企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解析ppt課件.ppt

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解析 部分A E mail Tel 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)行 來自企業(yè)的反應(yīng) 中行 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有助于強(qiáng)化商業(yè)銀行公司治理 中國銀行副行長周載群 日在接受記者采訪時(shí)說 中國從 年起開始實(shí)施的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對于完善中國金融市場 強(qiáng)化商業(yè)銀行公司治理和提高國際競爭力具有重要意義 新準(zhǔn)則體系從質(zhì)量和內(nèi)容兩方面規(guī)范會(huì)計(jì)信息 披露要求更為嚴(yán)格 增強(qiáng)了銀行信息披露的透明度 加強(qiáng)了外部監(jiān)管者 企業(yè)管理層以及投資者對上市商業(yè)銀行的監(jiān)督約束作用 有利于強(qiáng)化公司治理 推動(dòng)企業(yè)建立有效的激勵(lì)和效益約束機(jī)制 鍛煉和提高企業(yè)的市場適應(yīng)能力 從長遠(yuǎn)來看 是非常有利于企業(yè)發(fā)展的 新準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同 使中國銀行根據(jù)國內(nèi)和香港兩地股市要求分別按中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則編制的兩份財(cái)務(wù)報(bào)表之間的差異基本消除 提高了財(cái)務(wù)報(bào)告的相關(guān)性及可理解性 降低了信息披露成本 有利于銀行拓展國際業(yè)務(wù) 國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則和新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以公允價(jià)值計(jì)量金融工具和金融交易 對風(fēng)險(xiǎn)和風(fēng)險(xiǎn)防范進(jìn)行了標(biāo)準(zhǔn)化計(jì)量 有利于企業(yè)提高風(fēng)險(xiǎn)管理能力 同時(shí)也要求企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量方面做出更多的職業(yè)判斷 提高風(fēng)險(xiǎn)管理水平 尤其對國內(nèi)商業(yè)銀行的人員素質(zhì) 信息系統(tǒng)建設(shè)以及配套管理制度建設(shè)等提出了一定挑戰(zhàn) 目前 中國銀行正在對各產(chǎn)品領(lǐng)域進(jìn)行全面梳理 將現(xiàn)有業(yè)務(wù)管理模式 操作流程 產(chǎn)品設(shè)計(jì)思路及電算化系統(tǒng)現(xiàn)狀與新準(zhǔn)則的要求進(jìn)行比照 尋找存在的差距 研究具體的解決方法 建立健全配套制度 全面提升銀行的內(nèi)部管理水平 完善公司內(nèi)部治理 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施 絕不僅僅是對現(xiàn)行會(huì)計(jì)計(jì)量模式的重大變更 更將啟動(dòng)對業(yè)務(wù)管理模式的改革 促進(jìn)銀行改變增長方式 周載群說 過渡期已經(jīng)結(jié)束 面對日益激烈的競爭 只有精確合理地層層分解責(zé)任 全面有效地管理和控制風(fēng)險(xiǎn) 商業(yè)銀行才能獲得發(fā)展 企業(yè)準(zhǔn)備好了嗎 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行對企業(yè)的要求 會(huì)計(jì)政策的選擇權(quán)和會(huì)計(jì)估計(jì)的運(yùn)用應(yīng)考慮企業(yè)的實(shí)際情況會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)更多地與管理相結(jié)合 與內(nèi)部各部門協(xié)調(diào)一致 分部 資產(chǎn)組 減值測試 金融資產(chǎn)分類等 做好備查賬內(nèi)部管理信息系統(tǒng)的調(diào)查與再造財(cái)務(wù)人員提高對本企業(yè)業(yè)務(wù)的了解 以及對準(zhǔn)則的理解 增加職業(yè)判斷能力 研討準(zhǔn)則 與資產(chǎn)有關(guān)的部分準(zhǔn)則存貨無形資產(chǎn)投資性房地產(chǎn)借款費(fèi)用非貨幣性資產(chǎn)交換資產(chǎn)減值 存貨 存貨的定義 存貨是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中持有以備出售的產(chǎn)品或商品 處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品 在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料 與非流動(dòng)資產(chǎn)區(qū)別的主要特征 持有存貨是為了出售 可供直接出售需經(jīng)繼續(xù)加工后才能出售 存貨新舊準(zhǔn)則主要差異 準(zhǔn)則變化對權(quán)益 損益及資產(chǎn)結(jié)構(gòu)等經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的影響 由于借款費(fèi)用資本化的范圍將擴(kuò)大到某些存貨項(xiàng)目 如需要相當(dāng)長時(shí)間才能夠達(dá)到可銷售狀態(tài)的存貨 這對 損益表的影響 使當(dāng)期的財(cái)務(wù)費(fèi)用減少 當(dāng)期利潤增加 期末分配利潤增加 減少存貨處置當(dāng)期的利潤 資產(chǎn)負(fù)債表的影響 使當(dāng)期存貨成本增加 使當(dāng)期權(quán)益增加 存貨 存貨確認(rèn)的條件 存貨在同時(shí)滿足下列條件的 才能予以確認(rèn) 與存貨有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè) 該存貨的成本能夠可靠地計(jì)量 存貨確認(rèn)的困惑 存貨確認(rèn)與收入確認(rèn)之間的相互影響 對簽訂有補(bǔ)充協(xié)議的已售存貨的確認(rèn)對委托加工存貨的困惑勞務(wù)成本的確認(rèn)分期收款銷貨對存貨的影響在途存貨寄銷或代銷的商品存貨 各種存貨計(jì)價(jià)方法的評價(jià)及選擇 存貨計(jì)價(jià)方法的選擇考慮的因素稅收負(fù)擔(dān)合同因素報(bào)告利潤股票價(jià)格經(jīng)理人員業(yè)績評價(jià) 可變現(xiàn)凈值的確定不同存貨構(gòu)成確定不同商品存貨材料存貨估計(jì)售價(jià)的選擇合同價(jià)格一般銷售價(jià)格 根據(jù)主要銷售地和主要銷售客戶確定 表明可變現(xiàn)凈值低于成本的跡象該存貨的市場價(jià)格持續(xù)下跌 并且在可預(yù)見的未來無回升的希望 企業(yè)使用該項(xiàng)原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價(jià)格 企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代 原有庫存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要 而該原材料的市場價(jià)格又低于其賬面成本 因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過時(shí)或消費(fèi)者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化 導(dǎo)致市場價(jià)格逐漸下跌 其他足以證明該項(xiàng)存貨實(shí)質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形 表明可變現(xiàn)將值為零的跡象已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨已過期且無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨生產(chǎn)中已不再需要 并且已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨其他足以證明已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提和轉(zhuǎn)回成本與可變現(xiàn)凈值進(jìn)行比較成本 可變現(xiàn)凈值計(jì)提跌準(zhǔn)備成本 可變現(xiàn)凈值不計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備或轉(zhuǎn)回跌價(jià)準(zhǔn)備不同計(jì)提方法單項(xiàng) 通常要求 類別 種類繁多 單價(jià)較低 合并 與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān) 具有相同或類似最終用途或目的 且難以與其他項(xiàng)目分開計(jì)量的存貨 可以合并計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 轉(zhuǎn)回的條件原計(jì)提過跌價(jià)準(zhǔn)備 應(yīng)將不同存貨進(jìn)行區(qū)分 影響計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的因素消失 因管理水平提高導(dǎo)致成本下降 不能轉(zhuǎn)回 在原計(jì)提的金額內(nèi)轉(zhuǎn)回 例解 對于用于生產(chǎn)而持有的材料等 如果用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值預(yù)計(jì)高于成本 則該材料應(yīng)當(dāng)按照成本計(jì)量 這里的 材料 指原材料 在產(chǎn)品 委托加工材料等 可變現(xiàn)凈值高于成本 中的成本是指產(chǎn)成品的生產(chǎn)成本 資料 1 20 2年12月31日 興業(yè)公司庫存原材料 A材料的賬面價(jià)值 成本 為3000000元 市場購買價(jià)格總額為2800000元 假設(shè)不發(fā)生其他購買費(fèi)用 2 用A材料生產(chǎn)的產(chǎn)成品 W1型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值高于成本 3 確定20 2年12月31日A材料的價(jià)值 分析 根據(jù)上述資料可知 20 2年12月31日 A材料的賬面價(jià)值 成本 高于其市場價(jià)格 但是由于用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品 W1型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值高于成本 也就是用該原材料生產(chǎn)的最終產(chǎn)品此時(shí)并沒有發(fā)生價(jià)值減損 因而 在這種情況下 A材料即使其賬面價(jià)值 成本 已高于市場價(jià)格 也不應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 仍應(yīng)按3000000元 列示在20 2年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表的存貨項(xiàng)目之中 如果材料價(jià)格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本 則該材料應(yīng)當(dāng)按可變現(xiàn)凈值計(jì)量 資料 l 20 2年12月31日 興業(yè)公司庫存原材料 B材料的賬面價(jià)值 成本 為1200000元 市場購買價(jià)格總額為l100000元 假設(shè)不發(fā)生其他購買費(fèi)用 2 由于B材料市場銷售價(jià)格下降 市場上用B材料生產(chǎn)的W2型機(jī)器的市場銷售價(jià)格也發(fā)生了相應(yīng)下降 下降了10 由此造成興業(yè)公司W(wǎng)2型機(jī)器的市場銷售價(jià)格總額由3000000元降為2700000元 但生產(chǎn)成本仍為2800000元 將B材料加工成W2型機(jī)器尚需投入1600000元 估計(jì)銷售費(fèi)用及稅金為100000元 3 確定20 2年12月31日B材料的價(jià)值 根據(jù)上述資料 可按照以下步驟進(jìn)行確定 第一步 計(jì)算用該原材料所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值W2型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值 W2型機(jī)器估計(jì)售價(jià) 估計(jì)銷售費(fèi)用及稅金 2700000 100000 2600000 元 第二步 將用該原材料所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值與其成本進(jìn)行比較W2型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值2600000元小于其成本2800000元 即B材料價(jià)格的下降表明W2型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值低于成本 因此B材料應(yīng)當(dāng)按可變現(xiàn)凈值計(jì)量 第三步 計(jì)算該原材料的可變現(xiàn)凈值 并確定其期末價(jià)值B材料的可變現(xiàn)凈值 W2型機(jī)器的售價(jià)總額 將B材料加工成W2型機(jī)器尚需投入的成本 估計(jì)銷售費(fèi)用及稅金 270 100000 1000000 元 B材料的可變現(xiàn)凈值1000000元小于其成本1200000元 因此B材料的期末價(jià)值應(yīng)為其可變現(xiàn)凈值1000000元 即B材料應(yīng)按1000000元列示在20 2年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表的存貨項(xiàng)目之中 對于企業(yè)持有的各類存貨 在確定其可變現(xiàn)凈值時(shí) 應(yīng)區(qū)別以下情況確定其估計(jì)售價(jià) 為執(zhí)行銷售合同或者勞務(wù)合同而持有的存貨 通常應(yīng)當(dāng)以產(chǎn)成品或商品的合同價(jià)格作為其可變現(xiàn)凈值的計(jì)量基礎(chǔ) 如果企業(yè)與購買方簽訂了銷售合同 或勞務(wù)合同 下同 并且銷售合同訂購的數(shù)量大于或等于企業(yè)持有的存貨數(shù)量 在這種情況下 在確定與該項(xiàng)銷售合同直接相關(guān)存貨的可變現(xiàn)凈值時(shí) 應(yīng)當(dāng)以銷售合同價(jià)格作為其可變現(xiàn)凈值的計(jì)量基礎(chǔ) 也就是說 如果企業(yè)就其產(chǎn)成品或商品簽訂了銷售合同 則該批產(chǎn)成品或商品的可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以合同價(jià)格作為計(jì)量基礎(chǔ) 如果企業(yè)銷售合同所規(guī)定的標(biāo)的物還沒有生產(chǎn)出來 但持有專門用于該標(biāo)的物生產(chǎn)的原材料 其可變現(xiàn)凈值也應(yīng)當(dāng)以合同價(jià)格作為計(jì)量基礎(chǔ) 資料 1 20 2年9月3日 新世紀(jì)公司與希望公司簽訂了一份不可撤銷的銷售合同 雙方約定 20 3年1月20日 新世紀(jì)公司應(yīng)按每臺(tái)310000元的價(jià)格向希望公司提供W3型機(jī)器12臺(tái) 2 20 2年12月31日 新世紀(jì)公司W(wǎng)3型機(jī)器的賬面價(jià)值 成本 為2800000元 數(shù)量為10臺(tái) 單位成本為280000元 3 20 2年12月31日 W3型機(jī)器的市場銷售價(jià)格為300000元 臺(tái) 4 確定新世紀(jì)公司W(wǎng)3型機(jī)器可變現(xiàn)凈值的計(jì)量基礎(chǔ) 分析 根據(jù)新世紀(jì)公司與希望公司簽訂的銷售合同規(guī)定 該批W3型機(jī)器的銷售價(jià)格已由銷售合同約定 并且其庫存數(shù)量小于銷售合同約定的數(shù)量 因此 在這種情況下 計(jì)算W3型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以銷售合同約定的價(jià)格3100000元 31000 10 作為計(jì)量基礎(chǔ) 資料 1 20 2年12月26日 新世紀(jì)公司與希望公司簽訂了一份不可撤銷的銷售合同 雙方約定 20 3年3月20日 新世紀(jì)公司應(yīng)按每臺(tái)310000元的價(jià)格向希望公司提供W4型機(jī)器12臺(tái) 2 20 2年12月31日 新世紀(jì)公司還沒有生產(chǎn)該批W4型機(jī)器 但持有庫存原材料 D材料專門用于生產(chǎn)該批W4型機(jī)器12臺(tái) 其賬面價(jià)值 成本 為1440000元 市場銷售價(jià)格總額為1120000元 3 確定新世紀(jì)公司D材料的可變現(xiàn)凈值的計(jì)量基礎(chǔ) 分析 由于新世紀(jì)公司與希望公司簽訂的銷售合同規(guī)定 W4型機(jī)器的銷售價(jià)格已由銷售合同約定 新世紀(jì)公司還未生產(chǎn) 但持有庫存原材料 D材料專門用于生產(chǎn)該批W4型機(jī)器 且可生產(chǎn)的W4型機(jī)器的數(shù)量不大于銷售合同訂購的數(shù)量 因此 在這種情況下 計(jì)算該批原材料 D材料的可變現(xiàn)凈值時(shí) 應(yīng)以銷售合同約定的W4型機(jī)器的銷售價(jià)格總額3720000元 310000 12 作為計(jì)量基礎(chǔ) 如果企業(yè)持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購數(shù)量 超出部分的存貨可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以產(chǎn)成品或商品的一般銷售價(jià)格作為計(jì)量基礎(chǔ) 在這種情況下 銷售合同約定數(shù)量的存貨 應(yīng)以銷售合同所規(guī)定的價(jià)格作為可變現(xiàn)凈值的計(jì)量基礎(chǔ) 超出部分存貨的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以一般銷售價(jià)格 即市場銷售價(jià)格 作為計(jì)量基礎(chǔ) 資料 1 20 2年9月3日 新世紀(jì)公司與希望公司簽訂了一份不可撤銷的銷售合同 雙方約定 20 3年1月20日 新世紀(jì)公司應(yīng)按每臺(tái)280000元的價(jià)格向希望公司提供W3型機(jī)器12臺(tái) 2 20 2年12月31日 新世紀(jì)公司W(wǎng)3型機(jī)器的賬面價(jià)值 成本 為3920000元 數(shù)量為14臺(tái) 單位成本為280000元 3 20 2年12月31日 W3型機(jī)器的市場銷售價(jià)格為300000元 臺(tái) 4 確定新世紀(jì)公司W(wǎng)3型機(jī)器可變現(xiàn)凈值的計(jì)量基礎(chǔ) 分析 根據(jù)新世紀(jì)公司與希望公司簽訂的銷售合同規(guī)定 W3型機(jī)器的銷售價(jià)格已由銷售合同約定 但是其庫存數(shù)量大于銷售合同約定的數(shù)量 因此 在這種情況下 對于銷售合同約定的數(shù)量 12臺(tái) 的W3型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以銷售合同約定的價(jià)格總額3360000元 280000 12 作為計(jì)量基礎(chǔ) 而對于超出部分 2臺(tái) 的W3型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以一般銷售價(jià)格總額600000元 300000 2 作為計(jì)量基礎(chǔ) 沒有銷售合同約定的存貨 但不包括用于出售的材料 其可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以產(chǎn)成品或商品一般銷售價(jià)格 即市場銷售價(jià)格 作為計(jì)量基礎(chǔ) 資料 l 20 2年12月31日 新世紀(jì)公司W(wǎng)S型機(jī)器的賬面價(jià)值 成本 為3000000元 數(shù)量為10臺(tái) 單位成本為300000元 2 20 2年12月31日 WS型機(jī)器的市場銷售價(jià)格為320000元 臺(tái) 3 新世紀(jì)公司沒有簽訂有關(guān)WS型機(jī)器的銷售合同 4 確定新世紀(jì)公司W(wǎng)S型機(jī)器可變現(xiàn)凈值的計(jì)量基礎(chǔ) 分析 由于新世紀(jì)公司沒有就WS型機(jī)器簽訂銷售合同 因此 在這種情況下 計(jì)算WS型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以一般銷售價(jià)格總額3200000元 320000 10 作為計(jì)量基礎(chǔ) 用于出售的材料等 應(yīng)當(dāng)以市場價(jià)格作為其可變現(xiàn)凈值的計(jì)量基礎(chǔ) 這里的市場價(jià)格是指材料等的市場銷售價(jià)格 例 資料 20 3年 新世紀(jì)公司根據(jù)市場需求的變化 決定停止生產(chǎn)W4型機(jī)器 為減少不必要的損失 決定將原材料中專門用于生產(chǎn)W4型機(jī)器的外購原材料 D材料全部出售 20 3年12月31日其賬面價(jià)值 成本 為2000000元 數(shù)量為10噸 據(jù)市場調(diào)查 D材料的市場銷售價(jià)格為100000元 噸 同時(shí)可能發(fā)生銷售費(fèi)用及稅金5000元 分析 在這種情況下 由于企業(yè)已決定不再生產(chǎn)W4型機(jī)器 因此 該批D材料的可變現(xiàn)凈值不能再以W4型機(jī)器的銷售價(jià)格作為其計(jì)量基礎(chǔ) 而應(yīng)按其出售的市場銷售價(jià)格作為計(jì)量基礎(chǔ) 即 該批D材料的可變現(xiàn)凈值 100000 10 5000 995000 元 無形資產(chǎn) 無形資產(chǎn)的內(nèi)容無形資產(chǎn)的確認(rèn)和初始計(jì)量內(nèi)部研發(fā)費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量無形資產(chǎn)的處置和披露新舊準(zhǔn)則的對比 無形資產(chǎn)的內(nèi)容 無形資產(chǎn)的概念及其特征無形資產(chǎn) 是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn) 不具有實(shí)物形態(tài)無形資產(chǎn)具有可辨認(rèn)性能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來 并能單獨(dú)或者與相關(guān)合同 資產(chǎn)或負(fù)債一起 用于出售 轉(zhuǎn)移 授予許可 租賃或者交換 源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利 無論這些權(quán)利是否可以從企業(yè)或其他權(quán)利和義務(wù)中轉(zhuǎn)移或者分離 無形資產(chǎn)屬于非貨幣性資產(chǎn) 無形資產(chǎn)的內(nèi)容專利權(quán)非專利技術(shù)商標(biāo)權(quán)著作權(quán)士地使用權(quán) 改變用途 準(zhǔn)備持有增值后轉(zhuǎn)讓的列為投資性房地產(chǎn) 特許權(quán)注 石油天然氣礦區(qū)權(quán)益 符合無形資產(chǎn)的特征 但不包括在此準(zhǔn)則中 由27號(hào)準(zhǔn)則核算 無形資產(chǎn)的確認(rèn) 無形資產(chǎn)確認(rèn)條件 同時(shí)滿足下列條件的 才能予以確認(rèn) 與該無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè) 運(yùn)用職業(yè)判斷 在預(yù)計(jì)使用壽命內(nèi) 對引起各種經(jīng)濟(jì)利益變動(dòng)的因素進(jìn)行估計(jì) 且估計(jì)必需具有相對客觀的依據(jù) 關(guān)注 內(nèi)外因素 該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量 無形資產(chǎn)確認(rèn)的特殊情況 企業(yè)無形項(xiàng)目的支出 除下列情形外 均應(yīng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益 符合本準(zhǔn)則規(guī)定的確認(rèn)條件 構(gòu)成無形資產(chǎn)成本的部分 非同一控制下企業(yè)合并中取得的 不能單獨(dú)確認(rèn)為無形資產(chǎn) 構(gòu)成購買日確認(rèn)的商譽(yù)的部分 內(nèi)部研發(fā)項(xiàng)目支出 研究階段支出計(jì)入當(dāng)期損益 開發(fā)階段支出符合下列條件的計(jì)入無形資產(chǎn) 完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性 具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖 無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的方式 包括能夠證明運(yùn)用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場或無形資產(chǎn)自身存在市場 無形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用的 應(yīng)當(dāng)證明其有用性 有足夠的技術(shù) 財(cái)務(wù)資源和其他資源支持 以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā) 并有能力使用或出售該無形資產(chǎn) 歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計(jì)量 企業(yè)自創(chuàng)商譽(yù)以及內(nèi)部產(chǎn)生的品牌 報(bào)刊名等 不應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn) 無形資產(chǎn)的初始計(jì)量 無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量 對不同來源取得的無形資產(chǎn) 其成本構(gòu)成不盡相同 外購 外購無形資產(chǎn)的成本 包括購買價(jià)款 相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出 購買無形資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付 實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的 無形資產(chǎn)的成本以購買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定 實(shí)際支付的價(jià)款與購買價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額 除按照 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào) 借款費(fèi)用 應(yīng)予資本化的以外 應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計(jì)入當(dāng)期損益 分錄為 借 無形資產(chǎn) 所購無形資產(chǎn)購買價(jià)款現(xiàn)值 未確認(rèn)融資費(fèi)用 差額 貸 長期應(yīng)付款 應(yīng)支付金額 未確認(rèn)融資費(fèi)用攤銷借 財(cái)務(wù)費(fèi)用貸 未確認(rèn)融資費(fèi)用 例 某上市公司2006年1月8日產(chǎn) 從B公司購買一項(xiàng)商標(biāo)權(quán) 由于A公司資金周轉(zhuǎn)比較緊張 經(jīng)與B公司協(xié)議采用分期付款方式支付款項(xiàng) 合同規(guī)定 該項(xiàng)商標(biāo)權(quán)總計(jì)6000000元 每年末付款3000000元 兩年付清 假定銀行同期貸款利率為6 2年期年金現(xiàn)值系數(shù)為1 8334 有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下 無形資產(chǎn)現(xiàn)值 3000000 1 8334 5500200未確認(rèn)融資費(fèi)用 6000000 5500200 499800第一年應(yīng)確認(rèn)的融資費(fèi)用 5500200 6 330012第一年應(yīng)確認(rèn)的融資費(fèi)用 499800 330012 119788 借 無形資產(chǎn)5500200未確認(rèn)融資費(fèi)用499800貸 長期應(yīng)付款6000000第一年底付款時(shí) 借 長期應(yīng)付款3000000貸 銀行存款3000000借 財(cái)務(wù)費(fèi)用330012貸 未確認(rèn)融資費(fèi)用330012 第二年略 企業(yè)合并中取得的無形資產(chǎn)成本 購買方取得的無形資產(chǎn)應(yīng)以其在購買日的公允價(jià)值計(jì)量 投資者投入無形資產(chǎn)的成本 應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定 但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外 投資合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的情況下 應(yīng)按無形資產(chǎn)的公允價(jià)值入賬 所確認(rèn)初始成本與實(shí)收資本或股本之間的差額調(diào)整資本公積 例 某股份公司接受A公司以其所擁有的專利權(quán)作為出資 雙方協(xié)議約定的價(jià)值為30000000元 按照市場情況估計(jì)其公允價(jià)值為20000000元 已辦妥相關(guān)手續(xù) 借 無形資產(chǎn)20000000資本公積10000000貸 實(shí)收資本30000000 非貨幣性資產(chǎn)交換 債務(wù)重組 政府補(bǔ)助和企業(yè)合并取得的無形資產(chǎn)的成本 應(yīng)當(dāng)分別按照 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào) 非貨幣性資產(chǎn)交換 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào) 債務(wù)重組 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào) 政府補(bǔ)助 士地使用權(quán)的處理 企業(yè)取得的土地使用權(quán)應(yīng)作為無形資產(chǎn)核算 一般情況下 當(dāng)土地使用權(quán)用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時(shí) 相關(guān)的土地使用權(quán)賬面價(jià)值不轉(zhuǎn)入在建工程成本 原計(jì)入成本 因土地使用權(quán)價(jià)值大 會(huì)嚴(yán)重企業(yè)的房產(chǎn)稅 有關(guān)的土地使用權(quán)與地上建筑物分別按照其應(yīng)攤銷或應(yīng)折舊年限進(jìn)行攤銷 計(jì)提折舊 例外 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造對外出售的房地產(chǎn)計(jì)入成本 如企業(yè)購建的房物建筑物無法在建筑物和土地使用權(quán)之間分配的 應(yīng)將土地使用權(quán)計(jì)入固定資產(chǎn) 改變土地使用權(quán)用途的 計(jì)入投資性房地產(chǎn) 內(nèi)部研究開發(fā)費(fèi)用的確認(rèn)與計(jì)量 研究階段與開發(fā)階段的劃分研究階段開發(fā)階段研究階段與開發(fā)階段的區(qū)別研究階段的特點(diǎn)計(jì)劃性探索性開發(fā)階段的特點(diǎn)具有真對性形成成果的可能性較大 會(huì)計(jì)處理企業(yè)研究階段的支出全部費(fèi)用化 計(jì)入當(dāng)期損益 管理費(fèi)用 開發(fā)階段的支出符合條件的才能資本化 不符合條件的計(jì)入當(dāng)期損益 例 某企業(yè)自行研發(fā)一項(xiàng)新產(chǎn)品專利技術(shù) 在研究開發(fā)過程中發(fā)生材料費(fèi)40000000元 人工費(fèi)10000000元 以及其他費(fèi)用30000000元 總計(jì)80000000元 其中 符合資本化條件的支出為50000000元 期末 該專利技術(shù)已經(jīng)彀預(yù)定用途 借 研發(fā)支出 費(fèi)用化支出30000000 資本化支出50000000貸 原材料40000000應(yīng)付職工薪酬10000000銀行存款30000000 期末 借 管理費(fèi)用30000000無形資產(chǎn)50000000貸 研發(fā)支出 費(fèi)用支出30000000 資本化支出50000000 后續(xù)計(jì)量 無形資產(chǎn)使用壽命的確定估計(jì)無形資產(chǎn)使用壽命應(yīng)考慮的因素資產(chǎn)通常的產(chǎn)品壽命周期 以及可獲得的類似資產(chǎn)使用壽命的信息 技術(shù) 工藝等方面的現(xiàn)實(shí)情況及對未來發(fā)展的估計(jì)以該資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品或服務(wù)的市場需求情況現(xiàn)在或潛在的竟?fàn)幷哳A(yù)期采取的行動(dòng)為維持該資產(chǎn)產(chǎn)生未來經(jīng)濟(jì)利益的能力預(yù)期的維護(hù)支出及企業(yè)預(yù)計(jì)支付有關(guān)支出的能力對該資產(chǎn)的控制期限 對該資產(chǎn)使用的法律或類似限制與企業(yè)持有的其他資產(chǎn)使用壽命的關(guān)聯(lián)性 無形資產(chǎn)使用壽命的確定 源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利取得的無形資產(chǎn) 其有用壽命不應(yīng)超過合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利的期限沒有明確的合同或法律規(guī)定的 企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合各方面的情況 如企業(yè)經(jīng)過努力 聘請相關(guān)專家進(jìn)行論證 或與同行業(yè)的情況進(jìn)行比較以及企業(yè)的歷史經(jīng)驗(yàn)等 來確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益 如果經(jīng)過這些努力 確實(shí)無法合理確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益期限 再將其作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn) 無形資產(chǎn)使用壽命的復(fù)核企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了 對無形資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行復(fù)核 如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命不同于以前的估計(jì) 則對于使用壽命有限的無形資產(chǎn) 應(yīng)改變其攤銷年限 并按照 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào) 會(huì)計(jì)政策 會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正 進(jìn)行處理 對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn) 如果有證據(jù)表明其使用壽命是有限的 則應(yīng)按照會(huì)計(jì)估計(jì)變更處理 并按照無形資產(chǎn)準(zhǔn)則中關(guān)于使用壽命有限的無形資產(chǎn)的處理原則進(jìn)行處理 無形資產(chǎn)的攤銷期和攤銷方法攤銷期和攤銷方法無形資產(chǎn)的攤銷期自其可供使用時(shí) 即其達(dá)到能夠按管理層預(yù)定的方式動(dòng)作所必須的狀態(tài) 開始至終止確認(rèn)時(shí)止 對某項(xiàng)無形資產(chǎn)攤銷所使用的方法依據(jù)從資產(chǎn)中獲取的預(yù)期未來經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)計(jì)實(shí)現(xiàn)方式來選擇 并一致地運(yùn)用于不同會(huì)計(jì)期間 可選擇產(chǎn)量法 如果無法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的 應(yīng)當(dāng)采用直線法 攤銷額計(jì)入其他成本或當(dāng)期損益 管理費(fèi)用 殘值無形資產(chǎn)的殘值一般為0 除非有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)愿意以一定的價(jià)格購買該項(xiàng)無形資產(chǎn)或者是存在活躍的市場 通過市場可以得到無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)的殘值信息 并且從目前情況看 在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí) 該市場還可能存在的情況下 無形資產(chǎn)可以存在的殘值 例 某公司從外單位購得一項(xiàng)商標(biāo)權(quán) 支付價(jià)款30000000元 款項(xiàng)已支付 該商標(biāo)權(quán)的使用壽命為10年 不考慮殘值的因素 借 無形資產(chǎn) 商標(biāo)權(quán)30000000貸 銀行存款30000000借 管理費(fèi)用3000000貸 累計(jì)攤銷3000000 使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不需要攤銷 但需要至少于每一會(huì)計(jì)期末進(jìn)行減值測試 需要計(jì)提減值準(zhǔn)備的 相應(yīng)計(jì)提有關(guān)的減值準(zhǔn)備 無形資產(chǎn)的處置 企業(yè)出售無形資產(chǎn)時(shí) 應(yīng)將所取得的價(jià)款與該無形資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益 營業(yè)外收入 處置非流動(dòng)資產(chǎn)利得或營業(yè)外支出 處置非流動(dòng)資產(chǎn)損失 企業(yè)將所擁有的無形資產(chǎn)的使用權(quán)讓渡給他人 并收取租金 在滿足收入準(zhǔn)則規(guī)定的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)情況下 應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的收入及成本 其他業(yè)務(wù)收入及其他業(yè)務(wù)成本 如果無形資產(chǎn)預(yù)期不能為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益 不再符合無形資產(chǎn)的定義 應(yīng)將其轉(zhuǎn)銷 例 某公司將擁有的一項(xiàng)非專利技術(shù)出售 取得收入8000000元 應(yīng)交的營業(yè)稅為400000元 該非專有技術(shù)的賬面余額為7000000元 累計(jì)攤銷額為3500000元 已計(jì)提的減值準(zhǔn)備為2000000元 借 銀行存款8000000累計(jì)攤銷3500000無形資產(chǎn)減值2000000貸 無形資產(chǎn)7000000應(yīng)交稅費(fèi)400000營業(yè)外收入 處置非流動(dòng)資產(chǎn)得利6100000 無形資產(chǎn)披露 企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照無形資產(chǎn)的類別在附注中披露與無形資產(chǎn)有關(guān)的下列信息 無形資產(chǎn)的期初和期末賬面余額 累計(jì)攤銷額及減值準(zhǔn)備累計(jì)金額 使用壽命有限的無形資產(chǎn) 其使用壽命的估計(jì)情況 使用壽命不確定的無形資產(chǎn) 其使用壽命不確定的判斷依據(jù) 無形資產(chǎn)的攤銷方法 用于擔(dān)保的無形資產(chǎn)賬面價(jià)值 當(dāng)期攤銷額等情況 計(jì)入當(dāng)期損益和確認(rèn)為無形資產(chǎn)的研究開發(fā)支出金額 新舊準(zhǔn)則比較 允許部分開發(fā)費(fèi)用資本化區(qū)分使用壽命有限的無形資產(chǎn)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn) 采用不同的會(huì)計(jì)處理 允許部分無形資產(chǎn)攤銷金額計(jì)入成本 原準(zhǔn)則規(guī)定了無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 而新準(zhǔn)則在資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中規(guī)定 一旦提取就不允許沖回 開發(fā)費(fèi)用資本化 科技股重大利好 對上市公司的影響開發(fā)投入較多的公司將受益于開發(fā)費(fèi)用資本化 由于國內(nèi)公司的研發(fā)活動(dòng)多半集中于材料 裝置和產(chǎn)品的開發(fā) 即屬于開發(fā)階段的支出 按照新準(zhǔn)則規(guī)定予以資本化 因此新準(zhǔn)則實(shí)施后將提升公司近期盈利能力 鼓勵(lì)公司加大研發(fā)投入 結(jié)合 國家中長期科學(xué)和技術(shù)發(fā)展規(guī)劃綱要 2006 2020年 若干配套政策的相關(guān)規(guī)定 允許企業(yè)按當(dāng)年實(shí)際發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)用的150 抵扣當(dāng)年應(yīng)納稅所得額 所以 開發(fā)費(fèi)用資本化所帶來的應(yīng)納稅所得額的增加 可以通過配套政策進(jìn)行抵扣 即公司在盈利增長的同時(shí) 并不會(huì)增加稅收負(fù)擔(dān)和現(xiàn)金流的流出 在實(shí)踐中 研究和開發(fā)費(fèi)用之間存在模糊地帶 很有可能成為公司平滑業(yè)績的工具 以中興通訊為例 我們預(yù)計(jì)公司2005年度研發(fā)費(fèi)用20億元左右 截至目前 其2006年的年報(bào)尚未公布 假設(shè)其中70 為開發(fā)階段支出 而且未來兩年研發(fā)投入保持不變 若預(yù)計(jì)攤銷期限為3年 則2007年度較之2006年度將可以少攤銷9 3億元 每股收益增加近1 00元 若以5年攤銷計(jì)算 那么2007年度將少攤銷11 2億元 每股收益增加1 18元 不過 這只是理論上的推斷 在實(shí)踐中還有兩點(diǎn)值得關(guān)注 一是業(yè)績大幅波動(dòng)并非公司希望見到的 不排除通過研究費(fèi)和開發(fā)費(fèi)之間的模糊地帶平滑業(yè)績的可能性 二是開發(fā)費(fèi)用資本化 并不能改變現(xiàn)金流 而只是延長了資產(chǎn)的攤銷期限 對業(yè)績的影響體現(xiàn)在 以未來業(yè)績減少 帶來近期業(yè)績增加 投資性房地產(chǎn) 定義 投資性房地產(chǎn) 是指為賺取租金或資本增值 或兩者兼有而持有的房地產(chǎn) 投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)能夠單獨(dú)計(jì)量和出售 范圍 已出租的土地使用權(quán) 長期持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán) 企業(yè)擁有并已出租的建筑物 下列各項(xiàng)不屬于投資性房地產(chǎn) 自用房地產(chǎn) 即為生產(chǎn)商品 提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理而持有的房地產(chǎn) 作為存貨的房地產(chǎn) 下列房地產(chǎn)是否屬于投資性房地產(chǎn) 要根據(jù)具體情況而定 一項(xiàng)房地產(chǎn)部分用于賺取租金或資本增值 部分用于生產(chǎn)商品 提供勞務(wù)或經(jīng)營管理 用于賺取租金或資本增值的部分 如果能夠分別計(jì)量和出售的 可以確認(rèn)為投資性房地產(chǎn) 企業(yè)將建筑物出租并按出租協(xié)議向承租人提供保安和維修等其他服務(wù) 所提供的其他服務(wù)在整個(gè)協(xié)議中不重大的 可以將該建筑物確認(rèn)為投資性房地產(chǎn) 所提供的其他服務(wù)在整個(gè)協(xié)議中如為重大的 該建筑物應(yīng)視為企業(yè)的經(jīng)營場所 應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為自用房地產(chǎn) 關(guān)聯(lián)企業(yè)之間租賃房地產(chǎn) 出租方應(yīng)將出租的房地產(chǎn)確定為投資性房地產(chǎn) 但在編制合并報(bào)表時(shí) 應(yīng)將其作為企業(yè)集團(tuán)的自用房地產(chǎn) 如母公司以經(jīng)營租賃給子公司的房地產(chǎn) 應(yīng)當(dāng)作為母公司的投資性房地產(chǎn) 但在編制合并報(bào)表時(shí) 作為企業(yè)集團(tuán)的自用房地產(chǎn) 企業(yè)擁有并自行經(jīng)營的旅館飯店 不履屬于投資性房地產(chǎn) 如果將其擁有的旅館飯店部分或全部出租 且出租的部分能夠單獨(dú)計(jì)量和出售的 出租的部分可確認(rèn)為投資性房地產(chǎn) 確認(rèn)條件 該投資性房地產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè) 該投資性房地產(chǎn)的成本能夠可靠計(jì)量 計(jì)量初始計(jì)量 企業(yè)取得的投資性房地產(chǎn) 應(yīng)當(dāng)按照取得時(shí)的成本進(jìn)行初始計(jì)量 外購?fù)顿Y性房地產(chǎn)的成本 包括購買價(jià)款和可直接歸屬于該資產(chǎn)的相關(guān)稅費(fèi) 自行建造投資性房地產(chǎn)的成本 由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成 以其他方式取得的投資性房地產(chǎn)的成本 適用相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定確認(rèn) 與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出 滿足上述的確認(rèn)條件的 應(yīng)當(dāng)計(jì)入投資性房地產(chǎn)成本 不滿足上述確認(rèn)條件的 應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益 后續(xù)計(jì)量 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量 但有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的情況下除外采用成本模式計(jì)量的建筑物的后續(xù)計(jì)量 適用 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào) 固定資產(chǎn) 計(jì)提折舊時(shí) 通過投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊科目 采用成本模式計(jì)量的土地使用權(quán)的后續(xù)計(jì)量 適用 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào) 無形資產(chǎn) 攤銷時(shí)通過 投資性房地產(chǎn)累計(jì)攤銷 科目 減值時(shí)通過 投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)則 科目 采用公允價(jià)值模式計(jì)量的 不對投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷 應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值 公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益 借 投資性房地產(chǎn) 公允價(jià)值變動(dòng) 貸 公允價(jià)值變動(dòng)損益采用公允價(jià)值模式計(jì)量的 應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足下列條件 投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場 企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價(jià)格及其他相關(guān)信息 從而對投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值做出合理的估計(jì) 從成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式 視為會(huì)計(jì)政策變更 已采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn) 不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式 關(guān)注從成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式對企業(yè)估值的影響 轉(zhuǎn)換 企業(yè)有確鑿證據(jù)表明房地產(chǎn)用途發(fā)生改變 滿足下列條件之一的 應(yīng)當(dāng)將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為其他資產(chǎn)或者將其他資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn) 投資性房地產(chǎn)開始自用 作為存貨的房地產(chǎn) 改為出租 自用土地使用權(quán)停止自用 用于賺取租金或資本增值 自用建筑物停止自用 改為出租 轉(zhuǎn)換入帳處理 在成本模式下 應(yīng)當(dāng)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換前的賬面價(jià)值作為轉(zhuǎn)換后的入賬價(jià)值 采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)時(shí) 應(yīng)當(dāng)以其轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值作為自用房地產(chǎn)的賬面價(jià)值 公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益 公允價(jià)值變動(dòng)損益 自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí) 投資性房地產(chǎn)按照轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值計(jì)價(jià) 轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值小于原賬面價(jià)值的 其差額計(jì)入當(dāng)期損益 公允價(jià)值變動(dòng)損益 轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值的 其差額計(jì)入所有者權(quán)益 資本公積 其他資本公積 處置 企業(yè)出售 轉(zhuǎn)讓 報(bào)廢投資性房地產(chǎn)或者發(fā)生投資性房地產(chǎn)毀損 應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除其賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)入當(dāng)期損益 披露投資性房地產(chǎn)的種類 金額和計(jì)量模式 采用成本模式的 投資性房地產(chǎn)的折舊或攤銷 以及減值準(zhǔn)備的計(jì)提情況 采用公允價(jià)值模式的 說明公允價(jià)值的確定依據(jù)和方法 以及公允價(jià)值變動(dòng)對損益的影響 房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換情況 理由 以及對損益或所有者權(quán)益的影響 當(dāng)期處置的投資性房地產(chǎn)及其對損益的影響 投資性房地產(chǎn) 股價(jià)催化劑 對上市公司的影響地產(chǎn)公司估值影響有限 零售商業(yè)影響相對較大 公允價(jià)值模式改變的主要是會(huì)計(jì)利潤 并未改變投資性房地產(chǎn)的現(xiàn)金流 因此并不改變投資性房地產(chǎn)的價(jià)值 目前房地產(chǎn)行業(yè)分析師大多采用資產(chǎn)重估的方法 比較法和折現(xiàn)現(xiàn)金流法 對房地產(chǎn)上市公司進(jìn)行估值 從理論上與公允價(jià)值模式相一致 不同的是分析師對房地產(chǎn)公司擁有的非投資性房地產(chǎn)也進(jìn)行重估 但在零售商業(yè)多半沒有采用此類方法估值 因此對其影響相對較大 稅收問題可能導(dǎo)致公允價(jià)值模式降低公司價(jià)值 如果公司采用公允價(jià)值模式計(jì)量投資性房地產(chǎn) 將不對投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷 這會(huì)增加公司的所得稅 導(dǎo)致投資性房地產(chǎn)現(xiàn)金流下降 從而降低公司價(jià)值 目前對于公允價(jià)值模式的稅收問題還沒有相應(yīng)規(guī)定 如果公允價(jià)值模式使得原有的折舊攤銷的稅收扣除效應(yīng)消失的話 對公司股東而言是不利的 公允價(jià)值增大了公司經(jīng)營成果的不穩(wěn)定性 采用公允價(jià)值模式后 擁有較多投資性房地產(chǎn)的公司的業(yè)績 將更多地受該物業(yè)市場價(jià)格變化的影響 這增加了公司業(yè)績的不穩(wěn)定性 有可能掩蓋了管理層的經(jīng)營不利或優(yōu)秀管理能力 4 若沒有稅收配套政策出臺(tái) 預(yù)計(jì)多數(shù)上市公司選擇原有成本模式 但我們并不排除在提高再融資金額等其他利益驅(qū)動(dòng)下 有些公司可能采取公允價(jià)值模式 例如再融資的背景下 公允價(jià)值模式可能會(huì)提高公司會(huì)計(jì)利潤 從而有可能提高估值水平和再融資金額 如果這種情況出現(xiàn) 那么對老股東可能有利 對新股東則不利 房地產(chǎn)上市公司中投資性房地產(chǎn)較多的有中國國貿(mào) 金融街 陸家嘴 招商地產(chǎn) 深寶恒 浦東金橋 中華企業(yè)等 零售上市公司中投資性房產(chǎn)較多的是小商品城 益民百貨 廣州友誼 豫園商城等 投資性房地產(chǎn)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布有可能成為股價(jià)表現(xiàn)的催化劑 但是我們認(rèn)為更重要的還是要關(guān)注公司的管理和公司的價(jià)值 借款費(fèi)用 借款費(fèi)用的內(nèi)容 是指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息及其他相關(guān)成本 借款費(fèi)用包括借款利息 折價(jià)或者溢價(jià)的攤銷 輔助費(fèi)用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等 注 與融資租賃有關(guān)的融資費(fèi)用 適用 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào) 租賃 國際準(zhǔn)則 借款費(fèi)用的確認(rèn) 企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用 可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的 應(yīng)當(dāng)予以資本化 計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本 其他借款費(fèi)用 應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用 計(jì)入當(dāng)期損益 符合資本化條件的資產(chǎn) 是指需要經(jīng)過相當(dāng)長時(shí)間的購建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn) 投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn) 符合借款費(fèi)用資本化條件的存貨根據(jù)本準(zhǔn)則規(guī)定 企業(yè)借款購建或者生產(chǎn)的存貨中 符合借款費(fèi)用資本化條件的 應(yīng)當(dāng)將符合資本化條件的借款費(fèi)用予以資本化 符合借款費(fèi)用資本化條件的存貨 主要包括企業(yè) 房地產(chǎn)開發(fā) 開發(fā)的用于對外出售的房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品 企業(yè)制造的用于對外出售的大型機(jī)械設(shè)備等 這類存貨通常需要經(jīng)過相當(dāng)長時(shí)間的建造或者生產(chǎn)過程 才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài) 其中 相當(dāng)長時(shí)間 是指為資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)所必需的時(shí)間 通常為1年以上 含1年 借款費(fèi)用同時(shí)滿足下列條件的 才能開始資本化 資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生 資產(chǎn)支出包括為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而以支付現(xiàn)金 轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn)或者承擔(dān)帶息債務(wù)形式發(fā)生的支出 支付現(xiàn)金 指用貨幣支付符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)支出 例 某企業(yè)用現(xiàn)金或者銀行存款購買為建造生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)所需用的材料 支付有關(guān)職工薪酬 向工程承包商支付工程進(jìn)度款等 這些支出均屬于資產(chǎn)支出 轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn) 是指企業(yè)將自己的非現(xiàn)金資產(chǎn)直接用于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn) 例如 某企業(yè)將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品 包括自己生產(chǎn)的水泥 鋼材等 用于符合資本化條件的資產(chǎn)的建造或者生產(chǎn) 企業(yè)同時(shí)還將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品向其他企業(yè)換取用于符合資本化條件的資產(chǎn)的建造或者生產(chǎn)所需用工程物資的 這些產(chǎn)品成本均屬于資產(chǎn)支出 承擔(dān)帶息債務(wù) 是指企業(yè)為了購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)所需用物資等承擔(dān)的帶息應(yīng)付款項(xiàng) 例 某企業(yè)因建設(shè)長期工程所需 于20 7年3月1日購入一批工程用物資 開出一張10萬元的帶息銀行承兌匯票 期限為6個(gè)月 票面年利率為6 對于該事項(xiàng) 企業(yè)盡管沒有為工程建設(shè)的目的直接支付現(xiàn)金 但承擔(dān)了帶息債務(wù) 所以應(yīng)當(dāng)將10萬元的購買工程用物資款作為資產(chǎn)支出 自3月1日開出承兌匯票開始即表明資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生 借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生 是指企業(yè)已經(jīng)發(fā)生了因購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而專門借入款項(xiàng)的借款費(fèi)用或者所占用的一般借款費(fèi)用 例 某企業(yè)于20 7年1月1日為建造一幢建設(shè)期為2年的廠房從銀行專門借入款項(xiàng)5000萬元 當(dāng)日開始計(jì)息 在20 7年1月1日即應(yīng)當(dāng)認(rèn)為借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生 為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開始 是指符合資本化條件的資產(chǎn)的實(shí)體建造或者生產(chǎn)工作已經(jīng)開始 如主體設(shè)備的安裝 廠房的實(shí)際形式建造等 例 某企業(yè)為了建設(shè)廠房購置了建筑用地 但是尚未開工興建房屋 有關(guān)房屋子實(shí)體建造活動(dòng)也沒有開始 在這種情況下即使企業(yè)為了購置建筑用地已經(jīng)發(fā)生了支出 也不應(yīng)當(dāng)將其認(rèn)為為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購建活動(dòng)已經(jīng)開始 借款費(fèi)用暫停資本化的時(shí)間符合資本化條件的資產(chǎn)在購建或者生產(chǎn)過程中發(fā)生非正常中斷 且中斷時(shí)間連續(xù)超過3個(gè)月的 應(yīng)當(dāng)暫停借款費(fèi)用的資本化 在中斷期間發(fā)生的借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為費(fèi)用 計(jì)入當(dāng)期損益 直至資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)活動(dòng)重新開始 如果中斷是所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)必要的程序 借款費(fèi)用的資本化應(yīng)當(dāng)繼續(xù)進(jìn)行 例 某企業(yè)于20 7年1月1日利用專門借款開工興建一幢辦公樓 支出已經(jīng)發(fā)生 因此借款費(fèi)用從當(dāng)日起開始資本化 工程預(yù)計(jì)于20 8年3月完工 20 7年5月15日 由于工程施工發(fā)生了安全事故 導(dǎo)致工程中斷 直到9月10日才復(fù)工 該中斷就屬于非正常中斷 因此 上述專門借款在5月15日至9月10日間所發(fā)生的借款費(fèi)用不應(yīng)資本化 而應(yīng)作為財(cái)務(wù)費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益 某企業(yè)在北方某地建造某工程期間 遇上冰凍季節(jié) 通常為6個(gè)月 工程施工因此中斷 待冰凍季節(jié)過后方能繼續(xù)施工 由于該地區(qū)在職施工期間出現(xiàn)較長時(shí)間的冰凍為正常情況 由此導(dǎo)致的施工中斷是可預(yù)見的不可抗力因素導(dǎo)致的中斷 屬于正常中斷 在正常中斷期間所發(fā)生的借款費(fèi)用可以繼續(xù)資本化 計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本 借款費(fèi)用停止資本化的時(shí)點(diǎn) 購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài) 可從下列幾個(gè)方面進(jìn)行判斷 符合資本化條件的資產(chǎn)的實(shí)體建造 包括安裝 或者生產(chǎn)工作已經(jīng)全部完成或者實(shí)質(zhì)上已經(jīng)完成 所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)與設(shè)計(jì)要求 合同規(guī)定或者生產(chǎn)要求相符或者基本相符 即使有極個(gè)別與設(shè)計(jì) 合同或者生產(chǎn)要求不相符的地方 也不影響其正常使用或者銷售 繼續(xù)發(fā)生在所購建或生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)上的支出金額很少或者幾乎不再發(fā)生 購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)的各部分分別完工 且每部分在其他部分繼續(xù)建造過程中可供使用或者可對外銷售 且為使該部分資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產(chǎn)活動(dòng)實(shí)質(zhì)上已經(jīng)完成的 應(yīng)當(dāng)停止與該部分資產(chǎn)相關(guān)的借款費(fèi)用的資本化 例 某企業(yè)利用借入資金建造由若干幢廠房組成的生產(chǎn)車間 每幢廠房完工時(shí)間不一樣 但每幢廠房在其他廠房繼續(xù)建造期間均可單獨(dú)使用 在這種子情況下 當(dāng)其中的一幢廠房完工并達(dá)到期預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí) 企業(yè)應(yīng)當(dāng)停止該幢廠房相關(guān)借款使用的資本化 例 ABC公司借入一筆款項(xiàng) 于20 7年2月1日采用出包方式開工興建一幢辦公樓 20 8年10月10日工程完全完工 達(dá)到合同要求 10月30日工程驗(yàn)收合格 11月15日辦理工程竣工結(jié)算 11月20日完成全部資產(chǎn)移交手續(xù) 12月1日辦公樓正式投入使用 在本例中 企業(yè)應(yīng)當(dāng)將20 8年10月10日確定為工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的時(shí)點(diǎn) 作為借款費(fèi)用停止資本化的時(shí)點(diǎn) 后續(xù)的工程驗(yàn)收日 竣工結(jié)算日 資產(chǎn)移交日和投入使用日均不應(yīng)作為借款費(fèi)用停止資本化的時(shí)點(diǎn) 否則會(huì)導(dǎo)致資產(chǎn)價(jià)值和利潤的高估 購建或者生產(chǎn)的資產(chǎn)的各部分分別完工 但必須等到整體完工后才可使用或者可對外銷售的 應(yīng)當(dāng)在該資產(chǎn)整體完工時(shí)停止借款費(fèi)用的資本化 例 某企業(yè)在建設(shè)某一步數(shù)項(xiàng)工程的鋼鐵冶煉項(xiàng)目時(shí) 每個(gè)單項(xiàng)工程都是根據(jù)各道冶煉工序設(shè)計(jì)建造的 因此只有在每項(xiàng)工程都建造完畢后 整個(gè)冶煉項(xiàng)目才能正運(yùn)轉(zhuǎn) 達(dá)到生產(chǎn)和設(shè)計(jì)要求 所以每一個(gè)單項(xiàng)工程完工后不應(yīng)認(rèn)為資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到了預(yù)定可使用狀態(tài) 企業(yè)只有等到整個(gè)冶煉項(xiàng)目全部完工 達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí) 才停止借款費(fèi)用的資本化 借款費(fèi)用的計(jì)量 為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入專門借款的 應(yīng)當(dāng)以專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用 減去將尚未動(dòng)用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進(jìn)行暫時(shí)性投資取得的投資收益后的金額確定 ABC公司于20 7年1月1日正式動(dòng)工興建一幢廠房 工期預(yù)計(jì)為1年零6個(gè)月 工程采用出包工方式 分別于20 7年1月1日 20 7年7月1日和20 8年1月1日支付工程進(jìn)度款 公司為建造廠房于20 7年1月1日專門借款2000萬元 借款期限為3年 年利率為6 另外在20 7年7月1日又專門借款4000萬元 借款期限為5年 年利率為7 借款利息按年支付 閑置借款資金均用于固定收益?zhèn)谕顿Y 該短期投資月收益率為0 5 廠房于20 8年6月30日完工 達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài) 公司為建造該廠房的支出金額如表 總計(jì)5500 3000由于ABC公司使用了專門借款建造廠房 而且廠房建造支出沒有超過專門借款金額 因此公司20 7年 20 8年為建造廠房應(yīng)予資本化的利息金額計(jì)算如下 1 確定借款費(fèi)用資本化期間為20 7年1月1日至20 8年6月30日 2 計(jì)算在資本化期間內(nèi)專門借款實(shí)際發(fā)生的利息金額 20 7年專門借款發(fā)生的利息金額 2000 6 4000 7 6 12 260 萬元 20 8年1月1日 6月30日專門借款發(fā)生的利息金額 2000 6 6 12 4000 7 6 12 200 萬元 3 計(jì)算在資本化期間內(nèi)利用閑置的專門借款資金進(jìn)行短期投資的收益 20 7年短期投資收益 500 0 5 6 2000 0 5 6 75 萬元 20 8年1月1日 6月30日短期投資收益 500 0 5 6 15 萬元 4 由于在資本化期間內(nèi) 專門借款利息費(fèi)用的資本化金額應(yīng)當(dāng)以其實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用減去將閑置的借款資金進(jìn)行短期投資取得的投資收益后的金額確定 因此 公司20 7年的利息資本化金額 260 75 185 萬元 公司20 8年的利息資本化金額 200 15 185 萬元 有關(guān)財(cái)務(wù)處理如下 20 7年12月31日 借 在建工程1850000應(yīng)收利息 或銀行存款 750000貸 應(yīng)付利息260000020 8年6月30日 借 在建工程1850000應(yīng)收利息 或銀行存款 150000貸 應(yīng)付利息2000000 為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的 企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)累計(jì)資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占用一般借款的資本化率 計(jì)算確定一般借款應(yīng)予資本化的利息金額 資本化率應(yīng)當(dāng)根據(jù)一般借款加權(quán)平均利率計(jì)算確定 資本化期間 是指從借款費(fèi)用開始資本化時(shí)點(diǎn)到停止資本化時(shí)點(diǎn)的期間 借款費(fèi)用暫停資本化的期間不包括在內(nèi) 一般借款應(yīng)予資本化的利息金額應(yīng)當(dāng)按照下列公式計(jì)算 一般借款利息費(fèi)用資本化金額 累計(jì)資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù) 所占用一般借款的資本化率 所占用一般借款的資本化率 所占用一般借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和 所占用一般借款本金加權(quán)平均數(shù)所占用一般借款本金加權(quán)平均數(shù) 所占用每筆一般借款本金 每筆一般借款在當(dāng)期所占用的天數(shù) 當(dāng)期天數(shù) 沿用上例 假定ABC公司為建造廠房于20 7年1月1日專門借款2000萬元 借款期限為3年 年利率為6 除此之外 沒有其他專門借款 在廠房建造過程中占用了兩筆一般借款 具體資料如下 1 向甲銀行長期貸款2000萬元 期限為20 6年12月1日至20 9年12月1日 年利率為6 按年支付利息 2 發(fā)行公司債券1億元 于20 6年1月1日發(fā)行 期限為5年 年利率為8 按年支付利息 假定全年按360天計(jì)算 在這種情況下 公司應(yīng)當(dāng)計(jì)算專門借款利息的資本化金額 然后計(jì)算所占用一般借款利息的資本化金額 具體如下 1 計(jì)算專門借款利息資本化金額20 7年專門借款利息資本化金額 2000 6 500 0 5 6 105 萬元 20 8年專門借款利息資本化金額 2000 6 180 360 60 萬元 2 計(jì)算一般借款資本化金額在建造廠房過程中 自20 7年7月1日起已經(jīng)有2000萬元占用了一般借款 另外 20 8年1月1日支出的1500萬元也占用了一般借款 計(jì)算這兩筆資產(chǎn)支出的加權(quán)平均數(shù)如下 20 7年占用了一般借款的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù) 2000 180 360 1000 萬元 一般借款利息資本化率 年 2000 6 10000 8 2000 10000 7 76 20 7年應(yīng)予資本化的一般借款利息金額 1000 7 67 76 70 萬元 20 8年占用了一般借款資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù) 2000 1500 180 360 1750 萬元 則20 8年應(yīng)予資本化的一般借款利息金額 1750 7 67 134 23萬元 3 根據(jù)上述計(jì)算結(jié)果 公司建造廠房應(yīng)予資本化的利息金額如下 20 7年利息資本化金額 105 76 70 180 70 萬元 20 8年利息資本化金額 60 134 23 194 23 萬元 4 有關(guān)帳務(wù)處理如下 20 7年12月31日 借 在建工程1817000財(cái)務(wù)費(fèi)用8438000應(yīng)收利息 或銀行存款 150000貸 應(yīng)付利息10400000注 20 7年實(shí)際借款利息 2000 6 2000 6 10000 8 1040 萬元 20 8年6月30日 借 在建工程1942300財(cái)務(wù)費(fèi)用3257700貸 應(yīng)付利息5200000注 20 8年1月1日至6月31日的實(shí)際借款利息 1040 2 520 萬元 借款費(fèi)用 新舊準(zhǔn)則比較 國際比較 非貨幣性資產(chǎn)交換 與現(xiàn)行規(guī)定的主要區(qū)別計(jì)量基礎(chǔ)不同 現(xiàn)行準(zhǔn)則只允許采用賬面價(jià)值 新準(zhǔn)則允許在符合條件的情況下以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定換入資產(chǎn)成本 并確定產(chǎn)生的損益損益的確認(rèn)原則不同 現(xiàn)行準(zhǔn)則下?lián)p益的確認(rèn)取決于是否支付補(bǔ)價(jià) 新準(zhǔn)則下?lián)p益的確認(rèn)取決于是否以公允價(jià)值確定換入資產(chǎn)成本 新準(zhǔn)則引入了 商定實(shí)質(zhì) 的概念 概念非貨幣