2023年納稅籌劃核心案例匯萃

《納稅籌劃核心案例精粹》

增值稅納稅籌劃案例

1、債權人"討債"為什么要繳稅

一、案情簡介：

A企業(yè)長期欠B企業(yè)貨款，無力償還。B企業(yè)申請法院強制執(zhí)行。法院扣了A企業(yè)一輛小

汽車后，下裁定書把小汽車的所有權判給B企業(yè)。B企業(yè)多方努力，把小汽車賣了，最終收回

貨款。

某國家稅務局稽查局對B企業(yè)的納稅進行檢查后，認定B企業(yè)出售小汽車沒有按規(guī)定交納

增值稅，造成偷稅，要求B企業(yè)補交稅款，并給予了相應的處罰。

B企業(yè)的經(jīng)理及財務人員都想不通，認為小汽車是A企業(yè)的，是替A企業(yè)賣了收回屬于自

己的貨款，為什么還要交納增值稅?如果直接收回貨款，不就沒有這些麻煩？

二、納稅輔導：

B企業(yè)被長期拖欠貨款，確實是一件讓人同情的事。在費勁收回貨款后，又引來偷稅及被

罰的麻煩，疑惑的提出：如果直接收回貨款，不就沒有這些麻煩?對!答案是肯定的，也是值得

讓人思考的。

按照國家稅法規(guī)定，單位和個體經(jīng)營者銷售自己使用過的游艇，摩托車和應征消費稅的汽

車，無論銷售者是否屬于一般納稅人，一律按簡易辦法依照6%的征收率計算交納增值稅。A

企業(yè)欠B企業(yè)貨款，如果A企業(yè)直接變賣小汽車償還貨款，那么，A企業(yè)交納增值稅，B企業(yè)

收回貨款且不用交稅，但是這顯然不可能；A企業(yè)不變賣小汽車，申請法院執(zhí)行，如果法院扣

了小汽車后，賣了收回車款，裁定書直接把車款交給B企業(yè)，那么，該輛小汽車還是由A企業(yè)

交納增值稅，B企業(yè)沒有納稅的義務；可事情恰恰相反，法院一旦把小汽車的所有權判給了B

企業(yè)，由B企業(yè)直接出售，那么，不僅A企業(yè)要交納增值稅，而且B企業(yè)再銷售小汽車時，也

產(chǎn)生了納稅義務，也要按出售的金額計算交納增值稅。

該案件的發(fā)生，給稅務機關及納稅人都提出了更高的要求，稅務機關多一些納稅輔導，讓

納稅人徹底理解稅收政策，少走彎路；納稅人平時多注意學習，在處理一些業(yè)務時，多與稅務

機關聯(lián)系，可以不繳的稅就要避免，盡量減少一些不必要的損失，提高經(jīng)濟效益。

2、設備價款和運費分開劃算

某機械廠生產(chǎn)重型機械設備，實行訂單生產(chǎn)，并由廠家直銷。廠家對設備實行“三包”，即供

貨方負責運輸、調試、修理。由于該設備超重超大，全靠汽車運輸，運輸費用比較大。廠家設有一

個獨立核算的運輸公司，能開具運輸發(fā)票。機械廠與買家簽訂送貨制合同，購貨方不承擔運費（設

備價款含運輸費用）。

盡管廠方對設備價款進行了“肢解”，大部分作銷售收入，另一小部分根據(jù)汽車運輸公司開

具的發(fā)票，作為符合兩個條件的代墊運費記入住來賬不繳增值稅，但是稅務部門還是對這部分運費

要求補稅。

廠方百思不得其解，為什么符合兩個條件的代墊運費還要繳稅？

注冊稅務師對財務人員進行了解釋：合同價是貨物的價款，發(fā)生的運輸費應在銷售費用中

列支。因為該廠把運費包含在設備價款中，沒有獨立出來，并不符合代墊運費的條件。

面對稅務師的講解，廠家認為，由于設備價款含運費，在稅收上要計提總價款17%的銷項

稅，而獨立的運費只能提7%的進項稅，稅差有10%左右（考慮城建稅和教育費附加等因素），導致

稅負過重。詢問有什么辦法可以改變這種稅負狀況呢？回答是：籌劃的關鍵是合同，因為合同價就

是貨物的銷售價。原因分析清楚后，稅務師建議廠方改變合同內容，即將合同分為兩部分，廠家與

購貨方簽訂購銷合同，運輸公司與購貨方簽訂運輸合同。這樣，企業(yè)的貨款、代墊運費就合理合法

了，還省去了10%左右

的增值稅。

3、一般納稅人的避稅籌劃案例

除特殊委托加工和進口貨物的納稅人外均為一般納稅人。一般納稅人應納稅額的基本公式如

下：

應納稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額

這樣，一般納稅人的避稅籌劃具體而言可以從兩方面人手。

利用當期銷項稅額避稅

銷項稅額指納稅人銷售貨物或應稅勞務，就銷售額依照規(guī)定的稅率計算所銷貨物或應稅勞務

的稅額。銷項稅額在價外向購買方收取，其計算公式如下：

銷項稅額=銷售額X稅率

利用銷項稅額避稅的關鍵在于：

第一，銷售額避稅；

第二，稅率避稅。一般來說，后者余地不大，利用銷售額避稅可能性較大。就銷售額而言存

在下列避稅籌劃策略：

（一）實現(xiàn)銷售收入時，采用特殊的結算方式，拖延入賬時間，延續(xù)稅款繳納；

（二）隨同貨物銷售的包裝物，單獨處理，不要匯入銷售收入；

（三）銷售貨物后加價收入或價外補貼收入，采取措施不要匯入銷售收入；

（四）設法將銷售過程中的回扣沖減銷售收入；

（五）采取某種合法合理的方式坐支，少匯銷售收入；

（六）商品性貨物用于本企業(yè)專項工程或福利設施，本應視同對外銷售，但采取低估價、次品

折扣方式降低銷售額；

（七）采用用于本企業(yè)繼續(xù)生產(chǎn)加工的方式，避免作為對外銷售處理；

（八）以物換物；

（九）為職工搞福利或發(fā)放獎勵性紀念品，低價出售，或私分商品性貨物；

（十）為公關將合格品降低為殘次品，降價銷售給對方或送給對方；

（十一）納稅人因銷貨退回或折讓而退還購買方的增值稅額，應從銷貨退回或者在發(fā)生的當期

的銷項稅額中抵扣。

利用當期進項稅額避稅

進項稅額是指購進貨物或應稅勞務已納的增值稅額。準予從銷項稅額中抵扣的進項稅額，限

于增值稅稅款抵扣憑證上注明的增值稅額和購進負稅農產(chǎn)品的價格中所含增值稅額，因此進項稅

額避稅策略包括：

（一）在價格同等的情況下，購買具有增值稅發(fā)票的貨物；

（二）納稅人購買貨物或應稅勞務，不僅向對方索要專用的增值稅發(fā)票，而且向銷方取得增值

稅款專用發(fā)票上說明的增值稅額；

（三）納稅人委托加工貨物時，不僅向委托方收取增值稅專用發(fā)票，而且要努力爭取使發(fā)票上

注明的增值稅額盡可能地大；

（四）納稅人進口貨物時，向海關收取增值稅完稅憑證，并注明增值稅額；

（五）購進免稅農業(yè)產(chǎn)品的價格中所含增值稅額，按購貨發(fā)票或經(jīng)稅務機關認可的收購憑據(jù)上

注明的價格，依照10%的扣除稅率，獲得10%的抵扣；

（六）為了順利獲得抵扣，避稅者應當特別注意下列情況，并防止它發(fā)生：第一，購進貨物，

應稅勞務或委托加工貨物未按規(guī)定取得并保存扣稅憑證的；第二，購進免稅農業(yè)產(chǎn)品未有購貨發(fā)

票或經(jīng)稅務機關認可的收購憑證；第三，購進貨物，應稅勞務或委托加工貨物的扣稅憑證上未按

規(guī)定注明增值稅額及其他有關事項，或者所注稅額及其他有關事項不符合規(guī)定的；

（七）在采購固定資產(chǎn)時，將部分固定資產(chǎn)附屬件作為原材料購進，并獲得進項稅額抵扣；

（八）將非應稅和免稅項目購進的貨物和勞務與應稅項目購進的貨物與勞務混同購進，并獲得

增值稅發(fā)票；

（九）采用兼營手段，縮小不得抵扣部分的比例。

以上兩大類策略，是從可供避稅籌劃的實際操作的角度著眼而提出的。從本質上說可歸納為：

一是爭取縮小銷項稅額；二是爭取擴大進項稅額，其效果是從兩個方向壓縮應繳稅額。

4、小規(guī)模納稅人的避稅籌劃案例

對不符合一般納稅人條件的納稅人，由主管稅務機關認定為小規(guī)模納稅人。小規(guī)模納稅人銷

售貨物或者應稅勞務，按照銷售額和征收率6%計算應納稅額，不得抵扣進項稅額。

增值稅對一般納稅人和小規(guī)模納稅人的差別待遇，為小規(guī)模納稅人與一般納稅人進行避稅籌

劃提供了可能性。對于小規(guī)模納稅人而言，可以利用納稅人身份認定這一點進行避稅籌劃。

人們通常認為，小規(guī)模納稅人的稅負重于一般納稅人。但實際并非盡然。我們知道，納稅人

進行避稅籌劃的目的，在于通過減少稅負支出，降低現(xiàn)金流出量。企業(yè)為了減輕稅負，在暫時無

法擴大經(jīng)營規(guī)模的前提下實現(xiàn)由小規(guī)模納稅人向一般納稅人的轉換，必然要增加會計成本。例如，

增加會計賬薄，培養(yǎng)或聘請有能力的會計人員等。如果小規(guī)模納稅人由于稅負減輕而帶來的收益

尚不足以抵扣這些成本的支出，則寧可保持小規(guī)模納稅人身份。

除受企業(yè)會計成本的影響外，小規(guī)模納稅人的稅負也并不總是高于一般納稅人。以下的案例

可以說明這一點。

假定某物資批發(fā)企業(yè)，年應納增值稅銷售額300萬元，會計核算制度也比較健全，符合作為

一般納稅人條件，適用17%增值稅率，但該企業(yè)準予從銷項稅額中抵扣的進項稅額較少，只占銷

項稅額的10%。在這種情況下，企業(yè)應納增值稅額為45.9萬元（300X17%-300X17%X10%）。

如果將該企業(yè)分設兩個批發(fā)企業(yè)，各自作為獨立核算單位，那么，一分為二后的兩個單位年應稅

銷售額分別為160萬元和140萬元，就符合小規(guī)模納稅人的條件，可適用6%征收率。在這種情況

下，只要分別繳增值稅9.6萬元（160X6%）和8.4萬元（140X6%）。顯然，劃小核算單位后，

作為小規(guī)模納稅人，可較一般納稅人減輕稅負27.9萬元。

5、利用扣稅憑證避稅籌劃案例

如前所述，一般納稅人的避稅籌劃可以從兩方面人手：縮小銷項稅額；擴大進項稅額。對于

后者，應該注意合理利用扣稅憑證進行避稅籌劃。我們來看以下的案例。

某木材公司從東北某林業(yè)機構調進一批原木，受長期計劃體制的影響，該林業(yè)單位屬事業(yè)機

構，為非增值稅一般納稅人，因此不得開具專用發(fā)票，而且長期以來，該林業(yè)機構調出木材只開

具專用收據(jù)而無開具發(fā)票的習慣。

木材公司收到該收據(jù)后，無法按正常的程序扣稅，也不得按農產(chǎn)品收購憑證扣稅。經(jīng)與該林

業(yè)機構協(xié)商，林業(yè)機構同意向當?shù)囟悇諜C關申領普通發(fā)票，并給木材公司開具了普通發(fā)票，林業(yè)

機構由于其調出的原木屬自產(chǎn)自銷，因而無論開收據(jù)還是普通發(fā)票，均不需交納增值稅。而對于

木材公司來說，根據(jù)現(xiàn)行政策，一般納稅人從小規(guī)模納稅人處購進農副產(chǎn)品（原木屬農產(chǎn)品）可憑

普通發(fā)票按10%抵扣進項稅金，解決了進項稅金的抵扣矛盾，合理降低了稅收負擔。

6、進項稅金調整避稅籌劃案例

一般納稅人在計算進項稅金時，應僅限于從三種進貨憑證進行：一是從增值稅專用發(fā)票，即

按專用發(fā)票記載的增值稅金確定；二是從海關增值稅完稅憑證，即按完稅憑證記載的增值稅金確

定；三是從免稅農業(yè)產(chǎn)品進貨發(fā)票進行計算。

一般納稅人在購入貨物時，如果能判斷出該貨物不符合進項稅金具備的前提和不符合規(guī)定的

扣除項目，可以不進行進項稅金處理。但在許多情況下納稅人不能在貨物或勞務購入時就能判斷

或者能準確判斷出是否有不予抵扣的情形（例如不能判斷今后一定會發(fā)生非常損失等等）。這樣，

進項稅金處理一般采取先抵扣，后調整的方法。因此，納稅人應掌握正確的調整方法。

進項稅金調整額針對不同情況按下列方法進行計算：

1.一般納稅人在購入貨物既用于實際征收增值稅項目又用于增值稅免稅項目或者非增值稅項

目而無法準確劃分各項目進項稅金的情況下：

進項稅金調整額=當月進項稅金X（免稅、非應稅項目合計/全部銷售額合計）

2.一般納稅人發(fā)生其他項目不予抵扣的情況下：

進項稅金調整額=貨物或應稅勞務購進價格X稅率

3.非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品中的外購貨物或勞務的購進價格，需要納稅人結合成本有關

資料還原計算。

例1.某增值稅一般納稅人，2月基本建設項目領用貨物成本為30000元，產(chǎn)成品因風災損失

價值100000元，其中損失價值中購進貨物成本70000元，進項貨物稅率全部為17%,則

進項稅金調整額=（30000十70000）X17%=17000（元）

例2.某增值稅一般納稅人生產(chǎn)甲乙兩種產(chǎn)品，其中甲產(chǎn)品免征增值稅，2月份支付電費20000

元，進項稅金3400元；支付熱電力費10000元，進項稅金1700元，本月購入其他貨物進項稅金

為60000元。上述進項稅金的貨物全部共同用于甲、乙兩種產(chǎn)品生產(chǎn)。當月共取得銷售額為1500000

元，其中甲產(chǎn)品為500000元，則進項稅金調整額為：

進項稅金調整額=（3400十1700十600000）義（500000/1500000）=21700（元）

7、利用〃掛靠〃避稅籌劃案例

國家往往會制定一些納稅優(yōu)惠政策，而許多企業(yè)并非生來具備享受優(yōu)惠政策的條件，這就需

要企業(yè)為自身創(chuàng)造條件，來達到利用優(yōu)惠政策合理避稅的目的，這種方式稱為"掛靠”。下面的案

例將對〃掛靠"避稅籌劃進行詳細的說明。

例1.某鋼鐵生產(chǎn)企業(yè)，以鋼材為其主要產(chǎn)品，由于附近并無礦山，因而其生產(chǎn)原料主要為廢

舊鋼鐵，而廢舊鋼鐵的主要來源除了外地廢舊物資經(jīng)營單位外，主要從本地的〃破爛王”（個體撿破

爛的）處收購，從外地廢舊物資經(jīng)營單位購進廢鋼，由于對方可開具增值稅專用發(fā)票，因而本企業(yè)

可抵扣進項稅額，而按現(xiàn)行稅收政策，從個人（破爛王）處收購廢舊物資，除專門的廢舊物資經(jīng)營

單位可按收購額10%計提進項稅額外，工業(yè)企業(yè)是不能按此辦法處理的，因而該鋼鐵企業(yè)從''破爛

王”處收購的廢鋼鐵無法抵扣進項稅額，給企業(yè)加重了負擔。

如何減輕這部分負擔?該鋼鐵企業(yè)決策層決定專門成立一個廢舊物資回收公司，獨立法人，獨

立核算，并經(jīng)工商機關和公安機關批準，執(zhí)有特種行業(yè)（廢舊物資經(jīng)營）經(jīng)營許可證，所有該鋼鐵

企業(yè)從個人收購的廢舊鋼鐵均通過廢舊物資回收公司，廢舊物資回收公司再按市場價格將收購的

廢鋼鐵銷售給鋼鐵企業(yè)，并開具增值稅專用發(fā)票，稅率17%。

通過機構處理，鋼鐵企業(yè)購進的所有廢鋼鐵都可以正常的手續(xù)足額抵扣進項稅額，減輕了鋼

鐵企業(yè)的稅收負擔，而廢舊物資經(jīng)營單位雖然名義稅負很高，但依據(jù)財稅政策，廢舊物資經(jīng)營單

位可享受增值稅先征后返的稅收優(yōu)惠政策，由財政返還其應納稅額的70%,因而其實際稅負也并

不高。

例2.某大型機械生產(chǎn)企業(yè)，生產(chǎn)的A類機械屬大型笨重商品，一般運費占產(chǎn)品銷售額的20%

左右，以往做法，由該機械企業(yè)銷售機械并提供運輸服務，將運費包括在銷售額中，全額按17%

計算銷項稅額，新稅制實施一段時間以來，該企業(yè)決策層經(jīng)研究，決定專門成立一個運輸公司，

獨立法人，獨立核算，銷售的A類機械，銷售額不再包括運費，運輸由運輸公司單獨開票結算，

而運輸公司按3%的營業(yè)稅稅率繳納營業(yè)稅，使得這部分運費的稅收負擔從17%降到了3%,而一

般購進大型機械均作為固定資產(chǎn)的管理，因而不涉及購貨方扣稅問題，所以將運費部分單獨核算

不影響購貨方扣稅從而也不危及雙方購銷業(yè)務。

例3.某建材企業(yè)，生產(chǎn)的某類建材產(chǎn)品屬綜合利用產(chǎn)品，其原料中摻有25%的粉煤灰，增

值稅實施以來，由于其原材料大多為泥土、砂石及工業(yè)企業(yè)的廢物如粉煤灰，在購進時大都取不

到增值稅專用發(fā)票，因而無法抵扣進項稅金，稅負較高。

1995年以來，依據(jù)有關政策規(guī)定，對企業(yè)生產(chǎn)的原料中摻有不少于30%的粉煤灰、煤礦石、

石煤、燒煤鍋爐的爐底渣（不包括高爐水渣）的建材產(chǎn)品，在1995年底之前免征增值稅，該企業(yè)發(fā)

動科技攻關，在配料比例中將粉煤灰的含量提高到30%以上，又不使該產(chǎn)品的性

能受影響。

通過這種技術處理，企業(yè)一方面享受了稅收優(yōu)惠政策，另一方面，又提高了對廢棄資源粉煤

灰的利用，利民也利己。

8、利用〃分散優(yōu)勢〃避稅籌劃案例

我們先看下面的案例。

某乳品廠隸屬于菜市商業(yè)局，由于計劃體制、行政體制的束縛，該企業(yè)一直實行大而全、小

而全的組織形式，內部設有牧場和乳品加工分廠兩個分部，牧場生產(chǎn)的原奶經(jīng)乳品加工分廠加工

成花色奶后出售。

新稅制實施之初，該企業(yè)在原有的組織形式下稅負增加很大，因為依據(jù)新增值稅有關政策的

規(guī)定，該廠為工業(yè)生產(chǎn)企業(yè)，不屬于農業(yè)生產(chǎn)者，其最終產(chǎn)品也非農產(chǎn)品，因而其加工出售的產(chǎn)

品不享受農業(yè)生產(chǎn)者自產(chǎn)自銷的免稅待遇，而依據(jù)增值稅條例的規(guī)定，該企業(yè)可以抵扣的進項稅

額主要是飼養(yǎng)奶牛所消耗的飼料，包括草料及精飼料，而草料大部分為向農民收購或牧場自產(chǎn)，

因而收購部分可經(jīng)稅務機關批準后，接收購額的10%扣除進項稅額，精飼料由于前道環(huán)節(jié)（生產(chǎn)、

經(jīng)營飼料單位）按現(xiàn)行政策實行免稅，因而乳品廠購進精飼料無法取得進項稅額抵扣憑證一增值稅

專用發(fā)票，所以，縱觀乳品廠的抵扣項目，僅為外購草料的10%以及一小部分輔助生產(chǎn)用品，但

是該企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品花色奶，適用17%的基本稅率，全額按17%稅率計算銷項稅額，銷項減去進

項稅額為該企業(yè)的應交稅金。該企業(yè)1994年稅負達到了川％以上，大大超過實施新稅制之前的稅

收負擔，也影響了企業(yè)的正常生產(chǎn)經(jīng)營。

1995年伊始，該企業(yè)及上級主管部門經(jīng)研究，決定將牧場和乳品加工分廠分開獨立核算，分

為兩個獨立法人，分別辦理工商登記和稅務登記，但在生產(chǎn)協(xié)作上仍按以前程序處理，即牧場生

產(chǎn)的鮮奶仍供應給乳品加工廠加工銷售，但牧場和乳品加工廠之間按正常的企業(yè)間購銷關系結算,

這樣處理，將產(chǎn)生以下效果：

作為牧場，由于其自產(chǎn)自銷未經(jīng)加工的農產(chǎn)品（鮮牛奶），符合農業(yè)生產(chǎn)者自銷農業(yè)產(chǎn)品的條

件，因而可享受免稅待遇，稅負為零，銷售給乳品加工廠的鮮牛奶價格按正常的成本利潤率核定。

作為乳品加工廠，其購進牧場的鮮牛奶，可作為農產(chǎn)品收購處理，可按收購額計提10%的進

項稅額，這部分進項稅額已遠遠大于原來草料收購額的10%,銷售產(chǎn)品，仍按原辦法計算銷項稅

額。

由于目前牛奶制品受國家宏觀調控計劃的影響，屬微利產(chǎn)品，在牧場環(huán)節(jié)按正常的成本利潤

率核算后，乳品加工環(huán)節(jié)的增值額已很少，因而乳品加工廠的稅負也很低。

經(jīng)過以上的機構分設，解決了原來企業(yè)稅負畸重的矛盾，而且也不違背現(xiàn)行稅收政策的規(guī)定。

9、利用”聯(lián)合經(jīng)營〃避稅籌劃案例

避稅籌劃可以利用分散優(yōu)勢，同樣可以利用聯(lián)合經(jīng)營達到目的。

某電子器材公司，最近組織到一批國外先進的尋呼通信機，在國內銷售預計利潤率將很高，

該公司領導層經(jīng)過研究，決定改變目前的經(jīng)營形式，主動與郵電局某三產(chǎn)企業(yè)聯(lián)營，成立一個專

門尋呼臺，由三產(chǎn)企業(yè)和該公司共同投資設立。三產(chǎn)企業(yè)以尋呼網(wǎng)絡投資，而電子公司則以該批

尋呼機作為投資，該尋呼臺經(jīng)過電信管理部門批準正式開始營運，銷售該批尋呼機并提供尋呼服

務，按照現(xiàn)行稅收政策規(guī)定，經(jīng)過電信管理部門批準設立的機構，既銷售尋呼器材，又為客戶提

供有關的電信勞務服務的，不繳納增值稅而繳納營業(yè)稅。而單獨銷售尋呼器材，不提供有關的電

信勞務服務的應繳納增值稅。這樣，經(jīng)過聯(lián)合，電子器材公司銷售該批尋呼器材，僅按3%的營業(yè)

稅稅率繳稅，稅負大大低于預計的繳納增值稅的稅負；郵電局下屬三產(chǎn)企業(yè)通過與電子公司聯(lián)合，

開辟了新的就業(yè)渠道，為下崗人員提供了就業(yè)機會，雙方相輔相成，各有所得。

10、利用"混合銷售〃避稅籌劃案例

一項銷售行為，如果既涉及增值稅應稅貨物又涉及非應稅勞務，稱為混合銷售行為。需要解

釋的是：出現(xiàn)混合銷售行為，涉及到的貨物和非應稅勞務是直接為銷售一批貨物而做出的，兩者

之間是緊密相連的從屬關系。它與一般既從事這個稅的應稅項目，又從事那個稅的應稅項目，兩

者之間都沒有直接從屬關系的兼營行為，是完全不同的。這就是說混合銷售行為是不可能分別核

算的。

稅法對混合銷售的處理規(guī)定是：從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)

營者，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應稅勞務的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者，

發(fā)生上述混合銷售行為，視為銷售貨物，征收增值稅；但其他單位和個的混合銷售行為，視為銷

售非應稅勞務，不征收增值稅。''以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應稅勞務〃，是

指納稅人年貨物銷售額與非應稅勞務營業(yè)額的合計數(shù)中，年貨物銷售額超過50%,非應稅勞務營

業(yè)額不到50%。

發(fā)生混合銷售行為的納稅企業(yè)，應看自己是否屬于從事貨物生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)

性單位。如果不是，則只繳納營業(yè)稅。

1.某大專院校于1996年11月轉讓一項新技術，取得轉讓收入80萬元。其中：技術資料收

入50萬元，樣機收入30萬元。

因為該項技術轉讓的主體是大專院校，而大專院校是事業(yè)單位。該院校取得的80萬元混合銷

售收入，只需按5%的稅率繳納營業(yè)稅，不繳納增值稅。

如果發(fā)生混合銷售行為的企業(yè)或企業(yè)性單位同時兼營非應稅勞務，應看非應稅勞務年銷售額

是否超過總銷售額的50%,如果非應稅勞務年銷售額大于總銷售額的50%時，則該混合銷售行為

不納增值稅，如果年銷售額小于總銷售額的50%時，則該混合銷售行為應納增值稅。

例2.某木制品廠生產(chǎn)銷售木制地板磚，并代為用戶施工。1996年10月，該廠承包了飛天歌

舞廳的地板工程，工程總造價為10萬元。其中：本廠提供的木制地板磚為4萬元，施工費為6萬

元。工程完工后，該廠給飛天歌舞廳開具普通發(fā)票，并收回了貨款(含施工費)。假如該廠1996

年施工收入60萬元，地板磚銷售為50萬元，則該混合銷售行為不納增值稅。如果施工收入為50

萬元，地板磚銷售收入為60萬元，則一并繳納增值稅。

那么，該行為應納增值稅額如下：

10/(1+17%)X17%=1.45(萬元)

從事兼營業(yè)務又發(fā)生混合銷售行為的納稅企業(yè)或企事業(yè)單位，如果當年混合銷售行為較多，

金額較大，企業(yè)有必要增加非應稅勞務銷售額，并超過年銷售額的50%,就可以降低混合銷售行

為的稅負，不納增值稅，從而增加企業(yè)現(xiàn)金流量。

從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位發(fā)生混合銷售行為，視同銷售貨物，征收

增值稅。

例3.立新化工廠為增值稅一般納稅人，1月1日銷售貨物4萬元，并利用自己的車隊為購買

方送去貨物，運費為800元，此項業(yè)務應納增值稅如下：

(40000+800)/(1+17%)X17%=5928.21(元)

11、購進扣稅避稅籌劃案例

購進扣稅法即工業(yè)生產(chǎn)購進貨物（包括外購貨物所支付的運輸費用），在購進貨物驗收入庫后，

就能申報抵扣，計入當期的進項稅額（當期進項稅額不足抵扣的部分，可以結轉到下期繼續(xù)抵扣）。

增值稅實行購進扣稅法，盡管不會降低企業(yè)應稅產(chǎn)品的總體稅負，但卻為企業(yè)通過各種方式延緩

繳稅，并利用通貨膨脹和時間價值因素相對降低稅負創(chuàng)造了條件。

例.某工業(yè)企業(yè)I月份購進增值稅應稅商品1000件，增值稅專用發(fā)票上記載：購進價款100

萬元，進項稅額17萬元。該商品經(jīng)生產(chǎn)加工后銷售單價1200元（不含增值稅），實際月銷售量100

件（增值稅稅率17%）。則各月銷項稅額均為2.04萬元。但由于進項稅額采用購進扣稅法，1-8月

份因銷項稅額16.32萬元（2.04X8）,不足抵扣進項稅額17萬元，在此期間不納增值稅。9、10兩

個月分別繳納1.36萬元和2.04萬元，共計3.4萬元⑵04X10-17）。這樣，盡管納稅的賬面金

額是完全相同的，但如果月資金成本率2%,通貨膨脹率3%,則3.4萬元的稅款折合為1月初

的金額如下：

1.36+（1十2%）9X（1十3%）9+2.049（1十2%）10X（1十3%）10=2.1174（萬元）

顯而易見，這比各月均衡納稅的稅負要輕。

混合銷售和兼營是不同的

藍天建筑安裝材料公司屬于增值稅一般納稅人，該公司有兩塊業(yè)務，一塊是批發(fā)、零售建筑安

裝材料，并提供安裝、裝飾業(yè)務；一塊是提供建材設備租賃業(yè)務。

2000年5月份，該公司的經(jīng)營業(yè)務如下：

銷售建筑裝飾材料82萬元，取得有增值稅專用發(fā)票的進項稅額10.8萬元；提供安裝、裝飾

服務收入60萬元，設備租賃服務收入16萬元，共獲得勞務收入76萬元。

該公司財務人員根據(jù)上述業(yè)務和會計資料，向稅務機關進行納稅申報：

應納增值稅額=820000X17%—108000=31400（元）；

應納營業(yè)稅額=760000X3%=22800（元）。

稅務機關經(jīng)過查賬，將其應納稅額調整為：

應納稅額=（820000+760000）X17%—108000=160600（元）。

該計算結果比公司財務人員的計算結果多出了160600-（31400+22800）=106400（元）。該公

司不服，向上級稅務機關申請復議。上級稅務機關經(jīng)過審查，認為原稅務機關認定事實清楚，處理

結果正確，決定維持原稅務機關的納稅調整。

實例分析

在本實例中，藍天建筑安裝公司的業(yè)務既涉及混合銷售行為，又涉及兼營行為。

混合銷售行為是指一項銷售行為既涉及增值稅應稅貨物，又涉及非應稅勞務。這里特別指出的

是，出現(xiàn)混合銷售行為，涉及的貨物和非應稅勞務只是針對一項銷售行為而言的，也就是說，非應

稅勞務是為了直接銷售一批貨物而提供的，二者之間是緊密相連的從屬關系，它與一般既從事一個

稅的應稅項目又從事另一個應稅項目，二者之間沒有直接從屬關系的兼營行為完全不同。在本例中，

藍天建筑安裝公司既銷售建材又提供安裝、裝飾服務，兩者之間有直接的從屬關系，是一項混合銷

售業(yè)務，應與銷售貨物一起繳納增值稅。

我國現(xiàn)行稅法規(guī)定：從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者以及從事

貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主；并兼營非應稅勞務的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者的混合銷售行

為，視同銷售貨物，應當征收增值稅；其他單位和個人的混合銷售行為，不征收增值稅。

為了更清楚地說明本實例，有必要詳細說明什么是兼營非應稅勞務。其是指增值稅納稅人在從

事應稅貨物銷售或提供應稅勞務的同時，還從事非應稅勞務（即各項營業(yè)稅業(yè)務），且從事的非應稅

勞務與某一項銷售貨物或提供應稅勞務之間并無直接的聯(lián)系和從屬關系。

該公司的另一項業(yè)務，與其另兩項業(yè)務之間沒有聯(lián)系和從屬關系，屬于兼營業(yè)務行為，不屬于

增值稅征收范圍。理論上說不應繳納增值稅，但該公司的最大失誤是沒有把這兩項勞務分開核算（即

直接為銷售貨物服務的安裝、裝飾服務與租賃業(yè)務）。根據(jù)《增值稅暫行條例實施細則》規(guī)定：納

稅人兼營非應稅勞務的，應分別核算貨物或應稅勞務和非應稅勞務的銷售額。不分別核算或者不能

準確核算的，其非應稅勞務應與貨物或應稅勞務一并征收增值稅。在本實例中，公司安裝、裝飾費

用是直接為銷售貨物服務的，屬于混合銷售行為，理應繳納增值稅，而租賃屬于兼營行為，由于核

公司沒有分別核算，也應繳納增值稅。所以，稅務機關進行的稅務調整是正確的。

現(xiàn)實經(jīng)濟生活是復雜的，而且混合銷售行為和兼營行為包括的內容及其應用范圍很廣泛。企業(yè)

在日常生產(chǎn)經(jīng)營管理中，特別要注意以下幾點：

1.準確地把握混合銷售行為的處理方法。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位

及個體經(jīng)營者以及以從事貨物生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應稅勞務的企業(yè)、企業(yè)性單位及個

體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，應當征收增值稅。其他單位和個體經(jīng)營者的混合銷售行

為，視為銷售非應稅勞務，不征收增值稅，而征收營業(yè)稅。這一點應牢牢掌握。

上述所說的“以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應稅勞務”，是指納稅人年貨物銷售

額與非應稅勞務營業(yè)額的合計數(shù)中，年貨物銷售額所占比例超過50%。

2.兼營業(yè)務應分別核算。增值稅中的兼營有兩種情況：一是兼營不同稅率的貨物或應稅勞務；

另一種情況是兼營非應稅勞務。

無論哪一種兼營，都應分別核算。有關增值稅法規(guī)定，納稅人兼營不同稅率的貨物或應稅勞務，

末分別核算的，從高適用稅率；納稅人兼營非應稅勞務不分別核算或不能準確核算的，應當一并繳

納增值稅。商家在進行生產(chǎn)經(jīng)營決策時，一定要認真考慮利弊，以免多繳稅增加額外稅收負擔，同

時也防止少繳稅款而遭受稅務機關的處罰。

正確的籌劃方法

首先應把兩塊勞務收入，即直接為銷售服務的安裝、裝飾勞務的60萬元和與銷售沒有直接關

系的租賃的16萬元分開核算。正確的計算方法如下：

應繳納的增值稅額=（820000+600000）X17%—108000=133400（元）；

應繳納的營業(yè)稅額=160000X5%=8000（元）；

應繳納稅額共計=133400+8000=141400（元）。

經(jīng)過籌劃，該公司節(jié)約稅款=160600—141400=19200（元）。（a20010904007U）

12、納稅人身份的認定

增值稅中一般納稅人和小規(guī)模納稅人的差別待遇，為小規(guī)模納稅人進行節(jié)稅籌劃提供了可能

性。人們通常認為，小規(guī)模納稅人的稅負重于一般納稅人，但實際并非盡然。納稅人進行稅務籌劃

的目的在于通過減少稅負支出，以降低現(xiàn)金流出量。企業(yè)為了減輕稅負，在暫時無法擴大經(jīng)營規(guī)模

的前提下實現(xiàn)由小規(guī)模納稅人向一般納稅人的轉換，必然會增加會計成本。例如，增設會計賬簿、

培養(yǎng)或聘請有能力的會計人員等。如果小規(guī)模納稅人由于稅負減輕而帶來的收益尚不足以抵扣這些

成本的支出，則寧可保持小規(guī)模納稅人的身份。

［例1］假定某物資批發(fā)企業(yè)年應納增值稅銷售額300萬元，會計核算制度也比較健全，符合作

為一般納稅人條件，適用17%增值稅率。但該企業(yè)準予從銷項稅額中抵扣的進項稅額較少，只占

銷項稅額的10%。在這種情況下，企業(yè)應納增值稅額為45.9萬元［300萬元XI7%一（3

00萬元X17%）X10%］o如果將該企業(yè)分設為兩個批發(fā)企業(yè)，各自作為獨立核算單位，一

分為二后的兩個單位年應稅銷售額分別為160萬元和140萬元，那么兩者就都符合小規(guī)模納稅

人的條件，可適用6%的征收率。在這種情況下，只要分別繳納增值稅9.6萬元（160萬元義

6%）和8.4萬元（140萬元X6%）。顯然，劃分為小核算單位后，作為小規(guī)模納稅人，可

較一般納稅人減輕稅負27.9萬元。

企業(yè)選擇哪種納稅人對自己有利呢?主要方法有以下三種：

（一）增值率判斷法

在適用增值稅稅率相同時情況下，起關鍵作用的是企業(yè)進項稅額的多少或者增值率高低。增值率與

進項稅額成反比關系，與應納稅額成正比關系。其計算公式如下：

進項稅額=銷售收入X（1—增值率）義增值稅稅率

增值率=［銷售收入（不含稅）一購進項目價款/銷售收入（不含稅）或增值率=（銷項稅額一進

項稅額）/銷項稅額

一般納稅人應納稅額=當期銷項稅額一當期進項稅額

=銷售收入X17%—銷售收入*17%X（1一增值率）

=銷售收入*17%X增值率

小規(guī)模納稅人應納稅額=銷售收入X6%

應納稅額無差別平衡點的計算如下：

銷售收入X17%X增值率=銷售收入X6%

于是，當增值率為35.3%時，兩者稅負相同；當增值率低于35.3%時，小規(guī)模納稅人的稅

負重于一般納稅人；當增值率高于35.3%時，則一般納稅人稅負重于小規(guī)模納稅人。

（二）抵扣進項物資占銷售額比重判斷法

上述增值率的計算公式可以轉化如下：

增值率=（銷售收入一購進項目）/銷售收入

=1一購進項目價款/銷售收入

=1一可抵扣的購進項目占銷售額的比重

假設抵扣的購進項目占不含稅銷售額的比重為X,則：

17%*（1-X）=6%

解得平衡點為x=64.7%

這就是說，當企業(yè)可抵扣的購進項目占銷售額的比重為64.7%時，兩種納稅人稅負完全相同；

當企業(yè)可抵扣的購進項目占銷售額的比重大于64.7%時，一般納稅人稅負輕于小規(guī)模納稅人;

當企業(yè)可抵扣的購進項目占銷售額的比重小于64.7%時，則一般納稅人的稅負重于小規(guī)模納稅

人。

（三）含稅銷售額與含稅購貨額比較法

假設y為含增值稅的銷售額，x為含增值稅的購貨額（兩額均為同期），則下式成立：

Ly/（1+17%）-x/（1+17%）］X17%=y/（1+6%）X6%

解得平衡點如下：x=61%y

這就是說，當企業(yè)的含稅購貨額為同期銷售額的61%時，兩種納稅人的稅負完全相同；當企業(yè)的

含稅購貨額大于同期銷售額的61%時，一般納稅人稅負輕于小規(guī)模納稅人；當企業(yè)含稅購貨額小

于同期銷售額的61%時，一般納稅人稅負重于小規(guī)模納稅人。這樣，企業(yè)在設立時，納稅人便可

通過納稅籌劃，根據(jù)所經(jīng)營貨物的總體增值率水平，選擇不同的納稅人身份。當然，小規(guī)模納稅人

轉換成一般納稅人必須具備一定的條件，才能選擇此法以達到節(jié)稅的目的。

13、增值稅的遞延納稅

購進扣稅法，即工業(yè)生產(chǎn)企業(yè)購進貨物（包括外購貨物所支付的運輸費用），在購進的貨物驗

收入庫后，就能申報抵扣，計入當期的進項稅額（當期進項稅額不足抵扣的部分，可以結轉到下期

繼續(xù)抵扣）。增值稅實行購進扣稅法，盡管不會降低企業(yè)應稅產(chǎn)品的總體稅負，但卻為企業(yè)通過各

種方式延緩交稅，并利用通貨膨脹和時間價值因素相對降低稅負創(chuàng)造了條件。

［例2］某工業(yè)企業(yè)1月份購進增值稅應稅商品1000件，增值稅專用發(fā)票上記載：購進價款1

00萬元，進項稅額17萬元。該商品經(jīng)生產(chǎn)加工后銷售單價1200元（不含增值稅），實際月

銷售量100件（增值稅稅率17%）。則各月銷項稅額均為2.04萬元（1200X100義

17%）。但由于進項稅額采用購進扣稅法，1-8月份因銷項稅額16.32萬元（2.04萬元

X8）不足抵扣進項稅額17萬元，在此期間不納增值稅。9月、10月兩個月分別繳納1.36

萬元和2.04萬元，共計3.4萬元（2.04萬元X10-17萬元）。這樣，盡管納稅的賬面

金額是完全相同的，但如果月資金成本率2%,通貨膨脹率3,%,則3.4萬元的稅款折合為1

月初的金額如下：

1.36/［（1+2%）9X（1+3%）9］+2.04/［（1十2%）10

XC1+3%）101=2.1174

顯而易見，這比各月均衡納稅的稅負要輕。需要指出的是，對稅負的延緩繳納，應該在法律允許的

范圍內操作。納稅人必須嚴格把握當期進項稅額從當期銷項稅額中抵扣這個要點。只有在納稅期限

內實際發(fā)生的銷項稅額、進項稅額，才是法定的當期銷項稅額或當期進項稅額。

14、充分利用市場定價自主權

增值稅的有關法規(guī)對企業(yè)市場定價的幅度沒有具體限定，即企業(yè)利用企業(yè)法所賦予的充分的

市場定價自主權。這就為企業(yè)在利益統(tǒng)一體的關聯(lián)企業(yè)之間，通過轉移價格及利潤的方式進行納稅

籌劃活動提供了條件。

[例3]甲、乙、丙為集團公司內部三個獨立核算的企業(yè)，彼此存在著購銷關系：甲企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)

品可以作為乙企業(yè)的原材料，而乙企業(yè)制造的產(chǎn)品的80%提供給丙企業(yè)。有關資料見表8-1。

表8-1

企業(yè)名稱增值稅率(給所得稅率(給生產(chǎn)數(shù)量(件)正常市價(元)轉移價格(元)

甲17331000500400

乙17331000600500

丙1733800700700

說明：以上價格均為含稅價。

假設甲企業(yè)進項稅額40000元，市場平均年利率24%。如果三個企業(yè)均按正常市價結算貨款,

應納增值稅額如下：

甲企業(yè)應納增值稅額=(1000X500X17%)/(1+17%)-40000=7265

0-40000=32650(元)

乙企業(yè)應納增值稅額=(1000X600X17%)/(1+17%)-72650=8717

9-72650=14529(元)

丙企業(yè)應納增值稅額=(800X700X17%)/(1+17%)-(87179X80%)

=81368-69744=11624(元)

集團合計應納增值稅額=32650+14529+11624=58803(元)

但是，當三個企業(yè)采用轉移價格時，應納增值稅情況如下：

甲企業(yè)應納增值稅額=(1000X400X17%)/(1+17%)-40000=5812

0-40000=18120(元)

乙企業(yè)應納增值稅額=[(800X500+200X600)X17%]/(1+17%)

-58120=75556-58120=17436(元)

丙企業(yè)應納增值稅額=(800X700X17%)/(1+17%)-(800X50

0X17%)/(1十17%)=81367-58120=23247(元)

集團合計應納增值稅額=18120十17436十23247=58803(元)

如從靜態(tài)的總額來看，前后應納的增值稅額是完全一樣的，而集團公司總體稅負的減輕恰恰

是隱藏在這一表面數(shù)額的相同之中。在此具有決定性作用的是納稅支付時間的差異。由于三個企

業(yè)的生產(chǎn)具有連續(xù)性，這就使得本應由甲企業(yè)當期納的稅款相對減少14530元(32650-

18120),即延至第二期繳納(通過乙企業(yè))；當然，這使得乙企業(yè)第二期與丙企業(yè)第三期納稅

額分別增加了2907元和11623元，但各期(設各企業(yè)生產(chǎn)周期為3個月)相對增減金額折

合為現(xiàn)值，則使納稅負擔相對下降了1471元，無疑可以給集團公司產(chǎn)生新的投資收益。

15、選擇合理加工方式可節(jié)稅

某人在河南輝縣市東升機械廠當會計，該廠受委托為衛(wèi)源鑄造廠加工鑄鋼件500個。衛(wèi)源鑄造

廠的負責人說既可以采取經(jīng)銷加工方式，也可以采取來料加工方式。如果采取經(jīng)銷加工生產(chǎn)，衛(wèi)源

鑄造廠對每個鑄鋼件的收回價為210元(不含稅)，有關稅費由東升機械廠負擔。加工時提供熟鐵

50噸，每噸作價1250元。由于衛(wèi)源鑄造廠是增值稅小規(guī)模納稅人，因此，只能提供由稅務所按6%

征收率代開的增值稅專用發(fā)票，東升機械廠可抵扣的材料進項稅額是3750元(50X1250X6%)。如

果采取純來料加工來料方式，每個鑄鋼件的加工費收入為82元，加工費共計41000元，加工時電

費、燃料等可抵扣的進項稅額為1600元。

東升機械廠算不明白的是采用那種加工方式較劃算。兩種加工方式的區(qū)別在于：經(jīng)銷加工，原

料和產(chǎn)品均要作價，雙方屬于購銷關系；來料加工，原料和產(chǎn)品不作價，受托方僅收取加工費。選

擇不同的加工方式其毛利和稅負不相同，因此，稅收籌劃應主要從以下兩個方面算算賬：一是獲取

毛利的多少，這里的毛利特指產(chǎn)品銷售額減去原材料成本的差額，或純來料加工的加工費收入。稅

費相同的情況下，哪種利大，就選擇哪種加工方式。二是從稅負角度考慮，如果經(jīng)銷加工時接受原

料能同時取得增值稅專用發(fā)票，能按規(guī)定的稅率抵扣進項稅，且計算的應納稅額小于按純來料加工

計算的應納稅額時，則宜選擇經(jīng)銷加工方式。反之，應選擇純來料加工方式。

具體分析如下：

如果采取經(jīng)銷加工生產(chǎn)方式，銷售額減去原材料成本的差額為42500元(500X210—50X1250),

應納增值稅額為12500(500X210X17%-3750-1600)；

如果采用純來料加工生產(chǎn)方式，加工費收入為4100元(500X82),應納增值稅額為5370元

(500X82X17%—1600)。

通過比較，采用經(jīng)銷加工方式比純來料加工方式可多獲毛利1500元(42500—41000),這里未

考慮進料時占用資金的利息因素。但稅負卻增加了7130元(12500-5370),并且還要相應地增加

7強的城建稅和3%的教育費附加共計713元，二者合計7843元。減去多獲的毛利1500元，東升機

械廠要多負擔稅費5000多元。

可見,這筆業(yè)務對東升機械廠來說，在現(xiàn)有條件下采取純來料加工比經(jīng)銷加工更加劃算。當然，

如果衛(wèi)源鑄造廠屬于增值稅一般納稅人，情況就會發(fā)生變化。

消費稅的納稅籌劃案例

1.關聯(lián)企業(yè)轉移定價的納稅籌劃

消費稅的納稅行為發(fā)生在生產(chǎn)領域（包括生產(chǎn)/委托加工和進口），而非流通領域或終極的消費

環(huán)節(jié)。這就是說，消費稅的納稅義務人是在中國境內從事生產(chǎn)、委托加工和進口"條例”所規(guī)定的11

種消費品的單位和個人.因而，關聯(lián)企業(yè)中生產(chǎn)（委托加工、進口）應稅消費品的企業(yè),如果以較低的

銷售價格將應稅消費品銷售給其獨立核算的銷售部門，由于處在銷售環(huán)節(jié)，只繳納增值稅不繳納消

費稅,可使集團的整體消費稅稅負下降,但增值稅稅負不變。

2.兼營的納稅籌劃

兼營多種不同稅率的應稅消費稅產(chǎn)品的企業(yè)，應當分別核算不同稅率應稅消費品的銷售額、銷

售數(shù)量。因為稅法規(guī)定，未分別核算銷售額、銷售數(shù)量，或者將不同稅率的應稅消費品組成成套消

費品銷售的，應從高適用稅率。這無疑會增加企業(yè)的稅收負擔。

3.連續(xù)生產(chǎn)應稅消費品的納稅籌劃

納稅人自產(chǎn)自用的應稅消費品，用于連續(xù)生產(chǎn)應稅消費品的，不納稅。例如，卷煙廠生產(chǎn)煙絲

已是應稅消費品，卷煙廠再用生產(chǎn)的煙絲連續(xù)生產(chǎn)卷煙，這樣，用于連續(xù)生產(chǎn)卷煙的煙絲就不繳納

消費稅，而只就卷煙繳納消費稅。用外購的已繳消費稅的產(chǎn)品連續(xù)生產(chǎn)應稅消費稅的產(chǎn)品時，可以

扣除外購的應稅消費品己納的稅款。

4.銷售額核算的納稅籌劃

當適用增值稅的課稅對象同時計征消費稅時,應征消費稅的銷售額中不包括應向購貨方收取的

增值稅額。其計算公式如下：應稅消費品的銷售額=含稅銷售額/1+增值稅率或征收率

2、以外匯銷售應稅消費品的避稅籌劃

納稅人以外匯銷售應稅消費品的，應按外匯市場價格，折合人民幣銷售額后，再按公式計算

應納稅額。從企業(yè)的避稅角度看，人民幣折合率既可以來用結算當天國家外匯牌價，也可采用當

月初國家外匯牌價，因此，就有比較選擇的可能，這種選擇是以避稅為依據(jù)的。

一般來說，外匯市場波動愈大，比較選擇節(jié)稅必要性也愈強。越是以較低的人民幣匯率計算

應納稅額，越有利于節(jié)稅。

例.某納稅人2月5日取得10萬美元銷售額。如果采用當天匯率（假設為1美元=8.70元人

民幣），則折合人民幣為87萬元；如果采用2月1日匯率（假設1美元=8.5元人民幣），則折合

成人民幣為85萬元。因此，當稅率為30%時，后者比前者節(jié)稅［（2萬X30%）=6000元］6千元

整。

3、包裝物避稅籌劃

實行從價定率辦法計算應納稅額的應稅消費品連同包裝銷售的，無論包裝是否單獨計價，也

不論會計如何處理，均應并入銷售額中計算消費稅額。因此，企業(yè)如果想在包裝物上節(jié)約消費稅，

關鍵是包裝物不能作價隨同產(chǎn)品銷售，而是采取收取〃押金"，止匕'‘押金''不并入銷售額計算消費稅

額。

例.某企業(yè)銷售1000個汽車輪胎，每個價值2000元，其中含包裝物價值200元，如采取連

同包裝物一并銷售，銷售額為2200X1000=2200000元3消費稅稅率為10%,因此應納汽車輪胎

消費稅稅額為220萬X10%=22萬元。如果企業(yè)采用收取包裝物押金，將1000個汽車輪胎的包裝

物單獨收取〃押金〃，則節(jié)稅2萬。

4、扣除外購己稅消費品的買價避稅籌劃

根據(jù)《消費稅若干具體問題規(guī)定》，可以扣除外購已稅消費品的買價計算消費稅。因此，企

業(yè)從節(jié)稅角度看，首先，要了解哪些消費品允許扣除；其次，要將銷售中可扣除的盡可能多扣除，

從而減小計稅依據(jù)。

允許扣除計算的消費品有：

1.外購已稅煙絲生產(chǎn)的卷煙；

2.外購已稅酒和酒精生產(chǎn)的酒；

3.外購已稅化妝品生產(chǎn)的化妝品；

4.外購已稅護膚護發(fā)品生產(chǎn)的護膚護發(fā)品；

5.外購已稅珠寶石生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石；

6.外購已稅鞭炮焰火生產(chǎn)的鞭炮焰火。

例.某白酒廠外購散裝糧食白酒5000公斤裝瓶后銷售，其外購散裝糧食白酒單價為每公斤3.5

元（不含增值稅）裝瓶后的白酒共9500瓶，以每瓶3元的價格全部出售，結果該企業(yè)由于不懂此項

避稅方法，誤繳的消費稅為：（9500X3）X25%=7125元，如果該企業(yè)懂得外購已稅酒和酒精生產(chǎn)

的酒允許扣除則可避稅4375元［7125—（9500X3-5000X3.5）X25%］。

5、扣除原料已納消費稅避稅籌劃

根據(jù)《消費稅若干具體問題的規(guī)定》可以從應納消費稅稅額中扣除原料已納消費稅稅款的有

以下幾種消費品。

1.以委托加工收回的已稅煙絲為原料生產(chǎn)的卷煙；

2.以委托加工收回的已稅酒和酒精為原料生產(chǎn)的酒；

3.以委托加工收回的已稅化妝品為原料生產(chǎn)的化妝品；

4.以委托加工收回的已稅護膚護發(fā)品為原料生產(chǎn)的護膚護發(fā)品；

5.以委托加工收回的已稅寶石為原料生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石；

6.以委托加工收回已稅鞭炮焰火為原料生產(chǎn)的鞭炮焰火。

有些企業(yè)由于不了解以上委托加工過程中代扣消費稅可以在最終加工銷售繳納消費稅中扣除,

而多繳了消費稅。

例.某首飾廠外購寶石一批，價格10000元，該廠將寶石委托另一寶石廠磨制后收回，共支

付加工費7000元，對方代扣消費稅1888.89元，然后該廠又進行鉆眼等深加工后出售，共取得

銷售款60000元，結果該廠繳納了消費稅：

60000X19%=6000（元）

如果該廠了解對方代扣消費稅可以扣除，那么該廠實際只需繳納：

（6000-1888.89）=4111.11元。

6、關聯(lián)企業(yè)轉移定價的避稅籌劃案例

消費稅的納稅行為發(fā)生在生產(chǎn)領域（包括生產(chǎn)、委托加工和進口），而非流通領域或終極的消

費環(huán)節(jié)。這就是說，消費稅的納稅義務人是在中國境內從事生產(chǎn)、委托加工和進口”條例〃所規(guī)定

的八種消費品的單位和個人。因而，關聯(lián)企業(yè)中生產(chǎn)（委托加工、進口）應稅消費品的企業(yè)，如果

以較低的銷售價格將應稅消費品銷售給其獨立核算的銷售部門，由于處在銷售環(huán)節(jié)，只繳納增值

稅，不繳納消費稅，可使集團的整體消費稅稅負下降，但增值稅稅負不變。

例.某煙草集團下屬的卷煙廠生產(chǎn)的乙類卷煙，市場售價為每箱500元（不含增值稅），該廠

以每箱400元（不含增值稅）的價格銷售給其獨立核算的銷售部門100箱。

卷煙廠轉移定價前：

應納消費稅稅額=500X100X40%=20000（元）

卷煙廠轉移定價后：

應納消費稅稅額=400X100X40%=16000（元）

轉移定價前后的差異如下：

20000-16000=4000（元）

轉移價格使卷煙廠減少了4000元稅負。

7、利用兼管的消費稅避稅籌劃案例

兼營多種不同稅率的應稅消費稅產(chǎn)品的企業(yè)，應當分別核算不同稅率應稅消費品的銷售額、

銷售數(shù)量。因為稅法規(guī)定，未分別核算銷售額、銷售數(shù)量，或者將不同稅率的應稅消費品組成成

消費品出售的，應從高適用稅率。這無疑會增加企業(yè)的稅收負擔。例.某酒廠既生產(chǎn)稅率25%的

糧食白酒，又生產(chǎn)稅率為10%的汽酒、藥酒等，還生產(chǎn)上述兩種酒的小瓶裝禮品套酒。該廠應分

別核算不同稅率的兩類酒的銷售額。如果該廠沒有分別核算，而是將兩類酒及禮品套酒的銷售額

混在一起計稅，則混在一起的銷售額必須按25%的高稅率計算應納消費稅額。而不能以10%的稅

率計算應納稅額。

8、利用連續(xù)生產(chǎn)的消費稅的避稅籌劃案例

納稅人自產(chǎn)自用的應稅消費品，用于連續(xù)生產(chǎn)應稅消費品的，不納稅。例如，卷煙廠生產(chǎn)煙

絲，煙絲已是應稅消費品，卷煙廠再用生產(chǎn)的煙絲連續(xù)生產(chǎn)卷煙，這樣，用于連續(xù)生產(chǎn)應稅消費

稅的產(chǎn)品時，可以扣除外購的應稅消費品已納的稅款。

例.某煙廠10月份購進煙絲100箱，每箱200元。當月生產(chǎn)甲類卷煙200箱，消耗50箱已

購煙絲，甲類卷煙的市場售價為每箱500元，則在計算10月份甲類卷煙應納消費稅稅額時（以上

售價均為不含增值稅價，甲類卷煙消費稅率暫減按40%）。應納消費稅如下：

500X200X40%—50X200X30%=37000（元）

1.在計稅時按當期生產(chǎn)領用數(shù)量，計算準予扣除外購的應稅消費品已納的消費稅稅款；

2.限于下列已稅消費品：外購已稅煙絲生產(chǎn)的卷煙；外購已稅酒和酒精生產(chǎn)的酒；外購己稅

化妝品生產(chǎn)的化妝品；外購己稅護膚護發(fā)品生產(chǎn)的護膚護發(fā)品；外購己稅珠寶玉石生產(chǎn)的貴重首

飾及珠寶玉石；外購己稅鞭炮焰火生產(chǎn)的鞭炮焰火；外購己稅汽車輪胎（內胎和外胎）生產(chǎn)的汽車

輪胎外購已稅摩托車生產(chǎn)的摩托車（如外購兩輪摩托車改裝三輪摩托車）。

9、利用銷售額核算的消費稅避稅籌劃案例

當適用增值稅的課稅對象同時計征消費稅時，應征消費稅的銷售額中不包括應向購貨方收取

的增值稅額。其計算公式如下：

應稅消費品的銷售額=含增值稅的銷售額/（1+增值稅率或征收率）

例.某日化廠銷售給某批發(fā)商價值5000元的化妝品（消費稅稅率30%,增值稅稅率17%）,

并開具增值稅專用發(fā)票，注明銷項稅額726.5元［5000十（1十17%）X17%］,則：

應稅消費品銷售額=