代銷商品180天稅收政策(1).doc

（二）稅法關(guān)于收入確認和計量規(guī)定稅法對收入的確認沒有做出原則性、總括性的規(guī)定，但作了列舉式的規(guī)定。1、增值稅應(yīng)稅收入的確認與計量（1）應(yīng)稅銷售額的構(gòu)成。增值稅規(guī)定：銷售額為納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)向買方收取的全部價款和價外費用。其中價外費用包括：向買方收取的手續(xù)費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費用、違約金、包裝物、包裝物租金、儲備費、優(yōu)質(zhì)費、運輸裝卸費、代收款項、代墊款項及其他性質(zhì)的價外費用。凡價外費用，無論會計制度如何核算，均應(yīng)計入銷售額計算應(yīng)納稅額。但銷售額不包括：向購買方收取的銷項稅額。委托加工應(yīng)納消費稅的消費品所代扣代繳的消費稅。同時符合兩種條件的代墊運費：承運部門的運費發(fā)票開具給購貨方的；納稅人將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給購貨方的。其他價外費用，無論是否屬于納稅人的收入，均應(yīng)并入銷售額計算征稅。如包裝物的押金，會計規(guī)定在其他應(yīng)付款存入保證金科目中核算，稅法規(guī)定未分別核算或逾期的包裝物押金，并入銷售額計征增值稅。（2）應(yīng)稅銷售額的確認方式與期限。采用直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當(dāng)天；采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天；采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為合同約定的收款日期的當(dāng)天；采取預(yù)收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當(dāng)天；委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位銷售的代銷清單的當(dāng)天；銷售應(yīng)稅勞務(wù)，為提供勞務(wù)同時收訖銷售額或取得索取銷售額憑據(jù)的當(dāng)天；視同銷售貨物行為，為貨物移送當(dāng)天。2、消費稅應(yīng)稅收入的確認與計量（1）應(yīng)稅銷售額的構(gòu)成。消費稅規(guī)定：銷售額為納稅人銷售應(yīng)稅消費品向買方收取的全部價款和價外費用。價外費用包括價外收取的基金、集資費、返還利潤、補貼、違約金（延期付款利息）、手續(xù)費、包裝費、儲備費、運輸裝卸費、代收款項、代墊款項以及其他各種性質(zhì)的價外費用。但不包括：向購買方收取的增值稅稅額；同時符合兩種條件的代墊運費：承運部門的運費發(fā)票開具給購貨方的；納稅人將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給購貨方的。其他價外費用，無論是否屬于納稅人的收入，均應(yīng)并入銷售額計算征稅。（2）應(yīng)稅銷售額的確認方式與期限。消費稅暫行條例規(guī)定，銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的納稅義務(wù)發(fā)生時間，按照銷售結(jié)算方式的不同，具體為：納稅人采用賒銷和分期收款結(jié)算方式的，其納稅義務(wù)的發(fā)生時間，為銷售合同規(guī)定的收款日期的當(dāng)天。納稅人采取預(yù)收貨款結(jié)算方式的，其納稅義務(wù)的發(fā)生時間，為發(fā)出應(yīng)稅消費品的當(dāng)天。納稅人采取托收承付和委托銀行收款方式銷售應(yīng)稅消費品，其納稅義務(wù)的發(fā)生時間，為發(fā)出應(yīng)稅消費品并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天。納稅人采取其他結(jié)算方式的，其納稅義務(wù)的發(fā)生時間，為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天。納稅人自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費品的，為移送的當(dāng)天。納稅人委托加工應(yīng)稅消費品的，為納稅人提貨的當(dāng)天。納稅人進口應(yīng)稅消費品，為報關(guān)進口的當(dāng)天。3、企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入的確認與計量（1）應(yīng)稅收入的構(gòu)成。企業(yè)所得稅規(guī)定：納稅人的收入總額包括生產(chǎn)、經(jīng)營收入，財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入，利息收入，租賃收入，特許權(quán)使用費收入，股息收入，其他收入。（2）應(yīng)納稅所得額的確認原則、方式與期限。企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額確認的基本原則：企業(yè)所得稅暫行條例實施細則規(guī)定，納稅人應(yīng)納稅所得額的計算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則。應(yīng)納稅所得額的確認方式與期限。企業(yè)所得稅納稅義務(wù)發(fā)生時間是資產(chǎn)負債表日。納稅人下列經(jīng)營收入可以分期確定，并據(jù)以計算應(yīng)納稅所得額：第一，以分期收款方式銷售商品的，可以按合同約定的購買人應(yīng)付價款的日期確定銷售收入的實現(xiàn)；第二，提供加工和修理、修配勞務(wù)，持續(xù)時間超過一年的，可以按完工進度或完成的工作量確定收入的實現(xiàn)；第三，為其他企業(yè)加工、制造大型機械設(shè)備、船舶等，持續(xù)時間超過一年的，可以按完工進度或者完成的工作量確定收入的實現(xiàn)；第四，對外加工節(jié)省的原料，按合同履行完畢的日期確定銷售收入的實現(xiàn)。（三）稅法關(guān)于特殊銷售業(yè)務(wù)的處理稅法對一般銷售商品業(yè)務(wù)沒有作出特殊的規(guī)定，兩者之間的共性差異在后面闡述。但對特殊銷售業(yè)務(wù)稅法也有其一些特殊規(guī)定和處理方法，個別業(yè)務(wù)也只有從稅法的設(shè)計原理去理解和闡述。1、分期收款銷售對分期收款銷售收入的確認原則和確認時間會計與稅法兩者處理方法一致，稅法規(guī)定為合同約定的收款日期的當(dāng)天。2、代銷商品稅法規(guī)定：所謂代銷，是指受托方按委托方的要求銷售委托方的貨物，并收取手續(xù)費的經(jīng)營活動。掌握代銷貨物的關(guān)鍵，是受托方以委托方的名義，從事銷售委托方的貨物的活動，對代銷貨物發(fā)生的質(zhì)量問題以及法律責(zé)任，都由委托方負責(zé)。代銷貨物有以下三個特點：代銷的貨物其所有權(quán)屬于委托方；受托方按委托方規(guī)定的條件（如價格）出售；貨物的銷售收入為委托方所有，受托方只收取手續(xù)費。稅法與會計的差異：（1）代銷貨物本身的經(jīng)營活動屬于購銷貨物，在其經(jīng)營過程中，貨物已實現(xiàn)了有償轉(zhuǎn)讓，僅就銷售貨物環(huán)節(jié)而言，它屬增值稅的征收范圍。增值稅暫行條例規(guī)定：將貨物交付他人代銷和銷售代銷貨物，均應(yīng)視為銷售征收增值稅；企業(yè)委托其他單位代銷貨物，收到代銷單位的代銷清單的當(dāng)天，作為納稅義務(wù)發(fā)生時間。財稅2005165號對企業(yè)在委托代銷貨物過程中無代銷清單的情況下納稅義務(wù)發(fā)生時間的確定又作了補充規(guī)定：一是納稅人以代銷方式銷售貨物，在收到代銷清單前已收到全部或部分貨款的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到全部或部分貨款的當(dāng)天；二是對于發(fā)出代銷商品超過180天仍未收到代銷清單及貨款的，視同銷售實現(xiàn)，一律征收增值稅，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為發(fā)出代銷商品滿180天的當(dāng)天。企業(yè)會計制度對代銷商品委托方收入確認時間為收到代銷清單當(dāng)天，既沒有180天時間限制也沒有對已收部分貨款作出處理規(guī)定，可見兩者收入確認時間存在較大差異?，F(xiàn)舉例說明：例5某企業(yè)（增值稅一般納稅人，購銷業(yè)務(wù)適用17%稅率）2006年12月銷售A產(chǎn)品100件，取得收入117萬元（含稅價），銷售成本80萬元。2006年6月10日發(fā)出的委托代銷A商品50件（價稅合計58.5萬元，成本40萬元），到12月31日仍未收到代銷清單。預(yù)提應(yīng)由本月支付的利息0.2萬元，收回上月借出款10萬元并收到利息0.15萬元。分析該企業(yè)2006年12月的收入、利潤情況（假設(shè)無其他因素）。會計處理：發(fā)出的委托代銷商品50件超過180天未收回的58.5萬元在會計上不做處理，待企業(yè)收到代銷清單時做如下分錄：借：應(yīng)收賬款委托代銷款 585000貸：主營業(yè)務(wù)收入 500000應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 85000預(yù)提應(yīng)由本月支付的利息0.2萬元和收回上月借出款10萬元及收到的利息0.15萬元：借：財務(wù)費用 500銀行存款 101500貸：預(yù)提費用 2000其他應(yīng)收款 100000銷售A產(chǎn)品取得收入117萬元：借：銀行存款 1170000貸：主營業(yè)務(wù)收入 1000000應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 170000根據(jù)會計制度規(guī)定，企業(yè)2006年12月份應(yīng)確認收入總額100萬元，利潤總額19.95萬元100-80-（0.2-0.15）.根據(jù)稅法規(guī)定對該企業(yè)12月份征收增值稅確認的收入總額150萬元（100+50），根據(jù)稅法規(guī)定對該企業(yè)12月份征收企業(yè)所得稅確認的收入總額150.15萬元（100+50+0.15），根據(jù)稅法規(guī)定利潤總額29.95萬元（150.15-80-40-0.2）。差異分析2006年12月份，發(fā)出的委托代銷商品50件超過180天未收回的58.5萬元，在會計上既不確認收入也不計提稅金，而按稅法規(guī)定應(yīng)做如下調(diào)整：借：應(yīng)收賬款應(yīng)收銷項稅額 85000貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 85000另外，按照所得稅有關(guān)規(guī)定，企業(yè)收回上月借出款收到的利息0.15萬元應(yīng)計入收入，會計上直接沖減費用，造成會計處理比征收所得稅少確認收入50.15萬元（150.15-100）。因此，該公司在計算2006年12月企業(yè)所得稅時，還應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額10.15萬元（50.15-40）。這時，根據(jù)企業(yè)會計制度的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)確認遞延稅款3.3495萬元（10.1533%）。借：遞延稅款 33495貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅 33495說明：第一，原所得稅申報表是按稅收會計要求，根據(jù)企業(yè)所得稅收入總額七個項目分類設(shè)計，并對利得按凈額予以反映，其它六類要嚴(yán)格劃分收支渠道予以歸類匯總反映，較完整地體現(xiàn)了所得稅法的立法精神，但這在稅收征管實踐中，增加了納稅人財務(wù)核算中的納稅成本，因此新申報設(shè)計當(dāng)中按照會計制度及相關(guān)準(zhǔn)則計算的利潤總額的基礎(chǔ)上，加上（或減去）會計制度及相關(guān)準(zhǔn)則與稅法規(guī)定就某項收益、費用或損失確認和計量等的差異后，調(diào)整為應(yīng)納稅所得額，并據(jù)以計算當(dāng)期應(yīng)交所得稅這一思路得到較完整的體現(xiàn)，應(yīng)該說增強了納稅人稅法的遵從度，可操作性得到了加強，規(guī)避了如利息收入、保險無賠款優(yōu)待等收入（會計上沖減費用）必須歸類到收入總額中的利息收入、其他收入，相關(guān)已沖減費用必須還原填列到期間費用的弊端。第二，本例按所得稅新申報表要求，該公司在計算2006年12月企業(yè)所得稅時，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額為10萬元，根據(jù)企業(yè)會計制度規(guī)定，應(yīng)當(dāng)確認遞延稅款3.3萬元（1033%）。借：遞延稅款 33000貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅 33000第三，本例發(fā)出代銷商品超過180天仍未收到代銷清單及貨款視同銷售調(diào)增收入總額，在附表一（1）第15行視同銷售欄予以填報。（2）營業(yè)稅暫行條例對代銷貨物征稅不是針對貨物有償轉(zhuǎn)讓這個過程的經(jīng)營業(yè)務(wù)，而是對代理者為委托方提供的代銷貨物的勞務(wù)行為征稅，即對代理者收取的手續(xù)費征收服務(wù)業(yè)營業(yè)稅。具體分三種情況：如果受托方不將代銷貨物加價出售，只收取手續(xù)費，則受托方就手續(xù)費繳納營業(yè)稅。如果受托方將代銷貨物加價出售，仍與委托方按原價結(jié)算，以商品差價作為經(jīng)營報酬，則此差價構(gòu)成了代銷貨物的手續(xù)費，對此差價征收營業(yè)稅。如果受托方將代銷貨物加價出售，仍與委托方按原價結(jié)算，另外收取手續(xù)費。那么受托方的手續(xù)費收入包括兩部分，一是銷售貨物的差價；二是另收取的手續(xù)費。對這兩部分仍應(yīng)征收營業(yè)稅。說明：關(guān)于代購貨物征稅問題代購貨物行為，凡同時具備以下條件的，不征收增值稅；不同時具備以下條件的，無論會計制度如何核算，均征收增值稅。第一，受托方不墊付資金；第二，銷貨方將發(fā)票開具給委托方，并由受托方將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給委托方；第三，受托方按銷售方實際收取的銷售額和增值稅額（如系代理進口貨物則為海關(guān)代征的增值稅額）與委托方結(jié)算貨款，并另外收取手續(xù)費。3、銷售需要安裝或檢驗的商品稅法不考慮銷售商品是否需要安裝或檢驗。稅法應(yīng)稅收入確認的基本條件則根據(jù)經(jīng)濟交易完成的法律要件是否具備，是否取得交換價值，強調(diào)發(fā)出商品、提供勞務(wù)的同時收訖價款或索取價款的憑據(jù)，注重于貨款的結(jié)算和發(fā)票的開具，也就是納稅義務(wù)的發(fā)生時間。因此兩者由于收入確認標(biāo)準(zhǔn)不同，造成了會計與稅法對收入確認時間的差異。這種企業(yè)或納稅人在會計上不作為銷售核算，而在稅收上要作為銷售確認收入計繳稅金的商品或勞務(wù)的轉(zhuǎn)移行為，就是視同銷售行為，視同銷售行為調(diào)增的收入總額在申報表附表一（1）第15行視同銷售項目中填報。4、附有銷售退回條件的商品銷售。稅法不考慮會計核算要遵循的謹慎性原則。對附有銷售退回條件的商品銷售會計上要充分考慮這些收入將來要承擔(dān)的潛在義務(wù)，但稅法不考慮銷售退回納稅人潛在負債的可能性和經(jīng)營風(fēng)險，只要符合稅法確認收入的條件即納稅義務(wù)發(fā)生時間就應(yīng)確認應(yīng)稅收入。由于確認標(biāo)準(zhǔn)不同，造成了會計與稅法對收入確認時間的差異。如某企業(yè)為推銷一項新產(chǎn)品，規(guī)定在試用期的2個月內(nèi)，客戶不滿意可給予退貨。這種情況從稅法上確認為收入的實現(xiàn)，在會計處理上認為商品所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬并未轉(zhuǎn)移給買方，不確認為是收入，只有當(dāng)買方正式接受商品或退貨期滿時才能確認為收入。涉稅處理與銷售需要安裝或檢驗的商品一致。5、分期預(yù)收款銷售對分期預(yù)收款銷售收入的確認原則和確認時間會計與稅法兩者處理方法一致。稅法對采取預(yù)收貨款方式銷售貨物，收入確認時間為貨物發(fā)出當(dāng)天。6、訂貨銷售對訂貨銷售收入的確認原則和確認時間會計與稅法兩者處理方法一致。為商品交付給購買方時確認收入的實現(xiàn)。7、房地產(chǎn)銷售稅法規(guī)定：（1）關(guān)于未完工開發(fā)產(chǎn)品的稅務(wù)處理問題開發(fā)企業(yè)開發(fā)、建造的住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等開發(fā)產(chǎn)品，在其未完工前采取預(yù)售方式銷售的，其預(yù)售收入先按預(yù)計計稅毛利率分季（或月）計算出當(dāng)期毛利額，扣除相關(guān)的期間費用、營業(yè)稅金及附加后再計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，申報預(yù)繳所得稅，待開發(fā)產(chǎn)品結(jié)算計稅成本后再行調(diào)整。（2）關(guān)于完工開發(fā)產(chǎn)品的稅務(wù)處理問題符合下列條件之一的，應(yīng)視為開發(fā)產(chǎn)品已經(jīng)完工：第一，竣工證明已報房地產(chǎn)管理部門備案的開發(fā)產(chǎn)品（成本對象）；第二，已開始投入使用的開發(fā)產(chǎn)品（成本對象）；第三，已取得了初始產(chǎn)權(quán)證明的開發(fā)產(chǎn)品（成本對象）。開發(fā)產(chǎn)品銷售收入應(yīng)按以下規(guī)定確認：第一，采取一次性全額收款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)于實際收訖價款或取得索取價款憑據(jù)（權(quán)利）之日，確認收入的實現(xiàn)。第二，采取分期收款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按銷售合同或協(xié)議約定的價款和付款日確認收入的實現(xiàn)。付款方提前付款的，在實際付款日確認收入的實現(xiàn)。第三，采取銀行按揭方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按銷售合同或協(xié)議約定的價款確定收入額，其首付款應(yīng)于實際收到日確認收入的實現(xiàn)，余款在銀行按揭貸款辦理轉(zhuǎn)賬之日確認收入的實現(xiàn)。第四，采取委托方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按以下原則確認收入的實現(xiàn)：a.采取支付手續(xù)費方式委托銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按銷售合同或協(xié)議中約定的價款于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認收入的實現(xiàn)。b.采取視同買斷方式委托銷售開發(fā)產(chǎn)品的，屬于開發(fā)企業(yè)與購買方簽訂銷售合同或協(xié)議，或開發(fā)企業(yè)、受托方、購買方三者共同簽訂銷售合同或協(xié)議的，如果銷售合同或協(xié)議中約定的價格高于買斷價格，則應(yīng)按銷售合同或協(xié)議中約定的價格計算的價款于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認收入的實現(xiàn)；如果屬于前兩種情況中銷售合同或協(xié)議中約定的價格低于買斷價格，以及屬于受托方與購買方簽訂銷售合同或協(xié)議的，則應(yīng)按買斷價格計算的價款于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認收入的實現(xiàn)。c.采取基價（保底價）并實行超基價雙方分成方式委托銷售開發(fā)產(chǎn)品的，屬于由開發(fā)企業(yè)與購買方簽訂銷售合同或協(xié)議，或開發(fā)企業(yè)、受托方、購買方三者共同簽訂銷售合同或協(xié)議的，如果銷售合同或協(xié)議中約定的價格高于基價，則應(yīng)按銷售合同或協(xié)議中約定的價格計算的價款于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認收入的實現(xiàn)，開發(fā)企業(yè)按規(guī)定支付受托方的分成額，不得直接從銷售收入中減除；如果銷售合同或協(xié)議約定的價格低于基價的，則應(yīng)按基價計算的價款于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認收入的實現(xiàn)。屬于由受托方與購買方直接簽訂銷售合同的，則應(yīng)按基價加上按規(guī)定取得的分成額于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認收入的實現(xiàn)。d.采取包銷方式委托銷售開發(fā)產(chǎn)品的，包銷期內(nèi)可根據(jù)包銷合同的有關(guān)約定，參照上述a至c 項規(guī)定確認收入的實現(xiàn)；包銷期滿后尚未出售的開發(fā)產(chǎn)品，開發(fā)企業(yè)應(yīng)根據(jù)包銷合同或協(xié)議約定的價款和付款方式確認收入的實現(xiàn)。第五，開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品先出租再出售的，凡將開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)作固定資產(chǎn)的，其租賃期間取得的價款應(yīng)按租金確認收入的實現(xiàn)，出售時再按銷售固定資產(chǎn)確認收入的實現(xiàn)；凡未將開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)作固定資產(chǎn)的，其租賃期間取得的價款應(yīng)按租金確認收入的實現(xiàn)，出售時再按銷售開發(fā)產(chǎn)品確認收入的實現(xiàn)。關(guān)于開發(fā)產(chǎn)品預(yù)租收入的確認問題開發(fā)企業(yè)新建的開發(fā)產(chǎn)品在尚未完工或辦理房地產(chǎn)初始登記，取得產(chǎn)權(quán)證前，與承租人簽訂租賃預(yù)約協(xié)議的，自開發(fā)產(chǎn)品交付承租人使用之日起，出租方取得的預(yù)租價款按租金確認收入的實現(xiàn)，承租方支付的預(yù)租費用同時按租金支出進行稅前扣除。稅法與會計的差異：（1）關(guān)于未完工開發(fā)產(chǎn)品稅法與會計差異：會計對未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的預(yù)售收入不確認收入，按預(yù)收賬款進行核算與管理，但稅法考慮稅收的均衡入庫，要求房地產(chǎn)企業(yè)未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的預(yù)售收入先按預(yù)計計稅毛利率分季（或月）計算毛利額，扣除相關(guān)的期間費用、營業(yè)稅金及附加后確認預(yù)計利潤預(yù)繳企業(yè)所得稅。對這一差異由于沒有涉及商品或勞務(wù)的轉(zhuǎn)移行為，不能認定為視同銷售，同樣在企業(yè)所得稅法中它只是預(yù)繳企業(yè)所得的一種方式，也不能確認為收入總額，相關(guān)差異金額只能通過納稅調(diào)整予以反映。企業(yè)所得稅年度申報表附表四納稅調(diào)整增加項目明細表中第36行單獨設(shè)行本期預(yù)售收入的預(yù)計利潤用以反映房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的預(yù)售收入按預(yù)計計稅毛利率分季（或月）計算毛利額，扣除相關(guān)的期間費用、營業(yè)稅金及附加后確認的預(yù)計利潤。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)收到預(yù)售購房款等預(yù)售開發(fā)產(chǎn)品收入