財務(wù)會計所有者權(quán)益核算1

第九章所有者權(quán)益核算第九章所有者權(quán)益核算本章重點與難點

重點：所有者權(quán)益的概念、特征和內(nèi)容；現(xiàn)代企業(yè)的組織形式及其特點。難點：股票發(fā)行的賬務(wù)處理；資本公積的概念、內(nèi)容以及賬務(wù)處理；留存收益的概念、內(nèi)容以及賬務(wù)處理。

第九章所有者權(quán)益核算第一節(jié)實收資本第二節(jié)資本公積第三節(jié)留存收益

第一節(jié)實收資本一、實收資本概述二、一般施工企業(yè)實收資本的核算三、股份有限公司股本的核算四、可轉(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)換為股本的核算五、資本變動的核算一、實收資本概述

所有者權(quán)益是所有者在企業(yè)中享有的經(jīng)濟利益，其金額為資產(chǎn)減負債后的余額。所有者權(quán)益表明企業(yè)的產(chǎn)權(quán)關(guān)系，即企業(yè)歸誰所有。所有者權(quán)益和負債都有屬企業(yè)的權(quán)益。所有者權(quán)益和負債是有區(qū)別的：

（1）負債是到期必須償還的債務(wù)；而所有者權(quán)益是投資人對企業(yè)的一項永久性投資，除非企業(yè)清算解散，一般不歸還本金。（2）負債必須按期向債權(quán)人支付規(guī)定的報酬，如利息；而投資人的股利支付則視企業(yè)的收益和可供分配額而定。

（3）債權(quán)人無權(quán)分享企業(yè)的收益，只有到期收回本金和利息的權(quán)利；投資人則擁有企業(yè)經(jīng)營決策權(quán)及盈利分配等各項權(quán)利。（4）在企業(yè)清算時，債權(quán)人有優(yōu)先求償權(quán)，而投資人則必須在償還所有債務(wù)之后，有剩余才給投資人分配。因而，所有者權(quán)益是一個與負債性質(zhì)不同的會計要素。二、一般施工企業(yè)實收資本

的核算

一般施工企業(yè)是指除股份有限公司以外的各類施工企業(yè)。為了核算實收資本的增減情況，一般企業(yè)應(yīng)設(shè)置“實收資本”賬戶。

（一）企業(yè)接受投資者以現(xiàn)金投入的資本企業(yè)接受投資者以先進投入的資本，應(yīng)當(dāng)以實際收到或者存入企業(yè)開戶銀行的金額作為實收資本入賬，借記“現(xiàn)金”、“銀行存款”賬戶，貸記“實收資本”賬戶。對于實際收到或存入企業(yè)開戶銀行的金額超過投資者在企業(yè)注冊資本中所占份額部分，應(yīng)記入資本公積?！纠?】某公司收到國家投資1200000元，法人投資500000元，個人投資300000元，共計人民幣2000000元，收到的款項全部存入該公司的開戶銀行。其會計分錄如下：

借：銀行存款2000000

貸：實收資本—國家投資1200000—法人投資500000—個人投資300000（二）企業(yè)接受投資者以非現(xiàn)金資產(chǎn)投入的資本企業(yè)接受投資者以非現(xiàn)金資產(chǎn)投入的資本時，應(yīng)按投資各方確認的價值作為實收資本入賬，在辦理有關(guān)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)后，借記“固定資產(chǎn)”、“庫存材料”、“庫存商品”等賬戶，貸記“實收資本”賬戶。對于投資各方確認的資產(chǎn)價值超過其在注冊資本中所占份額的部分，應(yīng)計入資本共積?！纠?】

A企業(yè)收到B公司作為資本投入的庫存材料的一批，該該批庫存材料由投資雙方確認的價值80000元。經(jīng)稅務(wù)部門認定應(yīng)交增值額為13600元。B公司已開具了增值稅專用發(fā)票。A企業(yè)進行賬務(wù)處理時，其會計分錄如下：

借：庫存材料80000

應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（進項稅）13600

貸：實收資本—法人投資93600

（三）企業(yè)接受外幣資本投資企業(yè)接受外幣資本投資主要是針對外商投資企業(yè)而言的。外商投資企業(yè)在接受外幣資本投資時，一方面，應(yīng)將實際收到的外幣按當(dāng)日匯率折合為人民幣作為資產(chǎn)入賬；另一方面，應(yīng)將接受的外幣作為實際資本入賬。1、如果合同中約定匯率的，應(yīng)按收到外幣當(dāng)日的匯率折合的人民幣金額，借記“銀行存款”賬戶，按合同中約定的匯率折合的人民幣金額，貸記“實收資本”賬戶。按其差額借記或貸記“資本公積”賬戶，按其差額，借記或貸記“資本公積—外幣資本折算差額”賬戶。2、如果合同沒有約定匯率的，應(yīng)按收到的出資額當(dāng)日的匯率折合的人民幣金額，借記“銀行存款”賬戶。貸記“實收資本”賬戶。【例3】

某外商投資企業(yè)受到外商投入的外幣資本40000美元，當(dāng)日的匯率為1美元=8.5元人民幣。而中外雙方簽訂的投資合同中約定匯1美元=8.0人民幣。該企業(yè)收到外幣時，該外幣作為資產(chǎn)入賬，價值為3400000（400000×8.5）元，而作為實收資本入賬的價值為3200000（400000×8.0）元。外幣資本折算差額為。其會計分錄如下：借：銀行存款3400000

貸：實收資本3200000

資本公積200000如果合同沒有約定匯率，則會計處理如下：借：銀行存款3400000

貸：實收資本3400000三、股份有限公司股本的核算

股份有限公司是指全部資本由等額股份構(gòu)成并通過發(fā)行股票籌集資本，股東以其所持股份對公司承擔(dān)有限責(zé)任，公司以其全部資產(chǎn)對公司債務(wù)承擔(dān)責(zé)任的企業(yè)法人。為了如實反映公司的股本情況，股份有限公司應(yīng)設(shè)置“股本”賬戶進行核算。（一）公司發(fā)行股票籌集股本股份有限公司應(yīng)當(dāng)在核定的股本總額及核定的股份總額的范圍內(nèi)發(fā)行股票，在收到現(xiàn)金等資產(chǎn)時，按實際收到的金額，借記“現(xiàn)金”、“銀行存款”等賬戶，按股票面值和核定股份總額的乘積計算的金額，貸記“股本”賬戶，按其差額，貸記“資本分積—股本溢價”賬戶?！纠?】某股份公司委托證券公司代理發(fā)行普通股5000萬股，每股面值為1元，每股發(fā)行價格5元。假定股份公司按發(fā)行收入的1%向證券公司支付發(fā)行費用，證券公司從發(fā)行收入中抵扣。股票又發(fā)行成功，股款已劃入股份公司的銀行賬戶。

該股份公司應(yīng)進行如下會計處理：股票發(fā)行費用=50000000×5×1%=2500000（元）實際收到的股款=50000000×5-2500000=247500000（元）借：銀行存款247500000

貸：股本50000000

資本公積—股本溢價197500000

（二）境外上市公司和境內(nèi)發(fā)行外資股公司的股本境外上市公司以及在境內(nèi)發(fā)行外資股的公司，在收到股款時，按收到股款當(dāng)日的匯率折合的人民幣金額，借記“銀行存款”等賬戶，按股票面值與核定的股份總額的乘積計算的人民幣金額，貸記“股本”賬戶，按收到股款當(dāng)日的匯率折合的人民幣金額與按人民幣計算的股票面值總額的差額，貸記“資本公積—股本溢價”賬戶。四、可轉(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)換為股本的核算

企業(yè)發(fā)行的可轉(zhuǎn)換公司債券按規(guī)定轉(zhuǎn)為股本時，按該債券的面值，借記“應(yīng)付債券—債券面值”賬戶，按未攤消的溢價或折價，借記或貸記“應(yīng)付債券—債券溢價、債券折價”賬戶，按已提利息，借記“應(yīng)付債券—應(yīng)計利息”賬戶，按股票面值和轉(zhuǎn)換的股數(shù)計算的股票面值總額，貸記“股本”賬戶，按實際用現(xiàn)金支付的不可轉(zhuǎn)換股票的部分，貸記“現(xiàn)金”等賬戶，按其差額，貸記“資本公積—資本（或股本）溢價”賬戶。【例5】某債券持有人在股份有限公司增資時將持有的長期債券調(diào)換為普通股。長期債券的面值為1000元，共10張，按債券發(fā)行時預(yù)定的調(diào)換比例，每張債券可換成價值為1元的普通股200股。其會計處理如下：每股的調(diào)換價格=1000÷200=5（元）可調(diào)換的普通股股數(shù)=10×200=2000（股）借：應(yīng)付債券10000

貸：股本—普通股2000

資本公積—股本溢價8000五、資本變動的核算

企業(yè)資本（或股本）除下列情況外，不得隨意變動：（1）符合增資條件，并經(jīng)有關(guān)部門批準增資；（2）企業(yè)按法定程序報經(jīng)批準減少注冊資本。（一）企業(yè)增資

1、企業(yè)接受投資者額外投入實現(xiàn)的增資。企業(yè)應(yīng)按實際收的款項或其他資產(chǎn)，借記“銀行存款”等賬戶，按增加的實收資本或股本金額，貸記“實收資本”或“股本”賬戶，按兩者之間的差額，貸記“資本公積—資本溢價”或“資本公積—股本溢價”賬戶。【例6】某企業(yè)原來由三個投資者投資組成，每個投資者各出資500000元，共計實收資本1500000元。經(jīng)營一年后，有另一投資者加入該企業(yè)，經(jīng)協(xié)商企業(yè)將注冊資本增加到2000000元，該投資者繳入700000元擁有該企業(yè)25%的股份。借：銀行存款700000

貸：實收資本500000

資本公積—資本溢價200000

2、資本公積轉(zhuǎn)增資本。企業(yè)采用資本公積轉(zhuǎn)增資本時，應(yīng)按照轉(zhuǎn)增資本的金額，借記“資本公積”賬戶，貸記“實收資本”或“股本”賬戶“。

3、盈余公積轉(zhuǎn)增資本。企業(yè)采用盈余公積轉(zhuǎn)增資本時，應(yīng)按照轉(zhuǎn)增資本金額，借記“盈余公積”賬戶，貸記“實收資本”或“股本”賬戶。

4、采用發(fā)放股票股利方式增資。根據(jù)實際發(fā)放股票股利數(shù)，借記“利潤分配—轉(zhuǎn)作股本的普通股股利”賬戶，貸記“股本”賬戶。

（二）企業(yè)減資企業(yè)按法定程序報經(jīng)批準減少注冊資本時，應(yīng)按減少金額，借記“實收資本”或“股本”賬戶，貸記“現(xiàn)金”，“銀行存款”等賬戶。第二節(jié)資本公積一、資本公積概述二、資本公積的核算一、資本公積概述（一）資本公積的性質(zhì)資本公積通常是指投資者或者其他人投入到企業(yè)，所有權(quán)歸屬于投資者，并且投入金額超過法定資本部分的資金。資本公積從來源上看，它不是由企業(yè)實現(xiàn)的利潤轉(zhuǎn)化而來的，本質(zhì)上屬于投入資本的范疇。

資本公積和盈余公積的區(qū)別：資本公積不是從利潤轉(zhuǎn)化過來的，而盈余公積則是從企業(yè)實現(xiàn)的凈利潤中轉(zhuǎn)化而來的，因此，屬于留存收益的組成部分。

（二）資本公積形成的來源

1、資本（或股本）溢價

2、接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)準備

3、接受現(xiàn)金捐贈

4、股權(quán)投資備

5、撥款轉(zhuǎn)入

6、外幣資本折算差額

7、關(guān)聯(lián)交易差價

8、其他資本公積。二、資本公積的核算

企業(yè)應(yīng)設(shè)置“資本公積”賬戶，并在該賬戶下分別資本公積形成的類別設(shè)置明細賬，進行明細分類核算。資本公積應(yīng)設(shè)置的明細賬戶有：資本（或股本）溢價；接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)準備；接受現(xiàn)金捐贈；股權(quán)投資備；撥款轉(zhuǎn)入；外幣資本折算差額；關(guān)聯(lián)交易差價；其他資本公積。（一）資本（或股本）溢價

1、資本溢價。投資者投入的等于按其投資比例計算的出資額，應(yīng)記入“實收資本”賬戶，大于部分應(yīng)記入“資本公積”賬戶。一般企業(yè)收到投資者投入的資金，按實際收到的金額或確定的價值，借記“銀行存款”、“固定資產(chǎn)”等賬戶，按其在注冊資本中所占的份額，貸記“實收資本”賬戶，按其差額，貸記“資本公積—資本溢價”賬戶。

2、股本溢價。

股本溢價是指股份有限公司在溢價發(fā)行股票的情況下，發(fā)行股票取得的收入超過股票面值總額的溢價收入部分。股份有限公司溢價發(fā)行股票，在收到現(xiàn)金等資產(chǎn)時，按實際收到的金額，借記“現(xiàn)金”“銀行存款”等賬戶，按股票面值和核定的股份總額的乘積計算的金額，貸記“股本”賬戶按溢價部分，貸記“資本公積—股本溢價”賬戶。

境外上市企業(yè)以及在境內(nèi)發(fā)行外資股的股份有限公司，在收到股款時，按收到股款當(dāng)日的匯率折合的人民幣金額，借記“現(xiàn)金”、“銀行存款”等賬戶，按股票面值和核定的股份總額的乘積計算的金額，貸記“股本”賬戶，按其差額，貸記“資本公積—股本溢價”賬戶。股份有限公司發(fā)行的股票溢價發(fā)行的，從溢價中抵消；無溢價的，或溢價不足以支付的部分，作為長期待攤費用，分期攤銷。

（二）接受捐贈資產(chǎn)

《企業(yè)會計制度》規(guī)定，企業(yè)接受捐贈的資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)作為資本公積處理。企業(yè)會計制度在“資本公積”賬戶下分別設(shè)置“接受現(xiàn)金捐贈”和“接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)準備”兩個明細賬戶進行賬務(wù)處理。

1、企業(yè)接受非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈。（1）捐贈方提供了有關(guān)憑證的，應(yīng)按憑證上標明的金額加上應(yīng)支付的相關(guān)的稅費，作為入賬價值；（2）在捐贈方?jīng)]有提供有關(guān)憑證的情況下：

①如果接受捐贈的非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)：同類或類似固定資產(chǎn)存在活躍市場的，按同類或類似固定資產(chǎn)的市場價格估計的金額，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為入賬價值；同類或類似固定資產(chǎn)不存在活躍市場的，按該接受捐贈的固定資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，作為入賬價值。如果接受捐贈的是舊的固定資產(chǎn)，則應(yīng)當(dāng)按照上述方法確認的價值，減去按該項資產(chǎn)的新舊程度估計的價值損耗后的余額，作為入賬價值。

②如果接受捐贈的非現(xiàn)金資產(chǎn)為存貨，則其入賬價值應(yīng)當(dāng)參照同類或類似存貨的市場價值估計的金額，加上支付的相關(guān)稅費確定。【例7】某公司為一家內(nèi)資企業(yè)，于1996年1月1日接受捐贈建筑物一棟，公司未從捐贈方取得有關(guān)該項建筑物價值的憑證，市場上該類建筑的市價為200萬元。2001年1月1日，企業(yè)將該建筑物對外出售，獲得價款20萬元，款項已存銀行。出售時該建筑物累計已計提折舊170萬元，公司適用的所得稅稅率33%，假定不考慮其他相關(guān)稅率費，該公司應(yīng)作如下賬務(wù)處理：1996年1月1日接受捐增時；借：固定資產(chǎn)—建筑物2000000

貸：資本公積—接受捐增非現(xiàn)金資產(chǎn)準備134000

遞延稅款660000（2）2001年1月1日建筑物出售時：借：固定資產(chǎn)清理300000

累計折舊1700000

貸：固定資產(chǎn)200000

借：銀行存款200000

貸：固定資產(chǎn)清理200000

借：營業(yè)外支出—處置固定資產(chǎn)凈損失100000

貸：固定資產(chǎn)清理100000

借：遞延稅款660000

貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅660000

借：資本公積—接受捐增非現(xiàn)金資產(chǎn)準備1340000

貸：資本公積—其他資本公積1340000

2、企業(yè)接受現(xiàn)金捐贈企業(yè)接受捐贈時，賬務(wù)處理比較簡單。即：按照實際收到的金額，借記“銀行存款”等賬戶，貸記“資本公積—接受現(xiàn)金捐贈”賬戶。（三）股權(quán)投資準備

1、股權(quán)投資準備形成的原因。

2、股權(quán)投資準備的賬務(wù)處理。借記“長期股權(quán)投資—其他股權(quán)投資（股權(quán)投資準備）”或“長期股權(quán)投資—其他股權(quán)投資（股權(quán)投資準備）”賬戶，貸記“資本公積—股權(quán)投資準備”賬戶。當(dāng)投資企業(yè)出售或轉(zhuǎn)讓其所持股權(quán)時，再按原計入資本公積（股權(quán)投資準備）的部分，借記“資本公積—股權(quán)投資準備”賬戶，貸記“資本公積—其他資本公積”賬戶?！纠?】某內(nèi)資企業(yè)于1999年1月1日向華遠公司投資400萬元，擁有該公司有表決權(quán)資本的60%，1999年12月31日華遠公司接受一項現(xiàn)金捐贈增加資本公積100萬元，由于該內(nèi)資企業(yè)業(yè)擁有其他60%的股份，按權(quán)益法核算，該內(nèi)資企業(yè)應(yīng)相應(yīng)增加資本公積60萬元。2001年12月31日，該內(nèi)資企業(yè)將其對華遠公司的投資作價500萬元轉(zhuǎn)讓。該內(nèi)資企業(yè)應(yīng)作如下賬務(wù)處理：（1）1999年12月31日：借：長期股權(quán)投資—華遠公司60000

貸：資本公積—股權(quán)投資準備60000（2）2001年12月31日了：借：資本公積—股權(quán)投資準備60000

貸：資本公積—其他資本公積60000

（四）撥款轉(zhuǎn)入

撥款轉(zhuǎn)入是指企業(yè)收到國家撥入的專門用于技術(shù)改造、技術(shù)研究等的撥款項目完成后，按規(guī)定轉(zhuǎn)入資本公積的部分。企業(yè)收到國家撥入?？顣r，借記“銀行存款”賬戶，貸記“專項應(yīng)付款”賬戶，待撥款項目完成后，將其中形成各項資產(chǎn)的部分，借記“固定資產(chǎn)”等賬戶，貸記“銀行存款”、“在建工程”等賬戶，同時，借記“專項應(yīng)付款”賬戶，貸記“資本公積—撥款轉(zhuǎn)入”賬戶?！纠?】某企業(yè)收到國家撥入專款100000元，專門用于技術(shù)研究。該企業(yè)用?？钯徣?0000元的實驗儀器一臺，其余款項全部用于研究費支出。該企業(yè)應(yīng)進行如下會計處理：（1）收到撥入款項時：借：銀行存款100000

貸：專項應(yīng)付款100000（2）購入儀器時：借：固定資產(chǎn)30000

貸：銀行存款30000

（3）發(fā)生研究費時：借：管理費用70000

貸：銀行存款70000（4）項目完成時：借：專項應(yīng)付款100000

貸：管理費用70000

資本公積—撥款轉(zhuǎn)入30000（五）外幣資本折算差額

按以下原則確定：

1.對于各項外幣資產(chǎn)賬戶，按收到出資額的匯率折合。

2.對于實收資本賬戶，合同約定匯率的，按合同約定的匯率折合；合同沒有約定匯率的，按收到出資當(dāng)日的匯率折合。由于有關(guān)資產(chǎn)賬戶與實收資本賬戶所采用的折合匯率不同而產(chǎn)生的人民幣差額，作資本公積處理。

（六）其他資本公積的核算

其他資本公積，是指除上述各項資本以外所形成的資本公積，以及從資本公積各準備項目轉(zhuǎn)入的金額，其中包括債權(quán)人豁免的債務(wù)。第三節(jié)留存收益一、留存收益概述二、留存收益的核算一、留存收益概述

留存收益是指企業(yè)從歷年實現(xiàn)的利潤中提取或形成的留存于企業(yè)內(nèi)部的積累。留存收益來源于施工企業(yè)的施工生產(chǎn)經(jīng)營活動所實現(xiàn)的凈利潤，包括企業(yè)的盈余公積和未分配利潤。（一）盈余公積

1、盈余公積的來源：盈余公積是從凈利潤中提取的各種積累資金，是有指定用途的留存收益。盈余公積有兩種：法定盈余公積和法定公益金；盈余公積與實收資本的區(qū)別：

實收資本是從企業(yè)外部投入的，是企業(yè)賴以創(chuàng)業(yè)的資本；盈余公積是企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)生的，即從企業(yè)凈利潤中提取的各種積累資金。

2、盈余公積的組成法定盈余公積任意盈余公積法定公益金。3、盈余公積的用途：（1）彌補虧損。（2）轉(zhuǎn)增資本（股本）。（3）發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤。

（二）、未分配利潤未分配利潤是企業(yè)實現(xiàn)的凈利潤經(jīng)過彌補虧損，提取盈余公積和向投資者分配利潤后留存在企業(yè)的，歷年結(jié)存的利潤。二、留存收益的核算（一）留存收益的增加

對于一般企業(yè)和股份有限公司，在按規(guī)定提取各項盈余公積時，應(yīng)當(dāng)按照提取的各項的盈余公積金額，借記“利潤分配—提取法定盈余公積金，提取任意盈余公積，提取法定公益金”賬戶，貸記“盈余公積—法定盈余公積，任意盈余公積，法定公益金”賬戶?！纠?0】

某企業(yè)本年實現(xiàn)稅后利潤5000000元，按10%的比例提取法定盈余公積500000元。進行賬務(wù)處理時，其會計分錄如下：

借：利潤分配—提取法定盈余公積500000

貸：盈余公積—法定盈余公積500000

該企業(yè)從當(dāng)年實現(xiàn)的稅后利潤中提取法定公益金400000元。其會計分錄如下：

借：利潤分配—提取法定盈余公積400000

貸：盈余公積—法定盈余公積400000（二）留存收益的使用或減少

1、盈余公積彌補虧損。企業(yè)經(jīng)股東大會或類似機構(gòu)決議，用盈余公積彌補虧損時，應(yīng)當(dāng)借記“盈余公積”賬戶，貸記“利潤分配—其他轉(zhuǎn)入”賬戶。外商投資企業(yè)在特殊情況下經(jīng)批準將儲備基金與虧損對沖時，借記“盈余公積—儲備基金”賬戶。貸記“利潤分配—其他轉(zhuǎn)入”賬戶?！纠?1】某企業(yè)經(jīng)股東大會決議，用以前年度提取的法定盈余公積彌補當(dāng)期虧損，當(dāng)期彌補虧損的數(shù)額為600000元。其會計分錄如下：

借：盈余公積—法定盈余公積600000

貸：利潤分配—其他轉(zhuǎn)入600000

2、盈余公積轉(zhuǎn)增資本（或股本）。一般企業(yè)借記“盈余公積”賬戶，貸記“實收資本”賬戶。股份有限公司經(jīng)