從事房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)的專業(yè)開發(fā)公司或類似企業(yè)。

1、房地產(chǎn)銷售收入的確定，以權(quán)責發(fā)生制為原則，可根據(jù)不同的銷售方式，按以下原則確定：

(1)采取一次性全額收取房款的，以房產(chǎn)使用權(quán)交付買方之日或開具發(fā)票之日作為銷售收入的實現(xiàn)。

(2)采取分期付款或預(yù)售款方式銷售的，以合同約定的付款時間為銷售收入的實現(xiàn)。

(3)采取以土地使用權(quán)或其他財產(chǎn)置換房屋的，以房產(chǎn)使用權(quán)交付對方時間為銷售收入的實現(xiàn)。

(4)對于房地產(chǎn)企業(yè)以房屋作為抵押向他人借款，逾期不能償還本息，而將房屋賠付的，應(yīng)視同銷售，主管稅務(wù)機關(guān)可依抵押價格確定其銷售收入。其中對債權(quán)人取得的抵押價款中含有利息的，且該債權(quán)人又為外國企業(yè)，則依法繳納利息收入預(yù)提所得稅。

(5)采取銀行提供按揭貸款銷售的，以銀行將按揭貸款辦理轉(zhuǎn)帳之日，為銷售收入的實現(xiàn)。且無論外商投資房地產(chǎn)企業(yè)是否就房地產(chǎn)全價向業(yè)主開具發(fā)票，其已取得的銀行按揭款應(yīng)及時作為企業(yè)當期銷售收入。

(6)企業(yè)除在銷售合同中明確給予買方的折扣、折讓外，其他方式的各種優(yōu)惠一律不能沖減銷售收入。

2、企業(yè)銷售房地產(chǎn)所發(fā)生的相應(yīng)成本費用的確定，應(yīng)以收入與支出相匹配為原則。企業(yè)應(yīng)根據(jù)當期銷售面積以及可售單位工程成本費用，確定當期成本費用。

單位成本確定的核心工作是確定企業(yè)可售面積和單位成本，其中可售面積是政府有關(guān)部門確定的;而單位成本則主要是以企業(yè)的財務(wù)核算為依據(jù)，所以企業(yè)的財務(wù)核算的準確性是非常重要的，稅務(wù)局在對于企業(yè)成本費用進行審核的時候也是以企業(yè)的財務(wù)核算記錄為依據(jù)按照稅法的規(guī)定進行調(diào)整后確認的。

(1)企業(yè)可售單位工程成本費用按下列公式確定：

企業(yè)可售單位工程成本費用=可售總成本費用÷總可售面積

①可售總成本費用是指，建成用于出售或出租的房地產(chǎn)所發(fā)生的土地使用費、補償費、七通一平、勘察設(shè)計等前期開發(fā)費用;建筑安裝費、基礎(chǔ)設(shè)施費、公用設(shè)備、綠化、道路等配套設(shè)施費以及企業(yè)為開發(fā)而發(fā)生的管理費用、財務(wù)費用和銷售費用。

②總可售面積是指，國家規(guī)定的房屋測繪部門出具的確定房地產(chǎn)項目可售面積證書中明確的面積。

③對于房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)項目中的不可出售面積，如綠地、花園、停車場、商業(yè)網(wǎng)點、教育設(shè)施及會所等，凡由政府有關(guān)部門無償占用或?qū)儆跇I(yè)主公共產(chǎn)權(quán)的，其相應(yīng)支出可計入可售面積的成本費用;凡建成后產(chǎn)權(quán)屬于外商投資企業(yè)并繼續(xù)從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的，(如將開發(fā)的商業(yè)面積用于出租收取租金)其相應(yīng)支出不能計入可售面積的成本費用。

(2)確定房地產(chǎn)開發(fā)成本及費用過程中應(yīng)注意的問題：

①憑證的完整和真實。這一點很重要，這一點要求企業(yè)在日常核算過程中應(yīng)該注意審核獲得的發(fā)票的合法性，結(jié)算工程款購買商品都要有正式的發(fā)票，資金往來票原則上是不得進入的，為何說原則上呢，主要是在資金往來發(fā)票使用范圍之內(nèi)的是可以的，資金往來票主要是解決企業(yè)之間資金往來的需要，當工程完工的時候企業(yè)必須獲得合法的發(fā)票否則當稅務(wù)局或會計師事務(wù)所做審核的時候都會進行調(diào)整的。

另一點需要提醒主要的是發(fā)票項目需要填寫清楚、齊全。這一點同樣是有法律依據(jù)的，受國務(wù)院的委托國稅總局專門制定了發(fā)票管理辦法，憑證發(fā)票不完整按發(fā)票管理制度的規(guī)定是不可作為成本費用在稅前列支，哪怕你購入的是上千萬的設(shè)備，只要沒有合法的憑證，稅務(wù)局在檢查的時候發(fā)現(xiàn)此種情況都會進行納稅調(diào)整，所以在這里提醒大家一定注意這個問題，在獲得發(fā)票時一定要注意此點，嚴格審核發(fā)票的合法性(單位和個人在開具發(fā)票時，必須做到按號碼順序填開，填寫項目齊全、內(nèi)容真實、字跡清楚)。

企業(yè)發(fā)生的拆遷補償費應(yīng)提供實際支出的合法憑證并據(jù)實列支。

②企業(yè)實際發(fā)生的境外勞務(wù)費用應(yīng)參考企業(yè)與境外人簽訂的合法勞務(wù)合同規(guī)定的數(shù)額，并且在上述費用已由該企業(yè)實際直接支付后方可在規(guī)定比例內(nèi)列支。

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于從事房地產(chǎn)業(yè)務(wù)的外商投資企業(yè)若干稅務(wù)處理問題的通知》(國稅發(fā)[1999]242號)的規(guī)定，從事房地產(chǎn)業(yè)務(wù)的外商投資企業(yè)向境外代銷、包銷企業(yè)支付的各項傭金、差價、手續(xù)費、提成費等勞務(wù)費用，應(yīng)提供完整、有效的憑證資料，經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)審核確認后，方可作為外商投資企業(yè)的費用列支。但實際列支的數(shù)額，不得超過房地產(chǎn)銷售收入的10%。

③企業(yè)實際進口并構(gòu)成開發(fā)項目實體的設(shè)備、材料(包括開發(fā)建設(shè)所需各種機器設(shè)備及建筑材料)，應(yīng)憑進口設(shè)備、材料的海關(guān)報關(guān)單及關(guān)稅完稅證明方可計入成本。

在這里需要注意：海關(guān)的報關(guān)單是可以采用雙抬頭的，如果企業(yè)有委托代理商代理進口設(shè)備的情況，企業(yè)可以通過獲取雙抬頭的海關(guān)報關(guān)單來解決類似的問題。

④企業(yè)實際發(fā)生的交際應(yīng)酬費應(yīng)以房地產(chǎn)開發(fā)項目建設(shè)期匯算時確定的銷售收入作為計算基數(shù)，按照《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則》第二十二條規(guī)定的關(guān)于服務(wù)行業(yè)的標準列支。全年業(yè)務(wù)收入總額在500萬元以下的，不得超過業(yè)務(wù)收入總額的1%;全年業(yè)務(wù)收入總額超過500萬元的部分，不得超過該部分業(yè)務(wù)收入總額的0.5%。

⑤對于企業(yè)已安裝使用機器設(shè)備，而尚未部分或全部支付的貨款，以及企業(yè)已完成建筑工程，而尚未部分或全部支付的建筑安裝費用，雖尚未取得正式憑證，在進行建設(shè)期匯算時暫可按照有關(guān)