會計實務(wù)：進口原輔材料采購成本的核算差異

進口原輔材料采購成本的核算差異《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨》第六條規(guī)定：“存貨的采購成本，包括購買價格、相關(guān)稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用?！钡少彸杀竞怂愕母饕叵薅ㄔ谠聝?nèi)完全付諸實施并不客觀，發(fā)生跨月、跨年核算情況很普遍，特別是經(jīng)濟全球化下，進口貨物的采購成本核算往往一拖數(shù)月，或跨年結(jié)算經(jīng)常發(fā)生。經(jīng)營業(yè)務(wù)或項目工程記賬與財務(wù)記賬發(fā)生記賬時間差異不可避免，所以采購成本核算發(fā)生差異也就家常便飯了。為解決這類差異問題，筆者就進口大宗原輔材料采購成本的核算差異和系統(tǒng)控制架構(gòu)提出些管理意見。

財務(wù)與業(yè)務(wù)記賬發(fā)生差異的原因

進口大宗原輔材料，一般租船海運，因此，采購成本核算，包括購買的物品買價、一程船海運費和保險費、到達卸貨港后的報關(guān)費、租船的速遺和滯期費、卸貨計量和品質(zhì)檢驗檢疫費、關(guān)稅、裝卸費、途中損耗、堆存費、二程車船運費、速遺和滯期費和保險費、加工和挑選整理費、其它費用如港口設(shè)施費等。這些環(huán)節(jié)，至少需要十多家單位出具的原始單證記賬。這么多單證，很難在短期內(nèi)收齊，也很難在短期內(nèi)支付全部款項，必然造成記賬時間參差不齊，反映的采購成本產(chǎn)生記賬差異也就變得很平常。筆者認(rèn)為，記賬時間差異原因是合理的，另外不排除工作差錯，不排除為自身利益而故意修改、裁量數(shù)據(jù)。若是前一原因，可以用調(diào)節(jié)表的方式進行調(diào)節(jié)一致；若是后一錯弊原因，用調(diào)節(jié)表的方式很難及時發(fā)現(xiàn)，所以，過分強調(diào)前一原因易給錯弊開綠燈。

另外，財務(wù)上遵循“權(quán)責(zé)發(fā)生制”，業(yè)務(wù)人員往往采用“收付實現(xiàn)制”，這也是發(fā)生財務(wù)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)差異的原因，解決辦法是統(tǒng)一遵循“權(quán)責(zé)發(fā)生制”。

采購成本核算和控制采購成本差異

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨》第四條規(guī)定：“存貨同時滿足兩個條件的，才能予以確認(rèn)：（一）與該存貨有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；（二）該存貨的成本能夠可靠地計量。”在市場經(jīng)濟環(huán)境條件下，買賣事項，一般由合同規(guī)范。當(dāng)執(zhí)行合同程序到達滿足前述準(zhǔn)則時，遵循“權(quán)責(zé)發(fā)生制”進行系統(tǒng)工程設(shè)計：在當(dāng)月，編程系統(tǒng)控制架構(gòu)，作為自制憑證，進行采購成本核算、記賬。這樣，可避免因記賬時間差和記賬方法不一致產(chǎn)生的采購成本核算差異。

（一）購買物品的買價核算

進口大宗原輔材料，簽訂主體物合同。履行合同，在裝貨港裝貨啟運前，一般依照合同存出信用證保證金：

借：其他貨幣資金——信用證保證金（X港X材料）

貸：銀行存款

說明：買價，依照合同，有離岸價格和到岸價格之分。本文以離岸價格闡明采購成本。

進口大宗原輔材料，要按批次船次記賬，不得相互混淆。

當(dāng)滿足存貨準(zhǔn)則第四條規(guī)定的條件，即取得進口大宗原輔材料的經(jīng)濟利益可以取得收貨權(quán)相關(guān)單證，同時取得卸貨港商檢局的重量計量和品質(zhì)檢驗報告后，即可按照合同質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)和約定的調(diào)整價格條件，按權(quán)責(zé)發(fā)生制自制買價憑證（以下同類情況不重復(fù)交代），分錄：

借：在途物資——X港X材料（數(shù)量和金額）

貸：材料采賂——X港X材料（買價）

若干天后收到正式發(fā)票和信用證結(jié)算單后，發(fā)票與自制憑證核對，若發(fā)現(xiàn)不一致，依據(jù)合同，與對方交涉、糾正。核對一致后：

借：材料采購——X港X材料（買價）

貸：其他貨幣資金——信用證保證金（X港X材料）

借或貸：銀行存款（或應(yīng)收賬款）

（二）一程船保險費

在一程船裝貨時，即可購買保險。一般以合同貨值加運費合同價（不含當(dāng)時未知的速遺或滯期費）金額為基數(shù)，再按保險費率等計算保險金額。

不管是企業(yè)自己購買還是委托代理人購買保險，當(dāng)時即可取得投保憑證，制分錄：

借：在途物資——X港X材料

貸：銀行存款

小編寄語：會計學(xué)是一個細節(jié)致命的學(xué)科，以前總是覺得只要大概知道意思就可以了，但這樣是很難達到學(xué)習(xí)要求的。因為它是一門技術(shù)很強的課程，主要闡述會計核算的基本業(yè)務(wù)方法。誠然，困難不能否認(rèn)，但只要有了正確的學(xué)習(xí)方法和積極的學(xué)習(xí)態(tài)度，最后加上勤奮，那樣必然會贏來成功的曙光。天道酬勤嘛！

（三）運費和速遺或滯期費結(jié)算

租船運輸，由合同規(guī)范。當(dāng)租用海輪裝載大宗原輔材料到達卸貨港并由代理人報關(guān)進港卸貨后，代理人傳真運輸憑證和卸貨時間事實記錄，依照租船合同，即可自制運費和速遺或滯期費憑證（可以采用智能化速遺或滯期費信息化系統(tǒng)——智能化工具）記賬：

借：在途物資——X港X材料

貸：材料采購——X港X材料（運費和速遺或滯期費）

若是合同規(guī)定預(yù)付運費，處理辦法同前。（以下有同類情況，不重復(fù)闡述）

若干天后收到運費和速遺（買方發(fā)票）或滯期費發(fā)票并支付費用：

借：材料采購——X港X材料（運費和速遺或滯期費）

貸：銀行存款

（四）商檢費用核算

當(dāng)進口貨物抵達中轉(zhuǎn)港，一般委托代理人依照《中華人民共和國進出口商品檢驗法》及其實施條例規(guī)定報關(guān)，同時委托商檢局商檢。商檢費甩由《出入境檢驗檢疫收費辦法及其收費標(biāo)準(zhǔn)》規(guī)范。在商檢出具檢測報告后，代理人傳真之。企業(yè)按傳真單依照《出入境檢驗檢疫收費辦法及其收費標(biāo)準(zhǔn)》自制商檢費用單據(jù)，分錄：

借：在途物資——X港X材料

貸：材料采購——X港X材料（X港商檢）

當(dāng)收到商檢費單證和發(fā)票后：

借：材料采購——X港X材料（X港商檢）

貸：銀行存款

（五）海關(guān)稅

在報關(guān)后，依照《中華人民共和國海關(guān)審定進出口貨物完稅價格辦法》，確認(rèn)該貨物的成交價格，計算貨價，包括支付的與購買貨物有關(guān)的傭金、經(jīng)紀(jì)費等費用，加上運輸及其相關(guān)費用、保險費。在此基礎(chǔ)上，依據(jù)依法納稅規(guī)定，計算并自制海關(guān)稅的費用單，分錄：

借：在途物資——X港X材料

貸：材料采購——X港X材料（X港海關(guān)稅）

在收到正式海關(guān)稅款專用繳款書后：

借：材料采購——X港X材料（X港海關(guān)關(guān)稅）

貸：銀行存款（為簡化，未通過保證金核算）

前面（四）、（五）款，在執(zhí)行國家政策細節(jié)上，還要充分協(xié)調(diào)。如：《出入境檢驗檢疫收費辦法及其收費標(biāo)準(zhǔn)》，對于品質(zhì)檢驗費用”“第五條收費標(biāo)準(zhǔn)中以貨值為基礎(chǔ)計費的，以出入境貨物的貿(mào)易信用證、發(fā)票、合同所列貨物總值……為基礎(chǔ)計收?！睉?yīng)約定為“發(fā)票”，不應(yīng)約定為“信用證”或“合同所列貨值”。因為“信用證”或“合同所列貨值”，是合同理想境界貨值或在裝貨港商檢之后、卸貨港商檢之前發(fā)生的只有賣方發(fā)貨和裝貨港檢驗話語權(quán)的貨值，否認(rèn)了實際與此貨值之間存在標(biāo)準(zhǔn)飄移，相當(dāng)于剝奪買方卸貨港檢驗話語權(quán)，剝奪買方以合同約定標(biāo)準(zhǔn)驗收的話語權(quán)。所以，這種運作方式是不妥的。只有實施了買賣雙方的管理權(quán)，按照中介的裝、卸兩港的商檢話語權(quán)和合同約定，確認(rèn)、計量和報告的貨值，才是正確的貨值。若提前以信用證或合同為基礎(chǔ)計算，其信賴度、可靠度要打折扣。若信賴度有折扣的貨值與買方驗收后的貨值差異大，商檢費不公平，要找補差額，增加管理成本和運作麻煩。還有，取樣費、單證費是否另外加收（一般不予收?。?，也要約定。又如：《中華人民共和國海關(guān)審定進出口貨物完稅價格辦法》“第六條進出口貨物的完稅價格，由海關(guān)以該貨物的成交價格為基礎(chǔ)審查確定，并應(yīng)當(dāng)包括貨物……起卸前運輸及相關(guān)費用、保險費”，該政策規(guī)定“起卸前”報關(guān)納稅方式，這對于進口定型設(shè)備、商品等業(yè)務(wù)，運作方式適配，但對于進口大宗原輔材料不適配，理由前已說明。所以，要向稅務(wù)機關(guān)提出裝貨港、卸貨港檢測差異而調(diào)整檢量和品質(zhì)價格差異，及時找補納稅額，做到公正公平。

（六）貨物抵達中轉(zhuǎn)港的裝卸費用核算

裝卸費甩往往按裝卸貨合同履行。其中卸貨費甩當(dāng)作裝卸完畢前的費用核算：

借：在途物資——X港X材料

貸：材料采購——X港X材料（X港裝卸費）

當(dāng)收到裝卸費單證和發(fā)票后：

借：材料采購——X港X材料（X港裝卸費）

貸：銀行存款

（七）代理費核算

當(dāng)收到中轉(zhuǎn)港商檢局商檢報告后，即可按合同約定自制代理費單證，并制分錄：

借：在途物資——X港X材料

貸：材料采購——X港X材料（X代理費）

當(dāng)收到代理結(jié)算費單證和發(fā)票后：

借：材料采購——X港X材料（X代理費）

貸：銀行存款

小編寄語：會計學(xué)是一個細節(jié)致命的學(xué)科，以前總是覺得只要大概知道意思就可以了，但這樣是很難達到學(xué)習(xí)要求的。因為它是一門技術(shù)很強的課程，主要闡述會計核算的基本業(yè)務(wù)方法。誠然，困難不能否認(rèn)，但只要有了正確的學(xué)習(xí)方法和積極的學(xué)習(xí)態(tài)度，最后加上勤奮，那樣必然會贏來成功的曙光。天道酬勤嘛！

（八）運輸途中的損耗

在中轉(zhuǎn)港裝卸過程中，必然會發(fā)生損耗。依據(jù)合同損耗率計算損耗量或按實際損耗記賬：

借：銷售費用——途中損耗（記“0”金額）

貸：在途物資——X港X材料（記載數(shù)量和“0”金額）

筆者認(rèn)為，途中損耗，依據(jù)會計準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則第十二條“……如實反映符合確認(rèn)和計量要求的各項會計要素及其相關(guān)信息……”，應(yīng)該在會計賬面如實反映途中損失數(shù)量，提高單位成本。

（九）中轉(zhuǎn)港挑選整理費

借：在途物資——X港X材料

貸：材料采購——X港X材料（X港挑選整理費）

當(dāng)收到挑選整理單證和發(fā)票后：

借：材料采購——X港X材料（X港挑選整理費）

貸：銀行存款

首先，前面（一）至（九）項是在途物資和過渡性的材料采購核算過程，看似平常，實際較煩瑣，若偶然出錯，查找也很麻煩。其次，在中轉(zhuǎn)后，二程運輸、保險費用，必須具備在途材料核算基礎(chǔ)，即需要歸集、匯總前面（一）至（九）的“在途物資——X港X材料”數(shù)量和金額（截止中轉(zhuǎn)港前的還是不完全的采購成本），才能計算在途于中轉(zhuǎn)港的在途材料單位成本，業(yè)務(wù)上才能調(diào)度二程運輸數(shù)量和申報二程保險，才能把外埠的在途材料運輸?shù)侥康牡?，財?wù)上才能客觀、真實地確認(rèn)、計量和報告抵達目的地的完整的材料采購成本。第三，物流企業(yè)或部門在業(yè)務(wù)組織上，往往劃分為簽訂合同、履行合同、調(diào)度運輸、報關(guān)、品質(zhì)檢驗檢測、結(jié)算付款等多個管理環(huán)節(jié)，分別運作，記錄臺賬。因此，不但業(yè)務(wù)管理和財務(wù)結(jié)算比較煩瑣，而且，各業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)互相協(xié)調(diào)和制衡，也耗時費勁。要簡化這兩個方面管理，除加強行政管理外，運用會計技術(shù)，借鑒“看版管理生產(chǎn)”方式，建立系統(tǒng)控制架構(gòu)，不能不說是個好方法。

建立系統(tǒng)控制架構(gòu)

（一）系統(tǒng)控制架構(gòu)設(shè)想

主要控制中轉(zhuǎn)港前的構(gòu)成采購成本的各要素，建立中轉(zhuǎn)港在途物資信息系統(tǒng)。該系統(tǒng)信息分為兩個部分：一是歸集主體貨物合同和運輸以及商檢結(jié)果基礎(chǔ)信息；二是在此基礎(chǔ)信息基礎(chǔ)上，建立（自制）買價、運輸、海關(guān)稅、商檢費等數(shù)量、金額信息系統(tǒng)，打印紙面，暫時作為記賬憑證，即作為“看板管理記賬”的“看板”，財務(wù)和業(yè)務(wù)運用該同一“看板”記賬。當(dāng)結(jié)算單證和發(fā)票收到后，僅是起核對和支付作用（前面已有交代）。這里需說明的是，為了具有比較穩(wěn)固的基礎(chǔ)信息，凡可以用合同或契約規(guī)范的業(yè)務(wù)，結(jié)算的數(shù)學(xué)模型予以約定，不得隨意變動。

（二）系統(tǒng)控制架構(gòu)設(shè)計

可以運用Excel建立《貿(mào)易大宗原輔材料信息化系統(tǒng)》。該系統(tǒng)設(shè)計分為二部分：一是“合同和驗收部分信息”；二是“結(jié)算（接受貨物和勞務(wù)）部分信息”。從第一部分信息出發(fā)，編程第二部分信息系統(tǒng)。

假設(shè)：最終結(jié)算的有效成分和有害成分，取裝貨港、卸貨港的商檢數(shù)的平均數(shù)，粒度超標(biāo)部分不予結(jié)算，有害元素每超標(biāo)1％，扣價格1‰。

根據(jù)假設(shè)條件和國家相關(guān)法規(guī)、合同約定，設(shè)計并編程“系統(tǒng)控制架構(gòu)”，打印紙面（“看板”），分送各業(yè)務(wù)、財務(wù)環(huán)節(jié)記賬。用同一塊“看板管理”記賬，絕對不會產(chǎn)生業(yè)務(wù)與財務(wù)記賬差異。

中轉(zhuǎn)港中轉(zhuǎn)后啟動=程運輸和保險

前面（一）至（九）項，是管理存放中轉(zhuǎn)港的在途物資，并制作了“看板”，已經(jīng)具備條件運作二程運輸和速遺或滯期與保險等。其核算方法，經(jīng)二程運輸，抵達目的港并檢驗驗收，以國內(nèi)運送貨物和存貨核算方法操作。

堆存費用：中轉(zhuǎn)貨物，堆存于中轉(zhuǎn)港。堆存費用，在中轉(zhuǎn)港卸貨后發(fā)生，堆存費用隨堆存時間推移不斷增加，堆存費結(jié)算，要拖拉數(shù)月才能結(jié)清，比較麻煩。因此，盡管也可編程堆存費信息化系統(tǒng)（智能化結(jié)算工具），但不能如同前述的相關(guān)費用可即時核算完。惟一辦法是，二程運輸船裝一船，結(jié)算一船。編制分錄：

借：在途物資——X港X材料

貸：材料采購——X港X材料（X港堆存費）

支付堆存費：

借：材料采購——X港X材料（X港堆存費）

貸：銀行存款

二程運輸船投保：二程運輸船保險金額應(yīng)該等于：中轉(zhuǎn)港卸貨完畢前在途中轉(zhuǎn)港的單位采購成本×二程運輸船運輸量+該船裝貨量的堆存費用+二程運費，再按保險費率等計算。編制分錄：

借：原材料——X材料

貸：銀行存款

二程運輸船到達目的港卸貨驗收：

借：原材料——X材料

貸：在途物資——X