會(huì)計(jì)職稱中級實(shí)務(wù)-第二十章 政府會(huì)計(jì)

第二十章政府會(huì)計(jì)

1政府會(huì)計(jì)概述

2政府單位特定業(yè)務(wù)的核算

本章考情

本章屬于2019年教材變化較大章節(jié)。在歷年考試中本章的考試題型以客觀題為主，考核重點(diǎn)為政府單位特

定業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算。鑒于2019年教材按照新政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和政府會(huì)計(jì)制度重新編寫，自2019年1月1日起，

政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度在全國各級各類行政事業(yè)單位全面施行。備考本章時(shí)，要做好既可以考客觀題又可以考主觀

題的準(zhǔn)備。

第一節(jié)政府會(huì)計(jì)概述

政府會(huì)計(jì)是運(yùn)用會(huì)計(jì)專門方法對政府及其組成主體(包括政府所屬的行政事業(yè)單位等)的財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行

情況(含運(yùn)行成本)、預(yù)算執(zhí)行等情況進(jìn)行全面核算、監(jiān)督和報(bào)告。

一、政府會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系

政府會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系由政府會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則、政府會(huì)計(jì)具體準(zhǔn)則及應(yīng)用指南和政府會(huì)計(jì)制度等組成。

二、政府會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系的適用范圍

政府會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系適用于政府會(huì)計(jì)主體。

會(huì)計(jì)主體關(guān)鍵點(diǎn)

各級政府、各部門、各單位：

(1)各級政府指各級政府財(cái)政部門，具體負(fù)責(zé)財(cái)政總會(huì)計(jì)的核算

包括

(2)各部門、各單位是指與本級政府財(cái)政部門直接或者間接發(fā)生預(yù)算撥款關(guān)系的國家機(jī)關(guān)、

軍隊(duì)、政黨組織、社會(huì)團(tuán)體、事業(yè)單位和其他單位

(1)軍隊(duì)

不包括(2)已納入企業(yè)財(cái)務(wù)管理體系的單位

(3)執(zhí)行《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》的社會(huì)團(tuán)體

三、政府會(huì)計(jì)核算模式

預(yù)算會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

應(yīng)準(zhǔn)確完整反映政府預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)應(yīng)全面準(zhǔn)確反映政府的資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、

雙功能

算結(jié)余等預(yù)算執(zhí)行信息收入、費(fèi)用等財(cái)務(wù)信息

實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制，國務(wù)院另有規(guī)定的，從其規(guī)

雙基礎(chǔ)實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制

定

雙報(bào)告編制決算報(bào)告編制財(cái)務(wù)報(bào)告

政府決算報(bào)告的編制主要以收付實(shí)現(xiàn)制為基政府財(cái)務(wù)報(bào)告的編制主要以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基

礎(chǔ)，以預(yù)算會(huì)計(jì)核算生成的數(shù)據(jù)為準(zhǔn)礎(chǔ)，以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算生成的數(shù)據(jù)為準(zhǔn)

適度分離：“雙功能”“雙基礎(chǔ)”“雙報(bào)告”

兩者關(guān)系

相互銜接：預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在同一套賬中，而非建立兩套賬

四、政府會(huì)計(jì)要素及其確認(rèn)和計(jì)量

1.政府預(yù)算會(huì)計(jì)要素

預(yù)算會(huì)計(jì)要素關(guān)鍵點(diǎn)

政府會(huì)計(jì)主體在預(yù)算年度內(nèi)依法取得的并納入預(yù)算管理的現(xiàn)金流入，一般在實(shí)際收到時(shí)予以確認(rèn)，

預(yù)算收入

以實(shí)際收到的金額its

政府會(huì)計(jì)主體在預(yù)算年度內(nèi)依法發(fā)生并納入預(yù)算管理的現(xiàn)金流出，一般在實(shí)際支付時(shí)予

預(yù)算支出

以確認(rèn)，以實(shí)際支付的金額計(jì)量

政府會(huì)計(jì)主體預(yù)算年度內(nèi)預(yù)算收入扣除預(yù)算支出后的資金余額，以及歷年滾存的資金余

預(yù)算結(jié)余

額。預(yù)算結(jié)余包括結(jié)余資金和結(jié)轉(zhuǎn)資金。

2.政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素

財(cái)務(wù)會(huì)

內(nèi)容

計(jì)要素

政府會(huì)計(jì)主體過去的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)形成的，由政府會(huì)計(jì)主體控制的，預(yù)期能夠產(chǎn)生服務(wù)潛

定義

力或者帶來經(jīng)濟(jì)利益流入的經(jīng)濟(jì)資源

確認(rèn)一是與該經(jīng)濟(jì)資源相關(guān)的服務(wù)潛力很可能實(shí)現(xiàn)或者經(jīng)濟(jì)利益很可能流入政府會(huì)計(jì)主體；二是經(jīng)

資

條件濟(jì)資源的成本或者價(jià)值能夠可靠地計(jì)量

產(chǎn)

包括歷史成本、重置成本、現(xiàn)值、公允價(jià)值和名義金額

計(jì)量

政府會(huì)計(jì)主體在對資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量時(shí)，一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本。采用重置成本、現(xiàn)值、公允價(jià)值

屬性

計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)保證所確定的資產(chǎn)金額能夠持續(xù)、可靠計(jì)量

政府會(huì)計(jì)主體過去的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)形成的，預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)資源流出政府會(huì)計(jì)主體的現(xiàn)時(shí)

定義

義務(wù)

確認(rèn)一是履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致含有服務(wù)潛力或者經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源流出政府會(huì)計(jì)主體；二是該

負(fù)債

條件義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量

包括歷史成本、現(xiàn)值和公允價(jià)值

計(jì)量

政府會(huì)計(jì)主體在對負(fù)債進(jìn)行計(jì)量時(shí)，一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本。采用現(xiàn)值、公允價(jià)值計(jì)量的，應(yīng)

屬性

當(dāng)保證所確定的負(fù)債金額能夠持續(xù)、可靠計(jì)量

凈資產(chǎn)資產(chǎn)扣除負(fù)債后的凈額，其金額取決于資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量

定義報(bào)告期內(nèi)導(dǎo)致政府會(huì)計(jì)主體凈資產(chǎn)增加的、含有服務(wù)潛力或者經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源的流入

收入

一是與收入相關(guān)的含有服務(wù)潛力或者經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源很可能流入政府會(huì)計(jì)主體；二是含有

確認(rèn)

服務(wù)潛力或者經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源流入會(huì)導(dǎo)致政府會(huì)計(jì)主體資產(chǎn)增加或者負(fù)債減少；三是流入

條件

金額能夠可靠地計(jì)量

費(fèi)用定義報(bào)告期內(nèi)導(dǎo)致政府會(huì)計(jì)主體凈資產(chǎn)減少的、含有服務(wù)潛力或者經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源的流出

一是與費(fèi)用相關(guān)的含有服務(wù)潛力或者經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源很可能流出政府會(huì)計(jì)主體；二是含有

確認(rèn)

服務(wù)潛力或者經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源流出會(huì)導(dǎo)致政府會(huì)計(jì)主體資產(chǎn)減少或者負(fù)債增加；三是流出

條件

金額能夠可靠地計(jì)量

【例.判斷題】（2018年）政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素包括資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用。（）

【答案】V

五、政府財(cái)務(wù)報(bào)告和決算報(bào)告

項(xiàng)目（一）政府決算報(bào)告（二）政府財(cái)務(wù)報(bào)告

向決算報(bào)告使用者提供與政府預(yù)算執(zhí)行情況有向財(cái)務(wù)報(bào)告使用者提供與政府財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行情況

關(guān)的信息，綜合反映政府會(huì)計(jì)主體預(yù)算收支的年和現(xiàn)金流量等有關(guān)的信息，反映政府會(huì)計(jì)主體公共

目標(biāo)

度執(zhí)行結(jié)果，有助于決算報(bào)告使用者進(jìn)行監(jiān)督和受托責(zé)任履行情況，有助于財(cái)務(wù)報(bào)告使用者作出決

管理，并為編制后續(xù)年度預(yù)算提供參考和依據(jù)策或者進(jìn)行監(jiān)督和管理

包括決算報(bào)表（主要是預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表）和其他應(yīng)會(huì)計(jì)報(bào)表（至少應(yīng)當(dāng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入費(fèi)用表

當(dāng)在決算報(bào)告中反映的相關(guān)信息和資料。預(yù)算會(huì)和凈資產(chǎn)變動(dòng)表）、附注和其他應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中

構(gòu)成

計(jì)報(bào)表至少包括預(yù)算收入支出表、預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余披露的相關(guān)信息和資料。政府財(cái)務(wù)報(bào)告主要分為：

變動(dòng)表和財(cái)政撥款預(yù)算收入支出表政府部門財(cái)務(wù)報(bào)告和政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告

第二節(jié)政府單位特定業(yè)務(wù)的核算

一、政府單位會(huì)計(jì)核算的基本特點(diǎn)

政府單位會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)具備財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)雙重功能：

財(cái)務(wù)狀況：資產(chǎn)-負(fù)債=凈資產(chǎn)

運(yùn)行情況：收入-費(fèi)用=本期盈余

本期盈余經(jīng)分配后最終轉(zhuǎn)入凈資產(chǎn)。在日常核算時(shí)，單位應(yīng)當(dāng)設(shè)置“資金結(jié)存”科目，核算納入部門預(yù)算

管理的資金的流入、流出、調(diào)整和滾存等情況?！百Y金結(jié)存”科目應(yīng)設(shè)置“零余額賬戶用款額度”“貨幣資金”

“財(cái)政應(yīng)返還額度”三個(gè)明細(xì)科目。年末預(yù)算收支結(jié)轉(zhuǎn)后、“資金結(jié)存”科目借方余額與預(yù)算結(jié)余類科目合計(jì)

貸方余額相等。

對于單位受托代理的現(xiàn)金以及應(yīng)上繳財(cái)政的現(xiàn)金等現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，由于不納入部門預(yù)算管理、也僅需進(jìn)行

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理、不需要進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)處理。單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算中關(guān)于應(yīng)交增值稅的會(huì)計(jì)處理與企業(yè)會(huì)計(jì)基本相

同，但是，在預(yù)算會(huì)計(jì)處理中，預(yù)算收入和預(yù)算支出包含了銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額，實(shí)際繳納增值稅時(shí)計(jì)入預(yù)算

支出。

二、國庫集中支付業(yè)務(wù)的核算

國庫集中收付，是指以國庫單一賬戶體系為基礎(chǔ)，將所有財(cái)政性資金都納入國庫單一賬戶體系管理，收入

直接繳入國庫和財(cái)政專戶，支出通過國庫單一賬戶體系支付到商品和勞務(wù)供應(yīng)者或用款單位的一項(xiàng)國庫管理制

度。

1.財(cái)政直接支付方式

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)預(yù)算會(huì)計(jì)

由財(cái)政直接支付的支借：庫存物品、固定資產(chǎn)、應(yīng)付職工薪酬、業(yè)務(wù)

借：事業(yè)支出、行政支出

出，事業(yè)單位收到“財(cái)活動(dòng)費(fèi)用、單位管理費(fèi)用

貸：財(cái)政撥款預(yù)算收入

政直接支付入賬通知貸：財(cái)政撥款收入

書”時(shí)

年終依據(jù)本年度財(cái)政直

接支付預(yù)算指標(biāo)數(shù)與當(dāng)借：財(cái)政應(yīng)返還額度借：資金結(jié)存一財(cái)政應(yīng)返還額度

年財(cái)政直接支付實(shí)際支貸：財(cái)政撥款收入貸：財(cái)政撥款預(yù)算收入

出數(shù)的差額

下年度恢復(fù)財(cái)政直接支借：庫存物品、固定資產(chǎn)、應(yīng)付職工薪酬、業(yè)務(wù)

借：事業(yè)支出、行政支出

付額度后，事業(yè)單位在活動(dòng)費(fèi)用、單位管理費(fèi)用

貸：資金結(jié)存一財(cái)政應(yīng)返還額度

使用預(yù)算結(jié)余資金時(shí)貸：財(cái)政應(yīng)返還額度

【例20-1】2X19年4月9日，某事業(yè)單位根據(jù)經(jīng)過批準(zhǔn)的部門預(yù)算和用款計(jì)劃，向同級財(cái)政部門申請支付

第三季度水費(fèi)105000元。4月18日，財(cái)政部門經(jīng)審核后，以財(cái)政直接支付方式向自來水公司支付了該單位的

水費(fèi)105000元。4月23日，該事業(yè)單位收到了“財(cái)政直接支付入賬通知書”。事業(yè)單位的賬務(wù)處理如下：

借：單位管理費(fèi)用105000

貸：財(cái)政撥款收入105000

同時(shí)，

借：事業(yè)支出105000

貸：財(cái)政撥款預(yù)算收入105000

【例20-2】2X19年12月31日，某行政單位財(cái)政直接支付指標(biāo)數(shù)與當(dāng)年財(cái)政直接支付實(shí)際支出數(shù)之間的差

額為100000元。2X20年初，財(cái)政部門恢復(fù)了該單位的財(cái)政直接支付額度。2X20年1月15日，該單位以財(cái)

政直接支付方式購買一批辦公用物資(屬于上年預(yù)算指標(biāo)數(shù))，支付給供應(yīng)商50000元價(jià)款。該行政單位的賬

務(wù)處理如下：

(1)2義19年12月31日補(bǔ)記指標(biāo)。

借：財(cái)政應(yīng)返還額度一一財(cái)政直接支付100000

貸：財(cái)政撥款收入100000

同時(shí)，

借：資金結(jié)存——財(cái)政應(yīng)返還額度100000

貸：財(cái)政撥款預(yù)算收入100000

(2)2X20年1月15日使用上年預(yù)算指標(biāo)購買辦公用品。

借：庫存物品50000

貸：財(cái)政應(yīng)返還額度——財(cái)政直接支付50000

同時(shí)，

借：行政支出50000

貸：資金結(jié)存——財(cái)政應(yīng)返還額度50000

2.財(cái)政授權(quán)支付方式

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)預(yù)算會(huì)計(jì)

收到“授權(quán)支付到賬通知

借：零余額賬戶用款額度借：資金結(jié)存一零余額賬戶用款額度

書”時(shí)，根據(jù)通知書所列數(shù)

貸：財(cái)政撥款收入貸：財(cái)政撥款預(yù)算收入

額

借：庫存物品、固定資產(chǎn)、應(yīng)付職工薪借：行政支出

支用額度時(shí)酬、業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用、單位管理費(fèi)用事業(yè)支出

貸：零余額賬戶用款額度貸：資金結(jié)存一零余額賬戶用款額度

財(cái)政授權(quán)支付年終結(jié)余資

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)預(yù)算會(huì)計(jì)

金的賬務(wù)處理

①年終，事業(yè)單位依據(jù)代理

借：財(cái)政應(yīng)返還額度借：資金結(jié)存一財(cái)政應(yīng)返還額度

銀行提供的對賬單注銷額

貸：零余額賬戶用款額度貸：資金結(jié)存一零余額賬戶用款額度

度時(shí)

②下年初恢復(fù)額度時(shí)，事業(yè)

借：零余額賬戶用款額度借：資金結(jié)存一零余額賬戶用款額度

單位依據(jù)代理銀行提供的

貸：財(cái)政應(yīng)返還額度貸：資金結(jié)存一財(cái)政應(yīng)返還額度

額度恢復(fù)到賬通知書

③如果事業(yè)單位本年度財(cái)

政授權(quán)支付預(yù)算指標(biāo)數(shù)大

借：財(cái)政應(yīng)返還額度借：資金結(jié)存一財(cái)政應(yīng)返還額度

于零余額賬戶用款額度下

貸：財(cái)政撥款收入貸：財(cái)政撥款預(yù)算收入

達(dá)數(shù)，根據(jù)兩者的差額(未

下達(dá)的用款額度)

④如果下年度收到財(cái)政部

借：零余額賬戶用款額度借：資金結(jié)存一零余額賬戶用款額度

門批復(fù)的上年末未下達(dá)零

貸：財(cái)政應(yīng)返還額度貸：資金結(jié)存一財(cái)政應(yīng)返還額度

余額賬戶用款額度

【例20-412X19年12月31日，某事業(yè)單位經(jīng)與代理銀行提供的對賬單核對無誤后,將150000元零余額賬

戶用款額度予以注銷。另外,本年度財(cái)政授權(quán)支付預(yù)算指標(biāo)數(shù)大于零余額賬戶用款額度下達(dá)數(shù),未下達(dá)的用款額

度為200000元。2X20年度,該單位收到代理銀行提供的額度恢復(fù)到賬通知書及財(cái)政部門批復(fù)的上年末未下達(dá)

零余額賬戶用款額度。該事業(yè)單位應(yīng)做如下賬務(wù)處理：

(1)2義19年12月31日注銷額度。

借：財(cái)政應(yīng)返還額度一一財(cái)政授權(quán)支付150000

貸：零余額賬戶用款額度150000

同時(shí)，

借：資金結(jié)存——財(cái)政應(yīng)返還額度150000

貸：資金結(jié)存一一零余額賬戶用款額度150000

(2)2義19年12月31日補(bǔ)記指標(biāo)數(shù)。

借：財(cái)政應(yīng)返還額度一一財(cái)政授權(quán)支付200000

貸：財(cái)政撥款收入200000

同時(shí)，

借：資金結(jié)存——財(cái)政應(yīng)返還額度200000

貸：財(cái)政撥款預(yù)算收入200000

(3)2X20年初恢復(fù)額度。

借：零余額賬戶用款額度150000

貸：財(cái)政應(yīng)返還額度——財(cái)政授權(quán)支付150000

同時(shí)，

借：資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度150000

貸：資金結(jié)存——財(cái)政應(yīng)返還額度150000

(4)2X20年收到財(cái)政部門批復(fù)的上年末未下達(dá)的額度。

借：零余額賬戶用款額度200000

貸：財(cái)政應(yīng)返還額度——財(cái)政授權(quán)支付200000

同時(shí)，

借：資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度200000

貸：資金結(jié)存——財(cái)政應(yīng)返還額度200000

三、應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備的核算

應(yīng)收賬款是指單位因出租資產(chǎn)、出售物資等應(yīng)收取的款項(xiàng)以及事業(yè)單位提供服務(wù)、銷售產(chǎn)品等應(yīng)收取的款

項(xiàng)。單位應(yīng)視應(yīng)收賬款收回后是否需要上繳財(cái)政進(jìn)行不同的會(huì)計(jì)處理。對于事業(yè)單位收回后不需上繳財(cái)政的應(yīng)

收賬款應(yīng)當(dāng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，對于其他應(yīng)收款也計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。除以上兩項(xiàng)資產(chǎn)外對于其他資產(chǎn)均不要求計(jì)提減

值準(zhǔn)備。

(一)收回后不需上繳財(cái)政的應(yīng)收賬款

借：應(yīng)收賬款

發(fā)生時(shí)

貸：事業(yè)收入/經(jīng)營收入/租金收入/其他收入

借：銀行存款

貸：應(yīng)收賬款

收回時(shí)同時(shí)（在預(yù)算會(huì)計(jì)中）

借：資金結(jié)存一貨幣資金

貸：事業(yè)預(yù)算收入/經(jīng)營預(yù)算收入

借：其他費(fèi)用

貸：壞賬準(zhǔn)備

計(jì)提或反沖壞賬時(shí)（反沖壞賬時(shí)）

借：壞賬準(zhǔn)備

貸：其他費(fèi)用

借：壞賬準(zhǔn)備

無法收回

貸：應(yīng)收賬款

借：應(yīng)收賬款

貸：壞賬準(zhǔn)備

借：銀行存款

核銷收回貸：應(yīng)收賬款

同時(shí)（在預(yù)算會(huì)計(jì)中）

借：資金結(jié)存一貨幣資金

貸：非財(cái)政撥款結(jié)余

（二）收回后需上繳財(cái)政的應(yīng)收賬款

借：應(yīng)收賬款

發(fā)生時(shí)

貸：應(yīng)繳財(cái)政款

借：銀行存款

貸：應(yīng)收賬款

收回并上繳

借：應(yīng)繳財(cái)政款

貸：銀行存款

借：應(yīng)繳財(cái)政款

無法收回

貸：應(yīng)收賬款

借：銀行存款

核銷收回

貸：應(yīng)繳財(cái)政款

【例題?判斷題】事業(yè)單位除對應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備外，對于其他資產(chǎn)均未要求計(jì)提減值準(zhǔn)

備。（）

【答案】X

【解析】事業(yè)單位除對收回后不需上繳財(cái)政的應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備外，對于其他資產(chǎn)均未要

求計(jì)提減值準(zhǔn)備。

四、長期投資的核算

長期投資是事業(yè)單位取得的持有時(shí)間超過1年（不含1年）的債權(quán)和股權(quán)性質(zhì)的投資

1.長期債券投資的會(huì)計(jì)處理

業(yè)務(wù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)預(yù)算會(huì)計(jì)

借：長期債券投資

以貨幣資金對外借：投資支出

應(yīng)收利息

投資時(shí)貸：資金結(jié)存一貨幣資金

貸：銀行存款

借：應(yīng)收利息(分次付息到期還本的債券)

長期債券投資一應(yīng)計(jì)利息(到期一次還

確認(rèn)利息收入時(shí)

本付息債券)

貸：投資收益(債券按票面利息確認(rèn)收益)

投資期間收到利借：銀行存款借：資金結(jié)存一貨幣資金

息時(shí)貸：應(yīng)收利息貸：投資預(yù)算收益

借：資金結(jié)存一貨幣資金

借：銀行存款貸：投資支出(本年度投資)

出售、到期收回投

貸：長期債券投資其他結(jié)余(以前年度以貨幣資金取得

資時(shí)

投資收益的投資)

投資預(yù)算收益

【例20-8】2義19年7月1日，某事業(yè)單位以銀行存款購入3年期國債120000元，年利率為4%,按年分

期付息，到期還本，付息日為每年7月1日，最后一年償還本金并支付最后一次利息。假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)。

該單位的賬務(wù)處理如下：

(1)2X19年7月1日購入國債。

借：長期債券投資120000

貨：銀行存款120000

同時(shí)，

借：投資支出120000

貸：資金結(jié)存一一貨幣資金120000

(2)2義19?2X21年每年12月31日計(jì)提債券利息2400元(120000X4%4-12X6)。

借：應(yīng)收利息2400

貸：投資收益2400

(3)2X20、2X21年每年7月1日實(shí)際收到利息。

借：銀行存款4800

貸：應(yīng)收利息2400

投資收益2400

同時(shí)，

借：資金結(jié)存一一貨幣資金4800

貸：投資預(yù)算收益4800

(4)2義22年7月1日，收回債券本息。

借：銀行存款124800

貸：長期債券投資120000

應(yīng)收利息2400

投資收益2400

同時(shí)，

借：資金結(jié)存一一貨幣資金124800

貸：其他結(jié)余120000

投資預(yù)算收益4800

2.長期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理

(1)初始計(jì)量

借：長期股權(quán)投資

貸：銀行存款

其他應(yīng)交稅費(fèi)

其他收入

業(yè)務(wù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)預(yù)算會(huì)計(jì)

借：長期股權(quán)投資

借：投資支出

應(yīng)收股利

貸：資金結(jié)存一貨幣資金

以貨幣資金對外貸：銀行存款

投資時(shí)

借：銀行存款借：資金結(jié)存一貨幣資金

貸：應(yīng)收股利貸：投資支出

借：長期股權(quán)投資

固定資產(chǎn)累計(jì)折舊

無形資產(chǎn)累計(jì)攤銷

資產(chǎn)處置費(fèi)用（借方差額）

借：其他支出

貸：固定資產(chǎn)

貸：資金結(jié)存一貨幣資金

以其他資產(chǎn)置換取無形資產(chǎn)

得投資時(shí)銀行存款

其他應(yīng)交稅費(fèi)

其他收入（貸方差額）

借：其他支出

以未入賬的無形資產(chǎn)換取投資時(shí)

貸：資金結(jié)存一貨幣資金

（2）后續(xù)計(jì)量

1）成本法、權(quán)益法的適用范圍

①長期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量通常采用權(quán)益法核算；

②事業(yè)單位無權(quán)決定被投資單位財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策或無權(quán)參與被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策決策的，應(yīng)當(dāng)采

用成本法進(jìn)行核算。

2）成本法的會(huì)計(jì)處理

業(yè)務(wù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)預(yù)算會(huì)計(jì)

借：應(yīng)收股利

被投資方宣告分紅時(shí)—

貸：投資收益

投資期間收到現(xiàn)金股借：銀行存款借：資金結(jié)存一貨幣資金

利時(shí)貸：應(yīng)收股利貸：投資預(yù)算收益

3）權(quán)益法的會(huì)計(jì)處理

業(yè)務(wù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)預(yù)算會(huì)計(jì)

借：長期股權(quán)投資一損益調(diào)整

被投資方盈虧時(shí)—

貸：投資收益

或反之

借：應(yīng)收股利

被投資方宣告分紅時(shí)—

貸：長期股權(quán)投資一損益調(diào)整

投資期間收到現(xiàn)金股借：銀行存款借：資金結(jié)存一貨幣資金

利時(shí)貸：應(yīng)收股利貸：投資預(yù)算收益

借：長期股權(quán)投資一其他權(quán)益變動(dòng)

貸：權(quán)益法調(diào)整—

或反之

被投資方發(fā)生除凈損

此“權(quán)益法調(diào)整”在處置投資時(shí)要轉(zhuǎn)入投資

益和利潤分配以外的

收益：

所有者權(quán)益變動(dòng)時(shí)

借：權(quán)益法調(diào)整—

貸：投資收益

或反之。

（3）處置時(shí)

業(yè)務(wù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)預(yù)算會(huì)計(jì)（僅反映現(xiàn)金部分）

借：銀行存款

貸：長期股權(quán)投資

借：資金結(jié)存一貨幣資金

應(yīng)收股利

貸：投資支出（本年度投資）

出售投資時(shí)銀行存款等

其他結(jié)余（以前年度以貨幣資金取得的投資）

投資收益（或借記）

投資預(yù)算收益（或借記）

權(quán)益法下，還需將“權(quán)益法調(diào)整”轉(zhuǎn)投資

收益。

五、無形資產(chǎn)的核算

無形資產(chǎn)，是指政府單位控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)，如專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地

使用權(quán)和非專利技術(shù)等。

（一）無形資產(chǎn)的取得

1.外購方式

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)預(yù)算會(huì)計(jì)

借：無形資產(chǎn)

借：行政支出

貸：財(cái)政撥款收入

事業(yè)支出

零余額賬戶用款額度

貸：資金結(jié)存

應(yīng)付賬款

財(cái)政撥款預(yù)算收入

銀行存款

2.委托開發(fā)軟件

業(yè)務(wù)內(nèi)容財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)預(yù)算會(huì)計(jì)

借：預(yù)付賬款借：行政支出

貸：財(cái)政撥款收入事業(yè)支出

預(yù)付開發(fā)費(fèi)用時(shí)

零余額賬戶用款額度貸：資金結(jié)存

銀行存款財(cái)政撥款預(yù)算收入

借：無形資產(chǎn)

貸：預(yù)付賬款

開發(fā)

財(cái)政撥款收入

完成時(shí)

零余額賬戶用款額度

銀行存款

3.自行研發(fā)無形資產(chǎn)

（1）會(huì)計(jì)處理原則

①單位自行研究開發(fā)項(xiàng)目的支出，應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出；

②研究階段的支出，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)在研發(fā)支出歸集，期末轉(zhuǎn)入；

③開發(fā)階段的支出，先按合理方法進(jìn)行歸集，如果最終形成無形資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)；如果最終

未形成無形資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。

（2）會(huì)計(jì)處理

①對于研究階段的支出，應(yīng)當(dāng)先在“研發(fā)支出”科目歸集。

期（月）末，應(yīng)當(dāng)將歸集的研究階段的支出金額轉(zhuǎn)入當(dāng)期費(fèi)用：

借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用

貸：研發(fā)支出---研究支出

②對于開發(fā)階段的支出，先通過本科目進(jìn)行歸集，待自行研究開發(fā)項(xiàng)目完成，達(dá)到預(yù)定用途形成無形資產(chǎn)

的，按照本科目歸集的開發(fā)階段的支出金額：

借：無形資產(chǎn)

貸：研發(fā)支出一一開發(fā)支出

③單位應(yīng)于每年年度終了評估研究開發(fā)項(xiàng)目是否能達(dá)到預(yù)定用途，如預(yù)計(jì)不能達(dá)到預(yù)定用途（如無法最終

完成開發(fā)項(xiàng)目并形成無形資產(chǎn)的），應(yīng)當(dāng)將已發(fā)生的開發(fā)支出金額全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期費(fèi)用。

④自行研究開發(fā)項(xiàng)目尚未進(jìn)入開發(fā)階段，或者確實(shí)無法區(qū)分研究階段支出和開發(fā)階段支出，但按法律程序

已申請取得無形資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)將依法取得時(shí)發(fā)生的注冊費(fèi)、聘請律師費(fèi)等費(fèi)用確認(rèn)為無形資產(chǎn)。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)預(yù)算會(huì)計(jì)

借：無形資產(chǎn)借：行政支出

貸：財(cái)政撥款收入事業(yè)支出

零余額賬戶用款額度貸：資金結(jié)存

銀行存款財(cái)政撥款預(yù)算收入

4.無償調(diào)入的無形資產(chǎn)

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)預(yù)算會(huì)計(jì)

借：無形資產(chǎn)

借：其他支出

貸：零余額賬戶用款額度

貸：資金結(jié)存

銀行存款

財(cái)政撥款預(yù)算收入

無償調(diào)撥凈資產(chǎn)

（二）無形資產(chǎn)攤銷

1.攤銷期限

①法律規(guī)定了有效年限的，按照法律規(guī)定的有效年限作為攤銷年限；

②法律沒有規(guī)定有效年限的，按照相關(guān)合同或單位申請書中的受益年限作為攤銷年限；

③法律沒有規(guī)定有效年限、相關(guān)合同或單位申請書也沒有規(guī)定受益年限的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)無形資產(chǎn)為政府會(huì)計(jì)

主體帶來服務(wù)潛力或經(jīng)濟(jì)利益的實(shí)際情況，預(yù)計(jì)其使用年限；

④非大批量購入、單價(jià)小于I000元的無形資產(chǎn)，可以于購買的當(dāng)期將其成本一次性全部轉(zhuǎn)銷，計(jì)入當(dāng)期

費(fèi)用。

2.政府單位應(yīng)當(dāng)采用年限平均法或工作量法對無形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷，不考慮殘值。

3.攤銷的會(huì)計(jì)分錄

借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用、單位管理費(fèi)用、加工物品、在建工程

貸：無形資產(chǎn)累計(jì)攤銷

（三）無形資產(chǎn)后續(xù)支出

1.符合無形資產(chǎn)確認(rèn)條件的后續(xù)支出

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)預(yù)算會(huì)計(jì)

借：無形資產(chǎn)（無需暫停攤銷的）

借：行政支出

在建工程（需暫停攤銷的，完工后再轉(zhuǎn)無形資產(chǎn)）

事業(yè)支出

貸：財(cái)政撥款收入

貸：資金結(jié)存

零余額賬戶用款額度

財(cái)政撥款預(yù)算收入

銀行存款

2.不符合無形資產(chǎn)確認(rèn)條件的后續(xù)支出

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)預(yù)算會(huì)計(jì)

借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用

借：行政支出

單位管理費(fèi)用

事業(yè)支出

貸：財(cái)政撥款收入

貸：資金結(jié)存

零余額賬戶用款額度

財(cái)政撥款預(yù)算收入

銀行存款

六、公共基礎(chǔ)設(shè)施和政府儲(chǔ)備物資的核算

公共基礎(chǔ)設(shè)施和政府儲(chǔ)備物資屬于政府單位控制的經(jīng)管（即經(jīng)手管理）資產(chǎn)。不同于政府單位以自身占有、

使用方式控制的固定資產(chǎn)和庫存物品，經(jīng)管資產(chǎn)是政府單位以管理方式控制的、供社會(huì)公眾使用的經(jīng)濟(jì)資源，

主要包括公共基礎(chǔ)設(shè)施、政府儲(chǔ)備物資、文物文化資產(chǎn)、保障性住房等。

（一）公共基礎(chǔ)設(shè)施

1.公共基礎(chǔ)設(shè)施的特征

①是一個(gè)有形資產(chǎn)系統(tǒng)和網(wǎng)絡(luò)的組成部分；

②具有特定用途；

③一般不可移動(dòng)。

2.公共基礎(chǔ)設(shè)施的范圍

①市政基礎(chǔ)設(shè)施（如城市道路、橋梁等）；

②交通基礎(chǔ)設(shè)施（如公路、航道、港口等）；

③水利基礎(chǔ)設(shè)施（如大壩、堤防、水閘等）；

④其他公共基礎(chǔ)設(shè)施。

3.公共基礎(chǔ)設(shè)施的會(huì)計(jì)處理

①取得時(shí)與固定資產(chǎn)相同；

②折舊時(shí)

借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用

貸：公共基礎(chǔ)設(shè)施累計(jì)折舊（攤銷）

③處置時(shí)

借：資產(chǎn)處置費(fèi)用

無償調(diào)撥凈資產(chǎn)

待處理財(cái)產(chǎn)損溢

公共基礎(chǔ)設(shè)施累計(jì)折舊（攤銷）

貸：公共基礎(chǔ)設(shè)施

（二）政府儲(chǔ)備物資

1.政府儲(chǔ)備物資的特征

①在應(yīng)對可能發(fā)生的特定事件或情形時(shí)動(dòng)用；

②其購入、存儲(chǔ)保管、更新（輪換）、動(dòng)用等由政府及相關(guān)部門發(fā)布的專門管理制度規(guī)范。

2.政府儲(chǔ)備物資的會(huì)計(jì)處理

①設(shè)置“政府儲(chǔ)備物資”科目核算；

②取得時(shí)與庫存物品基本一致；

③發(fā)出無須收回的儲(chǔ)備物資時(shí)

借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用

貸：政府儲(chǔ)備物資

④發(fā)出需要收回或預(yù)期可收回的儲(chǔ)備物資

調(diào)出時(shí)：

借：政府儲(chǔ)備物資一一發(fā)出

貸：政府儲(chǔ)備物資一一在庫

收回時(shí)：

借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用（按損耗價(jià)值）

政府儲(chǔ)備物資一一在庫

貸：政府儲(chǔ)備物資一一發(fā)出

⑤無償調(diào)出

借：無償調(diào)撥凈資產(chǎn)

貸：政府儲(chǔ)備物資

七、資產(chǎn)處置的核算

政府單位資產(chǎn)處置的形式按照規(guī)定包括出售（自主出售除外）、出讓、轉(zhuǎn)讓、置換、對外捐贈(zèng)、無償調(diào)撥、

報(bào)廢、毀損以及貨幣性資產(chǎn)損失核銷等。政府單位應(yīng)當(dāng)按規(guī)定報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后對資產(chǎn)進(jìn)行處置。

業(yè)務(wù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)預(yù)算會(huì)計(jì)

借：資產(chǎn)處置費(fèi)用

固定資產(chǎn)累計(jì)折舊

貸：固定資產(chǎn)

出售轉(zhuǎn)讓一

借：銀行存款等（按照收到的價(jià)款）

貸：銀行存款等（按照處置過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用）

應(yīng)繳財(cái)政款（差額）

處置

借：資產(chǎn)處置費(fèi)用（差額）

固定資產(chǎn)累計(jì)折舊

借：其他支出

對外捐贈(zèng)貸：固定資產(chǎn)

貸：資金結(jié)存

銀行存款等（捐贈(zèng)過程中發(fā)生的歸屬于捐出方的

相關(guān)費(fèi)用）

借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊

無償調(diào)撥凈資產(chǎn)(差額，即固定資產(chǎn)賬面價(jià)值)

貸：固定資產(chǎn)借：其他支出

無償調(diào)出

借：資產(chǎn)處置費(fèi)用(無償調(diào)出過程中發(fā)生的歸屬于調(diào)出貸：資金結(jié)存

方的相關(guān)費(fèi)用)

貸：銀行存款等

報(bào)廢/毀損/應(yīng)當(dāng)在報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)前將相關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目，待報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后再

盤盈、盤虧進(jìn)行資產(chǎn)處置的相關(guān)會(huì)計(jì)處理

【例20-17]2義19年9月18日，某事業(yè)單位報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)對外轉(zhuǎn)讓一臺(tái)閑置大型設(shè)備，取得轉(zhuǎn)讓收入100000

元，該設(shè)備賬面余額為200000元，已計(jì)提折舊140000元。假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)，轉(zhuǎn)讓凈收入按有關(guān)規(guī)定執(zhí)

行“收支兩條線”管理。該事業(yè)單位的賬務(wù)處理如下：

(1)轉(zhuǎn)銷設(shè)備賬面價(jià)值

借：資產(chǎn)處置費(fèi)用60000

固定資產(chǎn)累計(jì)折舊140000

貸：固定資產(chǎn)200000

(2)取得轉(zhuǎn)讓收入

借：銀行存款100000

貸：應(yīng)繳財(cái)政款100000

(3)上繳轉(zhuǎn)讓收入

借：應(yīng)繳財(cái)政款100000

貸：銀行存款100000

【例20-18】2X19年4月2日，某事業(yè)單位有一項(xiàng)固定資產(chǎn)使用期未滿，因局部毀損提前申請報(bào)廢。該項(xiàng)

固定資產(chǎn)賬面余額為200000元，已提折舊150000元。經(jīng)批準(zhǔn)予以處置時(shí)，該事業(yè)單位以銀行存款支付清理

費(fèi)用5000元，并收到殘料變賣收入7500元。假設(shè)不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)，該事業(yè)單位的賬務(wù)處理如下：

(1)將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入待處置資產(chǎn)

借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理財(cái)產(chǎn)價(jià)值50000

固定資產(chǎn)累計(jì)折舊150000

貸：固定資產(chǎn)200000

(2)報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)對固定資產(chǎn)予以處置時(shí)

借：資產(chǎn)處置費(fèi)用50000

貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理財(cái)產(chǎn)價(jià)值50000

(3)支付清理費(fèi)用時(shí)：

借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢——處理凈收入5000

貸：銀行存款5000

(4)收到殘料變價(jià)收入時(shí)

借：銀行存款7500

貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢——處理凈收入7500

(5)結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)處置凈收入

借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢——處理凈收入2500

貸：應(yīng)繳財(cái)政款2500

八、受托代理資產(chǎn)和受托代理負(fù)債的核算

1.受托代理資產(chǎn)是指政府單位接受委托方委托管理的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括受托指定轉(zhuǎn)贈(zèng)的物資、受托存儲(chǔ)保管

的物資和罰沒物資等。

2.政府單位對受托代理資產(chǎn)不擁有控制權(quán)，因此受托代理資產(chǎn)并不符合《基本準(zhǔn)則》所規(guī)定的資產(chǎn)的定義

及確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，但為了全面核算和反映政府單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，政府單位應(yīng)當(dāng)設(shè)置“受托代理資產(chǎn)”