會計職稱中級實(shí)務(wù)教材精講-第十六章 外幣折算

第十六章外幣折算

考情分析：本章屬于一般難度章節(jié)，考試中主要以客觀題目為主，偶爾也考查計算性題目。預(yù)

計今年仍應(yīng)當(dāng)為客觀題目。

知識點(diǎn)：記賬本位幣的確定

一、記賬本位幣的定義

記賬本位幣，是指企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟(jì)環(huán)境中的貨幣。外幣是企業(yè)記賬本位幣以外的貨幣。

外幣交易，是指以外幣計價或者結(jié)算的交易，包括買入或者賣出以外幣計價的商品或者勞務(wù)、

借入或者借出外幣資金和其他以外幣計價或者結(jié)算的交易。

二、企業(yè)記賬本位幣的確定

我國企業(yè)通常應(yīng)選擇人民幣作為記賬本位幣。

業(yè)務(wù)收支以人民幣以外的貨幣為主的企業(yè),可以按規(guī)定選定其中一種貨幣作為記賬本位幣。但

是編報的財務(wù)報表應(yīng)當(dāng)折算為人民幣。

選擇記賬本位幣的考慮因素：

①該貨幣主要影響商品和勞務(wù)的銷售價格，通常以該貨幣進(jìn)行商品和勞務(wù)的計價和結(jié)算;

②該貨幣主要影響商品和勞務(wù)所需人工、材料和其他費(fèi)用,通常以該貨幣進(jìn)行上述費(fèi)用的計價

和結(jié)算；

③融資活動獲得的貨幣以及保存從經(jīng)營活動中收取款項(xiàng)所使用的貨幣。

三、境外經(jīng)營記賬本位幣的確定

（一）境外經(jīng)營的含義

1.企業(yè)在境外的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機(jī)構(gòu)；

2.指企業(yè)在境內(nèi)的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機(jī)構(gòu)，采用不同于本企業(yè)記賬本位幣的,

也視同境外經(jīng)營。

確定境外經(jīng)營，不是以位置是否在境外為判斷標(biāo)準(zhǔn),而是要看其選定的記賬本位幣是否與企業(yè)

的記賬本位幣相同。

3.企業(yè)選定境外經(jīng)營的記賬本位幣，除考慮一般因素外，還應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：

（1）境外經(jīng)營對其所從事的活動是否擁有很強(qiáng)的自主性;

（2）境外經(jīng)營活動中與企業(yè)的交易是否在境外經(jīng)營活動中占有較大比重;

（3）境外經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否直接影響企業(yè)的現(xiàn)金流量、是否可以隨時匯回;

（4）境外經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否足以償還其現(xiàn)有債務(wù)和可預(yù)期的債務(wù)。

四、記賬本位幣的變更

企業(yè)記賬本位幣一經(jīng)確定，不得隨意變更,除非與確定記賬本位幣相關(guān)的企業(yè)經(jīng)營所處的主要

經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生重大變化。

主要經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生重大變化，通常是指企業(yè)主要產(chǎn)生和支出現(xiàn)金的環(huán)境發(fā)生重大變化。

企業(yè)因經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生重大變化，確需變更記賬本位幣的，應(yīng)當(dāng)采用變更當(dāng)日的

即期匯率將所有項(xiàng)目折算為變更后的記賬本位幣,折算后的金額作為新的記賬本位幣的歷史成本，

由于采用同一即期匯率進(jìn)行折算，不會產(chǎn)生匯兌差額。

【教師補(bǔ)充】外幣業(yè)務(wù)具體核算程序

（一）賬戶設(shè)置

1.通常設(shè)置外幣現(xiàn)金、外幣債權(quán)和外幣債務(wù)三類賬戶。

2.采用外幣復(fù)幣記賬方式,對外幣交易核算不單獨(dú)設(shè)置科目,對外幣交易金額因匯率變動而產(chǎn)生

的差額，可以在財務(wù)費(fèi)用科目下設(shè)置匯兌差額反映。

（二）核算的基本流程

1.將外幣金額按照交易日的即期匯率或即期匯率的近似匯率折算為記賬本位幣金額,按照折算

庭的記賬本位幣金額登記有關(guān)賬戶；

在登記有關(guān)記賬本位幣賬戶的同時，按照外幣金額登記相應(yīng)的外幣賬戶。

2.外幣交易處理時的折算差額通過“財務(wù)費(fèi)用一一匯兌差額”核算；

3.期末，將所有外幣貨幣性項(xiàng)目的外幣余額，按照期末即期匯率折算為記賬本位幣金額，并與

原記賬本位幣金額相比較，其差額記入“財務(wù)費(fèi)用一一匯兌差額”科目。

【2011年?多選題】下列各項(xiàng)中，屬于企業(yè)在確定記賬本位幣時應(yīng)考慮的因素有（）。

A.取得貸款使用的主要計價貨幣

B.確定商品生產(chǎn)成本使用的主要計價貨幣

C.確定商品銷售價格使用的主要計價貨幣

D.從經(jīng)營活動中收取貨款使用的主要計價貨幣

『正確答案』ABCD

『答案解析』企業(yè)選定記賬本位幣，應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：

（1）該貨幣主要影響商品和勞務(wù)的銷售價格，通常以該貨幣進(jìn)行商品和勞務(wù)的計價和結(jié)算;

（2）該貨幣主要影響商品和勞務(wù)所需人工、材料和其他費(fèi)用，通常以該貨幣進(jìn)行上述費(fèi)用

的計價和結(jié)算；

（3）融資活動獲得的貨幣以及保存從經(jīng)營活動中收取款項(xiàng)所使用的貨幣。

[2015年?判斷題】在企業(yè)不提供資金的情況下，境外經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量難以償還其現(xiàn)

有債務(wù)和正常情況下可預(yù)期債務(wù)的，境外經(jīng)營應(yīng)當(dāng)選擇與企業(yè)記賬本位幣相同的貨幣作為記賬本位

幣。（）

『正確答案』V

『答案解析』對于境外經(jīng)營的記賬本位幣的選擇，除了考慮基本因素外，還應(yīng)當(dāng)考慮“境外經(jīng)

營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否足以償還其現(xiàn)有債務(wù)和可預(yù)期的債務(wù)”等四項(xiàng)因素。如不具備相關(guān)

條件，則應(yīng)當(dāng)選擇與企業(yè)記賬本位幣相同的貨幣作為境外經(jīng)營的記賬本位幣。

【2018年?判斷題】企業(yè)因經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生重大變化，確需變更記賬本位幣時，

所有項(xiàng)目均應(yīng)采用變更當(dāng)日的即期匯率折算。（）

『正確答案』V

『答案解析』相關(guān)內(nèi)容符合教材的規(guī)定。

知識點(diǎn)：外幣交易發(fā)生日的計量

一、一般外幣交易的折算

1.外幣交易應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時，采用交易發(fā)生日的即期匯率或即期匯率的近似匯率將外幣金額

折算為記賬本位幣金額，按照折算后的記賬本位幣金額登記有關(guān)賬戶；在登記有關(guān)記賬本位幣賬戶

的同時，按照外幣金額登記相應(yīng)的外幣賬戶。

即期匯率，通常是指中國人民銀行公布的當(dāng)日人民幣外匯牌價的中間價。

?買入價和賣出價都是從銀行的角度而言,通常公布的匯率就是中間價。

?買入價是指銀行買入其他貨幣的價格,賣出價是指銀行賣出其他貨幣的價格,中間價是銀行

買入價與賣出價的平均價。

?即期匯率的近似匯率是“按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率”，

通常是指當(dāng)期平均匯率或加權(quán)平均匯率等。

?加權(quán)平均匯率需要采用外幣交易的外幣金額作為權(quán)重進(jìn)行計算。

2.在企業(yè)發(fā)生單純的貨幣兌換交易或者涉及貨幣兌換的交易事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)按照交易實(shí)際采用的匯

率（即銀行買入價或賣出價）折算。

這里的即期匯率可以是外匯牌價的買入價或賣出價，也可以是中間價。

在與銀行不進(jìn)行貨幣兌換的情況下，一般以中間價作為即期匯率。

【例1】甲公司屬于增值稅一般納稅人，記賬本位幣為人民幣，其外幣交易采用交易日即期匯

率折算。2X18年3月2日，甲公司從國外乙公司購入某原材料，貨款300000美元，當(dāng)日的即期

匯率為1美元=6.83人民幣元，按照規(guī)定應(yīng)繳的進(jìn)口關(guān)稅為204900人民幣元，支付進(jìn)口增值稅為

360624人民幣元，貨款尚未支付，進(jìn)口關(guān)稅及增值稅已由銀行存款支付。

甲公司賬務(wù)處理為：

借：原材料——XX材料2253900

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）360624

貸：應(yīng)付賬款---乙公司（美元）2049000

銀行存款565524（204900+360624）

【例2】甲公司記賬本位幣為人民幣，外幣交易采用交易日即期匯率折算。2X18年4月10日，

向國外丙公司出口銷售商品一批，根據(jù)銷售合同，貨款共計800000歐元，當(dāng)日的即期匯率為1歐

元=8.87人民幣元。假定不考慮增值稅等相關(guān)稅費(fèi)，貨款尚未收到。

借：應(yīng)收賬款一一丙公司（歐元）7096000

貸：主營業(yè)務(wù)收入——出口XX商品7096000

【例3】甲公司的記賬本位幣為人民幣，其外幣交易采用交易日即期匯率折算。2X18年2月4

日，從銀行借入200000英鎊，期限為6個月，年利率為5%（等于實(shí)際利率），借入的英鎊暫存銀

行。借入當(dāng)日的即期匯率為1英鎊=9.83人民幣元。

借：銀行存款一一XX銀行（英鎊）1966000

貸：短期借款——XX銀行（英鎊）1966000

【例4】甲公司的記賬本位幣為人民幣，其外幣交易采用交易日即期匯率折算。2X18年7月

28日，將貨款1000000歐元到銀行兌換成人民幣，銀行當(dāng)日的歐元買入價為1歐元=9.51人民幣，

中間價為1歐元=9.72人民幣元。

本例中，企業(yè)與銀行發(fā)生貨幣兌換，兌換所用匯率為銀行的買入價，而通常記賬所用的即期匯

率為中間價，由此產(chǎn)生的匯兌差額計入當(dāng)期財務(wù)費(fèi)用。

甲公司當(dāng)日的賬務(wù)處理為：

借：銀行存款——XX銀行（人民幣）9510000

財務(wù)費(fèi)用——匯兌差額210000

貸：銀行存款---XX銀行（歐元）9720000

二、外幣投資的折算

企業(yè)收到投資者以外幣投入的資本，應(yīng)當(dāng)采用交易發(fā)生日即期匯率折算,不得采用合同約定匯

率和即期匯率的近似匯率折算。

【例5】甲公司的記賬本位幣為人民幣，其外幣交易采用交易日即期匯率折算。2義18年2月

25日，甲公司為增資擴(kuò)股與某外商簽訂投資合同，當(dāng)日收到外商投入資本2000000美元，當(dāng)日的

即期匯率為1美元=6.82人民幣元，其中，13000000人民幣元作為注冊資本的組成部分。假定投

資合同約定的匯率為1美元=6.85人民幣元。

借：銀行存款——XX銀行（美元）13640000（2000000X6.82）

貸：實(shí)收資本13000000

資本公積640000

【2014年?單選題】企業(yè)將收到的投資者以外幣投入的資本折算為記賬本位幣時，應(yīng)采用的折

算匯率是（）。

A.投資合同約定的匯率

B.投資合同簽訂時的即期匯率

C.收到投資款時的即期匯率

D.收到投資款當(dāng)月的平均匯率

『正確答案』C

『答案解析』企業(yè)接受外幣資本投資的，只能采用收到投資當(dāng)日的即期匯率折算，不得采用合

同約定匯率，也不得采用即期匯率的近似匯率折算。

【2016年?單選題】對于收到投資者以外幣投入的資本，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用的折算匯率是（）。

A.當(dāng)期簡單平均匯率

B.交易發(fā)生日的即期匯率

C.當(dāng)期加權(quán)平均匯率

D.合同約定匯率

『正確答案』B

『答案解析』企業(yè)接受外幣投資，只能采用交易發(fā)生日的即期匯率折算，不得采用即期匯率的

近似匯率或合同約定匯率折算。

知識點(diǎn)：外幣結(jié)算及期末計量

一、貨幣性項(xiàng)目與非貨幣性項(xiàng)目

（~）貨幣性項(xiàng)目

貨幣性項(xiàng)目，是指企業(yè)持有的貨幣和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)或者償付的負(fù)債。

貨幣性資產(chǎn)包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、長期應(yīng)收款等；

貨幣性負(fù)債包括應(yīng)付賬款、其他應(yīng)付款、短期借款、應(yīng)付債券、長期借款、長期應(yīng)付款等。

（二）非貨幣性項(xiàng)目

非貨幣性項(xiàng)目是指貨幣性項(xiàng)目以外的項(xiàng)目。

存貨、長期股權(quán)投資、以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)（股票、基金等）、

固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等

二、外幣貨幣性項(xiàng)目的會計處理

資產(chǎn)負(fù)債表日或結(jié)算貨幣性項(xiàng)目時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用資產(chǎn)負(fù)債表日或結(jié)算當(dāng)日即期匯率折算外幣

貨幣性項(xiàng)目，因當(dāng)日即期匯率與初始確認(rèn)時或者前一資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率不同而產(chǎn)生的匯兌差額,

作為財務(wù)費(fèi)用處理,同時調(diào)增或調(diào)減外幣貨幣性項(xiàng)目的記賬本位幣金額。

【例6】沿用【例1】，2X18年3月31日，甲公司尚未向乙公司支付所欠貨款，當(dāng)日即期匯

率為1美元=6.8人民幣元。則對該筆交易產(chǎn)生的外幣貨幣性項(xiàng)目“應(yīng)付賬款”采用期末即期匯率

進(jìn)行折算，折算為記賬本位幣2040000人民幣元（300000X6.8）,與其原記賬本位幣之差額9000

人民幣元計入當(dāng)期損益。

甲公司應(yīng)做如下賬務(wù)處理

借：應(yīng)付賬款一一乙公司（美元）9000

貸：財務(wù)費(fèi)用一一匯兌差額9000

【例7】沿用【例2】，2義18年4月30日，甲公司仍未收到丙公司購貨款，當(dāng)日的即期匯率

為1歐元=9.08人民幣元。則對該筆交易產(chǎn)生的外幣貨幣性項(xiàng)目“應(yīng)收賬款”采用期末即期匯率進(jìn)

行折算，折算為記賬本位幣7264000人民幣元（800000X9.08）,與其原記賬本位幣之差額168

000人民幣計入當(dāng)期損益。

甲公司應(yīng)做如下賬務(wù)處理

借：應(yīng)收賬款一一丙公司（歐元）168000

貸：財務(wù)費(fèi)用一一匯兌差額168000

假定2X18年5月20日收到上述貨款，兌換成人民幣直接存入銀行，當(dāng)日銀行的歐元買入價為

1歐元=9.28人民幣元。甲公司賬務(wù)處理為：

借：銀行存款——XX銀行（人民幣）7424000（800000X9.28）

貸：應(yīng)收賬款一一丙公司（歐元）7264000

財務(wù)費(fèi)用——匯兌差額160000

【例8】沿用【例3】，假定2X18年2月28日即期匯率為1英鎊=9.75人民幣元，則對該筆

交易產(chǎn)生的外幣貨幣性項(xiàng)目“短期借款一一XX銀行（英鎊）”采用期末即期匯率進(jìn)行折算，折算

為記賬本位幣1950000人民幣元（200000X9.75）,與其原記賬本位幣之差額16000人民幣元

計入當(dāng)期損益。

甲公司應(yīng)做如下賬務(wù)處理

借：短期借款一一XX銀行（英鎊）16000

貸：財務(wù)費(fèi)用——匯兌差額16000

2X18年8月4日以人民幣歸還所借英鎊，當(dāng)日銀行的英鎊賣出價為1英鎊=11.27人民幣元,

假定借款利息在到期歸還本金時一并支付，則當(dāng)日應(yīng)歸還銀行借款利息5000英鎊（200000X5%/12

X6）,按當(dāng)日英鎊賣出價折算為人民幣為56350（5000X11.27）o假定2X18年7月31日的即

期匯率為1英鎊=9.75人民幣元。

甲公司賬務(wù)處理為:

借：短期借款——XX銀行（英鎊）1950000

財務(wù)費(fèi)用一一匯兌差額304000

貸：銀行存款一一XX銀行（人民幣）2254000

借：財務(wù)費(fèi)用一一利息費(fèi)用56350(5000X11.27)

貸：銀行存款一一XX銀行（人民幣）56350

三、外幣非貨幣性項(xiàng)目的會計處理

1.對于以歷史成本計量的外幣非貨幣性項(xiàng)目，已在交易發(fā)生日按當(dāng)日即期匯率折算,資產(chǎn)負(fù)債

表日不應(yīng)改變其原記賬本位幣金額,不產(chǎn)生匯兌差額。

【例9】甲公司的記賬本位幣為人民幣，其外幣交易采用交易日即期匯率折算。2義18年3月2

日進(jìn)口一臺機(jī)器設(shè)備，支付價款1000000美元，已按當(dāng)日即期匯率1美元=6.83人民幣元折算為

人民幣并記入“固定資產(chǎn)”賬戶?！肮潭ㄙY產(chǎn)”屬于非貨幣性項(xiàng)目，因此，資產(chǎn)負(fù)債表日也不需要

再按照當(dāng)日即期匯率進(jìn)行調(diào)整。

2.以成本可變現(xiàn)凈值孰低計量的存貨,在以外幣購入存貨并且該存貨在資產(chǎn)負(fù)債表日的可變現(xiàn)

凈值以外幣反映的情況下，確定資產(chǎn)負(fù)債表日存貨價值時應(yīng)當(dāng)考慮匯總變動的影響。

先將可變現(xiàn)凈值按資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率折算為記賬本位幣金額，再與以記賬本位幣反映的存

貨成本進(jìn)行比較，從而確定該項(xiàng)存貨的期末價值。

【例10】甲公司為醫(yī)療設(shè)備經(jīng)銷商，其記賬本位幣為人民幣，外幣交易采用交易日即期匯率折

算。2X18年10月8日，以1000歐元/臺的價格從國外購入某新型醫(yī)療設(shè)備200臺（該設(shè)備在國

內(nèi)市場尚無供應(yīng)），當(dāng)日即期匯率為1歐元=9.28人民幣元。

2X18年12月31日，尚有120臺設(shè)備未銷售出去，國內(nèi)市場仍無該設(shè)備供應(yīng)，其在國際市場

的價格已降至920歐元/臺。

2X18年12月31日的即期匯率是1歐元=9.66人民幣元。假定不考慮增值稅等相關(guān)稅費(fèi)。

12月31日甲公司對該項(xiàng)設(shè)備應(yīng)計提的存貨跌價準(zhǔn)備=1000X120X9.28-920X120X9.66

=47136（人民幣元）

借：資產(chǎn)減值損失一一存貨一一XX醫(yī)療設(shè)備47136

貸：存貨跌價準(zhǔn)備一一XX醫(yī)療設(shè)備47136

3.以公允價值計量的外幣非貨幣性項(xiàng)目,期末公允價值以外幣反映的，應(yīng)當(dāng)先將該外幣金額按

照公允價值確定當(dāng)日的即期匯率折算為記賬本位幣金額，再與原記賬本位幣金額進(jìn)行比較。

屬于以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)（股票、基金等）的，折算后的記賬本

位幣金額與原記賬本位幣金額之間的差額應(yīng)作為公允價值變動損益（含匯率變動）,計入當(dāng)期損益;

指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資的，其折算后的記

賬本位幣金額與原記賬本位幣金額之間的差額應(yīng)計入其他綜合收益。

需要注意的是，對于“其他權(quán)益工具投資”處置時對于匯率的變動和處置損益不進(jìn)行區(qū)分，均

計入“留存收益”o

【教師提示】金融資產(chǎn)的匯兌差額

1.以攤余成本計量的金融資產(chǎn)（即“債權(quán)投資”），屬于外幣貨幣性項(xiàng)目，所以對于匯率的變

動計入當(dāng)期損益。

2.以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的外幣貨幣性金融資產(chǎn)（即“其他債權(quán)投資”）

匯兌差額，發(fā)生時計入當(dāng)期損益（財務(wù)費(fèi)用）,處置時對于匯率的變動和處置損益不進(jìn)行區(qū)分，計

入當(dāng)期損益（投資收益）。

【例11】甲公司的記賬本位幣為人民幣，其外幣交易采用交日即期匯率折算。2X18年6月8

日，以每股4美元的價格購入乙公司B股20000股，劃分為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益

的金融資產(chǎn)核算，當(dāng)日匯率為1美元=6.82人民幣元，款項(xiàng)已支付。

2X18年6月30日，乙公司B股市價變?yōu)槊抗?.5美元，當(dāng)日匯率為1美元=6.83人民幣元。

假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)的影響。

2X18年6月8日，甲公司購入股票

借：交易性金融資產(chǎn)——成本545600

貸：銀行存款——XX銀行（美元）545600（4X20000X6.82）

根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號一一金融工具確認(rèn)和計量》的相關(guān)規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)以公允價

值計量。由于該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)以外幣計價，在資產(chǎn)負(fù)債表日，不僅應(yīng)考慮B股股票市價的波動,

還應(yīng)一并考慮美元與人民幣之間匯率變動的影響。

上述交易性金融資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)按478100人民幣元（3.5X20000X6.83）入賬，與原

賬面價值545600人民幣元的差額為67500人民幣元應(yīng)直接計入公允價值變動損益。

這67500人民幣元的差額實(shí)際上既包含了甲公司所購乙公司B股股票公允價值（股價）變動的

影響，又包含了人民幣與美元之間匯率變動的影響。甲公司相關(guān)的賬務(wù)處理為：

借：公允價值變動損益67500

貸：交易性金融資產(chǎn)一一公允價值變動67500

2X18年7月24日，甲公司將所購乙公司B股股票按當(dāng)日市價每股4.2美元全部售出，所得價

款為84000美元，按當(dāng)日匯率1美元=6.84人民幣元折算為574560人民幣元（4.2X20000X6.84）,

與其原賬面價值478100人民幣元的差額為96460人民幣元。對于匯率的變動和股價的變動不進(jìn)行

區(qū)分，均作為投資收益進(jìn)行處理。

因此，售出乙公司B股當(dāng)日，甲公司相關(guān)的賬務(wù)處理為：

借：銀行存款一一XX銀行（美元）574560

交易性金融資產(chǎn)一一公允價值變動67500

貸：交易性金融資產(chǎn)——成本545600

投資收益96460（倒擠）

【教師解讀】期末匯兌差額計算步驟：

1.先計算外幣賬戶的外幣余額。

2.將外幣余額乘以月末即期匯率折算為記賬本位幣余額。

3.將所計算的記賬本位幣余額減去調(diào)整前的記賬本位幣余額，即為該外幣賬戶期末調(diào)整時產(chǎn)生

的匯兌差額。

?按此方法計算，若結(jié)果為正數(shù),則在外幣賬戶正常余額方向調(diào)整（資產(chǎn)賬戶在借方調(diào)整，負(fù)

債賬戶在貸方調(diào)整）；

?若結(jié)果為負(fù)數(shù),則在外幣賬戶正常余額的反方向調(diào)整（資產(chǎn)賬戶在貸方調(diào)整，負(fù)債賬戶在借

方調(diào)整）。

【例12】甲公司以人民幣作為記賬本位幣，其外幣交易采用交易日即期匯率折算，按月計算匯

兌損益。甲公司在銀行開設(shè)有歐元賬戶。

甲公司有關(guān)外幣賬戶2X18年5月31日的余額如表17—1所示。

項(xiàng)目外幣賬戶余額（歐元）匯率人民幣賬戶余額（人民幣元）

銀行存款8000009.557640000

應(yīng)收賬款4000009.553820000

應(yīng)付賬款2000009.551910000

（1）甲公司2X18年6月份發(fā)生的有關(guān)外幣交易或事項(xiàng)如下：

①6月5日，以人民幣向銀行買入200000歐元。當(dāng)日即期匯率為1歐元=9.69人民幣元，當(dāng)

日銀行賣出價為1歐元=9.75人民幣元。

②6月12日，從國外購入一批原材料，總價款為400000歐元。該原材料已驗(yàn)收入庫存，貨款

尚未支付。當(dāng)日即期匯率為1歐元=9.64人民幣元。另外，以銀行存款支付該原材料的進(jìn)口關(guān)稅644

000人民幣元，增值稅765000人民幣元。

③6月16日，出口銷售一批商品，銷售價款為600000歐元，貨款尚未收到。當(dāng)日即期匯率為

1歐元=9.41人民幣元。假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)。

④6月25日，收到應(yīng)收賬款300000歐元，款項(xiàng)已存入銀行。當(dāng)日即期匯率為1歐元=9.54

人民幣元。該應(yīng)收賬款系2月份出口銷售發(fā)生的。

⑤6月30日，即期匯率為1歐元=9.64人民幣元。

甲公司相關(guān)賬務(wù)處理為：

①借：銀行存款一一XX銀行（歐元）1938000

財務(wù)費(fèi)用一一匯兌差額12000

貸：銀行存款一一XX銀行（人民幣）1950000

②借：原材料一一XX材料4500000

應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）765000

貸：應(yīng)付賬款一一XX單位（歐元）3856000

銀行存款一一XX銀行（人民幣）1409000

③借：應(yīng)收賬款一一XX單位（歐元）5646000(600000X9.41)

貸：主營業(yè)務(wù)收入一一出口XX商品5646000

④借：銀行存款一一XX銀行（歐元）2862000(300000X9.54)

財務(wù)費(fèi)用3000

貸：應(yīng)收賬款一一XX單位（歐元）2865000(300000X9.55)

（2）2X18年6月30日，計算期末產(chǎn)生的匯兌差額：

①銀行存款歐元戶余額=800000+200000+300000=1300000（歐元）

按當(dāng)日即期匯率折算為人民幣金額=1300000X9.64=12532000（人民幣元）

匯兌差額=12532000-（7640000+1938000+2862000）=92000（人民幣元）（匯兌

收益）

②應(yīng)收賬款歐元戶余額=400000+600000-300000=700000（歐元）

按當(dāng)日即期匯率折算為人民幣金額=700000X9.64=6748000（人民幣元）

匯兌差額=6748000-（3820000+5646000-2865000）=147000（人民幣元）（匯兌

收益）

③應(yīng)付賬款歐元戶余額=200000+400000=600000（歐元）

按當(dāng)日即期匯率折算為人民幣金額=600000X9.64=5784000（人民幣元）

匯兌差額=5784000-（1910000+3856000）=18000（人民幣元）（匯兌損失）

④應(yīng)計入當(dāng)期損益的匯兌差額=-92000-147000+18000=-221000（人民幣元）（匯兌

收益）

借：銀行存款一一XX銀行（歐元）92000

應(yīng)收賬款——XX單位（歐元）147000

貸：應(yīng)付賬款——XX單位（歐元）18000

財務(wù)費(fèi)用——匯兌差額221000

四、因外幣專門借款而發(fā)生的匯兌差額

在資本化期間內(nèi),外幣專門借款本金及利息的匯兌差額，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計入符合資本化條

件的資產(chǎn)的成本；

除外幣專門借款之外的其他外幣借款本金及其利息所產(chǎn)生的匯兌差額，應(yīng)當(dāng)作為財務(wù)費(fèi)用計入

當(dāng)期損益。

【例13】甲公司產(chǎn)品已經(jīng)打入美國市場，為節(jié)約生產(chǎn)成本，決定在當(dāng)?shù)亟ㄔ焐a(chǎn)工廠設(shè)立分公

司，2X17年1月1日，為該工程項(xiàng)目專門向當(dāng)?shù)劂y行借入美金10000000元，年利率為8%,期限

為3年，假定不考慮與借款有關(guān)的輔助費(fèi)用。合同約定，甲公司于每年1月1日支付借款利息，到

期償還借款本金。

工程于2X17年1月1日開始實(shí)體建造，2X18年6月30日完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，期間

發(fā)生的資產(chǎn)支出如下：

2X17年1月1日，支出2000000美元；

2X17年7月1日，支出5000000美元；

2X18年1月1日，支出3000000美元。

公司的記賬本位幣為人民幣，外幣業(yè)務(wù)采用外幣業(yè)務(wù)發(fā)生時當(dāng)日即期匯率即市場匯率折算。相

關(guān)匯率如下：

2義17年1月1日，市場匯率為1美元=6.70人民幣元；

2X17年12月31日，市場匯率為1美元=6.75人民幣元；

2X18年1月1日，市場匯率為1美元=6.77人民幣元；

2X18年6月30日，市場匯率為1美元=6.80人民幣元。

本例中，甲公司計算該外幣借款匯兌差額資本化金額如下(不考慮閑置資金)：

(1)計算2X17年匯兌差額資本化金額。

①應(yīng)付利息=10000000X8%X6.75=5400000(元)

賬務(wù)處理為：

借：在建工程——XX工程5400000

貸：應(yīng)付利息——XX銀行5400000

②外幣借款本金及利息匯兌差額=10000000X(6.75-6.70)+800000X(6.75-6.75)=

500000(元)

賬務(wù)處理為：

借：在建工程——XX工程500000

貸：長期借款一一匯兌差額500000

(2)2X18年1月1日實(shí)際支付利息時，應(yīng)當(dāng)支付800000美元，折算成人民幣為5416000

元。該金額與原賬面金額之間的差額16000元應(yīng)當(dāng)繼續(xù)予以資本化，計入在建工程成本。賬務(wù)處理

借：應(yīng)付利息一一XX銀行5400000

在建工程----XX工程16000

貸：銀行存款5416000(800000X6.77)

(3)計算2X18年6月30日的匯兌差額資本化金額。

①應(yīng)付利息=10000000X8%Xl/2X6.80=2720000(元)

賬務(wù)處理為：

借：在建工程——XX工程2720000

貸：應(yīng)付利息——XX銀行2720000

②外幣借款本金及利息匯兌差額=10000000X(6.80-6.75)+400000X(6.80-6.80)=

500000(元)

賬務(wù)處理為：

借：在建工程——XX工程500000

貸：長期借款一一匯兌差額500000

【2016年?單選題】甲公司以人民幣作為記賬本位幣，對期末存貨按成本與可變現(xiàn)凈值孰低計

價。2015年5月1日，甲公司進(jìn)口一批商品，價款為200萬美元，當(dāng)日即期匯率為1美元=6.1人

民幣元。2015年12月31日，甲公司該批商品中仍有50%尚未出售，可變現(xiàn)凈值為90萬美元。當(dāng)日

即期匯率為1美元=6.2人民幣元。

不考慮其他因素，2015年12月31日，該批商品期末計價對甲公司利潤總額的影響金額為()

萬人民幣元。

A,減少52B.增加52

C.減少104D.增加104

『正確答案』A

『答案解析』2015年12月31日，該批商品發(fā)生了減值，確認(rèn)資產(chǎn)減值損失=200X50%X6.1

—90X6.2=52（萬人民幣元），減少了利潤總額52萬人民幣元。

[2015年?單選題】2014年12月1日，甲公司以300萬港元取得乙公司在香港聯(lián)交所掛牌交

易的H股100萬股，作為其他權(quán)益工具投資核算。2014年12月31日，上述股票的公允價值為350

萬港元。甲公司以人民幣作為記賬本位幣，假定2014年12月1日和31日1港元即期匯率分別為

0.83人民幣和0.81人民幣。不考慮其他因素，2014年12月31日，甲公司因該資產(chǎn)計入所有者權(quán)

益的金額為（）萬元。

A.34.5B.40.5

C.41D.41.5

『正確答案』A

『答案解析』計入所有者權(quán)益的金額=350X0.81—300X0.83=34.5（萬元人民幣）。

【2013年?單選題】下列各項(xiàng)外幣資產(chǎn)發(fā)生的匯兌差額，不應(yīng)計入財務(wù)費(fèi)用的是（）。

A.應(yīng)收賬款

B.銀行存款

C.交易性金融資產(chǎn)

D.其他債權(quán)投資

『正確答案』C

『答案解析』外幣交易性金融資產(chǎn)發(fā)生的匯兌差額，是計入公允價值變動損益的，而不是計入

財務(wù)費(fèi)用。

【2011年?單選題】下列各項(xiàng)外幣資產(chǎn)發(fā)生的匯兌差額，不應(yīng)計入當(dāng)期損益的是（）。

A.應(yīng)收賬款

B.交易性金融資產(chǎn)

C.其他債權(quán)投資

D.其他權(quán)益工具投資

『正確答案』D

『答案解析』選項(xiàng)A,計入財務(wù)費(fèi)用，選項(xiàng)B,計入公允價值變動損益，選項(xiàng)C,計入財務(wù)費(fèi)用，

選項(xiàng)D,計入其他綜合收益。

【2014年?多選題】下列關(guān)于工商企業(yè)外幣交易會計處理的表述中，正確的有（）。

A.結(jié)算外幣應(yīng)收賬款形成的匯兌差額應(yīng)計入財務(wù)費(fèi)用

B.結(jié)算外幣應(yīng)付賬款形成的匯兌差額應(yīng)計入財務(wù)費(fèi)用

C.出售外幣交易性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額應(yīng)計入投資收益

D.出售外幣其他債權(quán)投資形成的匯兌差額應(yīng)計入其他綜合收益

『正確答案』ABC

『答案解析』出售外幣其他債權(quán)投資形成的匯兌差額，應(yīng)計入投資收益，不計入其他綜合收益。

【2016年?多選題】甲公司以人民幣作為記賬本位幣，外幣交易采用交易發(fā)生日的即期匯率折

算，按月計算匯兌損益。2015年7月5日，甲公司出口一批產(chǎn)品，售價100萬美元，滿足收入確認(rèn)

條件，當(dāng)日即期匯率為1美元=6.3人民幣元，2015年12月31日，甲公司仍未收到該筆款項(xiàng)，當(dāng)

日即期匯率為1美元=6.5人民幣元。

不考慮相關(guān)稅費(fèi)和其他因素，12月31日，甲公司對外幣貨幣性項(xiàng)目進(jìn)行折算的下列會計處理

中，正確的有（）。

A.調(diào)減財務(wù)費(fèi)用20萬元

B.調(diào)增其他應(yīng)收款20萬元

C.確認(rèn)其他業(yè)務(wù)收入20萬元

D.調(diào)增應(yīng)收賬款20萬元

『正確答案』AD

『答案解析』2015年末外幣應(yīng)收賬款的匯兌差額=100X（6.5-6.3）=20（萬元）

借：應(yīng)收賬款一一美元20

貸：財務(wù)費(fèi)用20

【2017年?單選題】甲公司以人民幣作為記賬本位幣。2016年12月31日，即期匯率為1美元

=6.94人民幣元，甲公司銀行存款美元賬戶借方余額為1500萬美元，應(yīng)付賬款美元賬戶貸方余額

為100萬美元。兩者在匯率變動調(diào)整前折算的人民幣余額分別為10350萬元和690萬元。不考慮其

他因素。2016年12月31日因匯率變動對甲公司2016年12月營業(yè)利潤的影響為（）。

A.增加56萬元

B.減少64萬元

C減少60萬元

D.增加4萬元

『正確答案』A

『答案解析』銀行存款的匯兌差額=1500X6.94—10350=60（萬元）【匯兌收益】

應(yīng)付賬款的匯兌差額=100X6.94—690=4（萬元）【匯兌損失】

所以，因匯率變動導(dǎo)致甲公司增加的營業(yè)利潤=60—4=56（萬元）。

【2012年?計算題】甲公司系增值稅一般納稅人，開設(shè)有外匯賬戶，會計核算以人民幣作為記

賬本位幣，外幣交易采用交易發(fā)生日的即期匯率折算。該公司2011年12月份發(fā)生的外幣業(yè)務(wù)及相

關(guān)資料如下：

（1）5日，從國外乙公司進(jìn)口原材料一批，貨款200000歐元，當(dāng)日即期匯率為1歐元=8.50

人民幣元，按規(guī)定應(yīng)交進(jìn)口關(guān)稅人民幣170000元，應(yīng)交進(jìn)口增值稅人民幣317900元。貨款尚未支

付，進(jìn)口關(guān)稅及增值稅當(dāng)日以銀行存款支付，并取得海關(guān)完稅憑證。

（2）14日，向國外丙公司出口銷售商品一批（不考慮增值稅），貨款40000美元，當(dāng)日即期

匯率為1美元=6.34人民幣元，商品已經(jīng)發(fā)出，貨款尚未收到，但滿足收入確認(rèn)條件。

（3）16H,以人民幣從銀行購入200000歐元并存入銀行，當(dāng)日歐元的賣出價為1歐元=8.30

人民幣元，中間價為1歐元=8.26人民幣元。

（4）20日，因增資擴(kuò)股收到境外投資者投入的1000000歐元，當(dāng)日即期匯率為1歐元=8.24

人民幣元，其中，人民幣8000000元作為注冊資本入賬。

（5）25日，向乙公司支付部分前欠進(jìn)口原材料款180000歐元，當(dāng)日即期匯率為1歐元=8.51

人民幣元。

（6）28日，收到丙公司匯來的貨款40000美元，當(dāng)日即期匯率為1美元=6.31人民幣元。

（7）31日，根據(jù)當(dāng)日即期匯率對有關(guān)外幣貨幣性項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整并確認(rèn)匯兌差額，當(dāng)日有關(guān)外

幣的即期匯率為：1歐元=8.16人民幣元；1美元=6.30人民幣元。有關(guān)項(xiàng)目的余額如下：

項(xiàng)目外幣金額調(diào)整前的人民幣金額

銀行存款（美元）40000美元（借方）252400元（借方）

銀行存款（歐元）1020000歐元（借方）8360200元（借方）

應(yīng)付賬款（歐元）20000歐元（貸方）170000元（貸方）

應(yīng)收賬款（美元）00

要求：

（1）根據(jù)資料（1）?（6）,編制甲公司與外幣業(yè)務(wù)相關(guān)的會計分錄。

（2）根據(jù)資料（7）,計算甲公司2011年12月31日應(yīng)確認(rèn)的匯兌差額，并編制相應(yīng)的會計分

錄。

『正確答案』（1）業(yè)務(wù)（1）

借：原材料［或：材料采購］1870000（200000X8.5+170000）

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）317900

貸：銀行存款一一人民幣487900(170000+317900)

應(yīng)付賬款一一歐元1700000(200000X8.5)

業(yè)務(wù)（2）

借：應(yīng)收賬款一一美元253600(40000X6.34)

貸：主營業(yè)務(wù)收入253600

業(yè)務(wù)（3）

借：銀行存款一一歐元1652000(200000X8.26)

財務(wù)費(fèi)用8000

貸：銀行存款一一人民幣1660000(200000X8.30)

業(yè)務(wù)（4）

借：銀行存款一一歐元8240000(1000000X8.24)

貸：實(shí)收資本8000000

資本公積一一資本溢價240000

業(yè)務(wù)（5）

借：應(yīng)付賬款1530000(180000X8.5)

財務(wù)費(fèi)用1800

貸：銀行存款一一歐元1531800(180000X8.51)

業(yè)務(wù)（6）

借：銀行存款一一美元252400(40000X6.31)

財務(wù)費(fèi)用1200

貸：應(yīng)收賬款一一美元253600(40000X6.34)

(2)“銀行存款——美元”匯兌損益=40000X6.3—252400=—400(元)

“銀行存款——?dú)W元”匯兌損益=1020000X8.16—8360200=—37000(元)

“應(yīng)付賬款——?dú)W元”匯兌損益=20000X8.16—170000=—6800(元)

借：財務(wù)費(fèi)用400

貸：銀行存款一一美元400

借：財務(wù)費(fèi)用370000

貸：銀行存款一一歐元37000

借：應(yīng)付賬款——?dú)W元6800

貸：財務(wù)費(fèi)用6800

或：

借：應(yīng)付賬款一一歐元6800

財務(wù)費(fèi)用——匯兌差額30600

貸：銀行存款一一美元400

----歐兀37000

知識點(diǎn)：外幣報表折算

一、外幣財務(wù)報表折算的一般原則

（一）境外經(jīng)營財務(wù)報表的折算

在對企業(yè)境外經(jīng)營財務(wù)報表進(jìn)行折算前，應(yīng)當(dāng)調(diào)整境外經(jīng)營的會計期間和會計政策,使之與企

業(yè)會計期間和會計政策相一致，根據(jù)調(diào)整后的會計政策及會計期間編制相應(yīng)貨幣（記賬本位幣以外

的貨幣）的財務(wù)報表，然后再進(jìn)行折算。

1.資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目，采用資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率折算，所有者權(quán)益項(xiàng)目除“未

分配利潤”項(xiàng)目外，其他項(xiàng)目采用發(fā)生時的即期匯率折算。

2.利潤表中的收入和費(fèi)用項(xiàng)目，采用交易發(fā)生日的即期匯率折算;也可以采用按照系統(tǒng)合理的

方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算。

3.產(chǎn)生的外幣財務(wù)報表折算差額，在資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項(xiàng)目下作為“其他綜合收益”項(xiàng)

目列示。

比較財務(wù)報表的折算比照上述規(guī)定處理。

外幣報表折算差額為以記賬本位幣反映的凈資產(chǎn)減去以記賬本位幣反映的實(shí)收資本、資本公積、

盈余公積及未分配利潤后的余額。

企業(yè)選定的記賬本位幣不是人民幣的,應(yīng)當(dāng)按照境外經(jīng)營財務(wù)報表折算原則將其財務(wù)報表折算

為人民幣財務(wù)報表。

（二）包含境外經(jīng)營的合并財務(wù)報表編制的特別處理

1.企業(yè)境外經(jīng)營為子公司的情況下，企業(yè)在編制合并財務(wù)報表時，對于境外經(jīng)營財務(wù)報表折算

差額，需要在母公司與子公司少數(shù)股東之間按照各自在境外經(jīng)營所有者權(quán)益中所享有的儉邈進(jìn)行分

攤；

歸屬于母公司應(yīng)分擔(dān)的部分，在合并資產(chǎn)負(fù)債表和合并所有者權(quán)益變動表中所有者權(quán)益“其他

綜合收益”項(xiàng)目下單獨(dú)作為“外幣報表折算差額”列示;

屬于子公司少數(shù)股東應(yīng)分擔(dān)的部分應(yīng)并入“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目列示。

2.企業(yè)存在實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對子公司（境外經(jīng)營）凈投資的外幣貨幣性項(xiàng)目的情況下，在編制合并

財務(wù)報表時，應(yīng)分別以下兩種情況編制抵銷分錄：

（1）實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對子公司凈投資的外幣貨幣性項(xiàng)目以母公司或子公司的記賬本位幣反映，則應(yīng)

在抵銷長期應(yīng)收應(yīng)付項(xiàng)目的同時，將其產(chǎn)生的匯兌