會計經(jīng)驗：看財稅〔2016〕36號文件如何影響融資性售后回租業(yè)務(wù)

看財稅〔2016〕36號文件如何影響融資性售后回租業(yè)務(wù)售后回租(sale-leaseback)是將自制或外購的資產(chǎn)出售，然后向買方租回使用。它使設(shè)備制造企業(yè)或資產(chǎn)所有人（承租人）在保留資產(chǎn)使用權(quán)的前提下獲得所需的資金，同時又為出租人提供有利可圖的投資機會。

售后租回是一種集銷售和融資為一體的特殊形式，是企業(yè)籌集資金的新型方法，通常指企業(yè)將現(xiàn)有的資產(chǎn)出售給其他企業(yè)后，又隨即租回的融資方式。它是目前西方發(fā)達國家常用的籌資方式之一。在售后租回交易中，承租人與出租人都具有雙重身份，進行雙重交易，形成資產(chǎn)價值和使用價值的離散現(xiàn)象.

在《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2016〕36號，以下簡稱36號文件)出臺前，有形動產(chǎn)的融資性售后回租已經(jīng)按照動產(chǎn)租賃稅目改征增值稅，稅率為17%，但是財稅〔2016〕36號文件的出臺為這一行業(yè)帶來兩大變動:1.將不動產(chǎn)融資性售后回租租賃納入營改增范疇;2.將融資性售后回租納入金融服務(wù)--貸款服務(wù)的范疇而非租賃服務(wù)范疇。這一規(guī)定生效后，融資性售后回租業(yè)務(wù)的稅收待遇將與其他租賃行為有顯著區(qū)別，需要融資性售后回租的出租人加以關(guān)注:

稅率不同:融資性售后回租的標(biāo)的無論是動產(chǎn)還是不動產(chǎn)，稅率均為6%;而其他租賃動產(chǎn)和不動產(chǎn)，稅率分別為17%和11%。橫向比較，融資性售后回租行業(yè)未來的實際稅負將低于其他租賃方式?？v向比較，融資性售后回租動產(chǎn)的增值稅稅率從17%下降到6%;融資性售后回租不動產(chǎn)從營業(yè)稅稅率5%變?yōu)樵鲋刀惗惵?%;在增值額相同的情況下融資性售后回租動產(chǎn)的稅收成本明顯下降，回租不動產(chǎn)的稅收成本變動不大。見下表:

2016年5月1日前的稅種和稅率

2016年5月1日后的稅種和稅率

融資性售后回租動產(chǎn)

增值稅17%

增值稅6%

其他動產(chǎn)租賃

增值稅17%

增值稅17%

融資性售后回租不動產(chǎn)

營業(yè)稅5%

增值稅6%

其他不動產(chǎn)租賃

營業(yè)稅5%

增值稅11%

銷售額的計算不同:根據(jù)36號文件附件2《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》，融資性售后回租以取得的全部價款和價外費用(不含本金)，扣除對外支付的借款利息(包括外匯借款和人民幣借款利息)、發(fā)行債券利息后的余額作為銷售額。這種情形下，承租人在銷售標(biāo)的物時標(biāo)的物的風(fēng)險和收益并未轉(zhuǎn)移，不屬于實際的銷售，因此不能開具專用發(fā)票，應(yīng)當(dāng)開具零稅率的增值稅普通發(fā)票，之后出租人在收取費用時，對本金部分同樣應(yīng)當(dāng)開具零稅率的增值稅普通發(fā)票，在后面一種情況應(yīng)當(dāng)根據(jù)承租方出售資產(chǎn)時開具的發(fā)票、借款利息發(fā)票、發(fā)行債券利息發(fā)票作為依據(jù)計算差額扣稅。

其余情形下的租賃，出租方可以要求出售資產(chǎn)方開具增值稅專用發(fā)票，出租方向承租方收取費用時也應(yīng)根據(jù)收取的費用開具發(fā)票，但是出租方在計算銷售額時不能從收取的價款中扣除借款利息和發(fā)行債券的利息。

三、下游能否抵扣不同:根據(jù)36號文件規(guī)定，貸款服務(wù)的進項稅額不能從銷項稅額中抵扣。而融資性售后回租屬于貸款服務(wù)的一種，進項稅額不得抵扣，因此出租方向承租方開具的發(fā)票，不論是本金部分還是利息部分，下游企業(yè)都不能抵扣進項稅額，可能會影響企業(yè)融資性售后回租業(yè)務(wù)的拓展。

對于4月30日前簽訂的融資性售后回租合同，36號文件賦予出租人選擇按照金融服務(wù)或有形動產(chǎn)融資租賃稅目的權(quán)利，如果選擇后者，可以繼續(xù)按照有形動產(chǎn)融資租賃服務(wù)繳納增值稅，即:適用17%稅率，但出租方可以接受承租方的增值稅專用發(fā)票并向承租方開具增值稅專用發(fā)票(不采取差額扣除方式)。

融資性售后回租和其他租賃服務(wù)涉稅處理的區(qū)別見下表:

交易主體

涉稅處理環(huán)節(jié)

融資性售后回租

其他租賃服務(wù)

資產(chǎn)出售人

發(fā)票開具

應(yīng)開具零稅率普通發(fā)票

可開具增值稅專用發(fā)票

出租人

銷售額計算

差額計算。銷售額=全部價款+價外費用-購入資產(chǎn)本金-支付利息

全額計算，銷售額=全部價款+價外費用

發(fā)票開具

本金部分應(yīng)開具零稅率增值稅普通發(fā)票;租賃收入與本金的差額應(yīng)按照適用稅率開具發(fā)票

租賃收入應(yīng)按照適用稅率開具發(fā)票

承租人

稅款抵扣

不得抵扣進項稅額

如果取得專用發(fā)票，可以抵扣進項稅額

小編寄語：會計學(xué)是一個細節(jié)致命的學(xué)科，以前總是覺得只要大概知道意思就可以了，但這樣是很難達到學(xué)習(xí)