會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)：企業(yè)合同能源管理的會(huì)計(jì)處理

企業(yè)合同能源管理的會(huì)計(jì)處理合同能源管理(EnergyManagementContracting，簡(jiǎn)稱EMC)是指節(jié)能服務(wù)公司與耗能企業(yè)對(duì)節(jié)能項(xiàng)目以契約形式約定一定的節(jié)能目標(biāo)，節(jié)能服務(wù)公司為實(shí)現(xiàn)節(jié)能目標(biāo)向耗能企業(yè)提供必要的服務(wù)，耗能企業(yè)以節(jié)能效益支付節(jié)能服務(wù)公司的投入及其合理利潤(rùn)的節(jié)能服務(wù)機(jī)制。合同能源管理是一種多方共贏的節(jié)能服務(wù)模式。

一、會(huì)計(jì)核算中要解決的關(guān)鍵問(wèn)題

1.合同到期后，固定資產(chǎn)如何計(jì)量入賬

合同到期后，固定資產(chǎn)所有權(quán)最終歸用能企業(yè)所有，但用能企業(yè)沒(méi)有資金支出，如何將該部分資產(chǎn)列為自有資產(chǎn)成為核算的一個(gè)關(guān)鍵。根據(jù)《意見(jiàn)》中規(guī)定，分兩種情況處理：

一是購(gòu)建資產(chǎn)和接受服務(wù)能夠合理區(qū)分且單獨(dú)計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)分別予以核算，按照國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度處理;意味著用能單位支付分享收益時(shí)，一部分作為設(shè)備的購(gòu)買支出，用“預(yù)付賬款”科目進(jìn)行核算，待合同到期后，設(shè)備所有權(quán)歸用能企業(yè)所有后，再將“預(yù)付賬款”轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)。

二是購(gòu)建資產(chǎn)和接受服務(wù)不能夠合理區(qū)分且單獨(dú)計(jì)量(一般合同中沒(méi)有單獨(dú)的設(shè)備價(jià)款)，能源管理合同期滿，用能單位取得相關(guān)資產(chǎn)作為接受捐贈(zèng)處理，節(jié)能服務(wù)公司作為贈(zèng)與處理。

2.合同期內(nèi)，支付共享收益如何入賬

企業(yè)實(shí)際支付給節(jié)能服務(wù)公司的分享效益，根據(jù)《意見(jiàn)》中規(guī)定，也分兩種情況處理：

一是購(gòu)建資產(chǎn)和接受服務(wù)能夠合理區(qū)分且單獨(dú)計(jì)量的，用能單位的分享收益支出，一部分作為設(shè)備的購(gòu)買支出，另一部分作為費(fèi)用列支。

二是如不能合理區(qū)分或雖能區(qū)分但不能單獨(dú)計(jì)量的，企業(yè)實(shí)際支付給節(jié)能服務(wù)公司的支出全部作為費(fèi)用列支。

二、案例分析

乙公司是一家節(jié)能服務(wù)公司，具有成熟的節(jié)能服務(wù)技術(shù)并取得節(jié)能服務(wù)公司相關(guān)資質(zhì)，一直為多家大中型企業(yè)提供專業(yè)的節(jié)能服務(wù)。甲公司是一家煉化企業(yè)，擬采用合同能源管理模式對(duì)其生產(chǎn)裝置低溫余熱進(jìn)行回收。原裝置設(shè)計(jì)存在缺陷，降壓后產(chǎn)生的低壓蒸汽使用不完，大多進(jìn)行放空，導(dǎo)致能源浪費(fèi)，本項(xiàng)目建設(shè)余熱回收裝置2套，回收低壓余熱，分別用于廠區(qū)及家屬區(qū)的采暖。2013年1月，甲乙雙方簽署了一份節(jié)能服務(wù)協(xié)議，協(xié)議約定：由乙方投入3700萬(wàn)元(其中購(gòu)置相關(guān)節(jié)能設(shè)備3000萬(wàn)元、提供服務(wù)費(fèi)用700萬(wàn)元)，對(duì)甲方低壓余熱進(jìn)行回收，節(jié)約下來(lái)的蒸汽，按每噸100元計(jì)價(jià)，節(jié)約下來(lái)的蒸汽在5年合同期內(nèi)20%歸甲方，80%歸乙方作為設(shè)備投資和效益回報(bào)。5年后，節(jié)能設(shè)備包括今后收益全部歸甲方，該設(shè)備購(gòu)置價(jià)款是3000萬(wàn)元，預(yù)計(jì)可使用年限是12年(假設(shè)殘值為0)。項(xiàng)目實(shí)施后年節(jié)約蒸汽量約13.4萬(wàn)噸，價(jià)值1340萬(wàn)元。

(一)用能單位甲方的會(huì)計(jì)處理

(1)由于節(jié)能改造資金由節(jié)能服務(wù)公司提供，所以在簽訂合同和節(jié)能改造的過(guò)程中均不用做賬務(wù)處理，只需建立“節(jié)能資產(chǎn)備查賬簿”進(jìn)行管理。

(2)分配節(jié)能效益:年底，雙方根據(jù)協(xié)議將節(jié)能效益的80%分配給節(jié)能服務(wù)公司，由于設(shè)備價(jià)款和服務(wù)的部分是可以單獨(dú)核算的，所以將設(shè)備的部分視為購(gòu)買固定資產(chǎn)的預(yù)付賬款支出，其余的視為費(fèi)用性支出;根據(jù)《意見(jiàn)》規(guī)定，與節(jié)能服務(wù)公司簽訂符合條件的能源管理合同的用能企業(yè)，預(yù)付賬款金額以協(xié)議約定設(shè)備原值和本單位同類資產(chǎn)折舊年限計(jì)算的合同期滿移交時(shí)資產(chǎn)的凈值確定。

第一年賬務(wù)處理(不考慮稅法因素)

借：預(yù)付賬款10，720，000

貸：銀行存款10，720，000

(13，400，000×80%)

第二年賬務(wù)處理

借：基本生產(chǎn)成本/輔助生產(chǎn)成本—合同能源管理費(fèi)—蒸汽3，940，000預(yù)付賬款6，780，000

(3000/12×7-10，720，000)

貸：銀行存款10，720，000

(13，400，000×80%)

第三年、第四年、第五年會(huì)計(jì)處理

支付分享收益

借：基本生產(chǎn)成本/輔助生產(chǎn)成本—合同能源管理費(fèi)—蒸汽10，720，000

貸：銀行存款10，720，000

(134000×80%)

(3)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓：按照協(xié)議約定，5年期滿以后，節(jié)能設(shè)備包括今后收益全部歸用能企業(yè)，因此相關(guān)資產(chǎn)過(guò)戶到用能企業(yè)。

借：固定資產(chǎn)17，500，000

貸：預(yù)付賬款17，500，000

在以后的會(huì)計(jì)期間，根據(jù)其入賬價(jià)值和預(yù)計(jì)凈殘值、預(yù)計(jì)可使用年限等正常計(jì)提折舊，并將資產(chǎn)納入資產(chǎn)系統(tǒng)管理。

(4)如果根據(jù)協(xié)議不能合理區(qū)分或雖能區(qū)分但不能單獨(dú)計(jì)量設(shè)備費(fèi)用和服務(wù)費(fèi)用的，企業(yè)實(shí)際支付給節(jié)能服務(wù)公司的支出作為費(fèi)用列支，能源管理合同期滿，用能單位取得相關(guān)資產(chǎn)作為接受捐贈(zèng)處理，資產(chǎn)入賬金額按照評(píng)估價(jià)值或重置價(jià)值等方式合理確定。

合同期內(nèi)甲企業(yè)分配節(jié)能效益的會(huì)計(jì)處理如下:

借：基本生產(chǎn)成本/輔助生產(chǎn)成本—合同能源管理費(fèi)—蒸汽10，720，000

貸：銀行存款10，7200，000

資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的會(huì)計(jì)處理如下:(假設(shè)該資產(chǎn)評(píng)估價(jià)1800萬(wàn)元)。

借：固定資產(chǎn)18，000，000

貸：營(yíng)業(yè)外收入18，000，000

(二)節(jié)能服務(wù)公司乙的會(huì)計(jì)處理

(1)外購(gòu)節(jié)能設(shè)備

借：固定資產(chǎn)30，000，000

貸：銀行存款30，000，000

以后的5年每年計(jì)提折舊3000/12=250萬(wàn)元，五年共計(jì)提折舊1250萬(wàn)元，

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本等12，500，000

貸：累計(jì)折舊12，500，000

(2)提供節(jié)能服務(wù)

借：應(yīng)付職工薪酬等7，000，000

貸：銀行存款等7，000，000

(3)分享節(jié)能效益

第一年分享節(jié)能效益

借：銀行存款10，720，000

貸：預(yù)收賬款10，720，000

第二年分享節(jié)能效益

借：銀行存款10，720，000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入3，920，000

預(yù)收賬款6，780，000

第三年、第四年、第五年分享節(jié)能效益

借：銀行存款10，720，000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入10，720，000

(4)每年按節(jié)能設(shè)備的有效壽命計(jì)提資產(chǎn)折舊

借：營(yíng)業(yè)費(fèi)用2，50，000

貸：累計(jì)折舊2，500，000

(30，000，000/12)

(5)五年期滿資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給甲企業(yè)

借：預(yù)收賬款17，500，000

累計(jì)折舊12，500，000

貸：固定資產(chǎn)30，000，000

(6)如果根據(jù)協(xié)議不能合理區(qū)分或雖能區(qū)分但不能單獨(dú)計(jì)量設(shè)備費(fèi)用和服務(wù)費(fèi)用的，節(jié)能服務(wù)公司乙作為贈(zèng)與處理。

在本例中，分配節(jié)能效益的會(huì)計(jì)處理如下:

借：銀行存款10，720，000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入10，720，000

資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的會(huì)計(jì)處理如下:

借：營(yíng)業(yè)外支出17，500，000

累計(jì)折舊12，500，000

貸：固定資產(chǎn)30，000，000

三、總結(jié)

國(guó)內(nèi)外的實(shí)踐證明，合同能源管理作為一種新型的經(jīng)濟(jì)行為，是行之有效的節(jié)能措施。為了鼓勵(lì)我國(guó)企業(yè)積極采用合同能源管理方式進(jìn)行節(jié)能改造，國(guó)家出臺(tái)了一系列相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策。通過(guò)完善和規(guī)范企業(yè)合同能源管理的會(huì)計(jì)核算方法，讓國(guó)家的政策落到實(shí)處，對(duì)促進(jìn)我國(guó)合同能源管理的發(fā)展和節(jié)能降耗工作都有十